청구인이 배우자 및 자녀에게 증여한 주식을 주식발행법인이 매입,소각한 거래에 대해 실질과세원칙을 적용하여 의제배당소득을 과세할수 있는지 여부

이 건 이의신청은 기각합니다.

가. A(남, 년생, 이하 “ 청구인 ” 이라 한다) 은 2015 년 주식회사 E 사무소 (이하 “ 주식발행법인 ” 이라 한다) 의 발행주식 4,800 주 (지분율 24%, 이하 “ 쟁점주식 ” 이라 한다) 를 취득한 주주이며, 2018... ∼ 2022... 기간 동안 공동대표이사를 역임하였다. 나. 청구인은 2021.9.. 배우자 B 에게 쟁점주식 중 780 주를 증여하였고, 주식발행법인은 2021.9.. 임시주주총회를 개최하여 이익소각 목적으로 자기주식 취득을 결의하고, 2021.10.. B 로부터 주식을 양수하여, 2021.11.. 소각하였다. 다. 청구인은 2022.2.. 배우자 B 에게 1,400 주를, 자녀 C(여, 00 년생)와 D(남, 00 년생) 에게 각 1,310 주를 증여하였고, 주식발행법인은 2022.3.. 정기주주총회를 개최하여 이익소각 목적으로 자기주식 취득을 결의하고, 2022.5.*. B, C, D 로부터 주식을 양수하여, 2022.5.. 소각하였다. 라. B, C, D는 주 식 수증에 따른 증여세를 증여세 신고기한 내에 신고·납부하였고, 주식 양도에 대한 양도소득세는 신고하지 아니하였다. 마. F 지방국세청장 (

○○국, 이하 “ 조사청 ” 이라 한다) 은 2024.6.. 부터 2024.7.. 까지 주식발행법인 및 청구인에 대한 2021 년 ~2022 년 과세연도 주식변동 및 종합소득세 조사를 실시한 결과, 청구인이 의제배당에 대한 소득세 과세를 회피할 목적으로 배우자와 자녀에게 쟁점주식을 증여한 것으로서, 실질적으로 청구인이 직접 쟁점주식을 주식발행법인에게 양도하여 주식소각 이익을 얻은 것으로 보아, 2024.7.. 청구인에게 2021 년 과세연도 종합소득세 000백만원, 2022 년 과세연도 종합소득세 000백만원 합계 000백만원을 과세하겠다는 내용의 세무조사 결과 통지하였고, 청구인이 2024.8.. 제기한 과세전적부심사청구가 2024.9.. 불채택 결정되자, 관할서인 G 세무서장 (이하 “ 처분청 ” 이라 한다) 이 2024.10.. 2021 년 과세연도 000백만원, 2022 년 과세연도 000백만원 합계 000백만원을 결정·고지 (이하 “ 이 건 부과처분 ” 이라 한다) 하였다. 바. 청구인은 이에 불복하여 2024.12.**. 이 건 이의신청을 하였다.

