과세예고통지를 생략하고 이루어진 처분은 중대한 절차상 하자가 있음

• 가. 청구인의 시행사업 및 종합소득세 신고납부 1) 청구인은 2016.9.9. 개업하여 경기도 파주시 ○○동 **-, -에서 ‘○○ 프라자1’(이하 “쟁점1건물” 또는 “쟁점1사업장”이라 한다)과, 같은 동 -, **-에서 ‘○○프라자2’(이하 “쟁점2건물” 또는 “쟁점2사업장”이라 하고, 쟁점1건물과 합하여 “쟁점건물” 또는 쟁점1사업장과 합하여 “쟁점사업장”이라 한다)라는 상호로 비주거용 건물 개발 및 공급업을 주업종으로 영위하다가 2019.6.30. 쟁점2사업장을 폐업하였으며, 쟁점1사업장을 비주거용 건물 임대업으로 계속 영위하고 있다. 2) 청구인은 2018년 과세연도 종합소득세 신고 시 쟁점사업장의 총수입금액 5,917,000,000원, 필요경비 6,414,554,221원, 소득금액 △497,554,211원으로 신고하면서 위 필요경비 중 1,797,000,000원을 적격증빙 미수취분으로 분류하고, 이에 대한 증빙불비가산세 35,940,000원을 포함하여 2019.6.28. 종합소득세 38,036,166원을 신고납부하였다.
• 나. 선행 과세처분 및 관련 볼복청구 진행 경과

1. □□ 세무서장(부가소득세과, 이하 “통지관서”이라 한다)은 위 신고 내용을 검토한 결과, 위 필요경비 1,797,000,000원 중 586,883,200원을 필요경비로 인정 하고, 나머지 1,210,116,800원(이하 “쟁점경비”라 한다)을 필요경비 불산입하여 2023.11.6. 청구인에게 2018년 과세연도 종합소득세 422,743,724원을 과세예고 통지하였다.

2. 청구인은 이에 불복하여 2023.11.27. □□세무서장(이하 “과세전적부심 재결청”이라 한다)에게 ‘쟁점건물 시행사업(이하 “쟁점사업”이라 한다)의 소유자 청구인과 시공사인 주식회사 AA건설(이하 “AA건설”이라 한다)은 2017.7.21. 사업권 양도에 관하여 합의하고 체결한 약정서(이하 “쟁점약정” 또는 “쟁점약정서”라 한다)에 따라 청구인은 쟁점건물의 분양사업권(이하 “쟁점사업권” 이라 한다)을 AA건설에게 양도하였으므로 분양수익 등에 대해서는 양수자에게 과세하여야 한다’는 주장의 취지로 과세전적부심사청구를 제기하였다.

3. 과세전적부심 재결청은 2023.12.27. ‘과세예고통지세액 385,925,716원 에 관하여 청구인과 AA건설 및 주식회사 BB이엔씨(분양대행사, 이하 “BB이엔씨” 라 한다) 사이의 쟁점건물 시행사업과 관련한 약정내용 및 사실관계, 자금흐름, 손익의 귀속 등을 재조사하여 그 결과에 따라 과세표준 및 세액을 다시 산정하여 통지하라’는 재조사 결정을 하였다. 당초 과세예고통지세액 422,743,724원 중 통지관서가 직권으로 감액한 36,818,008원을 제외하고 남은 부분 4)

□□ 세무서장(조사과, 이하 “조사관서”라 한다)은 위 재조사 결정에 대하여 당초 과세예고 통지한 내용대로 청구인을 분양사업의 실제 사업자로 보고 쟁점경비를 필요경비 불산입하여 2024.3.8. 청구인에게 2018년 과세연도 종합소득세 394,943,976원을 경정․고지하였다(이하 “선행처분”이라 한다). 5) 청구인은 선행처분에 불복하여 2024.5.29. 국세청장(이하 “심사청구 재결청” 이라 한다)에게 위 과세전적부심사청구와 같은 이유로 심사청구를 제기하였다. 6) 심사청구 재결청은 2024.8.28. ‘청구인이 쟁점사업권을 AA건설에 양도한 사실이 쟁점약정서 및 문답 내용 등에서 확인되므로 청구주장은 이유 있어 보이는바, 조사관서가 쟁점사업권이 실질적으로 양도되지 않았음을 전제로 하여 청구인에게 한 선행처분은 잘못이 있으므로 이를 취소하라’는 인용 결정을 하였다. 다. 처분청의 이 건 처분 경위 1) 조사관서는 2024.10.2. 위 심사청구 인용 결정에 따라 ‘선행처분을 취소하고, ① 쟁점사업장의 2017년, 2018.5월까지의 매출, 매입은 AA건설의 매출, 매입에 반영, ② 청구인이 쟁점사업권 양도의 대가로 받은 확정이익 1,000,000,000원(이하 “쟁점소득”이라 한다)에 대해서 청구인이 기존 신고한 내역과 상관없이 쟁점사업장의 총수입금액 1,000,000,000원, 필요경비 0원으로 하여 2018년 사업소득 과세하라’는 내용의 후속조치를 통지관서에게 통지하였다. 2) 통지관서는 위 후속조치 통지에 따라 쟁점사업장의 총수입금액 1,000,000,000원, 필요경비 0원으로 하여 제주세무서장(이하 “ 처분청”이라 한다)에게 2018년 과세 연도 종합소득세 경정결의서(안)를 통보하였다. 3) 처분청은 위 통보에 따라 2024.10.4. 청구인에게 2018년 과세연도 종합 소득세 591,320,864원을 다시 경정․고지하였다(이하 “이 건 처분”이라 한다). 4) 청구인은 이에 불복하여 2025.1.7. 이 건 이의신청을 제기하였다.

• 가. 청구취지 “ 처분청이 2024.10.4. 청구인에게 한 2018년 과세연도 종합소득세 591,320,864원의 부과처분은 이를 취소한다”라는 결정을 구한다.
• 나. 청구이유

1. 쟁점소득의 귀속사업연도는 2017년이다. 쟁점약정서 제4조(효력의 발생 및 기간)를 보면 ‘본 약정서는 당사자 간의 서명과 동시에 효력이 발생’하는 것으로 명시되어 있다. 그러므로 쟁점사업의 모든 권리와 의무는 계약 및 서명일인 2017.7.21.부로 변경되었으므로 2017.7.21.을 양도일로 보아야 할 것이다. 즉 이때부터 실사업자는 AA건설이며, 이는 심사 결정 내용의 취지와 부합된다. 2) 국세의 부과제척기간에 대하여는 국세기본법 제26조의2 제1항 에서 원칙적으로 5년으로 규정하고 있으므로, 쟁점소득에 대하여는 2023.6.1.부로 부과제척기간이 경료되었다. 가) 청구인은 2020.2월 처음 소명 시부터 2023.3월 최종 소명 시까지, 선행 처분보다 쟁점소득에 대한 세액이 더 많음에도 선행처분을 취소하고 쟁점 소득에 대하여 과세하여 줄 것을 요구하였다. 그러나 처분청은 다른 많은 증거들이 실사업자가 사업을 인수한 AA건설 이 라는 사실을 증명함에도 처분청은 고의로 이를 무시하고 청구인에게 고지하였다.

