신청인이 국내 공무원 연금법에 준하는 외국에서 설립된 퇴직연금으로 보아 제한세율 적용 가능 여부

• 가. □ □ □ □ □ □ (이하 “ 신청인 ”이라 한다)는 ◎◎◎◎ 주 퇴직연금 (이하 “ ◎◎◎◎◎ ”이라 한다)) 의 수탁자로서

○ ◌ ◌ ◌ ◌ ◌ ○ ◌ ◌ ◌ ☆☆☆ 에 주소를 두고 있다. 신청인은 한국의 법인들이 발행한 상장 주식과 채권 등에 투자하였고, 그 주식과 채권 등의 보관을 대한민국 소재 금융기관인 ☆★○◎◎은행 ◇◇지점(이하 “보관은행” 이라 한다)에 맡겼다 보관은행은 20 ××. ×. ~ 20 ××. ×. 이자 및 배당금을 대신 수령하여 신청인에게 지급하면서 법인세법제93조 제1호 및 제2호에 따라 외국법인이 국내원천 이자소득 및 배당소득에 대하여 납부해야 할 법인세를 법인세법 제98조 제1항 제1호 및 제2호에 따른 원천징수세율(이자소득 14%, 배당소득 20%)을 적용하여 관할세무서인 □□□세무서에 납부하여 왔다. 이후 20 ××. ×.×.. 신청인은 ☆☆거주자로서 국내원천소득의 실질귀속자에 해당하므로, 국내원천세율(배당소득 20%, 이자소득 14%)이 아닌 한․미조세조약 제12조, 제13조에 따른 제한세율(배당소득 15%, 이자소득 12%)을 적용하여 20 ××. ×. ~ 20 ××. ×. 월 귀속 법인(원천)세

○,○○○,○○○,○○○ 원을 환급하여 달라며 경정청구하였다.

• 나. □□□세무서 장(이하 “처분청” 이라 한다)은 20 ××·20××년 거주자증명서 및 국내 연금법에 준하는 체약상대국의 법률에 따라 외국에서 설립된 연금임을 증명하는 서류를 20 ××. ×. ×. 보정요구하였으나 미제출함에 따라 신청인을 국내원천 소득의 실질귀속자로 볼 수 없어 20 ××. ×. 경정청구 거부통지를 하였다.
• 다. 신청인은 이에 불복하여 20 ××. ×. 이 건 이의신청을 하였다.

• 가. 신청인은 한국의 공무원연금에 준하는 미국의 지방정부 연금이므로, 법인세법 시행령 제138조의7 제5항 제1호에 따라 쟁점 이자․배당소득의 실질 귀속자(수익적소유자)이다. 1) 신청인이 ☆☆의 세법상 거주자이며, ◎◎◎◎◎ 는 수익자인 주정부 직원들을 위한 퇴직연금에 해당하며, ◎◎◎◎◎ 의 ★★★ 에서 주정부 직원, 교사, 주정부 판사, 경찰, 소 방관 등을 위한 15개 펀드로 구성되고, 각 펀드의 투자 목적은 수익자인 주정부 직원들 등의 퇴직연금 지급액에 대한 재원마련이라고 기술하고, 연차보고서에서도 ◎◎◎◎◎ 의 근본적인 사업목적은 주정부가 연금을 지급하기 위한 재원마련하기 위한 것임이 명시되어 있다.
• 나. 신청인과 ◎◎◎◎◎ 는 주정부 직원 등에게 퇴직 후 생활을 보장하는 연금을 지급하기 위함을 목적으로 하므로, 이는 우리나라의 공무원연금법에 준하는 연금에 해당한다. 〇 법인세법 시행령 제138조의7 【외국법인에 대한 조세조약상 제한세율 적용을 위한 원천징수절차 특례】

① 법 제98조의6제1항에 따라 제한세율을 적용받으려는 국내원천소득의 실질귀속자는 기획재정부령으로 정하는 국내원천소득 제한세율 적용신청서(이하 이 조에서 "제한세율 적용신청서"라 한다)를 해당 국내원천소득을 지급받기 전까지 원천징수의무자에게 제출하여야 한다. 다만, 자본시장과 금융투자업에 관한 법률 제296조제5호 에 따른 외국예탁결제기관이 같은 법 제294조에 따른 한국예탁결제원에 개설한 계좌를 통하여 지급받는 국내원천소득의 경우에는 제한세율 적용신청서를 제출하지 아니할 수 있다.

⑤ 제1항 및 제3항을 적용할 때 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 이를 실질귀속자로 본다.