배우자, 부모 등 가족에게 증여한 주식을 주식발행법인이 매입·소각하는 경우에 이를 증여자가 직접 매각하는 것으로 보아 과세하는 의제규정이 없는 이상, 실질과세 원칙으로 거래를 재구성할 수 없다. 1) 실질과세 원칙은 소득이 실질적으로 귀속된 자를 납세의무자로 하고, 실질적인 과세표준을 산정하여 과세한다는 것으로, 실질과세 원칙에 의한 거래의 재구성은 소득이 실질적으로 귀속된 자가 조세를 회피하였을 때 그를 납세의무자로 하여 거래를 재구성한다는 것이지, 소득이 귀속되지 않은 자를 납세의무자로 하여 거래를 재구성한다는 것이 아님에도 조사청은 법적 근거 없이 실질과세 원칙의 기본을 부인하고 있다. 2) 납세의무자가 자산을 증여하고자 할 당시 이미 회사의 자기주식 취득 및 소각이 예정된 것이었다 하더라도 반드시 납세의무자가 먼저 회사에 주식을 양도하고 그 대금을 배우자 등에게 증여하여야 하는 것만이 합리적인 것이고, 주식을 증여하여 배우자 등으로 하여금 회사에 주식을 양도하고 대금을 받도록 하는 것은 비합리적인 것이라고 단정할 근거는 없다. 오히려 그 중 보다 조세부담이 적은 거래방식을 선택하여 동일한 경제적 효과를 거두고자 하는 것은 납세의무자의 합리적 이유가 있는 통상적인 형태에 부합한다 (대법원 2024.9.12. 선고 2024 두 42659 및 수원고등법원 2024.4.5. 선고 2023 누 14332 판결 참조). 3) 납세의무자는 경제활동을 할 때 특정 경제적 목적을 달성하기 위하여 어떤 법적 형식을 취할 것인지 임의로 선택할 수 있으며, 과세관청도 특별한 사정이 없는 한 당사자들이 선택한 법적 형식에 따른 법률관계를 존중하여야 하고 (대법원 2017.1.15. 선고 2015 두 3270 판결 참조), 유효한 법률관계를 부인하기 위해서는 권력의 자의로부터 납세자를 보호하기 위한 조세법률주의의 법적안정성 또는 예측 가능성의 요청에 비추어 법률상 구체적인 근거가 필요하다 (대법원 1991.5.14. 선고 90 누 3027 판결 참조). 4) 여기에, 앞서 본 소득의 실질귀속에 따른 과세 원칙을 더하여 보면, 소득의 실질귀속자가 분명하게 있음에도 불구하고 실질귀속자를 납세의무자로 하지 않으면서, 소득이 귀속되지 않은 제 3 자를 납세의무자로 하려면 법률로써 실질과세 원칙의 예외를 규정한 명문의 의제규정이 필요한 것이다. 5) 소득세법상 특수관계인 간 자산 증여 후 증여받은 자산양도와 관련된 규정들은 다음과 같다. 가) 소득세법 제101조제2항은 ‘ 거주자가 제1항에서 규정하는 특수관계인 (제97조의 2 제1항을 적용받는 배우자 및 직계존비속의 경우는 제외한다) 에게 자산을 증여한 후 그 자산을 증여받은 자가 그 증여일부터 5 년 이내에 다시 타인에게 양도한 경우로서 제1호에 따른 세액이 제2호에 따른 세액보다 적은 경우에는 증여자가 그 자산을 직접 양도한 것으로 본다. 다만, 양도소득이 해당 수증자에게 실질적으로 귀속된 경우에는 그러하지 아니하다 ’ 라고 규정하고 있다. 나) 또한, 소득세법 제97조의 2 제1항은 ‘ 거주자가 양도일부터 소급하여 5 년 이내에 그 배우자 또는 직계존비속으로부터 증여받은 토지, 건물, 부동산을 취득할 수 있는 권리 및 특정시설물이용권의 양도차익을 계산할 때 그 취득가액은 그 배우자 또는 직계존비속의 취득 당시 취득가액으로 한다 ’ 고 규정하여 배우자 또는 직계존비속 간의 조세회피행위를 방지하고 있다. 다) 위 규정은 자녀가 부모로부터 부동산을 증여받은 후 5 년 내에 이를 양도하는 경우, 부동산을 양도한 자녀의 양도소득을 계산함에 있어서 실질과세 원칙의 예외를 두어 증여자인 부모의 취득가액을 자녀의 취득가액으로 의제함으로써 조세회피행위를 방지한다는 것이다. 라) 최근에는 주식에 대해서도 이월과세 규정이 정비되었는데, 소득세법 제87조의 13(2020.12.29. 개정된 것) 제1항은 거주자가 1 년 이내에 그 배우자로부터 증여받은 주식 등을 양도하는 경우, 양도소득금액 계산 시 필요경비로 공제하는 주식 등의 취득가액은 증여자의 취득 당시 취득가액으로 의제하도록 규정하고 있다. 6) 위 관련 규정과 법리를 종합하여 보면, 실제 소득이 귀속되지 않은 자를 납세의무자로 하기 위해서는 법률에 명문의 의제규정을 두어야 과세 할 수 있다는 것이므로, 명문의 규정 없이 소득이 귀속되지 않은 자를 납세의무자로 본 이 건 부과처분은 그 자체로 실질과세 원칙에 반하는 것이다. 7) 만약 이 건과 같이 배우자, 직계존비속 간에 주식 증여를 통하여 의제배당 소득에 대한 소득세를 부담하지 않는 행위를 방지할 정책적 필요가 있다면, 소득세법 제97조의 2 제1항이나 같은 법 제87조의 13 제1항과 마찬가지로 의제배당소득의 경우에도 법률에 명문으로 이월과세 규정 (수증자의 의제배당소득 계산 시 취득가액을 증여자의 취득가액으로 의제하는 규정) 을 두어야 한다.