• 나) 처분청 은 청구인의 주장을 부정하는 것뿐 아니라, 심지어는 처분청이 앞장서서 상대방인 AA건설을 위하여 허위의 답변을 하기도 하였다. 따라서 청구인이 쟁점소득에 대하여 별도로 신고하더라도, 처분청이 이를 부인하면 결국 청구인만 고액의 세금을 2중 부담하게 되어 달리 신고할 수도 없었다.
• 다) 그렇다면 처분청은 2020.2월부터 과세할 수 있었음에도 이를 무시하고 쟁점 약정서 체결 후 7년이 지난 2024.10월에 이 건 종합소득세를 과세한 것은 부과 제척기간이 경료되어 위법한 과세이다. 3) 부과제척기간의 예외적인 경우에 대하여는 국세기본법 제26조의2 제6항 에 쟁송 등의 예외적인 경우를 규정하고 있으며, 또한 제7항의 경우에는 쟁송 당사자 이외의 제3자에게 부과할 수 있는 예외규정을 두고 있다. 그러나 이 건의 경우에는 위의 예외규정 어디에도 해당되지 않는다. 가) 먼저, 국세기본법 제26조의2 제6항 각호의 어느 규정에 해당하는지 여부를 살펴보도록 하겠다. (1) 먼저 제1호의 규정을 보면 심사청구, 심판청구 또는 소송에 대한 결정 이나 판결이 확정된 경우에는 결정 또는 판결이 확정된 날부터 1년 이내에 결정을 할 수가 있다. 그러나 이 건의 경우에는 심사에 의하여 확정된 본안의 내용과는 전혀 관련이 없다. 심사의 취지나 심사 결정문을 보더라도 ‘상가 분양에 대한 사업 소득을 명의자가 아닌 실사업자에게 과세하여야 한다’는 청구인의 주장을 인용한 것뿐이다. 청구인은 쟁점약정서의 내용을 부인하거나 쟁점소득을 받은 사실이 없다고 부인한 사실이 없으며, 오히려 쟁점소득에 대하여 과세하여 줄 것을 요구하였다. 그러나 처분청은 이를 무시하고 전혀 다른 내용으로 과세를 하였다. 따라서 청구인이 불복한 내용은 쟁점소득이 아닌 상가 분양에 대한 소득의 과세가 잘 못 되었다는 내용이며, 심사청구 결과 청구인의 주장이 타당하는 결정을 한 것이다. 즉, 쟁점소득에 대하여 불복한 사실이 없으며, 심사 결정문 어디에도 쟁점소득에 대하여 언급된 내용이 없는 등 쟁점소득은 심사 결정과 전혀 관련 없는 소득이므로 부과제척기간의 예외규정을 적용하여서는 아니 되므로 5년의 부과제척기간이 완료되었다.

(2) 다음 제1의2호 규정의 적용이 가능한지를 보도록 하겠다. 동호의 규정 내용을 보면, 제1호의 결정이나 판결이 확정됨에 따라 그 결정 또는 판결의 대상이 된 과세표준 또는 세액과 연동된 다른 세목(같은 과세기간으로 한정한다)을 과세할 수 있으며, 같은 세목은 연동된 다른 과세기간에 한하여 조정을 할 수 있도록 규정하고 있다. 쟁점소득은 심사 결정의 대상이 된 소득과 연동된 세액이 아닐 뿐 아니라 동일 세목에 대하여 같은 과세기간에 과세된 것으로 위 규정에 의하여도 과세할 수 없음을 알 수 있을 것이다.

(3) 제5호의 규정을 적용할 수 있는지의 여부에 대하여 알아보겠다. 동호의 규정을 보면, 최초의 신고ㆍ결정 또는 경정과 관련된 세액계산 근거가 소송에 대한 판결에 의하여 다른 것으로 확정된 경우, 판결이 확정된 날부터 1년 이내 경정을 할 수 있다. 이 규정은 소송에 한정하여 적용할 수 있는 것으로, 이 건은 소송이 아닌 심사청구의 결정이므로 이 규정 또한 적용할 수 없다.

• 나) 다음으로, 국세기본법 제26조의2 제7항 의 규정에 해당하는지 여부를 살펴보겠다.

(1) 제1호는 명의대여 사실이 확인된 경우에는 실제로 사업을 경영한 자 에게 과세하도록 규정되어 있다. 청구인에게 잘 못 과세한 것을 AA건설에 과세하도록 하는 규정이므로 청구인에게 과세된 쟁점소득에 대한 과세와는 관련 없는 다른 규정이다.

(2) 제2호는 실소유자와 명의자가 다른 경우 실소유자에게 과세하도록 한 규정이므로 쟁점소득의 과세와는 관련 없음을 알 수 있다.

• 다. 추가주장 1) 이 건 처분은 국세기본법 제26조의2 제6항제1호의 예외규정에 해당되지 않는 위법한 과세이다. 가) 제26조의2 제6항제1호는 “이의신청, 심사청구, 심판청구, 감사원법에 따른 심사청구 또는 행정소송법에 따른 소송에 대한 결정이나 판결이 확정된 경우에는 그 결정 또는 판결이 확정된 날부터 1년이 되는 날까지 ‘판결 등에 따른 결정이나 그 밖에 필요한 처분’을 할 수 있다”라고 규정하고 있다. 그러나 대법원은 위 조항의 해석과 관련하여 “…문언상 과세권자로서는 당해 판결 등에 따른 경정결정이나 그에 부수되는 처분만을 할 수 있을 뿐, 판결 등이 확정된 날로부터 1년 내라 하여 판결 등에 따르지 아니하는 새로운 결정이나 증액경정결정까지도 할 수 있는 것은 아니다”라고 판시하고 있다 (대법원 2005.2.25. 선고 2004두11459 판결, 대법원 1996.9.24. 선고 96누68 판결, 대법원 1994.8.26. 선고 94다3667 판결 등 다수 참조).
• 나) 이 건 처분은 선행처분과 기초적인 사실관계 내지 과세요건 사실이 전혀 다른 새로운 부과처분으로 위법하다. 선행처분은 청구인이 부동산 매매업을 영위하였다는 기초적인 사실관계에 바탕을 두어 해당 부동산 매매업에서 발생한 사업소득에 대하여 이루어진 것이다. 그러나 이 건 처분은 청구인이 AA건설로부터 쟁점사업권 양도의 대가로 10억원을 수령하였다는 사실관계를 기초로 하여 쟁점사업권 양도의 대가 에 대하여 이루어진 것으로서 선행처분과는 별개의 새로운 부과처분에 해당한다. 따라서 국세기본법 제26조의2 제6항제1호 에 의한 ‘판결 등에 따른 결정이나 그 밖에 필요한 처분’이란 당초 경정결정이나 그에 부수되는 처분만을 의미 하므로, 선행처분과 관련된 기초적인 사실관계 내지 과세요건 사실이 전혀 다른 이 건 처분의 경우에는 위의 특례제척기간이 적용될 여지가 전혀 없다고 하겠다.

2. 이 건 처분은 선행처분보다 증액된 과세이므로 위법하다.

• 가) 선행처분은 394백만원이나 심사결정에 의하여 선행처분이 취소되고 다시 고지된 이 건 처분은 591백만원이다. 이 건 처분의 고지 사유를 보면 ‘불복쟁송 등에 대한 것’으로 명시되어 있으나, 불복쟁송(심사청구)의 결정문을 보면 ‘선행처분을 취소’하는 것으로만 되어 있다. 그럼에도 불구하고 아무런 근거도 없이 ① 불복한 사실관계와 전혀 관련이 없으며, ② 부과제척기간이 경과된 새로운 사실관계를 가지고 고지하였으며,

③ 선행처분보다 많은 세액을 고지한 것은, 증액결정을 할 수 없다는 대법원의 판례와 배치되며, 불복을 청구한 선행처분보다 불리한 처분을 할 수 없다는 ‘불이익변경금지 원칙’을 위반한 위법한 처분이다. 나) 불이익변경금지의 원칙은 민사소송법(제415조, 제431조)이나 형사소송법 (제368조) 등에서 법률로 규정하고 있으며, 국세의 경우에는 행정심판법 제47조 제2항에 청구인에게 당초의 처분보다 불리한 재결을 할 수 없도록 한 규정을 원용할 수 있고 또한 앞에서 제시한 대법원의 일관된 판례 등에서도 알 수 있듯이 청구인에게 불복의 내용보다 더 불리한 증액처분을 하는 것은 위법한 처분이다. 3) 국세기본법 제26조의2 제6항제1의2호 및 제5호, 제26조의2 제7항 등에 대한 추가주장은 처분청에서 과세근거 조항으로 주장하지 아니하여 생략한다.

