상속세 법정결정기한 내 감정평가를 실시하고 평가심의위원회 심의를 거친 쟁점부동산의 감정가액이 상속재산의 객관적인 교환가격을 공정하게 평가하고 있다면 시가에 해당함
상속세 법정결정기한 내 감정평가를 실시하고 평가심의위원회 심의를 거친 쟁점부동산의 감정가액이 상속재산의 객관적인 교환가격을 공정하게 평가하고 있다면 시가에 해당함
0.
00. 父 BBB(이하 “피상속인”이라 한다)이 사망하자, 상속재산인 ○○시 ○○구 ○○동 소재 토지 및 근린생활시설(이하 “쟁점부동산”이라 한다)에 대하여 보충적 평가방법에 따라 57억9,065만원으로 평가하고 이를 상속세과세가액에 가산하여 2023.
0.
00. 상속세 신고를 하였다. <표1> 신청인이 신고한 쟁점부동산가액 (생략)
00. 평가심의위원회의 심의를 거쳐 그 감정가액의 평균액 82억5,846만원(이하 “쟁점감정가액”이라 한다)을 쟁점부동산의 시가로 결정하고, 당초 신고금액과의 시가 차액 상당액 24억6,781만원을 상속세과세가액에 가산하여 상속세를 과세할 것을 ○○세무서장(이하 “처분청”이라 한다)에게 통보하였다. <표2> 감정평가법인 감정평가액 내역 (생략)
0. 신청인을 포함한 상속인들에게 2023.
0.
00. 상속분 상속세 12억8,395백만원을 결정·고지(이하 “이 사건 처분”이라 한다) 하였다.
0.
00. 이 건 이의신청을 하였다.
1. 과세요건 법정주의 헌법 제59조의 취지에 따라 조세의 종목과 세율 이외 납세의무자, 과세물건, 과세표준 등 모든 과세요건은 각별히 상세하게 그리고 엄격하게 법률에 규정을 두어야 하고 이들 요건을 구체화한 것이 각종 세법이며, 이는 성문성, 강제 규정성을 가진다. 그러므로 비록 법률이 명령에 위임할 때에도 위임규정에 위임의 목적, 내용, 범위가 명시되어야 하며, 조세에 관한 행정규칙(시행령, 통칙)은 가급적 회피하여 이러한 원칙의 형해화를 방지하여야 한다.
2. 과세요건 명확주의 납세의무는 법이 정하는 방법에 따르는 것이고, 우선적으로 모든 조세의 실체법적 사항이나 절차법적 사항이 입법기술상 가능한 상세하고 명확히 법률로써 규정되어야 한다. 이 사항은 과세요건을 규정하는 세법의 규정은 명확하여 해석 및 적용에 있어 이견의 여지를 줄여야 하므로 세법에 사용되는 개념은 구체적이고 확정적이어야 한다. 따라서 세법의 규정이 불분명하고 추상적이면 해석이 다양해지므로 과세관청의 재량의 범위가 커지고 나아가서는 해석을 빙자한 자의를 초래할 수 있다. 또한 국민이 경제적 의사결정을 함에 있어 조세부담은 고려하지 않고는 행동을 할 수 없으므로 결국 세법의 합리적 해석 그리고 법 적용의 공정성을 보장함으로써 납세자의 권리 이익을 보호하기 위하여 명확성이 요청된다고 할 수 있다. 애덤 스미스는 국부론에서 ‘각자가 납부할 조세는 자의적이어서는 아니 되며 납부시기, 방법, 금액은 납세자와 그 밖의 모든 사람에게 명확하여야 한다’라고 말하였고 이 명확의 원칙은 공평의 원칙, 편의의 원칙, 징세비용 최소의 원칙과 함께한다. 헌법 제59조는 조세의 종목과 세율은 법률로써 정하도록 하여 국민의 조세부담이 자의적으로 결정되지 않게 조세 실체법에 특별한 배려를 하고 있다.