가. 실질과세원칙의 적용법리 1) 국세기본법 제3조 제1항은 ‘ 국세에 관하여 세법에 별도의 규정이 있는 경우를 제외하고는 이 법에서 정하는 바에 따른다 ’ 고 규정하고 있다. 2) 비상장주식 거래에 있어 증여를 개입시켜 배당소득세를 회피한 행위에 대하여는 소득세법 제97조의 2 와 제101조 제2항과 같은 별도의 ‘ 개별적 조세회피방지 규정 ’ 은 존재하지 않으므로, 이러한 유형의 조세회피행위를 통해 부당하게 배당소득세 부담의 감소가 이루어진 경우에는 국세기본법에 따라야 하고, 결국 ‘ 일반적 조세회피방지 규정 ’ 으로서 국세기본법 제14조 제2항 및 제3항에 따른 실질과세원칙의 적용이 가능하다. 3) 실질과세 원칙의 취지는 과세대상이 되는 행위 또는 거래를 우회하거나 변형하여 여러 단계의 거래를 거침으로써 부당하게 조세를 감소시키는 조세회피행위에 대처하기 위하여 그와 같은 여러 단계의 거래형식을 부인하고 실질에 따라 과세대상인 하나의 행위 또는 거래로 보아 과세할 수 있도록 한 것으로서, 실질과세의 원칙의 적용 태양 중 하나를 규정하여 조세공평을 도모하고자 한 것이라 할 수 있다 (대법원 2017.8.21. 선고 2017 두 57516 판결 참조). 4) 조세회피 목적은 통상적인 거래 형식을 취하였더라면 받을 수 없는 세법상의 혜택을 비합리적인 다른 거래 형식을 취함으로써 받으려는 의사를 의미하고, 이와 같은 조세회피 목적이 있는지 여부는 우회행위 또는 다단계행위의 경위와 목적, 그와 같은 거래가 통상적인 것인지, 사업목적상 합리성이 있는지 여부 등을 두루 고려하여 종합적으로 판단하여야 한다. 5) 세법상 혜택의 부여가 부당한 것인지의 여부는 일률적으로 판단할 수 없고 개별적 사안에서 해당 조항의 입법취지, 당사자가 조세회피를 위하여 선택한 거래의 종류, 당사자가 회피한 세액의 크기 등의 제반 사정을 종합하여 판단하여야 할 것이다 (서울고등법원 2017.3.26. 선고 2016 누 53076 판결 참조). 나. 경제적 실질의 의미 1) 국세기본법 제14조 제3항에서 의미하는 ‘ 경제적 실질 ’ 이란 청구인이 취한 ‘ 거래형식 ’ 이 아니라, 그 사법적 거래방식의 이면에 존재하는 청구인이 의도한 경제적 효과를 의미하고, 오로지 조세회피 목적만으로 그러한 행위방식을 선택한 것으로서 그 외에 다른 합리적 이유가 전혀 존재하지 않으며 정당화되지 않는 경우에는 ‘ 경제적 실질 ’ 에 따라 일반적 조세회피 방지 규정인 국세기본법 제14조에 근거, 거래를 재구성하여 회피된 의제배당 소득세를 과세할 수 있다. 2) 이 경우, 납세의무자가 선택한 거래의 법적 형식이나 과정이 처음부터 조세회피의 목적을 이루기 위한 수단에 불과하여야 하고, 당사자가 그와 같은 거래형식을 취한 목적, 제 3 자를 개입시키거나 단계별 거래 과정을 거친 경위, 그와 같은 거래방식을 취한 데에 조세 부담의 경감 외에 사업상의 필요 등 다른 합리적 이유가 있는지 여부, 각각의 거래 또는 행위 사이의 시간적 간격, 그러한 거래형식을 취한 데 따른 손실 및 위험부담의 가능성 등 관련 사정을 종합하여 판단하여야 한다 (대법원 2017.2.15. 선고 2015 두 46963 판결 참조). 3) 특수관계인 사이의 주식의 증여 등을 통해 각 주식의 취득가액을 증가시키고 이후 각 법인에서 자기주식 취득 및 소각함으로써 의제배당 소득세를 회피한 것으로 보아 실질과세원칙을 적용하여 의제배당 소득세를 과세한 사안에 있어서, 국패한 판결들은 그룹집단의 승계구도 변경, 지분구조의 정리, 큰 아들의 자살 등 주식 자체를 증여할 합리적인 목적 내지 사업상 목적이 있었고, 이후 자기주식 취득 및 소각이 별도의 목적으로 이루어진 별개의 행위로 볼 수 있었던 사정이 있었던 바, 최종 목적이 ‘ 현금 ’ 이고, 오로지 조세회피목적으로 증여를 끼워 넣은 이 건과는 사실관계가 다르다고 할 수 있다. 다. 쟁점주식의 일련의 거래에 대한 실질과세 원칙의 적용 쟁점주식 자체의 증여 및 자기주식 취득에는 사업상 목적이나 사업행위가 없고, 오로지 세금을 줄일 목적 (세금 없이 법인으로부터의 현금 유출) 으로 다단계 행위 및 그 순서를 조정한 것일 뿐만 아니라, 쟁점주식의 증여는 그 당시부터 주식발행법인이 수증자로부터 자기주식 취득 및 소각할 것을 조건으로 삼고 있는 것으로 보이는 바, 일련의 거래를 경제적 실질내용에 따른 거래 (쟁점주식의 직접 양도→소각→현금증여) 로 묶어서 평가할 수 있으며 그 상세한 이유는 아래와 같다. 1) 청구인이 수증자들에게 주식을 증여한 궁극적 목적은 의제배당 소득세를 회피하면서 법인으로부터 현금을 유출하는 것이다. 가) 청구인은 수증자들에게 쟁점주식을 증여한 사유에 대해 명확하게 소명하지 못하고 있으며, 수증자들이 쟁점주식을 증여받은 후 약 3 개월 내에 주식발행법인에 양도하여 소각한 점으로 보아, 쟁점주식과 관련한 일련의 거래는 종국적으로 의제배당 소득세를 회피하면서 법인으로부터 현금을 가져오는 목적 외에 다른 특별한 이유가 없는 것으로 판단된다. 나) 쟁점주식의 증여·양도 및 소각의 종국적 목적은 주식발행법인으로부터 현금을 유출하는 것이고, 법인에서 현금을 유출하면서 응당 발생하는 세금 (급여라면 근로소득세, 배당이라면 배당소득세, 양도라면 양도소득세, 양도 및 소각이라면 배당소득세) 을 회피할 목적으로 법인에 쟁점주식을 양도하기 전에 수증자들에 대한 주식의 증여를 끼워 넣은 것이다. 2) 쟁점주식 관련 일련의 거래는 단기간에 이루어졌고 모든 결정은 청구인과 수증자들에 의해 결정되었으며 조세회피목적 외 사업목적 등 특별한 목적은 확인되지 않는다. 