평가심의위원회의 심의를 거쳐 시가로 인정된 쟁점감정가액을 시가로 볼 수 있는지 여부

[주 문] 이 건 이의신청은 기각합니다. [이 유]

• 가. 청구인은 20xx. x. x. 父 이○○와 母 ○○○로부터 ○○시 ○구 000 대지 ○○○㎡, 000-1 대지 ○○○㎡, 000-2 도로 ○○○㎡(합계 ○○○㎡, 이하 ‘쟁점토지’라 한다)와 위 지상 건물 ○○○㎡(이하 ‘쟁점건물’이라 하고 쟁점토지와 쟁점건물을 통틀어 ‘쟁점부동산’이라 한다)를 증여받았다.
• 나. 청구인은 20xx. x. x. 쟁점부동산을 상속세 및 증여세법(이하 ‘상증세법’이라 한다) 제60조 제3항 및 제61조에 따른 보충적 평가방법에 따라 증여재산 가액을 ○○○백만 원(쟁점건물 ○○○백만 원, 쟁점토지 ○○○백만 원, 이하 ‘쟁점신고가액’이라 한다)으로 평가하여 증여세 ○○○백만 원을 신고 및 납부하였다.
• 다. ○○지방국세청장(이하 ‘조사청’이라 한다)은 20xx. x. x.부터 20xx. x. x.까지 청구인이 쟁점부동산을 증여받은 데 대하여 증여세 조사를 실시하면서, 쟁점부동산 시가 평가를 위해 감정기관 2곳에 쟁점부동산 증여일(20xx. x. x., 이하 ‘이 사건 평가기준일’이라 한다)을 가격산정기준일로 하여 감정평가를 의뢰하였고, 감정기관인 ㈜○○감정평가법인은 20xx. x. x. 쟁점부동산을 ○○○백만 원으로, ㈜□□감정평가법인은 20xx. x. x. 쟁점부동산을 ○○○백만 원으로 평가하였다. 라. 청구인은 감정기관 2곳에 감정을 의뢰하였고, 감정기관 2곳 모두 이 사건 평가기준일로부터 약 7개월이 지난 20xx. x. x.을 가격산정기준일로 하여, △△감정평가사무소는 20xx. x. x. 쟁점부동산을 ○○○백만 원으로, ㈜◇◇감정평가법인은 20xx. x. x. 쟁점부동산을 ○○○백만 원으로 평가하였다. 마. 조사청과 청구인은 각각의 감정결과에 따른 평균액 ○○○백만 원(조사청) ○○○백만 원(청구인)에 대하여 20xx. x. x. ○○지방국세청 평가심의위원회에 시가인정을 위한 심의신청을 하였고, 평가심의위원회는 심의결과, 20xx. x. x. 조사청과 청구인이 심의신청한 위 감정가액을 모두 시가로 인정하는 결정을 하였다.
• 바. 조사청은 조사청이 심의신청한 시가인정액 ○○○백만 원과 청구인이 심의신청한 시가인정액 ○○○백만 원의 평균액 ○○○백만 원(이하 ‘쟁점감정 가액’이라 한다)을 쟁점부동산의 증여재산가액으로 산정하여, ○○세무서장(이하 ‘처분청’이라 한다)에게 청구인에 대한 증여세 결정결의서(안)를 통보하였고, 처분청은 위 통보내용에 따라 20xx. x. x. 청구인에게 20xx. x. x. 증여분 증여세 ○○○백만 원을 결정·고지하였다(이하 ‘이 사건 처분’이라 한다). 사. 청구인은 이에 불복하여 20xx. x. x. 이 건 이의신청을 제기하였다.

• 가. 쟁점감정가액은 상증세법 제60조 제1항의 ‘증여일 현재의 시가’에 해당되지 않는다.

1. 상증세법 시행령 제49조 제1항(이하 ‘이 사건 시행령’이라 한다) 단서는 “평가기간에 해당하지 않는 기간으로서 평가기준일 전 2년 이내의 기간 중에 매매등이 있거나 평가기간이 경과한 후부터 제78조 제1항에 따른 기한(상속세 및 증여세 결정기한)까지의 기간 중에 매매등이 있는 경우에도 평가기준일부터 제2항 각 호의 어느 하나에 해당하는 날까지의 기간 중에 주식발행회사의 경영상태, 시간의 경과 및 주위환경의 변화 등을 고려하여 가격변동의 특별한 사정이 없다고 보아 상속세 또는 증여세 납부의무가 있는자, 지방국세청장, 또는 관할세무서장이 신청하는 때에는 제49조의2 제1항에 따른 평가심의위원회의 심의를 거쳐 해당 매매등의 가액을 다음 각 호의 어느 하나에 따라 확인되는 가액에 포함시킬 수 있다”고 규정하고 있다. 이 때 ‘가격변동의 특별한 사정’이 있는 경우로서 형질변경, 도시계획변경, 토지의 분할·합병, 멸실·훼손, 용도변경 등 객관적 사유가 있는 경우에만 ‘가격변동의 특별한 사정’이 있는 것으로 해석할 수는 없고, 상증세법 제60조 제1항이 시가주의의 원칙을 채택하고 있는 점 등을 더해 보더라도, 위 규정에서 말하는 ‘가격변동의 특별한 사정’은 증여일로부터 가격산정기준일, 감정가액평가서 작성일까지의 기간 중에 객관적인 교환가격의 변동이 있다고 인정될 수 있는 모든 사정을 의미하는 것으로 보아야 할 것이다. 즉, 이 사건 시행령 단서는 평가기준일부터 가격산정기준일과 감정가액 평가서 작성일까지의 기간 중에 시간의 경과 및 주위환경의 변화 등을 고려하여 가격변동의 특별한 사정이 없다고 보이는 경우에만, 평가기간(평가기준일 전 6개월부터 평가기준일 후 3개월)에 해당하지 아니하는 기간 중에 매매등의 가액이 발생한 경우에도 평가심의위원회의 심의를 거쳐 시가에 포함시킬 수 있다고 규정한 것이다. 그러므로 조사청이 이 사건 시행령 조항에 근거하여 시가로 본 쟁점감점 가액을 상증세법 제60조 제1항, 제2항의 시가로 주장하려면 이 사건 시행령 단서의 해당 기간 중 가격변동의 특별한 사정이 없었다는 점까지 아울러 입증하여야 할 것이다.

2. 그런데 ㉮ 증여 당시인 20xx. x.경 한국부동산원이 공표한 ○○시 ○구의 지가지수는 97.290인데, 쟁점감정가액의 감정가액평가서 작성일 무렵인 20xx. x.경의 지가지수는 99.674로서 그 사이의 지가변동률 1) 이 2.45%이고, ㉯ 증여 당시인 20xx. x.경 한국부동산원이 공표한 ○○시 ○구 ‘주거지역’의 지가지수는 97.245인데 20xx. x.경의 지가지수는 99.817로 그 사이의 지가변동률이 2.64%이며, ㉰ 증여일인 20xx. x. x.부터 감정가액평가서 작성 기준시점인 20xx. x. x. 까지 ○○시 ○구 주거지역의 지가변동률이 3.093%(20xx. x. x.∼20xx. x. x.: 2.494, 20xx. x. x.∼20xx. x. x.: 0.365)에 달하고, 증여일이 속하는 달인 20xx. x. 한 달간의 ○○시 ○구 ‘상업지역’의 지가변동률이 0.241%에 달한다. ㉱ 쟁점신고가액의 74.74%를 차지하는 ○○시 ○구 000 대지의 개별공시지가는 계속 상승하였고, 특히 20xx년부터 다음과 같이 계속하여 상당한 변동률을 보이고 있다. (단위: 원) 20xx년 20xx년 20xx년 20xx년 20xx년 20xx년 20xx년 20xx년 1,005,000 1,105,000 1,238,000 1,586,000 1,853,000 2,121,000 2,453,000 2,955,000 증가율 9.95% 12.04% 28.11% 16.83% 14.46% 15.65% 20.46% ㉲ 쟁점부동산이 위치한 ○○시 ○구 ○○동은 타지역과 달리 우수한 주거환경과 교육여건으로 전반적인 부동산 경기가 활황이어서 쟁점부동산의 가격이 한창 상승하는 추세였다.