1. 국민연금법, 공무원연금법, 군인연금법, 사립학교교직원 연금법 및 근로자퇴직급여 보장법 등에 준하는 체약상대국의 법률에 따라 외국에서 설립된 연금(2012.

2.

2. 신설)

2. 체약상대국의 법률에 따라 외국에서 설립된 비영리단체로서 수익을 구성원에게 분배하지 아니하는 기금(2012.

2.

2. 신설) 〇 공무원 연금법 제1조 【목적】 이 법은 공무원의 퇴직, 장해 또는 사망에 대하여 적절한 급여를 지급하고 후생복지를 지원함으로써 공무원 또는 그 유족의 생활안정과 복지 향상에 이바지함을 목적 으로 한다. 제3조 【정의】① 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.

1. "공무원"이란 공무에 종사하는 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 사람을 말한다.

• 가. 국가공무원법, 지방공무원법, 그 밖의 법률에 따른 공무원. 다만, 군인과 선거에 의하여 취임하는 공무원은 제외한다.
• 나. 그 밖에 국가기관이나 지방자치단체에 근무하는 직원 중 대통령령으로 정하는 사람 〇 한국­미국 조세조약 제12조【배당】

(2) 타방 체약국의 거주자가 일방 체약국내의 원천으로부터 받는 배당에 대하여 동 일방 체약국이 부과하는 세율은 아래의 것을 초과해서는 아니된다. (a) 총배당액의 15퍼센트, 또는 (b) 배당 수취인이 법인인 경우에는 다음의 사정하에서 총배당액의 10퍼센트 (i) 배당지급 일자에 선행하는 지급법인의 과세연도의 일부기간중 및 그 직전 과세연도의 전체 기간중에 지급법인의 발행된 의결권 주식중 적어도 10퍼센트를 배당수취 법인이 소유하며, 또한 (ii) 상기 직전 과세연도중에 지급법인의 총소득의 25퍼센트 이하가 이자 또는 배당으로 구성되는 경우(은행, 보험 또는 금융업으로 발생한 이자와 동 배당 또는 이자의 수취시에 발행된 의결권 주식중 50퍼센트 이상을 지급법인이 소유하고 있는 자회사로부터 받는 배당과 이자는 제외됨). 제13조【이자】

(2) 타방 체약국의 거주자에 의하여 일방 체약국내의 원천으로부터 발생한 이자에 대하여 일방 체약국이 부과하는 세율은 그 이자 총액의 12퍼센트 를 초과해서는 아니된다. 따라서 신청인은 ◎◎◎◎◎ 는 한국의 공무원연금에 준하는 미국의 지방정부 연금으로서, ◎◎◎◎ 지방정부에서 근무하는 직원들을 위한 연금에 해당하므로, 법인세법 시행령 제138조의7 제5항 제1호 에 따라 쟁점 이자·배당소득의 실직귀속자(수익적소유자)로 인정되고, 또한 세법상 거주자에 해당하므로, 한국­미국 조세조약에 따라 이자소득에 대해서는 12%, 배당소득에 대해서는 15%의 제한세율이 적용되어야 한다.

• 가. 거주자증명서를 제출하지 아니하였다. 한·미 조세조약 제12조 제2항“타방 체약국의 거주자가....”라고 명시된 바 제한세율을 적용받기 위해서는 거주자증명서를 꼭 제출하여야 하나 20 ××. ×. 보정요구에도 20 ×× ~20 ×× 년 거주자증명서는 제출되지 아니하였다.
• 나. 신청인을 실질 귀속자로 볼 수 없다.

1. 신청인은 연기금이 아닌 연금의 수탁자이다. 청구인이 청구이유서에 명시한 바와 같이 청구인은 체약상대국 법률에 의해 설립된 연금이 아닌 ◎◎◎◎ 연금의 수탁자 이다. 신청인 이 제출한 ★★★ 와 ◎◎◎◎ 주정 부 홈페이지에서 확인한 바 ◎◎◎◎◎ 은 6 개의 연금기금과 9개의 신탁기금으로 구성된 바 연기금은 아래와 같다. 국내원천소득 제한세율 적용신청시 “유형”을 “연금”으로 하여 제출하였으나 청구인은 거주지국 법률에 의해 설립된 연금이라는 증명서류를 제출하지 아니 하였으며, ◎◎◎◎ 주정부 홈페이지에서 확인되는 15개의 연기금에 청구인은 포함되어 있지 아니하다.

2. 신청인은 연기금의 실질귀속자가 아니다.