가) 쟁점거래는 단기간 (3 개월) 내에 주식 증여 행위부터 주식 소각 행위까지 이루어졌으며, 이는 비특수관계자로 구성된 법인의 경우 불가능한 것으로, 증여 당시 청구인은 주식발행법인의 지분 24 %(나머지 모든 주주들도 쟁점거래와 동일한 형식으로 거래) 를 보유하고 있어 쟁점거래를 결정할 수 있는 권한을 가지고 있었기에 가능한 것이다. 나) 쟁점주식의 증여는 향후 법인의 자기주식 취득 및 소각을 예상하고 이루어진 행위이며, 쟁점주식의 증여부터 소각에 이르기까지 불과 3개월만에 이루어졌고, 증여가액과 법인에 양도한 가액이 동일하여 청구인과 수증자는 어떠한 위험도 부담하지 않았다. 다) 특히, 주식발행법인은 2022.3.**. 정기주주총회에서 자기주식을 3,529백만원에 취득하기로 결의하였는데 2021 년 말 현금 및 현금성자산이 970백만원에 불과하여 쟁점주식 취득 대금을 일시에 지급할 여력이 부족함에 따라 분할 지급한 것으로 미루어 주식발행법인이 이익 소각 목적으로 자기주식을 취득하였다고 보기 어렵다. 3) 수증자들은 법인 경영참여·투자 등의 의사가 전혀 없었으므로 쟁점주식의 증여는 사업상 필요 등 합리적인 이유가 없었다. 가) 청구인은 수증자들에게 쟁점주식을 증여한 사유를 명확하게 소명하지 못하고 있으며, 불과 3개월 사이에 쟁점주식의 증여·양도·소각이 이루어진 점으로 보아 수증자들은 주식발행법인의 주주로서 의결권을 행사하여 경영에 참여할 의사가 없었던 것으로 보이므로, 쟁점주식 증여는 현금성 자산의 증여 목적 외 별도의 사업상 목적이 확인되지 않는다. 나) 이에 청구인이 현금이 아닌 주식 자체를 수증자들에게 증여할 합당한 이유가 없고, 수증자 역시 투자자로서 쟁점주식을 얻고자 한 것이 아니라는 점에서 주식 증여의 경제적 실질이 없다고 할 것이며, 증여자·수증자·주식발행법인 사이에 최종목적 (쟁점주식의 취득가액을 부풀려 법인에 매각하여 세금 부담 없이 법인으로부터 자본의 환급을 받으려는 목적) 을 달성하고자 하는 합의가 있다고 볼 수 있고, 결국 최종목적 아래 쟁점주식 증여를 의도적으로 그 수단으로 이용한 것으로 볼 수 있으므로 청구인이 의도한 경제적 효과에 따라 ‘ 쟁점주식의 직접 양도→소각→현금증여 ’ 로 재구성할 수 있다. 4) 쟁점주식 소각대금이 수증자들에게 귀속되었다 하더라도 실질과세 원칙에 따른 과세는 가능하다. 실질과세원칙에 따른 과세는 세법의 적용에 필요한 한도 내에서 거래를 재구성하는 것을 의미하며, 그렇다고 해서 그 행위의 사법상 효과까지 부인하는 것은 아니므로, 쟁점주식의 수증자들에게 쟁점주식의 소각대금이 귀속되는 것은 당연하고 이로 인하여 청구인을 의제배당소득의 납세의무자로 볼 수 없다는 주장은 타당하지 않다. 5) 청구인이 주식발행법인으로부터 현금을 유출했음에도 소득세를 납부하지 않는 것은 정상적으로 의제배당소득을 신고하는 대다수의 성실신고자와의 형평에 부합하지 않는다. 가) 계속적 이익을 내고 있는 법인이라면 주식의 소각 또는 감자보다는 배당을 통해 그 이익을 환원하는 것이 일반적이고, 주주가 얻는 소득은 먼저 저율의 법인세로 일부 소득세를 선납한 뒤 이후 실제 잉여금이 주주에게 현금으로 배당될 때 추가적으로 소득세를 과세함으로써 개인사업자와의 조세부담의 형평을 기하고 있다. 나) 이러한 현행 법인세제 하에서, 실질적으로 청구인은 주식의 증여, 양도, 소각이라는 일련의 거래를 거쳐 법인의 자본을 환급받는 것과 동일함에도 그 과정에서 어떠한 소득세도 납부하지 않아 개인사업자와의 형평 및 정상적으로 의제배당소득을 신고하는 대다수의 성실신고자와의 형평성이 상실되고 있다. 6) 현재 증가하고 있는 편법적인 증여 거래 끼워 넣기 유형의 조세회피에 대하여 엄중히 대응해야 할 필요가 있다. 가) 증여 시 컨설팅을 듣고 교차증여 등 증여거래 끼워 넣기를 실행하는 건수가 전국적으로 확산 추세이며, 배우자에게 한정된 소액·일회성 방법에서 차츰 특수관계인 등에 대한 고액·다양한 변칙적 방법으로 발전하고 있다. 나) 소각대금이 수증자에게 귀속되었다는 이유만으로 청구인이 선택한 법률관계가 단순 절세행위라고 판정할 경우, 이후 다양한 변칙적 조세회피 사례에 대한 판정기준과 선례가 되어 향후 조세회피 차단이 어려울 것이다. 라. 거래의 재구성 1) 청구인이 선택한 일련의 다단계 거래형식은 조세회피의 목적을 이루기 위하여 의도적으로 과세요건을 벗어나기 위한 수단으로 채택한 것으로 볼 수 있는 바, 국세기본법 제14조 제3항에 따라 다단계 거래형식을 부인하고 하나의 거래로 재구성할 수 있다. 2) 앞서 본 일련의 전체 거래과정을 재구성하면, 이 사건 주식증여는 형식상 증여 후 양도의 형식을 취하고 있지만, 그 실질은 청구인이 주식발행법인에게 쟁점주식을 직접 양도하여 주식소각 등 자본을 환원 (유상감자의 대가를 수령한 것) 받은 후 배우자와 자녀에게 소각대금을 증여한 것과 동일한 연속된 하나의 행위 또는 거래에 해당한다고 봄이 타당하고, 따라서 청구인에게 종합소득세를 과세한 이 건 부과처분은 적법하다.