1. 과세관청의 일방적인 과세권은 정당한 행정집행이 아니며, 어떤 납세자의 과세물건은 감정평가하여 고지하고, 다른 어떤 것은 시가표준액이나 개별공시지가로 납세자의 신고가액을 인정하여 고지하고 있는데, 납세자는 과세관청의 입맛에 맞게 신고를 해야 하는 것은 아니다.
2. 세법은 초등 6년을 마친 사람이면 누구나 이해할 수 있게 계산할 수 있도록 제정되는 것이 정상적인 세법 운용일 것이고, 이 건과 같은 제세 신고도 누구나 계산할 수 있게 세법이 개정되어야 할 것인데, 개정 전에는 과세관청이 이를 보완하는 방법으로 세법을 운용하여야 하나 일선에서는 이를 손오공의 마술 지팡이처럼 사용하고 있다.
1. 헌법 제38조와 제59조가 선언하는 조세법률주의는 법률의 근거 없이는 국가가 조세를 부과할 수 없고 국민은 조세 납부를 요구당하지 않는다는 원칙이고, 이러한 조세법률주의는 과세요건 법정주의와 함께 과세관청의 자의적인 해석과 집행을 초래하지 않도록 규정 내용이 명확하고 일의적이어야 한다는 과세요건 명확주의를 그 핵심 내용으로 하고 있다.
2. 한편, 상증법은 상속‧증여재산의 가액에 대하여 상속개시일 또는 증여일(평가기준일) 현재 시가에 의하도록 하고, 여기서 시가란 평가기준일 현재 불특정 다수인 사이에 자유로이 거래가 이루어지는 경우에 통상적으로 성립된다고 인정되는 가액을 말하며, 수용‧공매가격 및 감정가격 등 대통령령이 정하는 바에 의하여 시가로 인정되는 것을 포함하도록 하고 있다.
3. 또한 상증법 시행령 제60조 제5항에 의하면 시가로 인정될 수 있는 감정가액은 둘 이상의 공신력 있는 감정기관이 평가한 감정가액을 말하며, 시행령 제49조 제1항에서는 가격산정기준일과 감정가액평가서 작성일(가격산정기준일 등)이 평가기준일 전후 6개월(증여의 경우 평가기준일 전 6개월부터 평가기준일 후 3개월) 이내에 속하거나, 평가기준일 전 2년 이내의 기간 및 평가기간이 경과한 후부터 법정결정기한까지의 기간 중에 가격변동의 특별한 사정이 없다고 인정되는 때 평가심의위원회의 심의를 거쳐 감정가액의 평균액을 시가로 보도록 규정하고 있다.
4. 이와 같이 상증법 제60조 제2항에서는 시가의 의미와 범위를 규정하고 있으며, 같은 법 시행령 제49조 제1항에서는 시가로 인정되는 기간을 구체화하고 있는 등 상속‧증여재산의 평가 방법을 법률 및 법률의 위임을 받은 시행령을 통해 명확하게 정의하고 있다.
5. 조사청은 상증법 및 같은 법 시행령에 따라 법정결정기한 내 감정평가를 실시하고 평가심의위원회를 거쳐 시가로 인정받은 감정가액으로 상속재산을 평가하였으므로 조세법률주의에 위배되었다는 청구주장은 타당하지 않다.
1. 상속‧증여재산 중 아파트 등은 면적･위치･용도 등이 유사한 물건이 많고 거래가 빈번하여 매매사례가액 등이 적용되어 객관적 교환가치가 반영된 가액으로 평가되는 경우가 많으나, 비주거용 부동산은 개별물건의 특성이 강해 비교대상 물건이 없고, 거래도 빈번하지 않아 시가를 확인하기 어려운 경우가 대부분으로 시가에 비해 현저히 낮은 기준시가로 평가되는 문제가 있다.