• 가) 신청인을 연기금의 실질귀속자로 보기 위해서는 국내원천소득을 실질적으로 지배·관리하여야 하나, ★★★ 상 연금별 기금관리는 아래와 같이 신청인에 의해 이루어지는 것이 아니고 별도의 관리기구가 있다.

(1) 개요: ◎◎◎◎◎ 의 각 퇴직계획 및 신탁기금에 대한 자산 배분 구성은 ☆★☆(투자자문위원회)의 승인 을 받아야 하며.)

(2) Teacher’s Retirement Fund(교사퇴직연금)관리는 관리목적으로만 주 감사관실내에 있는 교사퇴직위원회에서 감독 한다 (3) State Employees’ Retirement Fund (주 직원 퇴직연금)관리는 주 정부 감사관실과 주정부 직원퇴직 위원회에서 감독 한다. (4) ◎◎◎◎ Municipal Employees’Retirement Fund(◎◎◎◎ 직 원퇴직 연금)관리는 주감사관실에서 감독 합니다. (5) Probate Judges and Employees’Retirement Fund(검사판사 및 직원 퇴직연금) 관리는 주 정부직원 퇴직위원회와 주 감사관실을 통해 이루어 진다. (6) State Judges Retirement Fund(주 판사 퇴직연금)관리는 주정부 직원 퇴직 위원회와 주 감사관실을 통해 이루어 진다. (7) State Attorneys’Retirement Fund(주 변호사 퇴직연금)관리는 주 공무원 퇴직위원회와 감사관실을 통해 이루어 진다. 나) ◎◎◎◎◎ 투자내에서 ☆★☆(투자자문위원회)의 역할 은 아래와 같다 (1) 승인 역할: 투자정책·지침(수정포함), 최고(부)투자책임자 채용등, 주 재무장관의 레임덕 기간동안 사모펀드 및 부동산투자에 관한 투자결정사항

(2) 검토역할: ★★★ 규정준수 및 ◎◎◎◎ 법령준수와 관련하여 검토

(3) 조언역할: 주 재무장관에게 조언을 제공하는 기관

(4) 통지역할: 신탁기금의 무단, 불법, 안전하지 않은 지출이 발견될 경우 감사원과 국정감사관에게 이를 알려야 한다 위와 같이 ◎◎◎◎◎ 내에서 관리감독 및 주요사항에 대한 승인은 신청인 이 아닌 다른기관에서 이루어지므로 청구인이 수익적소유자로 소득을 실질적으로 지 배·관리한다고 볼 수 없다.

• 다. 신청인은 거주자증명서를 미제출 하였으며 국민연금법, 공무원연금법, 군인연금법, 사립학교교직원 연금법 및 근로자 퇴직급여보장법등에 준하는 체약상대국의 법률에 따라 외국에서 설립된 연금으로 볼 수 없고 국내원천소득의 실질 귀속자로 볼 수 없으므로 경정청구 거부통지는 정당 하다.

4. 처분청 의견에 대한 신청인 항변 내용

• 가. 신청인은 20☆☆년 및 20☆☆년 거주자증명서를 제출하였다.

• 가. 쟁점 신청인이 국내 공무원 연금법에 준하는 외국에서 설립된 퇴직연금으로 보아 제한세율 적용 가능 여부
• 나. 관계 법령 1) 법인세법 제98조 【외국법인에 대한 원천징수 또는 징수의 특례】

① 외국법인에 대하여 제93조제1호ㆍ제2호 및 제4호부터 제10호까지의 규정에 따른 국내원천소득으로서 국내사업장과 실질적으로 관련되지 아니하거나 그 국내사업장에 귀속되지 아니하는 소득의 금액 (국내사업장이 없는 외국법인에 지급하는 금액을 포함한다)을 지급하는 자(제93조제7호에 따른 국내원천 부동 산등양도소득의 금액을 지급하는 거주자 및 비거주자는 제외한다)는 제9 7조에도 불구하고 그 지급을 할 때에 다음 각 호의 구분에 따른 금액 을 해당 법인의 각 사업연도의 소득에 대한 법인세로서 원천징수 하여 그 원천징수 한 날이 속하는 달의 다음 달 10일까지 대통령령으로 정하는 바에 따라 납세지 관할 세무서등에 납부하여야 한다.