• 라. 처분청 의견에 대한 항변 1) 조세심판원의 결정문(조심 2015서3925)을 인용하면서 법률 조항의 문언이 “경정결정 기타 필요한 처분”이라고 되어 있을 뿐 제한적 문구가 없으므로 판결이나 결정의 주문만을 기준으로 이루어져야 한다는 것이 아니며 판결의 내용이나 취지에 따라 폭넓게 해석해서 처분하는 것이 가능하다는 주장에 대하여 위 심판원의 결정은 서울고등법원 2016누55225 판결로 국패로 파기된 내용의 결정문을 인용한 것이다.
• 가) 먼저, 처분청이 인용한 조세심판원(조심 2015서3925)의 결정문 내용을 보면, ‘제26조의2 제6항의 규정은 “판결에 따라 필요한 처분”을 할 수 있다고 규정되어 있을 뿐, ’판결의 효력이 미치는 내에서만, 판결의 기속력에 따라 필요한 처분할 수 있다‘는 등의 제한을 두고 있지 않으므로 판결의 주문에 따른 처분만 가능하다고 볼 근거가 없으므로 판결의 취지에 따른 필요한 처분을 할 수 있도록 특례부과제척기간을 적용할 수 있다“라고 하여 판결의 내용이나 취지에 따라 폭넓게 처분할 수 있다고 하였으나, 동일 사건에 대하여 서울고등법원 2016누55225의 판결에서는 ‘ 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석하고 그 중에서도 예외규정 내지 특례규정은 더욱 엄격한 해석이 요구되는 점, 확정된 결정이나 판결의 기판력이 미치는 범위는 그 쟁송대상이 되었던 과세단위에 제한될 뿐이고 이를 넘어서 별개의 과세단위에 관련된 판단이 이루어졌다고 하더라도 이러한 판단에 기판력이 있다고 할 수 없으며, 따라서 그러한 판단을 경정결정이나 그 밖에 필요한 처분을 할 수 있는 근거가 되는 위 규정상의 ‘해당 결정․판결’에 해당 한다고 할 수 없는 점 등을 종합해 보면, 원칙적으로 확정된 결정 또는 판결 에서 다투어진 과세처분과 과세단위나 과세기간을 달리하는 새로운 과세처분에 대해서까지 위 규정에 따른 특례제척기간의 적용을 허용할 수는 없다‘고 하여 조세심판원의 결정을 완전히 부정하였다(대법원 2012.10.11. 선고 2012두6636 판결 같은 뜻). 즉, 판결 등에 따라 필요한 처분은 기초적 사실관계 및 과세요건 사실이 모두 동일한 경우에 한정되는 것으로, 기초적 사실관계가 동일(주식의 양도) 하더라도 과세요건 사실 중 1개의 요건이라도 다를 경우(납세의무자: 개인→ 법인)에는 새로운 부과처분으로 보아 부과제척기간의 특례를 인정할 수 없다고 본 것이다. (납세자) 주식양도 후 양도소득세 신고납부 → (처분청) 법인의 부동산양도로 보아 법인세 등 과세 → (대법원) 처분청 패소 → (처분청) 양도소득세 재고지 → (심판원) 처분청 승소(조심 2015서3025) → (서울고등법원) 처분청 패소
• 나) 조세의 법문이나 판결 등의 내용을 합목적적으로 확장 내지는 유추 해석한다면, 개개인의 이해관계에 따라 달리 판단할 수 있어 공정성과 법적 안정성을 해치는 결과가 될 것이다. 이는 조세법률주의의 원칙 중 세법의 엄격 해석의 원칙을 위반한 것으로 엄격히 규제되어야 할 사항이다. 다른 판례 등에서도, 특례기간의 적용범위와 관련하여 1년 내라고 하더라도 과세권자는 판결 등에 따른 경정결정이나 그에 부수하는 처분만을 할 수 있고, 그 판결 등에 따르지 않은 새로운 결정이나 증액결정은 할 수 없다고 판시하고 있다(대법원 2004.6.10. 선고 2003두1752 판결 참조). 즉, 판결 등에 따른 처분은, 판결 등에서 부과처분이 위법하다고 판시한 이유와 새로운 부과처분의 이유가 동일한 사실관계에 있어 서로 양립이 불가능한 경우에 한정된다. 예를 들면, ① 부동산임대소득 취소 후 이자소득으로 과세한 경우, ② 과세 가액 평가를 잘못하여 재처분한 경우, ③ 양도소득세를 실지거래가액으로 과세 후 기준시가로 부과한 경우, ④ 무상양도로 증여세 과세 후 저가양도로 재처분한 경우 등이 있으며, 이러한 사례 모두 취소된 부과처분과 새로운 부과처분의 사유가 동일한 사실관계에 기초함을 알 수 있다. 따라서 ’판결의 주문만을 기준으로 하지 아니하고 판결의 내용이나 취지에 따라 폭넓게 해석해서 처분하는 것이 가능하다’라는 처분청의 주장을 근거로, 사실관계가 완전히 다른 새로운 결정을 한 이 건 처분은 위의 판결 등 다수의 판례에 의하여 위법한 처분임을 알 수 있다.

2. 선행처분에 대하여 위법성 여부가 의심이 생긴다고 하여도 함부로 취소할 수 없고, 새로운 처분은 기존처분과 양립하여 어려움이 있어 쟁점소득에 대하여 과세하지 못하였다는 주장에 대하여 선행처분의 위법성이 의심되면 해당 사안에 대하여 좀 더 심도 깊은 검토를 하여야 함에도 처분청은 아무런 노력은 하지 않았다. 즉, 2020.2월 사실관계를 처음 소명한 이후 4년이란 기간동안 계속하여 청구인은 사실에 근거하여 청구인에게는 10억원의 사업권에 대하여 과세하여 주고 분양사업에 대하여는 실사업자에게 과세하여 줄 것을 요구하였으나, 도리어 처분청이 앞장서서 증거를 은폐, 위조하는 등 위법한 과세임을 알면서 무리한 과세를 하였음에도 지금은 엉뚱한 변명을 하고 있다. 그리고 기존처분과 양립이 불가한 것도 아님에도 어려움이 있어 과세를 하지 않았다고 주장하는데 이는 책임회피성 주장이다. 기존처분과 양립은 얼마든지 가능하며 이러한 사례가 없지 않다. 청구인에게 과세하지 아니한 숨은 이유는 청구인에게 과세하면 향 토기업인 상대 기업에도 과세를 하여야 하므로 고의로 회피한 것이다.

3. 조세평등주의가 중요하므로 이를 위하여는 조세법률주의를 위반할 수 있으며, 납세자의 법적안정성보다 공평과세를 위하여 부과제척기간 적용을 신축성 있게 적용해야 한다는 주장에 대하여 조세평등주의란 입법상 국민에게 세부담이 공평히 배분되도록 세법을 제정 해야 하며, 세법의 해석, 적용상 국민을 평등하게 취급해야 한다는 원칙을 말한다. 이 원칙은 입법뿐 아니라 해석 적용에 있어서도 중요한 기본원칙의 하나이다. 다만 세법의 해석, 적용에 있어서는 조세법률주의에 의해 제약되는 하위의 원칙으로 조세평등주의보다는 조세법률주의가 우선시 되어야 한다. 조세평등이란 동일한 규정을 모든 사람에게 동일하게 해석 집행하여야 한다는 원칙이지, 세무공무원 개개인이 평등․불평등을 판단하고 이에 따라 법을 집행한다는 뜻이 아니다. 조세평등주의가 중요하므로 이를 위하여는 조세법률주의도 배제할 수 있다는 처분청의 주장은 조세법률주의원칙을 배제한 주장으로, 법 집행과정에서 가장 배제하여야 할 사안이다. 공평하지 못한 사례가 발견되면 이를 입법으로 해결하여야지 개개인의 자의적인 해석으로 해결하여서는 아니 되는 것이다. 그리고 공평과세를 위하여 부과제척기간 적용을 신축성 있게 적용해야 한다는 처분청의 주장 또한 조세평등주의를 확대, 유추 해석한 것으로 처분청의 주장대로라면 부과제척기간은 무한대로 늘어날 수 있다. 즉, 당초 처분과 조그마한 관련만 있으면 언제든지 과세할 수 있다는 주장인데 이는 법해석에 있어서 가장 경계하여야 할 유추해석의 대표적 사례이다. 그러면 시효나 부과제척기간의 규정을 둘 필요가 없으며, 조세법률주의 원칙이 무너지고 법적안정성이 저해된다는 사실을 간과한 위험한 주장이다. 공정성을 위한다는 명분으로 불공정을 행하는 주장이다. 4) 국세기본법 제26조의6 제6항제1호 의 부과제척기간 예외규정을 둔 것은 소송 등이 장기간 계속되어 통상적인 부과제척기간이 경과되어 과세권이 일실 되는 것을 막기 위한 것이라는 주장에 대하여