2. 국세청에서는 상증세법의 시가평가 원칙을 견지하고, 비주거용 부동산이 시가에 비해 현저하게 저평가되는 불합리함을 해소하여 실질과세 원칙을 실현하고자 납세자가 보충적 평가방법에 따라 신고하여 시가에 비해 저평가된 비주거용 부동산에 대해 감정평가를 의뢰하여 시가에 근접한 감정가액으로 평가하는 제도를 운영하고 있다.
3. 이와 관련 신청인은 과세관청의 감정평가에 의한 상속‧증여재산 평가가 모든 납세자 및 재산에 대하여 적용되지 않으므로 헌법의 평등과 차별금지 조항에 위배된다고 주장하나, 상속‧증여재산에 대해 원칙적으로 시가에 의한 금액으로 평가하여 과세가액을 산정하는 것이 조세평등주의 및 국세기본법제18조 제1항의 과세형평의 이념에 부합한다고 할 것이다.
4. 비주거용 부동산 감정평가제도는 저평가된 상속‧증여 부동산에 대해 감정평가를 통해 실제 자산가치에 부합한 세금을 부담하게끔 하고, 납세자도 자발적 감정평가를 통해 스스로 정당한 세금을 납부할 수 있도록 유인하는 역할도 있다. 만일 비주거용 부동산을 상속‧증여받은 자가 시가에 비해 현저히 낮은 기준시가로 상속‧증여재산을 신고한 것을 그대로 인정한다면, 시가 파악 및 산정이 용이한 아파트‧오피스텔 및 현금 등 다른 재산을 상속‧증여받은 납세자를 합리적 이유 없이 차별하는 결과를 초래하여 오히려 조세평등주의라는 헌법적 이념에 반한다고 할 것이다.
5. 한편, 청구인의 주장대로 모든 상속‧증여재산을 대상으로 차별 없이 감정평가를 실시한다면, 감정평가에 막대한 비용과 인력이 소요될 것이 예상되며 국세청의 제한된 인력과 예산을 감안하면 사실상 불가능에 가깝다. 가령, 국세청이 모든 납세자에 대해 세무조사를 실시하지 아니하고, 세무조사를 통해 탈루 세금을 모두 밝혀낼 수 없다고 하여 세무조사 제도가 조세평등주의에 반하여 위법하거나 부당하다 할 수는 없을 것이다.
6. 마찬가지로 감정평가제도의 경우에도 공평과세 실현이라는 목적 달성과 인력과 예산 등 현실적인 제약을 함께 고려하여 부득이 그 대상과 범위를 적정한 수준으로 한정하여 실시할 수밖에 없는 것이다. 이와 관련 국세청은 재산규모, 형평성 정도 등을 감안한 합리적인 기준을 두어 감정평가대상을 선정하고 있는 점을 고려하여 볼 때, 모든 납세자·물건에 대해 감정평가를 실시하지 않는다고 하여 조세평등주의에 반한다고 볼 수 없다.
0. 00.)과 동일하게 하여 법정결정기한(2024.
0. 00.) 이내에 감정평가(작성일: 2023.
00. 00)를 실시하였으며, 평가심의위원회의 심의를 거쳐 상속개시일부터 가격산정기준일까지 가격변동의 특별한 사정이 없다고 보아 시가로 인정받은 2개의 감정가액 평균액을 상속재산가액으로 결정하였다.
2. 따라서, 상증법 시행령 제49조의 규정에 따라 쟁점부동산의 시가를 감정가액으로 평가한 이 사건 처분은 적법하다.
1. 상증법 제60조【평가의 원칙 등】
① 이 법에 따라 상속세나 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일(이하 "평가기준일"이라 한다) 현재의 시가에 따른다. 이 경우 제63조 제1항 제1호 가목에 규정된 평가방법으로 평가한 가액(제63조 제2항에 해당하는 경우는 제외한다)을 시가로 본다.