3. 더구나 사후 감정평가를 실시하면서 감정평가 작성 조사기간이 증여일(20xx. x. x.)로부터 7개월이 지난 20xx. x. x.인바, 감정평가의 기준시점은 ‘감정평가에 관한 규칙’ 제9조 제2항에 의거 가격조사 완료일이 원칙임에도 조사청이 기준시점을 증여일로 작성하였으므로, 증여일로 소급하여 그 날짜에 가격조사가 가능하였다는 입증을 하여야 할 것이다. 20xx년경부터 쟁점부동산을 포함한 전국의 부동산 가격이 상당한 상승추세였던 점 등에 비추어 보더라도, 조사청이 결정근거 자료로 삼은 쟁점감정가액이 쟁점부동산의 증여일 당시의 객관적인 교환가치를 제대로 반영하고 있다거나, 보충적 평가방법으로 평가한 가액보다 이를 더 적정하게 반영하고 있다고 보기 어렵고, 이 사건 시행령 단서가 적용되기 위한 가격변동의 특별한 사정이 없는 경우에 해당된다고 보기 어려워 쟁점감정가액을 쟁점부동산의 시가로 볼 수 없다. 달리 조사청이 쟁점신고가액이 객관적 교환가치에 부합하지 않는다는 것을 입증하였다거나, 쟁점신고가액을 초과하는 시가가 달리 있다고 인정할 만한 증거를 청구인에게 제시하지 않았으므로 그와 다른 취지에서 한 이 사건 처분은 위법하다.

• 나. 사후 감정평가는 납세자의 예측가능성 및 법적안정성을 침해하는 것이다. 상증세법 제60조 제1항에서 상속증여재산의 가액을 ‘상속개시일 또는 증여일 현재의 시가’로 규정하여 시가주의 원칙을 선언하면서 상증세법 제60조 제2항, 같은 법 시행령 제49조에서 ‘시가’가 될 수 있는 가액을 규정하고 있고, 그 가액이 없는 경우에는 상증세법 제61조 내지 제65조에서 규정한 보충적 평가방법으로 평가한 가액을 ‘시가’로 보도록 규정하고 있다. 이는 과세관청이 과세표준과 세액을 결정하는 근거규정일 뿐만 아니라 납세자의 예측가능성, 법적안정성을 보장하기 위한 규정이기도 하다. 청구인이 상증세법에 따라 공시·고시가액을 근거로 적법하게 증여세 신고납부를 하였음에도 불구하고 쟁점신고가액을 부인하는 것은, 증여재산가액을 평가함에 있어 공시·고시가액에 의할 것인지 감정가액에 의할 것인지를 과세관청의 자의적 재량에 따라 결정하는 결과가 발생할 수 있고, 청구인으로서는 조사청이 임의로 실시한 감정평가 결과에 따라 부과될 세액이 달라지게 됨으로써 납세의무의 범위를 예측할 수 없게 되는 지극히 불안정한 상태에 놓이게 되는 점 등에서도 조세법률주의 원칙에 위배된다고 할 것이다. 즉, 상증세법 제60조 제2항, 같은 법 시행령 제49조에서 ‘시가’로 볼 수 있음을 규정하고 있는 매매사례가액·수용·공매·경매·감정가액은 매매, 공매, 경매, 감정 등이 이미 이루어져서 존재하는 가액을 시가로 볼 수 있다고 규정한 것일 뿐, 과세관청이 과세를 위해 적극적으로 그 가액을 만들어 과세할 수 있다는 의미는 아니다. 만약 그와 달리 본다면 기존의 감정가액이 기준금액에 미달할 때에만 예외적으로 과세관청이 의뢰한 감정가액을 시가로 볼 수 있다고 규정한 상증세법 시행령 제49조 제1항 제2호 단서와 상충할 뿐만 아니라, 보충적 평가방법을 정한 상증세법 제60조 제3항, 같은 법 제61조의 입법취지 자체가 형해화될 수도 있다. 사후 감정평가가 조세법률주의 원칙에 합당하기 위해서는 상증세법 시행령 제49조에서 규정한 ‘가격변동의 특별한 사정’을 명확히 규정하여야 한다. 상증세법상 증여예시 및 증여의제, 증여추정 규정과 법인세법 등의 부당행위계산부인 규정 등은 모두 그 요건과 계산방법을 법령으로 명확히 규정하여 납세자의 예측가능성과 법적안정성을 보장하고 있다.
• 다. 사후 감정평가는 조세평등주의에 위배된다. 헌법 제11조 제1항은 모든 국민은 법 앞에 평등하고 누구든지 합리적인 이유 없이는 생활의 모든 영역에서 차별을 받지 아니한다는 평등원칙을 선언하고 있다. 이와 같은 평등의 원칙이 세법영역에서 구현된 것이 조세평등주의로서, 조세의 부과와 징수는 납세자의 담세능력에 상응하여 공정하고 평등하게 이루어져야 하고, 합리적인 이유 없이 특정 납세자를 불리하게 차별하거나 우대하는 것은 허용되지 아니한다(대법원-2016-두-43411(2020.06.18.)) 그런데 고시가액과 시가와의 차이는 모든 토지 및 건물 등에서 발생한다는 것이 공통된 현상이라는 것은 공지의 사실임에도 불구하고, 배정된 예산의 범위 내에서 임의로 특정 부동산을 선정하여 감정평가를 실시하여 과세하는 것은 그 자체로 조세평등주의에 반하는 것이다. 위와 같이 살펴본바, 쟁점감정가액이 쟁점부동산의 증여일 당시의 객관적인 교환가치에 부합한다거나, 보충적 평가방법으로 평가한 쟁점신고가액보다 이를 더 적정하게 반영하고 있다고 보기 어렵고, 납세자의 예측가능성과 조세평등주의를 위배하면서 청구인에게 증여세를 과세한 이 사건 처분은 취소되어야 한다.
• 라. 항변 조사청은 상증세법 시행규칙 제15조에서 면적 등이 5% 차이 이내인 경우에는 유사한 재산으로 인정하고 있다는 규정을 인용하여 청구인이 입증한 가격변동 수준이 미미하다는 이유 및 각종 세금을 부과하는 기준으로 삼고 있는 정부 및 지자체가 정하는 개별공시지가가 실제 가격의 변동을 반영하지 못한다는 이유로 청구인의 주장을 배척하고 있으나, 가격변동이 미미하다는 것은 조사청의 임의적인 해석일 뿐이다. 법인세법 등의 부당행위계산의 부인 규정이나 증여의제·추정 규정등의 5%, 30% 등의 과세기준과 같이 ‘가격변동의 특별한 사정’을 명확히 규정하였다면 이러한 논쟁은 발생하지 않았을 것인바, 쟁점부동산은 청구인이 입증한 바와 같이 가격변동의 특별한 사정이 있는 것으로 보아야 하므로, 이 사건 시행령 단서규정을 적용하여 쟁점감정가액을 증여일 현재 쟁점부동산의 시가로 보는 것은 조세법률주의에 위배되어 부당하다.

쟁점감정가액은 조사청과 청구인이 감정기관에 각각 감정평가를 의뢰하여 평가심의위원회 심의를 거쳐 시가로 인정받은 가액이므로, 각 시가 인정액의 평균액을 증여재산가액으로 보아 증여세를 부과한 이 사건 처분은 정당하다.

• 가. 쟁점감정가액이 ‘증여일 현재의 시가’에 해당되지 않는다는 주장에 대하여

1. 2019. 2. 12. 개정된 이 사건 시행령 단서에 의하면 평가기간에 해당하지 아니하는 기간으로서 평가기준일 전 2년 이내 또는 평가기간 경과 후 법정결정기한까지의 기간 중 발생한 매매·감정가액도 가격변동의 특별한 사정이 없는 경우 평가심의위원회 심의를 거쳐 시가로 인정받을 수 있다. 즉, 평가기간 이후의 감정가액을 시가로 인정하기 위해서는 평가기준일과 가격산정기준일 및 감정가액평가서 작성일 사이에 당해 재산의 현황·용도 및 주위환경·여건의 변화 등을 고려하여 가격변동의 특별한 사정이 없다고 인정되어야 할 것이다. 여기서, 가격변동의 특별한 사정이란 ㉮ 그 변동요인이 통상적이지 않아야 하고, ㉯ 변동의 폭이 경미하지 않고 중대하여야 하며, ㉰ 변동요인이 당해 재산의 가격에 직접적인 영향을 미치는 경우를 말한다. 쟁점부동산의 경우 등기부등본, 건축물대장, 토지대장, 부동산의 실제 현황 등을 확인한바, 평가기준일과 감정가액평가서 작성일 사이에 토지의 형질변경 및 건물의 증개축 사실이 없는 등 재산 현황 및 이용 상황의 동일성을 유지하고 있으며, 인근 지역에 도로나 인접 편의시설의 개설·폐쇄 등 가격변동에 직접적인 영향을 미칠만한 주위환경의 변화도 없었다. 평가심의위원회에서도 이와 같은 사정을 고려하여 평가기준일 당시와 감정가액평가서 작성일 사이에 가격변동의 특별한 사정이 없는 것으로 판단하여 쟁점감정가액을 증여 당시의 시가로 인정하였다.