• 가) 처분청은 입법 취지를 잘 못 이해하고 있는 것 같다. 다음 판례 등을 보면, 위 법 조항의 입법 취지를 알 수 있으며 처분청의 주장이 명백하게 잘 못 되었음을 알 수 있다. 대법원 판례(대법원 2012두6636)를 보면 “위 규정의 입법 취지는 국세에 관한 부과처분이 있은 후 그 처분에 대한 쟁송절차가 장기간 경과되어 그 결정 또는 판결이 부과제척기간이 지난 후에 확정된 경우에 있어서 과세관청이 쟁송 에서 유리한 결과를 이끌어낸 납세자에 대하여 그 결정이나 판결에 따른 처분 조차도 할 수 없게 되는 불합리한 사태를 방지하는 데 있다”라고 분명히 밝히고 있으며, 같은 뜻의 대법원 판례도 다수 있음은 이미 제시한 바 있다. 이러한 불합리한 사태가 발생하는 것을 방지하기 위하여 1984년 법 개정을 통하여 판결 등의 경우에 경정 가능하도록 규정을 신설하여 납세자의 불이익을 해결할 수 있게 한 것이다. 나) 조세에 대한 소송 등은 과세된 사실에 대하여 불복하고, 불복한 사실에 대하여만 판단하는 행정소송의 특성상 증액결정은 있을 수 없으므로, 판결 등이 장기간 소요되어 부과제척기간이 경과되더라도 과세권이 일실될 경우는 없다고 할 것인데, 과세권이 일실 되는 것을 막기 위한 것이라는 처분청의 주장은 잘못을 정당화하기 위하여 왜곡된 변명에 불과하다고 하겠다. 따라서 법문의 취지가 앞의 판례에서 보는 바와 같이 납세자의 권리를 보호하기 위함임에도 불구하고 과세권의 일실을 막기 위한 규정이라는 처분청 주장은 일고의 가치가 없으며, 이를 기초로 이루어진 이 건 처분도 위법한 과세임을 알 수 있다. 5) 국세기본법 제26조의2 제6항제1호 의 규정에 의하여 심사청구 결정 1년 이내에는 관련된 어떠한 새로운 과세도 할 수 있다는 주장에 대하여 가) 법 규정을 잘 못 이해하고 있으며, 법 규정을 자의적으로 확대 해석 하는 것임은 청구인이 계속 주장하였으나 다음 판례를 보면 명백할 것이다. 대법원 판례(대법원 2004두11459)에서는 “당해 판결 등에 따라 필요한 처분을 할 수 있는 객관적인 범위는 감액경정 하거나 절차상 하자를 치유하여 동일한 범위 내의 처분을 다시 할 수 있는 정도를 의미하지 새로운 결정이나 증액경정 결정까지 할 수 있은 것은 아니다” 라고 판시하고 있다(동일 취지의 판례 다수 있음).
• 나) 따라서 그 문언상 과세권자로서는 당해 판결 등에 따른 경정결정이나 그에 부수되는 처분만을 할 수 있을 뿐, 판결 등이 확정된 날로부터 1년 내라 하여 당해 판결 등에 따르지 아니하는 새로운 결정이나 증액경정결정은 할 수 없다는 것이 일관된 판례의 입장이며, 이 건 처분이 당초 처분과는 다른 새로운 처분이라는 증거는 청구인의 주장에서 수차례 제시한 바 있다.

6. 이 건 처분은, 심사결정으로 청구인의 소득이 분양 소득인지 쟁점사업권 양도에 따른 소득인지 구분되어 이에 따른 후속 처분이며, 동일한 상가 분양과 관련된 사업소득에 대한 과세이므로 새로운 과세가 아닌 선행처분과 연관된 과세이다. 따라서 쟁점사업권 양도에 대한 소득을 과세할 수 있다는 주장에 대하여

• 가) ‘청구인이 쟁점사업을 제3자에게 양도한 것’이라는 심사결정의 후속 처분은, 청구인에게 과세한 사업소득을 국세기본법 제26조의2 제7항 에 의하여 사업을 인수한 실사업자에게 과세하라는 취지로 해석하여야지, 어떻게 쟁점 사업권 양도에 대한 소득을 과세하라는 취지로 법 규정을 해석하는지 참으로 어리둥절할 뿐이다.
• 나) 이 건 처분은 선행처분과 기초적인 사실관계 내지 과세요건 사실이 전혀 다른 새로운 부과처분이다. 아래 <표>에서 보는 바와 같이 선행처분의 소득은 상가 분양에 따른 부동산매매업에 대한 소득이나, 이 건 처분의 소득은 쟁점사업권 양도의 대가로 청구인이 받은 10억원에 대하여 과세하는 것으로 그 기초적 사실관계가 전혀 다름을 알 수 있다. 또한 당초 소득은 1년의 과세기간 동안 상가 분양의 결과로 얻어진 연간의 사업소득을 과세하는 것이나, 쟁점소득은 쟁점사업권 양도의 대가로 받은 일시적인 기타소득인 것이다. 이외에도 수입금액의 크기, 소득금액의 크기, 부과처분한 세금의 액수 등이 선행처분과는 완전히 새로운 사실관계에 기초한 결정임을 알 수 있다. 따라서 이 건 처분은 새로운 결정이며, 새로운 과세처분에 대해서까지 특례제척기간의 적용을 허용할 수는 없는 것이다(대법원 2012.10.11. 선고 2012두6636 판결, 같은 뜻). 더더욱 이 건 처분은 법이나 판례에서 엄격히 금지하고 있는 증액과세 이므로 당연히 취소되어야 한다. 다) 2020.2월부터 청구인이 쟁점사업권을 양도하였다는 수많은 증거를 제시 하고 청구인에게 10억원의 소득에 대하여 과세하여 줄 것을 계속 요구하였음 에도, 처분청이 고의로 이를 외면하고 있다가 심사 결정 이후에야 사업소득인지 기타소득인지를 구분할 수 있어 과세하겠다고 주장하는 것은 과연 정상적인 공무원의 업무처리 방식인지를 의심하게 한다. 7) 당초 처분과 필요한 처분이 밀접한 관련이 있어 판결의 취지상 후속 처분을 납세자가 예상할 수 있었기 때문에 처분이 정당하다는 주장에 대하여 참으로 어이없는 주장이다. 필요한 처분은 원칙적으로 세법에 정한 과세요건과 절차에 따라 과세하여야 하는 것이지 납세자가 예상할 수 있었기 때문에 과세하는 것이 아니다. 또한 납세자가 후속 처분을 예상하였는지를 처분청이 어떻게 알았는지 궁금하다. 이것이 바로 법률을 자의적으로 확대․유추 해석하는 좋은 사례가 아닌가 생각된다. 청구인은 2020.2월부터 쟁점소득에 대하여 과세하여 줄 것을 요구하였고 2023.2월에는 실사업자인 상대 법인의 과세시효가 지나니 빨리 과세하여 줄 것을 요청하기도 하였다. 그럼에도 불구하고 시효가 임박해서야 비로소 과세 예고통지를 하고 과세전적부심사청구 및 재조사 등을 거쳐 2024.3월에서야 고지하였다. 이는 청구인의 과세시효를 염두에 두었다기보다는 실사업자인 상대 법인의 과 세시효를 염두에 두고 업무를 진행한 것이 아닌지 의심이 된다. 진실이 이러함에도 위와 같이 주장하는 것은 몰염치의 극치라 하겠다. 처분청의 논리대로 청구인이 후속 처분을 예상하고 있었기 때문에 적법한 처분이라면, 처분청은 과세시효가 언제까지인지를 충분히 알고 있었을 것이며 청구인이 이의를 제기할 것임을 충분히 알았을 것이므로 이 건 처분은 무효라는 논리가 된다.
• 마. 결론 이상에서 살펴본 바와 같이 쟁점소득에 대한 이 건 처분은 부과제척기간이 경과한 과세이므로 당연히 취소되어야 하는바, 청구인의 이의신청을 인용하여 주시기 바란다.

쟁점소득의 수입시기는 2018년이며, 심사청구의 쟁점사업권 양도로 본 결정에 따라 쟁점소득을 과세한 이 건 처분은 국세기본법 제26조의2 제6항 제1호 ‘심사청구에 대한 결정이 확정된 경우에는 결정이 확정된 날부터 1년 이내에 경정을 할 수가 있다’라는 규정에 따른 정당한 과세에 해당한다.