4. 조사청 의견에 대한 청구인 항변 1) 이 사건 증여 및 매매는 모두 유효한 법률행위이자 그 실질이 인정될 수 있는 거래로 조사청은 특별한 사정이 없는 한 그에 따른 법률관계를 존중하여야 한다. 2) 이 사건 거래와 관련하여 의제배당소득이 없게 된 것은 소득세법이 의제배당소득을 주주의 주식취득대금과 주식양도대금 사이의 차액으로 산정하는 것에서 기인한 것일 뿐이다. 3) 소득세법은 주식과 달리 토지 등 다른 자산을 배우자가 증여받은 후 일정 기간 내에 양도하는 경우에 과세관청의 주장처럼 증여 행위 자체를 가장 행위로 보아 부인하는 것이 아니라, 증여에 의한 자산 이전은 인정하되 다만 증여자의 취득가액을 수증자의 취득가액으로 간주하는 이른바 ‘ 이월과세 방식 ’ 을 채택함으로써, 증여 당시 가액을 취득가액으로 함으로 인한 취득가액 (필요경비) 상승을 부인하고 있을 뿐이다 (소득세법 제97조의 2 제1항) 4) 한편, 이 사건 이후에 주식의 양도에 관하여도 2020.12.29. 소득세법이 개정되면서, 거주자가 양도일로부터 소급하여 1 년 이내에 그 배우자로부터 증여받은 주식 등에서 공제할 필요경비는 그 배우자가 취득할 당시의 취득가액으로 하는 소위 ‘ 이월과세 방식 ’ 규정 (소득세법 제87조의 13) 이 신설되어 2025.1.1. 부터 시행되는데, 위 규정이 신설된 것은 이 사건과 같이 부부간 증여에 대해 6억원 범위 내에서 증여세를 부담하지 않고 또 이월과세 규정이 적용되지 않아 증여 당시 가액을 취득가액으로 봄으로써 의제 배당소득이 없게 되는 문제점을 보완하기 위한 것으로 보인다.(대구지방법원 2024.10.17. 선고 2023 구합 24472 판결 참조) 5) 법원에서도 과세관청이 국세기본법 제14조제3항을 근거로 거래를 모두 부인하고, 증여자가 주식을 법인에 직접 양도하여 주식양도대금을 취득하고 다시 그 주식양도대금을 수증자에게 증여한 것으로 재구성한 것에 대해 국세기본법 제14조제3항은 여러 단계의 거래 형식을 부인하고 실질에 따라 과세대상인 하나의 행위 또는 거래로 보아 과세할 수 있도록 한 것으로 해석될 뿐이고, 위 조항을 근거로 여러 단계의 거래 형식을 모두 부인하고 과세관청이 의도하는 새로운 여러 단계의 거래로 재구성하는 것까지 허용될 수 없다고 판시 (서울행정법원 2024.04.16. 선고 2023 구합 66559 판결 참조) 하고 있다. 6) 따라서, 이 사건 증여 및 양도는 모두 유효한 법률행위이자 그 실질이 인정될 수 있는 거래이므로 조사청의 이 건 부과처분은 취소되어야 한다.