2. 상증세법 시행규칙 제15조에서도 유사재산의 매매사례가액 적용시 공동주택가격 차이가 5% 이내인 경우에는 평가대상 주택과 동일·유사한 재산으로 인정하고 있어 비교 대상 물건의 가액이 평가대상 물건의 정당한 가액을 일부 초과한다고 하여 이를 제한하고 있지는 않다. 청구인은 아무런 증거도 없이 단지 평가기준일 이후 부동산 가격이 상승함에 따라 단순히 쟁점감정가액이 평가기준일의 가격 수준보다 높을 것이라는 추측만으로 쟁점감정가액을 시가로 인정할 수 없다고 주장하나, 앞서 언급한 바와 같이 쟁점감정가액이 평가기준일 시점의 가액을 초과할 수 있다고 하더라도 평가기준일과 가격산정기준일 또는 감정가액평가서 작성일 사이에 가격변동 수준이 미미하여 쟁점감정가액이 상증세법상 상속·증여 당시의 시가의 개념에 부합한다고 인정할만한 범위 내의 가액이라면 이를 시가로 보는 것이 바람직하다. 실제 청구인이 주장한 쟁점부동산이 소재한 ○○시 ○구 지역의 지가 변동률은 2.45%로 쟁점부동산의 실제 가격변동 폭은 매우 미미한 수준일 것으로 판단되므로 쟁점감정가액도 객관적 교환가치를 반영한 정상적인 범위 내의 가액에 해당함에 따라 시가로 인정되어야 할 것이다. 또한, 청구인은 개별공시지가 상승이 ‘가격변동의 특별한 사정’에 해당한다고 주장하나, 쟁점부동산의 평가기준일(20xx. x. x.)과 감정가액평가서 작성일(xxxx.. x., 20xx. x. x.) 사이에는 개별공시지가의 변동이 없을 뿐만 아니라, 개별공시지가는 정부 시책에 따라 공시가격의 현실화가 지속적으로 추진되고 있는 상황으로 실제 가격의 변동을 그대로 반영하였다고 보기도 어렵다. 뿐만 아니라 청구인의 주장대로 이 사건 시행령의 ‘가격변동의 특별한 사정’의 의미가 가격변동이 조금이라도 있는 경우를 포함한다고 해석한다면, 현실적으로 이 사건 시행령을 적용하는 것은 사실상 불가능하게 되어 평가기간 이후의 가액도 시가로 인정받을 수 있는 절차를 마련하여 시가 인정 범위를 확대한 이 사건 시행령의 개정 취지가 무의미해지는 결과를 초래하게 된다. 따라서 시가에 부합한 평가를 통해 조세공평주의 이념을 실현하려는 이 사건 시행령의 개정 취지에 비추어 볼 때 청구인은 합리적인 이유 없이 이 사건 시행령의 적용이 부당하다고 주장하는 것이다.

3. 청구인은 ‘감정평가에 관한 규칙’ 제9조 제2항 본문에 따라 쟁점부동산의 감정평가 기준시점을 가격조사 완료일로 보아야 한다고 주장하나, 같은 법 제9조 제2항 단서규정은 기준시점을 미리 정하였을 때는 그 날짜에 가격조사가 가능한 경우에만 기준시점으로 할 수 있다고 규정한바, 이에 조사청은 쟁점부동산의 감정평가 기준시점을 평가기준일인 증여일로 하였고, 쟁점부동산의 감정가액평가서를 작성한 감정기관은 시점수정 자료로 매월 국토교통부에서 조사·발표하는 공시지표인 지가변동률을 적용하였으며, 표준지 소재지 및 거래 사례 소재지의 행정구역별·용도지역별로 추계되는 지가변동률을 적용해 대상 토지 가격의 변동을 적절하게 반영하는 등 시점수정을 적정하게 수행하였으므로 쟁점감정가액은 ‘감정평가에 관한 규칙’ 제9조 제2항 단서규정에 따라 적정하게 평가되었다.

• 나. 사후 감정평가는 예측가능성 및 법적안정성을 침해한다는 주장에 대하여

1. 상증세법은 상속·증여재산의 가액에 대하여 상속개시일 또는 증여일(평가기준일) 현재의 시가에 의하도록 하고 있는데, 여기서 시가란 평가기준일 현재 불특정 다수인 사이에 자유로이 거래가 이루어지는 경우에 통상적으로 성립된다고 인정되는 가액을 말하며, 수용·공매·감정가격 등 대통령령이 정하는 바에 의하여 시가로 인정되는 것을 포함하도록 하고 있다. 또한, 상증세법 제60조 제5항에 의하면 시가로 인정될 수 있는 감정가액은 둘 이상의 공신력 있는 감정기관이 평가한 감정가액이 있는 경우를 말하며, 같은 법 시행령 제49조 제1항은 가격산정기준일과 감정가액평가서 작성일이 평가기준일 전후 6개월(증여의 경우 평가기준일 전 6개월부터 평가기준일 후 3개월) 이내에 속하거나 평가기준일 전 2년 이내의 기간 및 평가기준일 이후부터 가격산정기준일 등까지의 기간 중에 가격변동의 특별한 사정이 없다고 인정되는 때 평가심의위원회의 심의를 거쳐 감정가액의 평균액을 시가로 보도록 규정하고 있다. 이와 같이 상증세법 제60조 제2항은 시가의 의미와 범위를 규정하고 있으며, 같은 법 시행령 제49조 제1항에서는 시가로 인정되는 기간을 구체화하고 있는 등 상속·증여재산의 평가방법을 법률 및 법률의 위임을 받은 시행령을 통해 명확하게 정의하고 있다. 따라서 조사청은 상증세법 및 같은 법 시행령에 따라 법정결정기한 내 감정평가를 실시하고 평가심의위원회 심의를 거쳐 시가로 인정받은 쟁점감정가액을 증여재산가액으로 증여세를 결정하였으므로 이 사건 처분이 조세법률주의에 위배된다는 청구 주장은 타당성이 없다.

2. 상증세법은 상속재산의 평가방법을 원칙적으로 객관적 교환가치인 시가에 의하도록 하면서도, 시가 산정이 어려운 경우에 한하여 보충적으로 법령이 정한 평가방법에 의한 가액을 시가로 보도록 규정하고 있다. 한편, 상속세 및 증여세는 과세관청의 결정에 의하여 납부할 세액이 확정되는 정부 결정 세목으로서 과세관청은 다양한 평가방법에 따른 다른 평가액이 있는 경우 법령에서 정한 우선순위 및 절차에 따라 시가평가 원칙에 부합한 가액을 판단하여 상속·증여재산을 평가할 수 있는 것인바, 2019. 2. 12. 상증세법 시행령 개정으로 실제 가치에 근접한 평가가 가능하도록 평가기간 경과 후에 발생한 매매·수용·경매·감정가액 등이 있는 경우에도 평가심의위원회를 거쳐 시가로 인정될 수 있는 절차가 마련되었고, 납세자의 입장에서 통상 인근 물건의 시세 등을 통해 보충적 평가방법에 의한 평가액이 실제 가치에 못 미친다는 사실을 충분히 인지하고 있는 점을 감안하면, 과세관청이 납세자가 신고한 보충적 평가액을 그대로 인정하지 않고, 객관적인 교환가치를 적정하게 반영한 시가라고 볼 수 있는 가액에 의해 과세할 수 있다는 사실을 충분히 예상할 수 있으므로 납세자의 예측가능성과 법적안정성을 침해하지 않거나 그 침해 정도가 중요하다고 보기 어렵다. 아울러, 납세자의 예측가능성 및 법적안정성 문제는 납세자의 측면만을 고려하여 판단할 것이 아니라 과세관청이 추구하는 조세정의 및 공평과세원칙에 대한 가치와 비교 형량을 통해 판단하여야 한다.