1. 제93조제1호에 따른 국내원천 이자소득: 다음 각 목의 구분에 따른 금액

• 가. 국가ㆍ지방자치단체 및 내국법인이 발행하는 채권에서 발생하는 이자 소득: 지급금액의 100분의 14

2. 제93조 제2호에 따른 국내원천 배당소득: 지급금액의 100분의 20 2) 법인세법 제98조의6 【외국법인에 대한 조세조약상 제한세율 적용을 위한 원천징수 절차 특례】

① 제93조에 따른 국내원천소득의 실질귀속자인 외국법인이 제한세율을 적용받으 려는 경우에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 제한세율 적용신청서 를 제98조 제1항에 따른 원천징수의무자(이하 이 조에서 "원천징수의무자"라 한다) 에게 제출하여야 한다.

12.

24. 개정(2019.

1. 1.시행)으로 추가: “이 경우 제93조의2 제1항 제1호에 해당하여 국외투자기구를 국내원천소득의 실질귀속자로 보는 경우에는 그 국외투자기구에 투자한 투자자의 국가별 현황 등이 포함된 국외투자기구 신고서를 함께 제출하여야 한다. ”

② 제1항을 적용할 때 해당 국내원천소득이 국외투자기구를 통하여 지급되는 경우 에는 그 국외투자기구가 대통령령으로 정하는 바에 따라 실질귀속자로부터 제한세율 적용신청서를 제출받아 그 명세가 포함된 국외투자기구 신고서를 원천징수의무자에게 제출 하여야 한다.

③ 원천징수의무자는 실질귀속자 또는 국외투자기구로부터 제한세율 적용신청서 또는 국외투자기구 신고서를 제출받지 못하거나 제출된 서류를 통해서는 실질 귀속자 를 파악할 수 없는 등 대통령령으로 정하는 사유에 해당하는 경우에는 제한세율을 적용하지 아니하고 제98조 제1항 각 호의 금액을 원천징수하여야 한다.

④ 제1항 및 제2항에 따라 적용받은 제한세율에 오류가 있거나 제3항에 따라 제한 세율을 적용받지 못한 실질귀속자가 제한세율을 적용받으려는 경우 에는 실질귀속자 또는 원천징수의무자가 제3항에 따라 세액이 원천징수된 날이 속하는 달의 말일부터 5년 이내 에 대통령령으로 정하는 바에 따라 원천징수 의무자의 납세지 관할 세무서장에게 경정을 청구할 수 있다. 다만, 국세기본 법 제45조의2제2항 각 호의 어느 하나에 해당하는 사유가 발생하였을 때에는 본문에도 불구하고 그 사유가 발생한 것을 안 날부터 3개월 이내에 경정을 청구할 수 있다. 3) 법인세 법 시행령 제138조의7 【외국법인에 대한 조세조약상 제한세율 적용을 위한 원천징수절차 특례】

① 법 제98조의6제1항에 따라 제한세율을 적용받으려는 국내원천소득의 실질귀속자는 기획재정부령으로 정하는 국내원천소득 제한세율 적용신청서(이하 이 조에서 "제한세율 적용신청서"라 한다)를 해당 국내원천소득을 지급받기 전까지 원천징수의무자에게 제출해야 한다. 이 경우 법 제98조의6제1항 후단에 해당하는 국외투자기구의 경우에는 실질귀속자 특례 국외투자기구 신고서를 함께 제출해야 하며, 자본시장과 금융투자업에 관한 법률 제296조제5호 에 따른 외국예탁결제기관이 같은 법 제294조에 따른 한국예탁결제원에 개설한 계좌를 통하여 지급받는 국내원천소득의 경우에는 제한세율 적용신청서를 제출하지 않을 수 있다

⑤ 제1항 및 제3항을 적용할 때 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 이를 실질귀속자로 본다.

1. 국민연금법, 공무원연금법, 군인연금법, 사립학교교직원 연금법 및 근로자퇴직급여 보장법 등에 준하는 체약상대국의 법률에 따라 외국에서 설립된 연금 4) 한미조세조약 제12조【배당】 (2) 타방 체약국의 거주자가 일방 체약국내의 원천으로부터 받는 배당에 대하여 동 일방 체약국이 부과하는 세율은 아래의 것을 초과해서는 아니된다. (a) 총배당액의 15퍼센트 5) 한미조세조약 제13조【이자】 (

2. 타방 체약국의 거주자에 의하여 일방 체약국내의 원천으로부터 발생한 이자에 대하여 일방 체약국이 부과하는 세율은 그 이자 총액의 12퍼센트를 초과해서는 아니된다.