가.

청구인이 배우자 및 자녀에게 증여한 주식을 주식발행법인이 매입·소각한 거래에 대해, 실질과세원칙을 적용하여 청구인에게 의제배당소득을 과세한 처분의 당부 나.

1) 국세기본법 제14조【실질과세】

① 과세의 대상이 되는 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 귀속이 명의일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있을 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다.

② 세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식에 관계없이 그 실질 내용에 따라 적용한다.

③ 제 3 자를 통한 간접적인 방법이나 둘 이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법으로 이 법 또는 세법의 혜택을 부당하게 받기 위한 것으로 인정되는 경우에는 그 경제적 실질 내용에 따라 당사자가 직접 거래를 한 것으로 보거나 연속된 하나의 행위 또는 거래를 한 것으로 보아 이 법 또는 세법을 적용한다. 2) 소득세법 제17조【배당소득】

① 배당소득은 해당 과세기간에 발생한 다음 각 호의 소득으로 한다.

(擬制配當)

② 제1항 제3호에 따른 의제배당이란 다음 각 호의 금액을 말하며, 이를 해당 주주, 사원, 그 밖의 출자자에게 배당한 것으로 본다.

1. 주식의 소각이나 자본의 감소로 인하여 주주가 취득하는 금전, 그 밖의 재산의 가액 또는 퇴사·탈퇴나 출자의 감소로 인하여 사원이나 출자자가 취득하는 금전, 그 밖의 재산의 가액이 주주·사원이나 출자자가 그 주식 또는 출자를 취득하기 위하여 사용한 금액을 초과하는 금액 3) 소득세법 시행령 제27조【의제배당의 계산】

① 법 제17조제2항 각 호의 의제배당에 있어서 금전 외의 재산의 가액은 다음 각 호의 구분에 따라 계산한 금액에 따른다.

1. 취득한 재산이 주식 또는 출자지분 (이하 이 조에서 " 주식등 " 이라 한다) 인 경우에는 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 금액 가. 법 제17조제2항제2호 및 제5호의 규정에 의한 주식등의 경우에는 액면가액 또는 출자금액 나 ~ 다. 생략 라. 가목부터 다목까지의 규정에 해당하지 아니하는 주식등의 경우에는 취득 당시의 시가 4) 양도소득세 집행기준 94-0-14 【자본 감소로 주식을 소각하는 경우】 법인이 자본 감소를 위하여 주주로부터 주식을 취득해 소각하는 경우 주식소각을 당한 주주가 법인으로부터 받는 금액이 그 주식 취득을 위해 소요된 금액을 초과하는 경우 그 초과금액은 양도소득이 아닌 의제배당소득으로 과세된다. 5) 소득세법 제41조 【부당행위계산】

① 납세지 관할 세무서장 또는 지방국세청장은 배당소득 (제17조 제1항 제8호에 따른 배당소득만 해당한다), 사업소득 또는 기타소득이 있는 거주자의 행위 또는 계산이 그 거주자와 특수관계인과의 거래로 인하여 그 소득에 대한 조세 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 거주자의 행위 또는 계산과 관계없이 해당 과세기간의 소득금액을 계산할 수 있다. 6) 소득세법 제101조【양도소득의 부당행위계산】

① 납세지 관할 세무서장 또는 지방국세청장은 양도소득이 있는 거주자의 행위 또는 계산이 그 거주자의 특수관계인과의 거래로 인하여 그 소득에 대한 조세 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 거주자의 행위 또는 계산과 관계없이 해당 과세기간의 소득금액을 계산할 수 있다.

② 거주자가 제1항에서 규정하는 특수관계인 (제97조의 2 제1항을 적용받는 배우자 및 직계존비속의 경우는 제외한다) 에게 자산을 증여한 후 그 자산을 증여받은 자가 그 증여일부터 5 년 이내에 다시 타인에게 양도한 경우로서 제1호에 따른 세액이 제2호에 따른 세액보다 적은 경우에는 증여자가 그 자산을 직접 양도한 것으로 본다. 다만, 양도소득이 해당 수증자에게 실질적으로 귀속된 경우에는 그러하지 아니하다.