• 가. 수입시기에 대한 검토

1. 청구인의 사업자등록 이력을 살펴보면,

2. 비주거용 건물 개발 및 공급업 사업소득에 대한 수입시기는 소득세법 시행령 제48조【사업소득의 수입시기】제11호 “제1호부터 제10호까지 및 제10호 의2 부터 제10호의4까지에 해당하지 아니하는 자산의 매매는 대금을 청산한 날. 다만, 대금을 청산하기 전에 소유권 등의 이전에 관한 등기 또는 등록을 하거나 해당 자산을 사용수익하는 경우에는 그 등기ㆍ등록일 또는 사용수익일로 한다.” 에 따라 대금 청산한 날과 소유권 이전등기․등록일 중 빠른 날이 된다.

3. 전 심인 심사청구 시 확인된 사업양도계약서(약정서)를 살펴보면, 제6조제1항 에는 쟁점건물 시행사업과 관련하여 청구인이 투자한 40억원을 2017.12.31.까지 청구인에게 지급할 것을, 제2항에는 청구인에게 세후기준 10억원을 책임보장하기로 하여 2017.12.31.까지 현금으로 지급하되 미분양 시 현금지급이 지연될 경우 미분양 상가를 분양가의 70% 기준으로 대물변제할 수 있음을 알 수 있다. 4) 마찬가지로 전심인 심사청구 시 제출한 문답서 등에 따르면 2018.5월 쟁점소득을 ○○프라자 상가로 대물변제한 것으로 확인할 수 있으며, 이에 따라 쟁점소득의 수입시기는 청구인이 주장한 2017년이 아닌 2018년이 된다.

• 나. 쟁점소득에 대하여 과세시효가 경과하였는지 여부 1) 국세기본법 제26조의2 제6항 의 특례제척기간의 적용대상은 ‘경정결정’과 ‘그 밖에 필요한 처분’이고, 그러한 경정결정 등은 모두 ‘해당 결정, 판결...에 따라’ 하는 것으로 규정하고 있는바, 결국 필요한 처분의 범위는 “해당 결정, 판결 등에 따라”의 의미 해석과 직결된다 할 것이다. 그리고 조세법률주의의 원칙상 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석하여야 하고 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 않지만, 법규 상호 간의 해석을 통하여 그 의미를 명백히 할 필요가 있는 경우에는 조세법률주의가 지향하는 법적안정성 및 예측가능성을 해치지 않는 범위 내에서 입법 취지 및 목적 등을 고려한 합목적적 해석을 하는 것은 허용된다. 2) 국세기본법에서 통상적 부과제척기간을 규정한 취지는 국민의 경제활동에 대한 법적안정성과 예측가능성을 보장하기 위한 것이다. 즉 과세관청의 부과권이 일정기간이 도과되면 소멸할 것이라는 납세자의 신뢰보호와 납세자료의 장시간 보관에 따른 일실 위험 등을 고려한 것이다. 이와 달리 특례부과제척기간의 취지를 살펴보면, 과세처분에 대한 행정심판 청구나 행정소송 등의 쟁송절차가 장기간 지연되어 그 절차가 진행되는 도중 제척기간이 경과하여 과세권이 일실되는 것을 방지하기 위한 것이다(과세관청이 과세처분 당시나 그 이후 쟁송절차에서 과세요건에 관한 사실인정이나 법률적 판단에 관하여 항상 확신할 수 있는 것도 아닌데 통상적 부과제척기간만을 인정한다면 기왕의 과세처분이 오랜 심리 끝에 법원에 의해 위법하다고 판단되어 취소된 경우 과세관청이 판결의 취지에 따라 필요한 처분하려고 해도 이미 제척기간이 경과되어 필요한 처분을 할 수 없는 사태가 발생할 수 있다).

3. 이 건 조항의 문언상 “경정이나 기타 필요한 처분”이라고만 되어 있을 뿐, 그 처분에 다른 조건이나 제한적 문구가 기재되어 있지 않은 점에 비추어 위 특례제척기간의 적용이 납세의무자에게 유리한 경우에만 가능하다거나 판결 이나 결정의 주문만을 기준으로 이루어져야 한다고 볼 만한 근거가 전혀 없을 뿐 아니라 다른 관련 법규에 비추어 보더라도 그러한 제한을 둘 근거가 없다. 따라서 ‘당해 판결에 따라’를 해석함에 있어 ‘판결의 취지에 따라, 판결의 내용에 따라’라고 폭넓게 해석하여도 문언의 해석가능 범위를 넘지 않는다. 그리고 과세관청의 입장에서 보면 선행처분에 대한 쟁송절차가 진행되고 있는 동안에는 혹시 선행처분의 위법성 여부에 관하여 의심이 생긴다고 하더라도 선행처분을 함부로 취소하고 필요한 처분을 하기도 어렵고, 그렇다고 기존 처분과 양립할 수 없는 필요한 처분을 하여 두는 데에는 어려움이 있기 때문에 쟁송절차가 종료된 후에 비로소 필요한 처분을 할 수 있도록 하는 통상제척기간의 예외를 폭넓게 인정하여야 할 필요성이 제기되는 것이고 이를 통해 비로소 이 건 조항의 입법취지(공평과세)를 충분히 실현할 수 있게 되는 것이다. 그리고 조세행정의 측면에서 조세관련 법규의 엄격한 해석 못지않게 공평 과세 또는 조세정의의 중요성이 강조되고 있음을 부인할 수 없으므로, 과세단위 개념(납세자, 세목 등)과 납세자의 신뢰보호에만 지나치게 의존한다면, 특례제척 기간 적용 시 납세자에게 세법상의 정당한 세액을 부담시켜 공평과세를 실현해야 할 과세관청의 역할을 사실상 포기하도록 강요하게 된다. 따라서 과세단위가 다른 경우의 특례제척기간을 적용함에 있어 ‘납세자의 권리보호 및 예측가능성을 담보하고, 공평과세 실현과의 조화를 공히 실현하기 위하여, 당초 처분과 필요한 처분이 밀접한 관련이 있어 판결의 취지상 후속 처분을 납세자가 예상할 수 있고, 납세자의 법적안정성보다 공평과세의 요청이 더 강한 경우에는 필요한 처분이 허용된다고 보아야 한다. 4) 조심 2015서3925 결정문에 따르면, 국세기본법 제26조제1항 의 국세부과의 제척기간은 조세법률관계를 신속히 확정 짓기 위한 것으로, 납세인구가 늘어나고 과세대상인 경제거래가 다양해지면서 조세체계가 고도로 전문화되고 복잡해져 조세채권․채무관계를 언제까지나 불확정한 상태로 둔다면 조세법률관계가 불안정하게 되어 바람직하지 않게 되므로 이러한 점을 고려하여 납세의무자의 법적 안정을 기하는 동시에 일정 기간의 경과로 국가가 과세권을 행사하는 데 있어서의 어려움을 해소하려는데 그 입법취지가 있다 할 것이다. 국세기본법 제26조제2항 에 의하여 허용되는 처분의 범위는 법률조항의 문언상 “경정결정 기타 필요한 처분”이라고만 되어 있을 뿐 그 처분에 다른 조건이나 제한적 문구가 기재되어 있지 않은 점에 비추어 특례제척기간의 적용이 납세의무자에게 유리한 경우에만 가능하다거나 판결이나 결정의 주문만을 기준으로 이루어져야 한다고 볼 만한 근거가 전혀 없을 뿐 아니라 다른 관련법규에 비추어 보더라도 그러한 제한을 둘 근거가 없는 점,행정소송법 제30조에 규정한 기속력의 실효성을 확보하기 위한 특별규정이라고 할 수 있는데, 위와 같은 경우 통상의 제척기간 만료를 이유로 과세처분을 못한다고 하면 결국 판결 또는 결정의 취지가 실현되지 않게 되는 것인 점, 세액산정의 불능으로 인하여 부득이 과세처분 전부를 취소하는 경우 납세의무자에게 불리한 재처분이 불가능하다고 한다면 형평의 원칙에 맞지 아니하는 점, 조세행정의 측면에서 조세관련 법규의 엄격한 해석 못지않게 공평과세 또는 조세정의의 중요성이 강조되고 있음을 부인할 수 없다는 점 등으로, 반드시 납세의무자에게 유리한 것에 한정된다고 볼 수 없다 하겠다. 또한 국세기본법 제26조의2 제2항 이 문언상으로는 “판결에 따라 필요한 처분”을 할 수 있다고 규정하고 있을 뿐 “판결의 효력(기판력․기속력)이 미치는 범위 내”에서 “판결의 기속력에 따라 필요한 처분”할 수 있는 것이라는 등의 제한은 두고 있지 아니하므로 판결의 주문에 따른 처분만 가능하다고 볼 근거가 없고, 판결의 이유에서 밝힌 당초 처분의 기초사실 관계에 대한 판단에 따른 처분, 즉 판결의 취지에 따른 처분도 할 수 있는 것이라고 봄이 상당하다 하겠고, 세목 등을 달리하더라도 납세자의 법적안정성을 보호할 필요성이 적고 공평과세 또는 조세정의 요청이 강한 경우에는 당초 처분과 동일한 사실관계를 기초로 하여 판결에 따라 처분할 수 있도록 특례부과제척기간을 적용함이 타당하다 하겠다.