② 제1항에 따른 시가는 불특정 다수인 사이에 자유롭게 거래가 이루어지는 경우에 통상적으로 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용가격･공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것을 포함한다.
③ 제1항을 적용할 때 시가를 산정하기 어려운 경우에는 해당 재산의 종류, 규모, 거래 상황 등을 고려하여 제61조부터 제65조까지에 규정된 방법으로 평가한 가액을 시가로 본다.
⑤ 제2항에 따른 감정가격을 결정할 때에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 둘 이상의 감정기관(대통령령으로 정하는 금액 이하의 부동산의 경우에는 하나 이상의 감정기관)에 감정을 의뢰하여야 한다. 이 경우 관할 세무서장 또는 지방국세청장은 감정기관이 평가한 감정가액이 다른 감정기관이 평가한 감정가액의 100분의 80에 미달하는 등 대통령령으로 정하는 사유가 있는 경우에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 대통령령으로 정하는 절차를 거쳐 1년의 범위에서 기간을 정하여 해당 감정기관을 시가불인정 감정기관으로 지정할 수 있으며, 시가불인정 감정기관으로 지정된 기간 동안 해당 시가불인정 감정기관이 평가하는 감정가액은 시가로 보지 아니한다.
2. 상증법 제61조【부동산 등의 평가】
① 부동산에 대한 평가는 다음 각 호의 어느 하나에서 정하는 방법으로 한다.
부동산 가격공시에 관한 법률에 따른 개별공시지가. 다만, 개별공시지가가 없는 토지(구체적인 판단기준은 대통령령으로 정한다)의 가액은 납세지 관할세무서장이 인근 유사 토지의 개별공시지가를 고려하여 대통령령으로 정하는 방법으로 평가한 금액으로 하고, 지가가 급등하는 지역으로서 대통령령으로 정하는 지역의 토지 가액은 배율방법(倍率方法)으로 평가한 가액으로 한다.
건물(제3호와 제4호에 해당하는 건물은 제외한다)의 신축가격, 구조, 용도, 위치, 신축연도 등을 고려하여 매년 1회 이상 국세청장이 산정･고시하는 가액
건물에 딸린 토지를 공유로 하고 건물을 구분소유하는 것으로서 건물의 용도･면적 및 구분소유하는 건물의 수 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 오피스텔 및 상업용 건물(이들에 딸린 토지를 포함한다)에 대해서는 건물의 종류, 규모, 거래 상황, 위치 등을 고려하여 매년 1회 이상 국세청장이 토지와 건물에 대하여 일괄하여 산정･고시한 가액
3. 상증법 제67조【상속세 과세표준신고】
① 제3조의2에 따라 상속세 납부의무가 있는 상속인 또는 수유자는 상속개시일이 속하는 달의 말일부터 6개월 이내에 제13조와 제25조 제1항에 따른 상속세의 과세가액 및 과세표준을 대통령령으로 정하는 바에 따라 납세지 관할세무서장에게 신고하여야 한다.
4. 상증법 제76조【결정･경정】
① 세무서장등은 제67조나 제68조에 따른 신고에 의하여 과세표준과 세액을 결정한다. 다만, 신고를 하지 아니하였거나 그 신고한 과세표준이나 세액에 탈루 또는 오류가 있는 경우에는 그 과세표준과 세액을 조사하여 결정한다.
③ 세무서장등은 제1항에 따른 신고를 받은 날부터 대통령령으로 정하는 기간(이하 "법정결정기한"이라 한다) 이내에 과세표준과 세액을 결정하여야 한다. 다만, 상속재산 또는 증여재산의 조사, 가액의 평가 등에 장기간이 걸리는 등 부득이한 사유가 있어 그 기간 이내에 결정할 수 없는 경우에는 그 사유를 상속인･수유자 또는 수증자에게 알려야 한다.