• 다. 사후 감정평가는 조세평등주의에 위배된다는 주장에 대하여 상속·증여재산 중 아파트 등은 면적·위치·용도 등이 유사한 물건이 많고 거래가 빈번하여 매매사례가액 등이 적용되어 객관적 교환가치가 반영된 가액으로 평가되는 경우가 많으나, 비거주용 부동산은 개별 물건의 특성이 강해 비교 대상 물건이 없고, 거래도 빈번하지 않아 시가를 확인하기 어려운 경우가 대부분으로 시가에 비해 현저히 낮은 기준시가로 평가되는 문제가 있다. 국세청에서는 상증세법의 시가평가원칙을 견지하고, 비거주용 부동산이 시가에 비해 현저히 저평가되는 불합리함을 해소하여 실질과세원칙을 실현하고자, 납세자가 보충적 평가방법에 따라 신고하여 시가에 비해 저평가된 비거주용 부동산에 대해 감정평가를 의뢰하여 시가에 근접한 감정가액으로 평가하는 제도를 운영하고 있다. 이와 관련하여 청구인은 과세관청의 감정평가에 의한 상속·증여재산의 평가가 모든 납세자 및 재산에 대해 적용되지 아니하므로 헌법의 평등과 차별 금지 조항에 위배되어 부당하다고 주장하나, 상속·증여재산에 대해 원칙적으로 시가에 의한 금액을 기준으로 평가하여 과세가액을 산정하는 것이 조세평등주의 및 국세기본법 제18조 제1항 의 과세 형평의 이념에 부합한다. 비거주용 부동산 감정평가 제도는 저평가된 상속·증여 부동산에 대해 감정평가를 통해 실제 자산가치에 부합하는 세금을 부담하게끔 하고, 납세자도 자발적 감정평가를 통해 스스로 정당한 세금을 납부할 수 있도록 유인하는 역할도 있다. 만일 비거주용 부동산을 상속·증여받은 자가 시가에 비해 현저히 낮은 기준시가로 상속·증여재산을 신고한 것을 그대로 인정한다면 시가 파악 및 산정이 용이한 아파트·오피스텔 및 현금 등 다른 재산을 상속·증여받은 납세자를 합리적 이유 없이 차별하는 결과를 초래하므로 오히려 조세평등주의라는 헌법적 이념에 반한다고 할 수 있다. 이와 같이 감정평가제도의 목적 및 취지가 납세자의 담세능력에 상응하게 공정하고 평등하게 조세의 부과와 징수가 이루어지도록 하는 조세평등주의의 가치를 구체적으로 실현하기 위함임을 감안하여 사후 감정평가가 조세평등주의에 위배된다는 청구인의 주장은 인정하기 어렵다. 한편, 청구인의 주장대로 모든 상속·증여재산을 대상으로 차별없이 감정평가를 실시하는 것은 막대한 비용과 인력이 소요될 것이 예상되며 국세청의 제한된 인력과 예산을 감안할 때 사실상 불가능에 가까운 일이고, 공평과세 실현이라는 목적의 달성과 인력과 예산 등 현실적인 제약 요건을 함께 고려하여 부득이 그 대상과 범위를 적정한 수준으로 한정하여 실시할 수밖에 없는 것이다. 국세청이 재산규모, 형평성 정도 등을 감안한 합리적인 기준을 두어 감정평가 대상을 선정하고 있는 점을 고려하면 단지 모든 납세자·물건에 대해 감정평가를 실시하지 않는다고 하여 조세평등주의에 반한다고 볼 수 없다.

• 가. 쟁점 평가심의위원회 심의를 거쳐 시가로 인정된 쟁점감정가액을 시가로 볼 수 있는지 여부
• 나. 관련 법령 등 1) 상속세 및 증여세법 제60조 【평가의 원칙 등】

① 이 법에 따라 상속세나 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일(이하 “평가기준일”이라 한다) 현재의 시가(時價)에 따른다.

② 제1항에 따른 시가는 불특정 다수인 사이에 자유롭게 거래가 이루어지는 경우에 통상적으로 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용가격·공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것을 포함한다.

③ 제1항을 적용할 때 시가를 산정하기 어려운 경우에는 해당 재산의 종류, 규모, 거래 상황 등을 고려하여 제61조부터 제65조까지에 규정된 방법으로 평가한 가액을 시가로 본다.

④ 제1항을 적용할 때 제13조에 따라 상속재산의 가액에 가산하는 증여재산의 가액은 증여일 현재의 시가에 따른다.

⑤ 제2항에 따른 감정가격을 결정할 때에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 둘 이상의 감정기관(대통령령으로 정하는 금액 이하의 부동산의 경우에는 하나 이상의 감정기관)에 감정을 의뢰하여야 한다. (이하 생략) 2) 상속세 및 증여세법 시행령 제49조 【평가의 원칙 등】

① 법 제60조제2항에서 "수용가격·공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것"이란 상속개시일 또는 증여일(이하 "평가기준일"이라 한다) 전후 6개월(증여재산의 경우에는 평가기준일 전 6개월부터 평가기준일 후 3개월까지로 한다. 이하 이 항에서 "평가기간"이라 한다)이내의 기간 중 매매·감정·수용·경매(민사집행법에 따른 경매를 말한다. 이하 이 항에서 같다) 또는 공매(이하 이 조 및 제49조의2에서 "매매등"이라 한다)가 있는 경우에 다음 각 호의 어느 하나에 따라 확인되는 가액을 말한다. 다만, 평가기간에 해당하지 않는 기간으로서 평가기준일 전 2년 이내의 기간 중에 매매등이 있거나 평가기간이 경과한 후부터 제78조 제1항에 따른 기한까지의 기간 중에 매매등이 있는 경우에도 평가기준일부터 제2항 각 호의 어느 하나에 해당하는 날까지의 기간 중에 주식발행회사의 경영상태, 시간의 경과 및 주위환경의 변화 등을 고려하여 가격변동의 특별한 사정이 없다고 보아 상속세 또는 증여세 납부의무가 있는 자(이하 이 조 및 제54조에서 "납세자"라 한다), 지방국세청장 또는 관할세무서장이 신청하는 때에는 제49조의2제1항에 따른 평가심의위원회의 심의를 거쳐 해당 매매등의 가액을 다음 각 호의 어느 하나에 따라 확인되는 가액에 포함시킬 수 있다.

2. 해당 재산(법 제63조제1항제1호에 따른 재산을 제외한다)에 대하여 둘 이상의 기획재정부령으로 정하는 공신력 있는 감정기관(이하 "감정기관"이라 한다)이 평가한 감정가액이 있는 경우에는 그 감정가액의 평균액. 다만, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 것은 제외하며, 해당 감정가액이 법 제61조·제62조·제64조 및 제65조에 따라 평가한 가액과 제4항에 따른 시가의 100분의 90에 해당하는 가액 중 적은 금액(이하 이 호에서 "기준금액"이라 한다)에 미달하는 경우(기준금액 이상인 경우에도 제49조의2제1항에 따른 평가심의위원회의 심의를 거쳐 감정평가목적 등을 고려하여 해당 가액이 부적정하다고 인정되는 경우를 포함한다)에는 세무서장(관할지방국세청장을 포함하며, 이하 "세무서장등"이라 한다)이 다른 감정기관에 의뢰하여 감정한 가액에 의하되, 그 가액이 납세자가 제시한 감정가액보다 낮은 경우에는 그렇지 않다.

• 가. 일정한 조건이 충족될 것을 전제로 당해 재산을 평가하는 등 상속세 및 증여세의 납부목적에 적합하지 아니한 감정가액
• 나. 평가기준일 현재 당해재산의 원형대로 감정하지 아니한 경우의 당해 감정가액

② 제1항을 적용할 때 제1항 각 호의 어느 하나에 따른 가액이 평가기준일 전후 6개월(증여재산의 경우에는 평가기준일 전 6개월부터 평가기준일 후 3개월까지로 한다) 이내에 해당하는지는 다음 각 호의 구분에 따른 날을 기준으로 하여 판단하며, 제1항에 따라 시가로 보는 가액이 둘 이상인 경우에는 평가기준일을 전후하여 가장 가까운 날에 해당하는 가액(그 가액이 둘 이상인 경우에는 그 평균액을 말한다)을 적용한다. 다만, 해당 재산의 매매등의 가액이 있는 경우에는 제4항에 따른 가액을 적용하지 아니한다.

1. 제1항제1호의 경우에는 매매계약일

2. 제1항제2호의 경우에는 가격산정기준일과 감정가액평가서 작성일

3. 제1항제3호의 경우에는 보상가액·경매가액 또는 공매가액이 결정된 날 3) 상속세 및 증여세법 시행령 제49조의2 【평가심의위원회의 구성 등】

① 다음 각 호의 심의를 위하여 국세청과 지방국세청에 각각 평가심의위원회를 둔다.

1. 제49조제1항 각 호 외의 부분 단서에 따른 매매등의 가액의 시가인정

② 평가심의위원회는 다음 각 호의 구분에 따른 위원으로 구성한다.

1. 국세청에 두는 평가심의위원회: 다음 각 목에 따른 위원

• 가. 국세청장이 소속 공무원 중에서 임명하는 사람 3명
• 나. 다음의 어느 하나에 해당하는 사람 중 국세청장이 성별을 고려하여 위촉하는 9명 이내의 사람

1. 변호사

2. 공인회계사

3. 세무사

4. 감정평가사

5. 그 밖에 기업의 인수·합병과 관련하여 학식과 경험이 풍부한 사람

2. 지방국세청에 두는 평가심의위원회: 다음 각 목에 따른 위원

• 가. 지방국세청장이 소속 공무원 중에서 임명하는 사람 2명
• 나. 제1호나목1)부터 5)까지에 해당하는 사람 중 지방국세청장이 위촉하는 사람 3명
• 다. 국세청에 두는 평가심의위원회의 위원 중 각 회의별로 국세청장이 지정하는 공무원인 위원 1명 및 공무원이 아닌 위원 1명

⑤ 납세자는 제1항의 심의가 필요한 경우에는 다음 각 호의 구분에 따른 자료를 첨부하여 평가심의위원회에 신청해야 하고, 제1항제1호 및 제2호의 심의가 필요한 경우 법 제67조에 따른 상속세 과세표준 신고기한 만료 4개월 전(증여의 경우에는 법 제68조에 따른 증여세 과세표준 신고기한 만료 70일 전)까지 신청해야 한다. 다만, 제1항제1호의 경우 중에서 평가기간이 경과한 후부터 제78조제1항에 따른 기한까지의 기간 중에 매매등이 있는 경우에는 해당 매매등이 있는 날부터 6개월 이내에 다음 각 호의 구분에 따른 자료를 첨부하여 평가심의위원회에 신청해야 한다.