• 다. 사실관계 1) 보관은행의 신청인에 대한 이자․배당소득 및 원천징수 (14%,20%) 납부내역 2) 신청인의 경정청구 환급세액 내역 3) 신청인의 거주자증명서 내역

○ 2017 회계연도

○ 2018, 2019 회계연도(항변서 제출시 첨부함) 4) 신청인은 20 ×× 년 귀속분에 이의신청하였으나 각하되어 20 ××. ×.×. 에 심판청구하였다.

• 라. 판단 법인세법 제98조의6 제1항, 제2항은 ’제93조에 따른 국내원천소득을 실질적으 로 귀속받는 외국법인(실질귀속자)이 조세조약에 따른 제한세율을 적용 받으려는 경우에는 제한세율 적용신청서를 제출하여야 하고, 해당 국내원천 소득 이 국외투자기구를 통하여 지급되는 경우에는 그 국외투자기구가 실질 귀속 자로부터 제한세율 적용신청서를 제출받아 그 명세가 포함된 국외투자기구 신고서를 원천징수의무자에게 제출하도록 규정하고 있고, 법인세법 시행령 제138조의7 제5항 제1호 는 국민연금법 등에 준하는 체약상 대국의 법률에 따라 외국에서 설립된 연금은 실질귀속자로 간주하도록 규정하 고 있다. 한편, 조세법률주의의 원칙상 과세요건이나 비과세요건 또는 조세감면요건을 막 론하고 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석할 것이고 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 아니하며, 특히 감면요건 규정 가운데에 명백히 특혜규정이라고 볼 수 있는 것은 엄격하게 해석하는 것이 조세공평의 원칙에도 부합한 바(대법원2008두11372, 2009.

8. 20.), 법인세법 제98조의6 제3항 은 “원천징수의무자는 실질귀속자 또는 국외투자기구 로부터 제한세율 적용신청서 또는 국외투자기구 신고서를 제출받지 못하거나 제출된 서류를 통해서는 실질귀속자를 파악할 수 없는 등 대통령령으로 정하는 사유에 해당하는 경우에는 제한세율을 적용하지 아니하고 제98조 제1항 각 호의 금액을 원천징수하여야 한다.”라고 하여 실질귀속자와 국외투자기구를 구별하고 있다. 위 법리에 기초하여 사실관계 등을 종합하여 살피보면, ‘외국법인에 대한 조세조약상 제한세율 적용을 위한 원천징수 절차 특례’ 규정들은 원칙적 으로 실질귀속자에 국외투자기구가 포함되지 않음을 전제로 하고 있는 바 (서울 고등법원2019누64657, 2020.

7. 17.), 이는 국외투자기구를 통한 간접투자와 직접투자를 동일하게 취급하여 조세중립성을 확보함과 동시에, 관련 자료의 대부분이 국외에 존재하고 이에 대하여 세무조사권을 발동하는 것이 사실상 불가능하여 국외투자기구가 실질귀속자에 해당하는지 여부를 판단하는 것이 매우 어렵다는 점을 감안한 데 따른 것으로 보이는 점, 신청인과 ◎◎◎◎ 주 퇴직연금(이하 ◎◎◎◎ 이라 한다)는 주정부 직원 등에게 퇴직 후 생활을 보장하는 연금을 지급하기 위함을 목적으로 하므로, 이는 우라나라의 공무원연금법에 준하는 연금에 해당한다고 주장하나, 신청인은 체약상대국 법률에 의해 설립된 연금이 아닌 ◎◎◎◎ 연금의 수탁자이며, 신청인이 제출한 ★★★ 의 ◎◎◎◎ 주정부 홈페이지에서 확인한바 ◎◎◎◎◎ 는 6개 연금기금과 9개 신탁기금으로 구성되어 있으나 15개의 연기금에 신청인은 포함되어 있지 아니하며, 거주지국 법률에 의해 설립된 연금이라는 증명서류를 제출하지 아니하였고, 신청인이 연기금의 실질귀속자로 보기 위해서는 국내원천소득을 실질적으로 지배․관리하여야 하나, ★★★ 상 연금별 기금관리는 신청인에 의해 이루어지는 것이 아닌 별도의 관리기구에서 이루어지므로 신청인이 수익적 소유자로 소득을 실질적으로 지배․관리한다고 볼 수 없는 점 등에 비추어 신청 인은 법인 세법 시행령 138조의7에 규정된 국민연금법등에 준하는 연금으로서 실질귀속자로 간주된다고 보기는 어려운 것으로 판단된다.

이 건 이의신청은 신청인 주장이 이유 없다고 인정되므로 국세기본법 제65조 제1항 제2호에 따라 주문과 같이 결정한다.