5. 상증법 시행령 제49조【평가의 원칙 등】
① 법 제60조제2항에서 "수용가격･공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것"이란 평가기준일 전후 6개월(증여재산의 경우에는 평가기준일 전 6개월부터 평가기준일 후 3개월까지로 한다. 이하 이 항에서 "평가기간"이라 한다)이내의 기간 중 매매･감정･수용･경매(민사집행법에 따른 경매를 말한다. 이하 이 항에서 같다) 또는 공매(이하 이 조 및 제49조의2에서 "매매 등"이라 한다)가 있는 경우에 다음 각 호의 어느 하나에 따라 확인되는 가액을 말한다. 다만, 평가기간에 해당하지 아니하는 기간으로서 평가기준일 전 2년 이내의 기간 중에 매매 등이 있거나 평가기간이 경과한 후부터 제78조 제1항에 따른 기한까지의 기간 중에 매매 등이 있는 경우에도 평가기준일부터 제2항 각 호의 어느 하나에 해당하는 날까지의 기간 중에 주식발행회사의 경영상태, 시간의 경과 및 주위환경의 변화 등을 고려하여 가격변동의 특별한 사정이 없다고 보아 상속세 또는 증여세 납부의무가 있는 자(이하 이 조 및 제54조에서 "납세자"라 한다), 지방국세청장 또는 관할세무서장이 신청하는 때에는 제49조의2 제1항에 따른 평가심의위원회의 심의를 거쳐 해당 매매 등의 가액을 다음 각 호의 어느 하나에 따라 확인되는 가액에 포함시킬 수 있다.
2. 해당 재산(법 제63조제1항제1호에 따른 재산을 제외한다)에 대하여 둘 이상의 기획재정부령이 정하는 공신력 있는 감정기관(이하 "감정기관"이라 한다)이 평가한 감정가액이 있는 경우에는 그 감정가액의 평균액. 다만, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 것은 제외하며, 해당 감정가액이 법 제61조･제62조･제64조 및 제65조에 따라 평가한 가액과 제4항에 따른 시가의 100분의 90에 해당하는 가액 중 적은 금액(이하 이 호에서 "기준금액"이라 한다)에 미달하는 경우(기준금액 이상인 경우에도 제49조의2제1항에 따른 평가심의위원회의 심의를 거쳐 감정평가목적 등을 감안하여 동 가액이 부적정하다고 인정되는 경우를 포함한다)에는 세무서장(관할지방국세청장을 포함하며, 이하 "세무서장 등"이라 한다)이 다른 감정기관에 의뢰하여 감정한 가액에 의하되, 그 가액이 납세자가 제시한 감정가액보다 낮은 경우에는 그러하지 아니하다.
② 제1항을 적용할 때 제1항 각 호의 어느 하나에 따른 가액이 평가기준일 전후 6개월(증여재산의 경우에는 평가기준일 전 6개월부터 평가기준일 후 3개월까지로 한다) 이내에 해당하는지는 다음 각 호의 구분에 따른 날을 기준으로 하여 판단하며, 제1항에 따라 시가로 보는 가액이 둘 이상인 경우에는 평가기준일을 전후하여 가장 가까운 날에 해당하는 가액(그 가액이 둘 이상인 경우에는 그 평균액을 말한다)을 적용한다. 다만, 해당 재산의 매매 등의 가액이 있는 경우에는 제4항에 따른 가액을 적용하지 아니한다.
2. 제1항 제2호의 경우에는 가격산정기준일과 감정가액평가서 작성일
6. 상증법 시행령 제49조의2 【평가심의위원회의 구성 등】
① 다음 각 호의 심의를 위하여 국세청과 지방국세청에 각각 평가심의위원회를 둔다.
1. 제49조 제1항 각 호 외의 부분 단서에 따른 매매 등의 가액의 시가인정
7. 상증세법 시행령 제78조【결정･경정】
① 법 제76조 제3항의 규정에 의한 법정결정기한은 다음 각호의 1에 의한다.