5. 이에 따라 심사청구 결정일로부터 1년 이내에 쟁점소득에 대하여 이 건 종합소득세 경정․고지한 처분은 국세기본법 제26조의2 제6항제1호 에 따라 적법한 처분에 해당한다. 또한 청구인은 쟁점소득이 심사 결정과 전혀 관련이 없고, 쟁점소득에 대한 과세가 심사에 의하여 확정된 내용과도 전혀 관련이 없어, 위 법을 적용할 수 없다고 주장하나, 전심 심사청구 결정문 상 ‘’쟁점사업권이 실질적으로 양도되지 않았음을 전제로 하여 청구인에게 한 2018년 과세연도 종합소득세 부과처분은 잘못이 있다고 판단된다‘’는 내용과 같이 쟁점사업권이 양도되었음을 전제로 선행처분을 취소한 것이다. 이는 쟁점사업권 양도 여부에 따라 청구인의 소득이 분양사업에 따른 소득 인지 분양사업권 양도에 따 른 소득인지(쟁점소득) 구분되어지는 바, 위 청구인의 주장은 받아들일 수 없다. 따라서 심사청구의 쟁점사업권 양도로 본 결정에 따라 처분청에서 쟁점소득을 과세한 처분은 국세기본법 제26조의2 제6항제1호 규정에서 심사청구, 심판청구 등에 대한 결정이나 판결이 확정된 경우에는 결정 등이 확정된 날부터 1년 이내에 경정을 할 수가 있다는 규정에 따른 정당한 과세에 해당한다.

• 다. 청구인 추가주장에 대한 추가의견

1. 부과제척기간이 만료되었다는 주장에 대한 의견 국세기본법 제26조의2 제6항제1호 에서는 심사청구에 따른 결정이나 판결이 확정된 경우 결정 또는 판결이 확정된 날부터 1년 이내에 경정이나 그 밖에 필요한 처분을 할 수 있다고 하였는데, 그 처분에 다른 조건이나 제한적 문구가 기재되어 있지 않은 점, 특례제척기간의 적용이 납세의무자에게 유리한 경우에만 가능하다거나 판결이나 결정의 주문만을 기준으로 이루어져야 한다고 볼 만한 근거는 없는 점, 국세기본법 제26조의2 제6항제1호 특례제척기간을 적용함에 있어 ‘납세자의 권리보호 및 예측가능성을 담보하고, 공평과세 실현과의 조화를 공히 실현하기 위하여, 당초 처분과 필요한 처분이 밀접한 관련이 있어 판결의 취지상 후속 처분을 납세자가 예상할 수 있고, 납세자의 법적 안정성보다 공평과세의 요청이 더 강한 경우에는 필요한 처분이 허용된다고 보아야 한다.

2. 불복청구의 결과로 증액과세하는 것은 위법하다는 주장에 대한 의견 전심 심사청구 결정문 상 ‘’쟁점사업권이 실질적으로 양도되지 않았음을 전제로 하여 청구인에게 한 2018년 과세연도 종합소득세 부과 처분은 잘못이 있다고 판단된다‘’는 내용과 같이 쟁점사업권이 양도되었음을 전제로 선행처분을 취소한 것이다. 이는 쟁점사업권 양도 여부에 따라 청구인의 소득이 분양사업에 따른 소득인지 분양사업권 양도에 따 른 소득인지(쟁점소득) 구분되는 것이다. 이에 따라 분양사업권 양도에 따른 소득에 대한 종합소득세 부과처분은 심사청구 결정에 따른 정당한 과세처분으로 불이익변경금지 원칙에 위반하는 것으로 볼 수 없다.

• 라. 청구인 항변에 대한 추가의견

1. 서울고등법원 2016누55225 판결요지는 “부동산거래가 과세대상거래이며 세목도 법인세, 주된 납세의무자가 법인, 제2차납세의무자가 원고인 반면, 이 사건 처분은 주식양도거래를 과세대상거래로 하고 세목이 양도소득세와 증권거래세, 납세의무자가 원고로서 과세단위 및 주된 납세의무자를 달리하여 이 사건 처분은 선행판결의 확정에 따른 특례제척기간의 적용이 허용되지 않는다고 봄이 상당함.”으로 세목, 과세단위 및 납세의무자를 달리하여 부과처분된 건에 대한 판단이므로 이 건 처분과 동일한 기준으로 볼 수 없다.

2. 이 건 처분은 선행처분과 세목, 과세기간, 납세의무자가 동일하고 전심 심사청구 결정문 상 ‘’쟁점사업권이 실질적으로 양도되지 않았음을 전제로 하여 청구인에게 한 2018년 과세연도 종합소득세 부과처분은 잘못이 있다고 판단 된다‘’는 내용과 같이 쟁점 사업권 양도 여부에 따라 청구인의 소득이 분양사업에 따른 소득인지 분양사업권 양도에 따 른 소득인지(쟁점소득) 구분되어지는 바, 쟁점소득에 대한 과세처분은 항변서 주장과 같이 확장해석 및 유추해석에 따른 것이 심사청구 결정문에 따른 자연스러운 논리해석으로 보아야 한다.

3. 청구인은 선행처분과 이 건 처분이 기초적인 사실관계 내지 과세요건이 전혀 다른 처분이라고 주장하고 있으나, 2018년 청구인의 분양사업권 양도에 따른 소득은 청구인의 주장대로 사업권 양도의 대가로 일시적으로 발생한 기타 소득으로 부과처분된 것이 아닌 상가 분양에 따른 사업소득으로 부과된 것이다.

• 마. 결론 이상 살펴본 바와 같이 이 건 처분은 적법하므로 청구인의 청구를 기각하여 주시기 바란다.

• 가. 쟁점

① 쟁점소득의 수입시기가 2017년인지 2018년인지 여부

② 특례부과제척기간을 적용하여 과세한 처분의 당부

• 나. 관련법령 1) 국세기본법 제14조 【실질과세】

① 과세의 대상이 되는 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 귀속이 명의 (名義)일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있을 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다.

② 세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식과 관계없이 그 실질 내용에 따라 적용한다. 2) 국세기본법 제26조의2 【국세의 부과제척기간】

① 국세를 부과할 수 있는 기간(이하 "부과제척기간"이라 한다)은 국세를 부과할 수 있는 날부터 5년으로 한다. (단서 생략)

⑥ 제1항부터 제5항까지의 규정에도 불구하고 지방국세청장 또는 세무서장은 다음 각 호의 구분에 따른 기간이 지나기 전까지 경정이나 그 밖에 필요한 처분을 할 수 있다.

1. 제7장에 따른 이의신청, 심사청구, 심판청구, 감사원법에 따른 심사 청구 또는 행정소송법에 따른 소송에 대한 결정이나 판결이 확정된 경우: 결정 또는 판결이 확정된 날부터 1년 1의2. 제1호의 결정이나 판결이 확정됨에 따라 그 결정 또는 판결의 대상이 된 과세표준 또는 세액과 연동된 다른 세목(같은 과세기간으로 한정한다)이나 연동된 다른 과세기간(같은 세목으로 한정한다)의 과세표준 또는 세액의 조정이 필요한 경우: 제1호의 결정 또는 판결이 확정된 날부터 1년

5. 최초의 신고ㆍ결정 또는 경정에서 과세표준 및 세액의 계산 근거가 된 거래 또는 행위 등이 그 거래ㆍ행위 등과 관련된 소송에 대한 판결(판결과 같은 효력을 가지는 화해나 그 밖의 행위를 포함한다. 이하 이 호에서 같다)에 의하여 다른 것으로 확정된 경우: 판결이 확정된 날부터 1년

⑦ 제1항부터 제5항까지의 규정에도 불구하고 제6항제1호의 결정 또는 판결에 의하여 다음 각 호의 어느 하나에 해당하게 된 경우에는 당초의 부과 처분을 취소하고 그 결정 또는 판결이 확정된 날부터 1년 이내에 다음 각 호의 구분에 따른 자에게 경정이나 그 밖에 필요한 처분을 할 수 있다.