(상속세 및 증여세법에 따른 산출세액에서 공제ㆍ감면세액을 뺀 세액을 말한다) 와 양도소득세 (이 법에 따른 산출세액에서 공제ㆍ감면세액을 뺀 결정세액을 말한다. 이하 제2호에서 같다) 를 합한 세액

2. 증여자가 직접 양도하는 경우로 보아 계산한 양도소득세

③ 제2항에 따라 증여자에게 양도소득세가 과세되는 경우에는 당초 증여받은 자산에 대해서는 상속세 및 증여세법의 규정에도 불구하고 증여세를 부과하지 아니한다. 7) 소득세법 제87조의 13 【주식등ㆍ채권등ㆍ투자계약증권소득금액 필요경비 계산 특례】 (2023.12.31. 법률 제19933호로 개정된 것, 2025.01.01. 시행, 2020.12.29. 본조 신설)

① 거주자가 양도일부터 소급하여 1 년 이내에 그 배우자 (양도 당시 혼인관계가 소멸된 경우를 포함하되, 사망으로 혼인관계가 소멸된 경우는 제외한다. 이하 이 항에서 같다) 로부터 증여받은 주식등ㆍ채권등ㆍ투자계약증권에 대한 주식등ㆍ채권등ㆍ투자계약증권 양도소득금액을 계산할 때 주식등ㆍ채권등ㆍ투자계약증권양도가액에서 공제할 필요경비는 그 배우자의 취득 당시 제87조의 12 제1항제1호, 같은 조 제2항 및 제3항에 따른 금액으로 한다. 이 경우 거주자가 증여받은 주식등ㆍ채권등ㆍ투자계약증권에 대하여 납부하였거나 납부할 증여세 상당액이 있는 경우에는 필요경비에 산입한다.

② 제1항을 적용하여 계산한 주식등ㆍ채권등ㆍ투자계약증권소득금액이 제1항을 적용하지 아니하고 계산한 주식등ㆍ채권등ㆍ투자계약증권소득금액보다 적은 경우에는 제1항을 적용하지 아니한다. 9) 소득세법 제97조의 2(법률 제19196호로 2022.12.31. 일부개정되기 전의 것) 【양도소득의 필요경비 계산 특례】

① 거주자가 양도일부터 소급하여 5 년 이내에 그 배우자 (양도 당시 혼인관계가 소멸된 경우를 포함하되, 사망으로 혼인관계가 소멸된 경우는 제외한다. 이하 이 항에서 같다) 또는 직계존비속으로부터 증여받은 제94조제1항제1호에 따른 자산이나 그 밖에 대통령령으로 정하는 자산의 양도차익을 계산할 때 양도가액에서 공제할 필요경비는 제97조제2항에 따르되, 취득가액은 그 배우자 또는 직계존비속의 취득 당시 제97조제1항제1호에 따른 금액으로 한다. 이 경우 거주자가 증여받은 자산에 대하여 납부하였거나 납부할 증여세 상당액이 있는 경우에는 제97조제2항에도 불구하고 필요경비에 산입한다. 10) 상법 제343조【주식의 소각】

① 주식은 자본금 감소에 관한 규정에 따라서만 소각 (消却) 할 수 있다. 다만, 이사회의 결의에 의하여 회사가 보유하는 자기주식을 소각하는 경우에는 그러하지 아니하다

② 자본금감소에 관한 규정에 따라 주식을 소각하는 경우에는 제440조 및 제441조를 준용한다. 다.

1) 처분청이 결정한 청구인의 2021 년, 2022 년 과세연도 종합소득세 결정결의서는 아래와 같다. 2) 국세청 전산자료에 의하여 확인되는, 주식발행법인의 2021 ∼ 2022 사업연도 주식변동내역은 아래와 같다. 3) 주식발행법인의 대표이사 변경이력은 아래와 같다.

4. B, C, D 의 증여세 신고내용은 아래와 같다. 5) 청구인과 B, C, D 간의 증여계약서는 아래와 같다. 6) 주식발행법인이 2021.9.. 임시주주총회, 2022.3.. 정기주주총회를 개최하여, 이익소각을 목적으로 자기주식을 취득하는 내용을 결의한 주주총회 의사록은 아래와 같다. 7) 주식발행법인은 2021.10.. B, 2022.5.. B, C, D 과 주식양도약정서를 체결하고 자기주식을 취득하여, 2021.11.. 2022.5.. 취득한 주식을 소각하였다. 8) 조사과정에서 확인된 바에 따르면, B, C, D는 쟁점주식 양도대금을 본인 명의 계좌로 아래와 같이 지급받은 사실이 확인된다. 9) 수증자들의 주식 양도대금 사용에 대해 확인된 바는 아래와 같다. 가) 금융거래내역 상 B는 2022.8.. C, D 로부터 각 00백만원을 이체받아, 2022.8.* 투자처인 H ㈜에게 000백만원을 이체한 사실이 확인된다. 나) 2023.4.. H ㈜가 투자금 원금과 이자를 청구인 명의 계좌로 이체하였으나, 청구인에 따르면 H ㈜ 착오에 의한 것으로서, 2023.6.. 청구인이 B 에게 000백만원을 이체 후 동일자에 B가 자녀 C, D 에게 각 00백만원씩 이체한 것으로 나타난다. 다) 청구인, B, C, D는 2024.4..(매매원인일 2021.12..) 서울시 영등포구 소재 비주거용 건물 801 호, 802 호, 803 호를 각 1/4 지분으로 공동 취득 (분양) 하였는바, 청구인은 수증자들이 양도대금으로 취득하였다는 주장이다. 10) 상기 부동산 801 호 분양계약서 11) 국세청 전산자료에 의하여 확인되는, 주식발행법인의 법인세 신고서상 2021 사업연도 (2021.9.. 자기주식 취득 결의 전 사업연도), 2021 사업연도 (2022.3.**. 자기주식 취득 결의 전 사업연도) 의 미처분 이익잉여금과 현금 및 현금성자산은 아래와 같다. 12) 조사청이 제출한 청구인의 문답서에 따르면, 청구인은 쟁점주식의 증여·양도·소각의 경위를 아래와 같이 답변하였다. 13) 조사과정에서 청구인이 제출한 주식 소각대금 사용처 소명 내용은 아래와 같다. 라.