법 제67조의 규정에 의한 상속세과세표준 신고기한부터 9개월
1. 조사청이 2곳의 감정평가기관에 평가 의뢰한 쟁점부동산의 감정가액 평균액은 8,258,458,410원으로 확인된다. (생략)
2. 쟁점감정가액에 대한 ○○지방국세청 평가심의위원회 심의결과는 아래와 같다. (생략)
3. 쟁점부동산 상속세 과세표준과 관련하여 신청인의 신고내역과 처분청의 결정내역은 아래와 같다. (생략)
1. 상증법 제60조 제1항은 상속세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 현재의 시가에 따른다고 규정하고 있고, 같은 조 제2항에서 시가는 불특정 다수인 사이에 자유롭게 거래가 이루어지는 경우에 통상적으로 성립된다고 인정되는 가액으로 하며 수용가격․공매가격 및 감정가격 등 시가로 인정되는 것을 포함한다고 하면서, 그 위임에 따른 상증법 시행령 제49조 제1항 단서는 상속세 법정 결정기한까지의 기간 중에 둘 이상의 기획재정부령이 정하는 공신력 있는 감정기관이 평가한 감정가액이 있는 경우에는 그 감정가액의 평균액을 평가기준일부터 가격산정기준일 및 감정가액평가서 작성일까지의 기간 중에 시간의 경과 및 주위환경의 변화 등을 고려하여 가격변동의 특별한 사정이 없다고 보아 납세자, 지방국세청장 또는 관할세무서장이 신청하는 때에는 제49조의2 제1항에 따른 평가심의위원회의 심의를 거쳐 해당 가액을 시가로 인정되는 가액에 포함시킬 수 있다고 규정하고 있다.
2. 신청인은 조사청이 상증법 시행령 제49조 제1항에 따라 과세관청이 일방적으로 감정을 의뢰하여 산정한 이 사건 감정가액을 쟁점부동산의 시가로 결정하는 것은 조세법률주의에 위배된다고 주장하나, 상속세는 부과과세 방식의 조세로서, 납세의무자에게 과세표준 및 세액의 신고의무가 있더라도 이는 과세관청에 대한 협력의무에 불과하여 조세채무 확정의 효력이 없고, 과세관청이 과세표준과 세액을 결정하는 때에 조세채무가 확정되므로, 상속세 신고를 받은 과세관청으로서는 정당한 과세표준 및 세액을 조사⋅결정하여야 하는데, 과세관청이 정당한 과세표준 및 세액을 조사⋅결정하기 위하여 감정을 의뢰하는 것은 이러한 부과과세 방식의 조세에서 과세관청의 정당한 권한에 속하는 사항으로서, 상증법 제60조 제2항, 같은 법 시행령 제49조 제1항에서 시가의 범위를 확장한 것은 과세관청의 시가 산정상 어려움을 해결하고 상속재산 평가의 합리화를 도모함과 동시에 납세의무자에게 예측가능성을 부여하기 위한 취지라고 볼 수 있다(서울행정법원 2023구합58787, 2024.
3.
26. 참조). 즉 기존 매매가액, 감정가액 등이 존재하지 않는 상황에서 과세관청이 상증법 시행령 제49조 제1항에 따라 납세자의 상속재산에 관하여 감정을 의뢰한 것 자체가 부당하다고 할 수 없고, 그 감정가액이 상속재산의 객관적인 교환가격을 공정하게 평가하고 있다면 이를 시가로 인정할 수 있다고 봄이 타당하다.
3. 따라서 평가심의위원회의 심의를 받은 이 사건 감정가액을 쟁점부동산의 시가로 보아 상속세를 부과한 당초 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.
이 건 심사청구는 청구주장이 이유 없다고 인정되므로 국세기본법제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.
[주 문] 이 건 심사청구는 기각합니다. [이 유] 붙임과 같습니다.