⑥ 제5항에 따른 신청을 받은 평가심의위원회는 해당 상속세 과세표준 신고기한 만료 1개월 전(증여의 경우에는 증여세 과세표준 신고기한 만료 20일 전)까지 그 결과를 납세자에게 서면으로 통지해야 한다. 다만, 제5항 각 호 외의 부분 단서의 경우에는 신청을 받은 날부터 3개월 이내에 그 결과를 납세자에게 서면으로 통지해야 한다. 4) 상속세 및 증여세법 시행령 제78조 【결정ㆍ경정】

① 법 제76조제3항의 규정에 의한 법정결정기한은 다음 각호의 1에 의한다.

법 제68조의 규정에 의한 증여세과세표준 신고기한부터 6개월 5) 감정평가 및 감정평가사에 관한 법률 제3조 【기준】

① 감정평가법인등이 토지를 감정평가하는 경우에는 그 토지와 이용가치가 비슷하다고 인정되는 부동산 가격공시에 관한 법률에 따른 표준지공시지가를 기준으로 하여야 한다. 다만, 적정한 실거래가가 있는 경우에는 이를 기준으로 할 수 있다.

6. 감정평가에 관한 규칙 제2조【정의】 이 규칙에서 사용하는 용어의 뜻은 다음 각 호와 같다.

1. "시장가치"란 감정평가의 대상이 되는 토지등(이하 "대상물건"이라 한다)이 통상적인 시장에서 충분한 기간 동안 거래를 위하여 공개된 후 그 대상 물건의 내용에 정통한 당사자 사이에 신중하고 자발적인 거래가 있을 경우 성립될 가능성이 가장 높다고 인정되는 대상물건의 가액(價額)을 말한다.

2. "기준시점"이란 대상물건의 감정평가액을 결정하는 기준이 되는 날짜를 말한다.

5. "원가법"이란 대상물건의 재조달원가에 감가수정(減價修正)을 하여 대상물건의 가액을 산정하는 감정평가방법을 말한다.

7. "거래사례비교법"이란 대상물건과 가치형성요인이 같거나 비슷한 물건의 거래사례와 비교하여 대상물건의 현황에 맞게 사정보정(事情補正), 시점수정, 가치형성요인 비교 등의 과정을 거쳐 대상물건의 가액을 산정하는 감정평가방법을 말한다.

9. "공시지가기준법"이란 감정평가 및 감정평가사에 관한 법률(이하 "법"이라 한다) 제3조제1항 본문에 따라 감정평가의 대상이 된 토지(이하 "대상토지"라 한다)와 가치형성요인이 같거나 비슷하여 유사한 이용가치를 지닌다고 인정되는 표준지(이하 "비교표준지"라 한다)의 공시지가를 기준으로 대상토지의 현황에 맞게 시점수정, 지역요인 및 개별요인 비교, 그 밖의 요인의 보정(補正)을 거쳐 대상토지의 가액을 산정하는 감정평가방법을 말한다.

7. 감정평가에 관한 규칙 제9조【기본적 사항의 확정】

① 감정평가법인등은 감정평가를 의뢰받았을 때에는 의뢰인과 협의하여 다음 각 호의 사항을 확정해야 한다.

② 기준시점은 대상물건의 가격조사를 완료한 날짜로 한다. 다만, 기준 시점을 미리 정하였을 때에는 그 날짜에 가격조사가 가능한 경우에만 기준시점으로 할 수 있다.

8. 감정평가에 관한 규칙 제11조【감정평가방식】 감정평가법인등은 다음 각 호의 감정평가방식에 따라 감정평가를 한다.

1. 원가방식: 원가법 및 적산법 등 비용성의 원리에 기초한 감정평가방식

2. 비교방식: 거래사례비교법, 임대사례비교법 등 시장성의 원리에 기초한 감정평가방식 및 공시지가기준법

3. 수익방식: 수익환원법 및 수익분석법 등 수익성의 원리에 기초한 감정평가방식

9. 감정평가에 관한 규칙 제12조【감정평가방법의 적용 및 시산가액 조정】

① 감정평가법인등은 제14조부터 제26조까지의 규정에서 대상물건별로 정한 감정평가방법(이하 "주된 방법"이라 한다)을 적용하여 감정평가해야 한다. 다만, 주된 방법을 적용하는 것이 곤란하거나 부적절한 경우에는 다른 감정평가방법을 적용할 수 있다.

② 감정평가법인등은 대상물건의 감정평가액을 결정하기 위하여 제1항에 따라 어느 하나의 감정평가방법을 적용하여 산정(算定)한 가액[이하 "시산가액(試算價額)"이라 한다]을 제11조 각 호의 감정평가방식 중 다른 감정평가방식에 속하는 하나 이상의 감정평가방법(이 경우 공시지가기준법과 그 밖의 비교방식에 속한 감정평가방법은 서로 다른 감정평가방식에 속한 것으로 본다)으로 산출한 시산가액과 비교하여 합리성을 검토해야 한다. 다만, 대상물건의 특성 등으로 인하여 다른 감정평가방법을 적용하는 것이 곤란하거나 불필요한 경우에는 그렇지 않다.

10. 감정평가에 관한 규칙 제14조【토지의 감정평가】

① 감정평가법인등은 법 제3조제1항 본문에 따라 토지를 감정평가할 때에는 공시지가기준법을 적용해야 한다.

② 감정평가법인등은 공시지가기준법에 따라 토지를 감정평가할 때에 다음 각 호의 순서에 따라야 한다.

1. 비교표준지 선정: 인근지역에 있는 표준지 중에서 대상토지와 용도지역·이용상황·주변환경 등이 같거나 비슷한 표준지를 선정할 것. 다만, 인근지역에 적절한 표준지가 없는 경우에는 인근지역과 유사한 지역적 특성을 갖는 동일수급권 안의 유사지역에 있는 표준지를 선정할 수 있다.

2. 시점수정: 국토의 계획 및 이용에 관한 법률 제125조 에 따라 국토교통부장관이 조사ㆍ발표하는 비교표준지가 있는 시·군·구의 같은 용도지역 지가변동률을 적용할 것. 다만, 다음 각 목의 경우에는 그러하지 아니하다.

• 가. 같은 용도지역의 지가변동률을 적용하는 것이 불가능하거나 적절하지 아니하다고 판단되는 경우에는 공법상 제한이 같거나 비슷한 용도지역의 지가변동률, 이용상황별 지가변동률 또는 해당 시·군·구의 평균지가변동률을 적용할 것
• 나. 지가변동률을 적용하는 것이 불가능하거나 적절하지 아니한 경우에는 한국은행법 제86조 에 따라 한국은행이 조사·발표하는 생산자물가지수에 따라 산정된 생산자물가상승률을 적용할 것

11. 감정평가에 관한 규칙 제15조【건물의 감정평가】

① 감정평가법인등은 건물을 감정평가할 때에 원가법을 적용해야 한다.

12. 평가심의위원회 운영규정 제38조【지방청평가심의위원회 시가인정 심의 및 결과통지】

① 지방청평가심의위원회는 상정된 심의안건에 대하여 매매 등 가액의 적정성 및 해당 물건과의 유사성, 가격변동 사정의 유무 등 다음 각 호의 내용을 고려하여 시가인정 여부를 심의하여야 한다.

1. 가액결정일이 평가기준일 전 2년 이내의 기간(평가기간 제외)과 평가기간이 경과한 후부터 영 제78조 제1항에 따른 기한까지의 기간에 해당 하는지 여부

2. 매매가액이 영 제49조제1항제1호 단서의 특수관계인과의 거래 등 객관적으로 부당한지 여부

3. 감정가액이 영 제49조제1항제2호 및 제3항의 부적당한 감정가액에 해당하는지 여부

4. 수용·공매·경매가액이 영 제49조제1항제3호 각 목의 제외되는 가액에 해당하는지 여부

5. 평가기준일전 2년 이내(평가기간 제외)의 기간과 평가기간이 경과한 후부터 영 제78조 제1항에 따른 기한까지의 기간 중에 재산의 형태 및 이용상태 등이 동일한지 여부

6. 부동산의 경우 주위환경의 변화가 없는지 여부

7. 주식의 경우 주식발행회사의 재무상태, 경영상태 및 주요업종의 변동 등이 있는지 여부

8. 해당 재산과 면적·위치·용도 ․종목 및 기준시가가 동일하거나 유사한 다른 재산에 해당하는지 여부

9. 거래당시와 평가기준일 사이에 가격변동의 특별한 사정이 있는지 여부

10. 그밖에 매매 등 가액이 부당하거나 비교대상 물건과의 유사성을 인정할 수 없는지 여부

② 제34조제1항의 심의 결과에 대한 시가적용은 영 제49조에 따른다.