1. 명의대여 사실이 확인된 경우: 실제로 사업을 경영한 자

2. 과세의 대상이 되는 재산의 귀속이 명의일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있다는 사실이 확인된 경우: 재산의 사실상 귀속자 2-1) 국세기본법 시행령 제12조의3 【국세 부과제척기간의 기산일】

① 법 제26조의2제9항에 따른 국세를 부과할 수 있는 날은 다음 각 호의 날로 한다.

1. 과세표준과 세액을 신고하는 국세(종합부동산세법 제16조제3항 에 따라 신고하는 종합부동산세는 제외한다)의 경우 해당 국세의 과세표준과 세액에 대한 신고기한 또는 신고서 제출기한(이하 "과세표준신고기한"이라 한다)의 다음 날. 이 경우 중간예납ㆍ예정신고기한과 수정신고기한은 과세표준신고기한에 포함되지 아니한다. 3) 국세기본법 제65조의3 【불고불리ㆍ불이익변경 금지】

① 국세청장은 제65조에 따른 결정을 할 때 심사청구를 한 처분 외의 처분에 대해서는 그 처분의 전부 또는 일부를 취소 또는 변경하거나 새로운 처분의 결정을 하지 못한다.

② 국세청장은 제65조에 따른 결정을 할 때 심사청구를 한 처분보다 청구인 에게 불리한 결정을 하지 못한다. 4) 국세기본법 제79조 【불고불리, 불이익변경금지】

① 조세심판관회의 또는 조세심판관합동회의는 제80조의2에서 준용하는 제65조에 따른 결정을 할 때 심판청구를 한 처분 외의 처분에 대해서는 그 처분의 전부 또는 일부를 취소 또는 변경하거나 새로운 처분의 결정을 하지 못한다.

② 조세심판관회의 또는 조세심판관합동회의는 제80조의2에서 준용하는 제65조에 따른 결정을 할 때 심판청구를 한 처분보다 청구인에게 불리한 결정을 하지 못한다. 5) 소득세법 제19조 【사업소득】(2018.12.31. 법률 제16104호로 개정되기 전의 것, 이하 같다)

① 사업소득은 해당 과세기간에 발생한 다음 각 호의 소득으로 한다.

12. 부동산업 및 임대업에서 발생하는 소득. (단서 생략)

20. 제160조제3항에 따른 복식부기의무자가 차량 및 운반구 등 대통령령 으로 정하는 사업용 유형고정자산을 양도함으로써 발생하는 소득. 다만, 제94조 제1항제1호에 따른 양도소득에 해당하는 경우는 제외한다.

21. 제1호부터 제20호까지의 규정에 따른 소득과 유사한 소득으로서 영리를 목적으로 자기의 계산과 책임 하에 계속적․반복적으로 행하는 활동을 통하여 얻는 소득

② 사업소득금액은 해당 과세기간의 총수입금액에서 이에 사용된 필요경비를 공제한 금액으로 하며, 필요경비가 총수입금액을 초과하는 경우 그 초과하는 금액을 "결손금"이라 한다.

③ 제1항 각 호에 따른 사업의 범위에 관하여는 이 법에 특별한 규정이 있는 경우 외에는 통계법 제22조 에 따라 통계청장이 고시하는 한국표준 산업분류에 따르고, 그 밖의 사업소득의 범위에 관하여 필요한 사항은 대통령령 으로 정한다. 6) 소득세법 제21조 【기타소득】

① 기타소득은 이자소득․배당소득․사업소득․근로소득․연금소득․퇴직소득 및 양도소득 외의 소득으로서 다음 각 호에서 규정하는 것으로 한다.

7. 광업권․어업권․산업재산권․산업정보, 산업상 비밀, 상표권․영업권(대통령령으로 정하는 점포 임차권을 포함한다), 토사석(土砂石)의 채취허가에 따른 권리, 지하수의 개발․이용권, 그 밖에 이와 유사한 자산이나 권리를 양도 하거나 대여하고 그 대가로 받는 금품 6-1) 소득세법 시행령 제41조 【기타소득의 범위 등】(2019.2.12. 대통령령 제29523호로 개정되기 전의 것, 이하 같다)

③ 법 제21조제1항제7호에 따른 영업권에는 행정관청으로부터 인가ㆍ허가ㆍ면허 등을 받음으로써 얻는 경제적 이익을 포함하되, 사업용 고정자산(법 제94조제1항제1호 및 제2호의 자산을 말한다)과 함께 양도되는 영업권은 포함 되지 아니한다. 7) 소득세법 제39조 【총수입금액 및 필요경비의 귀속연도 등】

① 거주자의 각 과세기간 총수입금액 및 필요경비의 귀속연도는 총수입 금액과 필요경비가 확정된 날이 속하는 과세기간으로 한다.

⑥ 제1항의 총수입금액과 필요경비의 귀속연도, 제2항에 따른 취득가액의 계산, 제3항 및 제4항에 따른 자산ㆍ부채의 평가에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 7-1) 소득세법 시행령 제48조 【사업소득의 수입시기】 사업소득의 수입시기는 다음 각 호에 따른 날로 한다.

11. 제1호부터 제10호까지 및 제10호의2부터 제10호의4까지에 해당하지 아니하는 자산의 매매 대금을 청산한 날. 다만, 대금을 청산하기 전에 소유권 등의 이전에 관한 등기 또는 등록을 하거나 해당 자산을 사용수익하는 경우에는 그 등기ㆍ등록일 또는 사용수익일로 한다. 7-2) 소득세법 시행령 제50조 【기타소득 등의 수입시기】

① 기타소득의 수입시기는 다음 각 호에 따른 날로 한다.

1. 법 제21조제1항제7호에 따른 기타소득(자산 또는 권리를 대여한 경우의 기타소득은 제외한다) 그 대금을 청산한 날, 자산을 인도한 날 또는 사용ㆍ수익일 중 빠른 날. 다만, 대금을 청산하기 전에 자산을 인도 또는 사용ㆍ수익하였으나 대금이 확정 되지 아니한 경우에는 그 대금 지급일로 한다. 8) 소득세법 제80조 【결정과 경정】

② 납세지 관할 세무서장 또는 지방국세청장은 제70조, 제70조의2, 제71조 및 제74조에 따른 과세표준확정신고를 한 자(제2호 및 제3호의 경우에는 제73조에 따라 과세표준확정신고를 하지 아니한 자를 포함한다)가 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 해당 과세기간의 과세표준과 세액을 경정한다.

1. 신고 내용에 탈루 또는 오류가 있는 경우

③ 납세지 관할 세무서장 또는 지방국세청장은 제1항과 제2항에 따라 해당 과세기간의 과세표준과 세액을 결정 또는 경정하는 경우에는 장부나 그 밖의 증명서류를 근거로 하여야 한다. 다만, 대통령령으로 정하는 사유로 장부나 그 밖의 증명서류에 의하여 소득금액을 계산할 수 없는 경우에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 소득금액을 추계조사결정할 수 있다.

• 다. 사실관계 쟁점소득에 대해서는 청구인과 처분청 사이에 다툼이 없으며, 국세통합전산망, 청구인과 처분청이 제출한 심리자료 등을 종합하면 다음의 사실들이 나타난다.

1. 쟁점사업장의 사업자등록과 사업자변경 내역은 아래와 같다. 2) 쟁점건물은 경기도 파주시 ○○동 **** 외 3필지 지상에 지어져 2017.10.27. 사용승인된 상가건물 2개 동으로 쟁점건물의 개요 및 신축 분양 진행일자별 개요는 아래와 같이 나타난다.

3. 쟁점사업장과 관련하여 청구인의 종합소득세 신고 내역은 아래와 같다.