1) 청구인은 배우자, 부모 등 가족으로부터 증여받은 주식을 소각하는 경우에 이를 증여자가 소각하는 것으로 보아 과세하는 의제규정이 없는 이상, 실질과세 원칙으로 거래를 재구성할 수 없다고 주장하나,

① 국세기본법 제14조가 천명하고 있는 실질과세의 원칙은 헌법상의 기본이념인 평등의 원칙을 조세법률 관계에 구현하기 위한 실천적 원리로서, 조세의 부담을 회피할 목적으로 과세요건사실에 관하여 실질과 괴리되는 비합리적인 형식이나 외관을 취하는 경우에 그 형식이나 외관에 불구하고 실질에 따라 담세력이 있는 곳에 과세함으로써 부당한 조세회피행위를 규제하고 과세의 형평을 제고하여 조세정의를 실현하고자 하는데 주된 목적이 있고,

② 법원은 국세기본법 제14조 제3항의 법 취지에 대해 과세대상이 되는 행위 또는 거래를 우회하거나 변형하여 여러 단계를 거침으로써 부당하게 조세를 감소시키는 조세회피행위에 대처하기 위하여 그와 같은 여러 단계의 거래 형식을 부인하고 실질에 따라 과세대상인 하나의 행위 또는 거래로 보아 과세할 수 있도록 한 것으로서, 실질과세원칙의 적용 태양 중 하나를 규정하여 조세공평을 도모하고자 한 것 (대법원 2012.1.19. 선고 2008 두 8499 전원합의체 판결 등 참조) 으로 판시하고 있는 점

③ 청구인이 쟁점주식을 배우자 및 자녀에게 증여하고, 수증자들이 쟁점주식을 주식발행법인에 양도한 뒤 주식발행법인이 쟁점주식을 소각한 일련의 과정이 단기간에 이루어졌고, 주식발행법인이 수증자들로부터 쟁점주식을 양수하기 전에 이익 소각 목적의 주주총회를 개최하여 증여받은 주식은 이미 소각이 예정되어 있었고, 수증자들이 증여받은 즉시 양도한 것으로 미루어 주주로서 의결권을 행사하여 법인의 경영에 참여하기 위한 목적이 있었다고 보기 어려운 점

④ 2022.3.**. 정기주주총회에서 자기주식을 3,529백만원에 취득하기로 결의하였는데, 2021 사업연도 말 현금 및 현금성자산이 970백만원에 불과하여 취득대금을 지급할 여력이 부족하였고, 결국 취득대금 분할하여 지급하는 방식으로 주식양도약정서를 체결하고, 총 4차례에 걸쳐 정기주주총회일로부터 약 1 년 5 개월에야 지급을 완료한 것으로 보아 주식발행법인이 이익소각 목적으로 자기주식을 취득하였다고 보기 어려운 점

⑤ 청구인이 조사청에 제출한 소명자료 및 부동산등기부등본 상 청구인과 배우자, 자녀 2 인 명의로 각 1/4 지분의 부동산을 취득한 것으로 확인되나, 관련 부동산 취득자금과 수증자 각각의 쟁점주식 양도대금과의 상호 연관되는 금융거래내역이 확인되지 아니한 점

⑥ 쟁점주식 증여

• 양도

• 소각 일련의 각 거래가 독립된 목적과 합리적이고 타당한 이유 및 실질적인 경제적 효과가 있다고 보기 어려움에 따라, 청구인에게 둘 이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법으로 의제배당이 과세되는 것을 부당하게 회피할 목적이 있었다고 인정되므로 국세기본법 제14조 제3항에 따른 실질과세 원칙을 적용하여 그 경제적 실질 내용에 따라 청구인이 직접 쟁점주식을 주식발행법인에 양도한 것으로 보아 의제배당소득을 과세하는 것이 타당한 것으로 보인다. 2) 따라서 처분청이 청구인에게 2021 년, 2022 년 과세연도 종합소득세를 과세한 이 건 부과처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.

이 건 이의신청은 청구인 주장이 이유 없다고 인정되므로 국세기본법 제65조 제1항 제2호에 따라 주문과 같이 결정한다.