③ 지방청평가심의위원회는 제34조제1항 각 호의 어느 하나에 해당하는 사항에 관하여 제1항에 따라 결정된 심의결과를 다음 각 호에 해당기한 까지 재산의 매매 등 가액에 대한 시가인정심의 평가 결과통지(별지 제9호 서식)를 서면으로 통지하여야 한다.

• 다. 사실관계 청구인과 처분청이 제출한 심리자료, 국세청 전산자료 등에 의하면 다음과 같은 사실들이 확인된다.

1. 쟁점토지의 증여일(20xx. x. x., 이 사건 평가기준일)부터 가격산정기준일 및 감정가액평가서 작성일 사이에 쟁점토지의 분할·합병, 형질변경, 지목변경, 용도지역 변경이 없었음에 대하여는 청구인과 처분청 사이에 다툼이 없다.

2. 쟁점부동산의 증여 및 시가 평가와 관련된 주요 사실관계를 시간의 순서에 따라 나열하면 다음과 같다. 20xx. x. x. 20xx. x. x. 20xx. x. x. 20xx. x. x. 20xx. x. x. 20xx. x. x. 20xx. x. x. 20xx. x. x. ▲ ▲ ▲ ▲ ▲ ▲ ▲ ▲ (증여일) 평가기준일 평가기준일 후 3개월 증여세 신고납부기한 (신고일) 감정가액평가서 작성일 (조사청·청구인) 감정가액평가서 작성일 (조사청·청구인) 평가심의 위원회 결정 (시가인정) 세무조사 결과통지 증여세 법정결정기한

3. 청구 인은 父 이○○과 母 ○○○로부터 쟁점부동산을 증여받은 데 대하여, 20xx. x. x.(증여세 신고기한), 증여일은 20xx. x. x.로 하고, 증여재산가액은 상증세법상 보충적 평가방법에 따라 ○○○백만 원(쟁점건물 ○○○백만 원, 쟁점토지 ○○○백만 원)으로 평가하여 증여세 ○○○백만 원을 납부하는 것으로 신고한 후, 납부할 세액의 1/2인 ○○○백만 원은 신고일과 같은 날 납부하고 나머지는 20xx. x. x. 납부하였다.

4. 조사청은 20xx. x. x.부터 20xx. x. x.까지 청구인이 쟁점부동산을 증여받은 데 대하여 증여세 조사를 실시하면서, 쟁점부동산 시가 평가를 위해 감정기관 2곳에 쟁점부동산 증여일(이 사건 평가기준일)을 가격산정 기준일로 하여 감정평가를 의뢰하였고, 감정기관인 ㈜○○감정평가법인은 2022. 8. 17., ㈜□□감정평가법인은 20xx. x. x. 쟁점부동산을 평가하였으며, 청구인은 감정기관 2곳에 감정을 의뢰하였고, 감정기관 2곳 모두 이 사건 평가기준일로부터 약 7개월이 지난 20xx. x. x.을 가격산정기준일로 하여, △△감정평가사무소는 20xx. x. x., ㈜◇◇감정평가법인은 20xx. x. x. 쟁점부동산을 평가하였는데, 그 감정평가내용을 요약하면 다음과 같다. 의뢰인 감정기관 가격산정 기준일 조사기간 감정가액평가서작성일 평가방법 쟁점부동산 평가액 청구인 △△감정 평가사무소 ’xx.x.x. ’xx.x.x. ’xx.x.x. 시장가치 기준

○○○백만원 ㈜◇◇ 감정평가법인 ’xx.x.xx. ’xx.x.x. ’xx.x.x. 〃

○○○백만원 평균액

○○○백만원 조사청 ㈜○○감정 평가법인 평가기준일 (’xx.x.x.) (’xx.x.x.) ’xx.x.x. ’xx.x.x. 시장가치 기준

○○○백만원 ㈜□□감정 평가법인 평가기준일 (토지) (건물) 〃 ’xx.x.x. 〃

○○○백만원 평균액

○○○백만원 전체 평균액(쟁점감정가액)

○○○백만원 의뢰인 감정기관 감정평가액 쟁점건물 쟁점토지 합계(쟁점부동산) 청구인 △△감정 평가사무소

○○○백만원

○○○백만원

○○○백만원 ㈜◇◇ 감정평가법인

○○○백만원

○○○백만원

○○○백만원 평균액

○○○백만원

○○○백만원

○○○백만원 조사청 ㈜○○감정 평가법인

○○○백만원

○○○백만원

○○○백만원 ㈜□□감정 평가법인

○○○백만원

○○○백만원

○○○백만원 평균액

○○○백만원

○○○백만원

○○○백만원 전체 평균액 (쟁점감정가액)

○○○백만원

○○○백만원

○○○백만원 5) 감정평가 및 감정평가사에 관한 법률 제3조 제1항, 감정평가에 관한 규칙 제14조 제1항에 따르면, 토지는 원칙적으로 공시지가기준법으로 평가하고, 같은 규칙 제15조에 따르면 건물은 원가법으로 평가하도록 규정하고 있다.

• 가) 쟁점부동산을 감정평가한 감정평가법인 4곳 모두, 토지는 공시지가기준법으로 평가하였고 공시지가기준법으로 평가한 가액의 합리성을 검증하기 위하여 거래사례비교법으로 평가한 가액과 비교하였음이 확인된다.
• 나) 조사청이 의뢰한 감정기관 2곳은 쟁점토지 감정시 공시지가기준일인 20xx. x. x.과 가격산정기준일인 20xx. x. x. 사이의 지가변동률(0.062%)을 적용하여 시점수정(1.00062)을 한 것으로, 청구인이 의뢰한 감정기관 2곳은 공시지가기준일인 20xx. x. x.과 가격산정기준일인 20xx. x. x. 사이의 지가변동률(3.093% 1))을 적용하여 시점수정을 한 것으로 확인되고, 거래사례 비교법의 경우에도 평가기준일인 20xx. x. x.과 비교사례 선정토지의 거래일 사이의 지가변동률을 적용하여 시점수정을 한 것으로 감정평가서에 기재되어 있다. [쟁점감정가액의 평가방법] 자산 평가방법 청구인 의뢰 감정평가법인 조사청 의뢰 감정평가법인 △△ ㈜◇◇ ㈜○○ ㈜□□ 건물

① 원가법

○○○백만원

○○○백만원

○○○백만원

○○○백만원 토지

② 공지시가기준법

○○○백만원

○○○백만원

○○○백만원

○○○백만원 거래사례비교법

○○○백만원

○○○백만원

○○○백만원

○○○백만원

③ 감정평가액=②

○○○백만원

○○○백만원

○○○백만원

○○○백만원 합 계(①+③)

○○○백만원

○○○백만원

○○○백만원

○○○백만원 [공시지가기준법에 의한 감정평가액 산정근거 - ㈜○○감정평가법인, 나머지도 동일한 방식임] 6) 청구인과 조사청은 20xx. x. x. ○○지방국세청 평가심의위원회에 각각의 감정결과에 따른 평균액 ○○○백만 원(청구인)과 ○○○백만 원(조사청)에 대하여 시가 인정을 위한 심의신청을 하였고, 평가심의위원회는 심의결과, 20xx. x. x. 청구인과 조사청이 심의신청한 위 감정가액 모두 시가로 인정하는 결정을 하였으며, 청구인이 의뢰한 감정가액에 대한 평가심의위원회의 평가 결정서는 다음과 같으며, 조사청이 의뢰한 감정가액에 대한 평가 결정서도 감정가액과 가격산정기준일(조사청 20xx. x. x., 청구인 20xx. x. x.)이 다르고 형식은 동일하다.