4. 등기사항전부증명서상 AA건설의 기본사항은 아래와 같다. 5) 청구인과 AA건설 사이에 2017.7.21. 쟁점사업권 양도에 관하여 쟁점 약정서를 체결하였으며, 그 중 제6조제1항에는 쟁점건물 시행사업과 관련하여 청구인이 투자한 4,000,000,000원을 2017.12.31.까지 청구인에게 지급할 것을, 제2항에는 청구인에게 세후 기준 1,000,000,000원을 책임보장하기로 하여 2017.12.31.까지 현금으로 지급하되, 미분양으로 인하여 현금 지급이 지연될 경우 미분양 상가를 분양가의 70% 기준으로 대물변제할 수 있음을, 제5항에는 약정 체결 이전에 쟁점건물 시행사업과 관련하여 청구인이 체결한 계약에 대해 쟁점약정서에 첨부하여 AA건설의 책임으로 승계하여 이행할 것 등을 AA 건설의 의무로 약정한 사실이 아래와 같이 나타난다. 6) 선행처분에 대한 심사청구 결정서(2024.8.28. 인용 결정)의 주문, 사실관계 일부 및 판단 주요 내용을 살펴보면 아래와 같다.

7. 조사관서는 2024.10.2. 통지관서에게 위 심사청구 인용 결정에 따른 후속조치를 통지하였으며, 그 주요 내용은 아래와 같다. 8) 통지관서는 위 후속조치 통지에 따라 쟁점사업장의 총수입 금액 1,000,000,000원, 필요경비 0원으로 하여 처분청 에게 2018년 과세연도 종합소득세 경정결의서 (안)를 통보하였고, 이에 따라 처분청은 2024.10.4. 청구인에게 2018년 과세연도 종합소득세 591,320,864원을 다시 경정․고지(이 건 처분)한 것으로 나타난다.

• 라. 본안전 판단 먼저, 이 건 처분이 절차상 유효한 불복청구의 대상으로 보아 본안(즉 실체상 하자 유무) 심리를 할 수 있는지 여부에 대하여 본다.

1. 관련 규정 국세기본법 제81조의15 제1항 은 “세무서장 또는 지방국세청장은 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 미리 납세자에게 그 내용을 서면으로 통지(이하 이 조에서 ‘과세예고통지’라 한다)하여야 한다.”라고 규정하면서, ‘납부고지하려는 세액이 100만원 이상인 경우’(제3호) 등을 과세예고통지 대상으로 들고 있다. 같은 조 제2항 본문 및 제2호는 “과세예고통지를 받은 자는 통지를 받은 날부터 30일 이내에 통지를 한 세무서장이나 지방국세청장에게 통지 내용의 적법성에 관한 심사(이하 이 조에서 ‘과세전적부심사’라 한다)를 청구할 수 있다. ” 라고 규정하고, 같은 조 제4항은 “과세전적부심사 청구를 받은 세무서장, 지방 국세청장 또는 국세청장은 각각 국세심사위원회의 심사를 거쳐 결정을 하고 그 결과를 청구를 받은 날부터 30일 이내에 청구인에게 통지하여야 한다.”라고 규정하며, 같은 조 제9항의 위임에 따른 국세기본법 시행령 제63조의15 제4항 본문은 “과세전적부심사 청구를 받은 세무서장ㆍ지방국세청장 또는 국세청장은 그 청구부분에 대하여 같은 조 제4항에 따른 결정이 있을 때까지 과세표준 및 세액의 결정이나 경정결정을 유보하여야 한다.”라고 규정하고 있다. 또한 같은 조 제8항은 “과세예고통지를 받은 자는 과세전적부심사를 청구하지 아니하고 통지를 한 세무서장이나 지방국세청장에게 통지받은 내용의 전부 또는 일부에 대하여 과세표준 및 세액을 조기에 결정하거나 경정결정해 줄 것을 신청할 수 있다. 이 경우 해당 세무서장이나 지방국세청장은 신청받은 내용대로 즉시 결정이나 경정결정을 하여야 한다.”라고 규정하고 있다. 한편 같은 조 제3항은 “다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 제2항을 적용하지 아니한다.”라고 규정하면서, ‘ 국세징수법 제9조 에 규정된 납부기한 전 징수의 사유가 있거나 세법에서 규정하는 수시부과의 사유가 있는 경우’ (제1호), ‘ 조세범 처벌법 위반으로 고발 또는 통고처분하는 경우(다만, 고발 또는 통고처분과 관련 없는 세목 또는 세액에 대해서는 그러하지 아니하다)’(제2호), ‘세무조사 결과 통지 및 과세예고통지를 하는 날부터 국세부과 제척기간의 만료일까지의 기간이 3개월 이하인 경우’(제3호), 같은 항 제4호의 위임에 따른 국세기본법 시행령 제63조의15 제3항 에서 ‘국제조세조정에 관한 법률에 따라 조세조약을 체결한 상대국이 상호합의 절차의 개시를 요청한 경우’(제1호), ‘법 제65조제1항제3호 단서(법 제66조제6항 및 제80조의2에서 준용하는 경우를 포함한다) 및 제81조의15제5항제2호 단서에 따른 재조사 결정에 따라 조사를 하는 경우’(제2호) 등을 들고 있다.

2. 관련 법리 사전구제절차로서 과세전적부심사 제도가 가지는 기능과 이를 통해 권리 구제가 가능한 범위, 이러한 제도가 도입된 경위와 취지, 납세자의 절차적 권리 침해를 효율적으로 방지하기 위한 통제 방법과 더불어, 헌법 제12조제1항에서 규정하고 있는 적법절차의원칙은 형사소송절차에 국한되지 아니하고 세무 공무원이 과세권을 행사하는 경우에도 마찬가지로 준수하여야 하는 점(대법원 2016.4.15. 선고 2015두52326 판결 등 참조)등을 고려하여 보면, 국세기본법 및 국세기본법 시행령이 과세전적부심사를 거치지 않고 곧바로 과세처분을 할 수 있거나 과세전적부심사에 대한 결정이 있기 전이라도 과세처분을 할 수 있는 예외사유로 정하고 있다는 등의 특별한 사정이 없는 한, 과세예고 통지 후 과세전적부심사 청구나 그에 대한 결정이 있기도 전에 과세처분을 하는 것은 원칙적으로 과세전적부심사 이후에 이루어져야 하는 과세처분을 그보다 앞서 함으로써 과세전적부심사 제도 자체를 형해화시킬 뿐만 아니라 과세전 적부심사 결정과 과세처분 사이의 관계 및 그 불복절차를 불분명하게 할 우려가 있으므로, 그와 같은 과세처분은 납세자의 절차적 권리를 침해하는 것으로서 그 절차상 하자가 중대하고도 명백하여 무효라고 할 것이다(대법원 2016.12.27. 선고 2016두49228 판결, 대법원 2020.4.9. 선고 2018두57490 판결 등 참조). 3) 이상의 처분내용과 관련 법리 등을 종합하여 살피건대, 통지관서가 이 건 처분과 관련하여 청구인에게 과세예고통지를 하지 않고 과세전적부심사의 기회를 부여하지 않은 채 처분청으로 하여금 부과처분을 하게 한 것은 청구인의 절차적 권리를 침해하는 것으로서 그 절차상 하자가 중대하고도 명백하여 무효 라고 할 것이고, 국세기본법 제81조의15 제3항 및 같은 법 시행령 제63조의15 제3항(이하 “예외사유 규정”이라 한다)에 따라 과세전적부심사의 기회를 부여하지 아니할 수 있는 예외적인 경우에 해당한다고 볼 수도 없다. 설령 과세예고통지를 생략한 이 건 처분이 예외사유 규정에 해당한다고 보더라도, 조세법규에 대한 엄격해석의 원칙, 관련 규정의 문언과 체계, 과세예고통지의 기능 등에 비추어 보면 예외사유 규정을 과세전적부심사를 넘어 과세예고통지에 대한 예외사유로까지 확장해석할 수는 없으므로, 과세관청은 국세기본법 제81조의15 제1항 이 정한 과세예고통지 대상에 해당하는 경우에는 예외사유 규정에 해당하는 경우에도 과세예고통지를 하여야 하고, 과세예고통지 없이 이루어진 과세처분은 이로 인하여 절차적 정당성이 상실되지 않았다고 볼 만한 특별한 사정이 없는 한 위법하다고 보아야 할 것이다(대법원 2023두41659, 2025.2.13., 같은 뜻임). 따라서 이 건 처분은 본안(즉 실체상 하자 유무)에 나아가 살필 것 없이 절차상 하자로 위법하므로 취소되어야 한다.

이 건 처분은 절차상 하자가 중대하고도 명백하여 무효이므로 국세기본법 제66조제6항 및 제65조제1항제3호(취소․경정)의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.