7. 조사청은 청구인이 심의신청한 시가인정액 ○○○백만 원과 조사청이 심의신청한 시가인정액 ○○○백만 원의 평균액인 ○○○백만 원(쟁점감정가액)을 쟁점부동산의 증여재산가액으로 산정하여, 처분청에 증여세 결정결의서(안)를 통보하였고, 처분청은 조사청의 통보내용에 따라 20xx. x. x. 청구인에게 증여세 ○○○백만 원을 결정·고지하였다. 8) 토지이음 홈페이지(www.eum.go.kr)에서 확인한 쟁점토지의 용도구역은 다음과 같다. 지 번

○○시 ○구 000

○○시 ○구 000-1

○○시 ○구 000-2 지 목 대지 대지 도로 면 적

○○○㎡

○○○㎡

○○○㎡ 용도구역 제1종주거지역 제1종주거지역 제1종주거지역

9. 한국부동산원 홈페이지(www.reb.or.kr)에 의하면, 이 사건 평가기준일(20xx. x. x.)과 감정가액평가서 작성일(20xx. x. x. 및 x. x.)이 속하는 달의 ○○시 구·군별 및 전국 주요 시지역의 지가지수와 지가변동률은 다음과 같다. [전국 주요 시지역 지가지수, 기준시점 20xx.x.=100] (단위: %) 구 분 전국

□□시 ▢▢시

○○시 △△시 ▷▷시 ▽▽시 ◁◁시 ◇◇시 ’xx. x. 97.594 97.207 97.618 97.829 97.819 97.624 98.011 98.405 96.982 ’xx. x. 99.722 99.791 99.726 99.697 99.770 99.824 99.705 99.815 99.750 변동률 2.18 2.66 2.16 1.91 1.99 2.25 1.73 1.43 2.85 [○○ 구·군별 지가지수, 기준시점 20xx.x.=100] (단위: %) 구 분

○○시

□□구 ▢▢구 △△구 ▽▽구 ▷▷구

○○구 ◁◁구 ◇◇구 ’xx. x. 97.829 98.000 97.837 97.837 98.121 97.744 97.29 97.887 98.478 ’xx. x. 99.697 99.657 99.679 99.621 99.697 99.711 99.674 99.731 99.739 변동률 1.91 1.69 1.88 1.82 1.61 2.01 2.45 1.88 1.28 [전국 주요 시지역 주거지역 지가지수, 기준시점 20xx.x.=100] (단위: %) 구 분 전국

□□시 ▢▢시

○○시 △△시 ▷▷시 ▽▽시 ◁◁시 ◇◇시 ’xx. x. 97.589 97.344 97.637 97.765 97.903 97.640 98.109 97.991 98.007 ’xx. x. 99.843 99.899 99.780 99.802 99.856 99.879 99.793 99.863 99.798 변동률 2.31 2.62 2.19 2.08 1.99 2.29 1.72 1.91 1.83 [○○ 구·군별 주거지역 지가지수, 기준시점 20xx.x.=100] (단위: %) 구 분

○○시

□□구 ▢▢구 △△구 ▽▽구 ▷▷구

○○구 ◁◁구 ◇◇구 ’xx. x. 97.765 97.675 97.961 97.860 97.952 98.023 97.245 97.933 97.823 ’xx. x. 99.802 99.718 99.745 99.741 99.721 99.771 99.817 99.949 99.637 변동률 2.08 2.09 1.82 1.92 1.81 1.78 2.64 2.06 1.85

10. 쟁점토지 중 ○○시 ○구 000, 000-1 대지의 공시지가는 동일하고, 최근 10년 간 공시지가 변동내역은 다음과 같다. [000 대지 ○○○㎡, 000-2 대지 ○○○㎡ 공시지가 변동내역] (단위: 원, %) 연도 개별공시지가 증가액 증가율 기준일자 공시일자 20xx 887,000 20xx 919,000 32,000 3.61 1월 1일 20xx.05.31. 20xx 955,500 36,500 3.97 1월 1일 20xx.05.30. 20xx 1,005,000 49,500 5.18 1월 1일 20xx.05.29. 20xx 1,105,000 100,000 9.95 1월 1일 20xx.05.31. 20xx 1,283,000 178,000 16.11 1월 1일 20xx.05.31. 20xx 1,586,000 303,000 23.62 1월 1일 20xx.05.31. 20xx 1,853,000 267,000 16.83 1월 1일 20xx.05.31. 20xx 2,121,000 268,000 14.46 1월 1일 20xx.05.29. 20xx 2,453,000 332,000 15.65 1월 1일 20xx.05.31. 20xx 2,955,000 502,000 20.46 1월 1일 20x.04.29. * 증여일은 20xx. x. x.임 [000-1 도로 ○○○㎡ 공시지가 변동내역] (단위: 원, %) 연도 개별공시지가 증가액 증가율 기준일자 공시일자 20xx 321,000 20xx 333,000 12,000 3.74 1월 1일 20xx.05.31. 20xx 346,500 13,500 4.05 1월 1일 20xx.05.30. 20xx 364,600 18,100 5.22 1월 1일 20xx.05.29. 20xx 400,900 36,300 9.96 1월 1일 20xx.05.31. 20xx 465,300 64,400 16.06 1월 1일 20xx.05.31. 20xx 567,600 102,300 21.99 1월 1일 20xx.05.31. 20xx 600,600 33,000 5.81 1월 1일 20xx.05.31. 20xx 666,600 66,000 10.99 1월 1일 20xx.05.29. 20xx 778,800 112,200 16.83 1월 1일 20xx.05.31. 20xx 694,600 -84,200 -10.81 1월 1일 20x.04.29.

11. 국토교통부 홈페이지에 게시된 보도자료에 따르면 표준지 공시지가 변동률은 다음과 같다. [시·도별 표준지 공시지가 변동률] (단위: %) 연도

토지 전국

□□시 ▢▢시

○○시 △△시 ▷▷시 ▽▽시 ◁◁시 ◇◇시 20xx 7.08 9.42 13.87 10.26 8.55 4.37 10.71 4.52 5.40 7.32 20xx 7.97 6.33 7.89 6.20 6.80 4.27 7.60 5.33 1.76 5.05 20xx 12.82 10.35 11.35 11.10 10.96 8.83 11.40 10.48 7.51 12.40 20xx 3.67 10.17 11.21 10.41 10.56 7.44 9.78 9.28 7.74 10.77 [연도별 전국 표준지 공시지가 전국 변동률] (단위: %) 20xx 20xx 20xx 20xx 20xx 20xx 20xx 20xx 20xx 20xx 2.70 3.64 4.14 4.47 4.94 6.02 9.42 6.33 10.35 10.17 [이용상황별 전국 표준지 공시지가 변동률] (단위: %) 연도 합계 주거용 상업용 공업용 농경지 임야 20xx 9.42 8.65 12.38 4.90 6.55 5.41 20xx 6.33 7.70 5.33 3.43 4.90 4.06 20xx 10.35 11.12 10.00 7.55 9.27 8.45 20xx 10.16 10.89 9.60 8.33 9.32 7.99 [이용상황별 전국 표준지 공시지가 현실화율] (단위: %) 연도 합계 주거용 상업용 공업용 농경지 임야 20xx 64.8 63.7 66.5 65.3 62.0 61.6 20xx 65.5 64.8 67.0 65.9 62.9 62.7 20xx 68.4 67.8 69.6 68.8 66.3 66.0 20xx 71.4 71.0 72.5 71.9 69.8 69.3

12. 국세청에서 발간한 2019년 개정세법 해설 중 상증세법 시행령 제49조 제1항, 제49조의2 제5항·제6항의 개정(2019. 2. 12. 대통령령 제29533호로 개정된 것)과 관련한 부분의 내용은 다음과 같다.

• 가. 개정취지

○ 평가기간이 지난 경우에도 시가로 인정될 수 있는 절차를 마련하여 시가에 근접한 평가 도모

• 나. 개정내용 종 전 개 정

□ 평가기간 전에 발생한 매매등 사례가액 의 시가 인정절차 ※ 평가기간 내에 발생한 매매등 사례가액 → 시가로 자동 인정 (상속세) 상속개시일 전·후 6개월 (증여세) 증여일 전·후 3개월

□ 평가기간 후에 발생한 매매등 사례가액 의 시가 인정절차 마련

○ 적용대상

• 평가기간 외로서 평가기준일 전 2년 내 발생한 매매등 사례가액 <추 가>

○ 적용대상 추가

• 평가기간 후 법정결정기한 까지 발생한 매매등 사례가액 (상속세) 신고기한부터 9개월 (증여세) 신고기한부터 6개월

○ 시가 인정절차

• 납세자 또는 과세관청이 신청 → 평가심의위원회의 심의를 거쳐 시가 인정

• 납세자는 신고기한 만료 전 4개월 (증여는 70일)까지 심의 신청 → 위원회는 신고기한 만료 전 1개월(증여는 20일)까지 결과 서면 통지

○ 시가 인정절차 보완 (좌 동) <단서 신설> ※ 매매사례가액이 시가로 인정되어 과세관청이 결 정 (납세자가 수정신고하여 결정하는 경우 포함)하 는 경우 과소신고가산세 면제(국세기본법§47의3④ 1호 다목)·단, 평가기간 후 법정결정기한까지 발생한 매매등 사례가액의 경우 납세자는 해당 매매등이 있은 날부터 6개월 내 심의 신청 → 위원회는 신청을 받은 날부터 3개월 내 결과 서면 통지

• 다. 적용시기 및 적용례

○ 2019.2.12. 이후 상속·증여받는 분부터 적용

13. 청구인과 조사청은 위 개정 시행령에 따라 쟁점부동산 증여의 평가기간(평가기준일 전 6개월부터 평가기준일 후 3개월까지) 경과 후 법정결정기한까지 발생한 각각의 감정가액에 대하여 평가심의위원회의 심의를 거쳐 각각 시가로 인정받았다. [쟁점부동산 평가·경정] ★증여일 (평가기준일) 시가평가원칙: 평가기간 內 쟁점감정가액 (예외☞ 평가기간 경과 후 법정결정기한까지) 법정 결정기한 기준일 평가서작성일 감정평균액 ’xx.x.x. ’xx.x.x.內 ’xx.x.x. ’xx.x.x. (청구인) ’xx.x.x., ’xx.x.x.

○○○ 백만원 ’xx.x.x.

• 라. 판단
• 가. 상증세법 제60조는 제1항에서 ‘이 법에 따라 상속세나 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일 현재의 시가(時價)에 따른다’고 규정하고 있고, 제2항에서 ‘제1항에 따른 시가는 불특정 다수인 사이에 자유롭게 거래가 이루어지는 경우에 통상적으로 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용가격·공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것을 포함한다’고 규정하고 있다.
• 나. 상증세법 제60조 제2항의 위임에 따른 상증세법 시행령 제49조 제1항 단서규정(이 사건 시행령 단서규정)은, 평가기간(증여재산의 경우에는 평가기준일 전 6개월부터 평가기준일 후 3개월까지)에 해당하지 아니하는 기간으로서 법정결정기한(증여세의 경우에는 과세표준 신고기한부터 6개월)까지의 기간 중에 둘 이상의 기획재정부령으로 정하는 공신력 있는 감정기관이 평가한 감정가액이 있는 경우에는 그 감정가액의 평균액에 대하여 시간의 경과 및 주위환경의 변화 등을 고려하여 가격변동의 특별한 사정이 없다고 보아 납세자, 지방국세청장, 또는 관할세무서장이 신청하는 때에는 평가심의위원회의 심의를 거쳐 해당 가액을 시가에 포함시킬 수 있다고 규정하고 있다.
• 다. 한편, 조세법규를 어떠한 내용으로 규정할 것인지에 관하여는 입법자가 국가재정, 사회경제, 국민소득, 국민생활 등의 실태에 관하여 정확한 자료를 기초로 하여 정책적·기술적인 판단에 의하여 정하여야 하는 문제이므로, 이는 입법자의 입법형성적 재량에 기초한 정책적·기술적인 판단에 맡겨져 있다고 할 수 있는바, 그 내용이 명백히 불합리하거나 불공정하지 않는 한 입법부의 정책적인 판단은 존중되어야 할 것이다(헌법재판소 2007. 1. 17. 선고 2005헌바75 결정 등 참조).
• 라. 청구인은 쟁점부동산에 대한 이 사건 평가기준일(20xx. x. x.)과 감정가액평가서 작성일(20xx. x. xx. 및 x. xx., 이하 ‘이 사건 감정가액평가서 작성일’이라 한다) 사이에 가격변동의 특별한 사정이 있었다고 주장하나, 관련 법령 및 법리, 앞서 본 사실관계에 비추어 인정되는 다음과 같은 사정들을 종합해 보면, 쟁점부동산은 이 사건 평가기준일과 이 사건 감정가액평가서 작성일 사이에 가격변동의 특별한 사정이 있었다고 보기 어려운바, 공신력 있는 감정기관의 감정평가액인 쟁점감정평가액을 쟁점부동산의 증여당시 시가로 봄이 타당하다.

1. 청구인과 조사청은 이 사건 시행령 단서규정에 따라 이 사건 평가기준일부터 이 사건 감정가액평가서 작성일까지 시간의 경과 및 주위환경의 변화 등을 고려하여 가격변동의 특별한 사정이 없다고 보아, 각각 둘 이상의 감정평가법인에 감정을 의뢰하여 회신받은 감정가액의 평균액에 대하여 평가심의위원회에 시가 인정 여부를 심의 신청하였으므로, 청구인 스스로도 이 사건 평가기준일과 이 사건 감정가액평가서 작성일 사이에 쟁점부동산에 대한 가격변동의 특별한 사정이 없었다고 인지하고 있었던 것으로 보인다.

2. 평가심의위원회는 청구인과 조사청의 심의신청에 대하여, 이 사건 평가기준일과 이 사건 감정가액평가서 작성일 사이에 쟁점부동산의 재산의 형태 및 이용상태(멸실·훼손, 합병·분할, 형질변경 등), 주위환경의 변화, 가격변동의 특별한 사정 등을 고려하여, 청구인과 조사청의 감정가액을 모두 시가로 인정하였고, 쟁점감정가액은 평가심의위원회가 시가로 인정한 감정가액의 평균액이므로, 이는 이 사건 시행령 단서규정에 따라 시가에 포함 시킬 수 있는 공신력 있는 감정기관의 감정가액에 해당한다.

3. 특히, 쟁점감정가액 중 쟁점토지의 감정가액은 공시지가기준법으로 평가하였는데, 쟁점토지의 평가기준일(증여일)과 가격산정기준일은 20xx. x. x.로 동일하고(청구인의 경우는 가격산정기준일을 20xx. x. xx.로 하여 감정평가하였으나 감정가액 평균액이 쟁점감정가액과 1.9% 차이에 불과하다), 쟁점토지의 공시지가 기준일(20xx. x. x.)과 가격산정기준일(20xx. x. x.)의 차이가 3일에 불과할 뿐만 아니라, 그 기간 동안(3일)의 지가변동률을 반영하여 시점조정을 거쳤으므로, 청구인과 조사청의 감정가액 평균액인 쟁점감정가액에는 가격변동이라는 사정이 개입되었다고 볼 여지가 없다.

4. 이 사건 평가기준일(20xx. x. x.)부터 이 사건 감정가액평가서 작성일(20xx. x. xx. 및 x. xx.) 사이에 쟁점부동산이 속한 ○○시 ○구의 평균 지가변동률(2.45%)이 같은 기간의 ○○지역 평균 지가변동률(1.91%) 및 전국 평균 지가변동률(2.18%)을 상회하기는 하나, 지가변동률 2.45%는 그 자체로서 매우 미미한 수준인 점, 서울지역 평균 지가변동률(2.66%)보다는 크지 않은 점(쟁점토지의 지가변동률 2.45%를 가격변동의 특별한 사정이 있는 정도라고 본다면 서울지역 대부분의 토지는 가격 변동의 특별한 사정이 있는 토지로 보아야 할 것이다), 20xx∼20xx년 공시지가 현실화율의 변동률이 3.2%인 점(주거용 67.8% → 71.0%) 등을 감안해 보면, 개별공시지가의 상승이 있었다는 사정만으로 이 사건 평가기준일과 이 사건 감정가액평가서 작성일 사이에 쟁점부동산에 가격변동의 특별한 사정이 있었다고 보기는 어렵다.

• 마. 한편, 청구인은 이 사건 시행령 단서규정을 근거로 한 이 사건 처분이 조세법률주의, 조세평등주의에 반하여 위법하다는 취지로도 주장하나,

1. 상증세법 제60조 제2항은 시가의 의미와 범위를 규정하고 같은 법 시행령 제49조 제1항 본문 및 단서는 시가로 인정되는 기간, 적용범위 등을 구체화하는 등 증여재산의 평가방법에 대하여 법률 및 법률의 위임을 받은 시행령에서 과세요건을 명확하게 규정하고 있는 점,

2. 상증세법상 재산평가규정은 평가대상재산에 대하여 객관적이고 합리적인 시가를 산정하는 데 그 입법취지가 있고, 공신력 있는 감정기관의 감정가액은 객관적이고 합리적인 방법으로 평가된 가액으로서 시가로 볼 수 있는 점,

3. 청구인과 같이 일반 상식을 가진 납세자라면 쟁점부동산과 같은 비거주용부동산의 경우 상증세법상 보충적 평가방법에 의한 평가액(토지는 개별공시지가, 건물은 국세청장이 산정·고시하는 기준시가)이 실제 가치인 시가에 미치지 못한다는 사실을 충분히 예상할 수 있는 점,

4. 처분청이 쟁점감정가액을 쟁점부동산의 시가로 보아 이 사건 처분을 함으로써 청구인들이 입게 되는 불이익은 상증세법상 보충적 평가액을 시가로 보아 신고한 증여세보다 증가한 세액인데, 이는 상증세법상 시가평가 원칙을 적용할 경우 당연히 부담해야 하는 것에 불과하므로, 시가를 확인하기 어려운 토지 등 비거주용 부동산 중 공시가격과 시가의 차이가 지나치게 큰 것으로 보이는 일부 고가의 상속·증여 부동산을 대상으로 과세관청이 감정을 실시하여 시가를 확인하는 것을 두고, 합리적인 이유 없는 차별이라고 보기는 어려우며, 그와 같이 이루어진 감정이라 하더라도 그 자체에 하자가 없고 객관적인 교환가치에 부합한다면 담세력을 초과하는 과세가 이루어진다고 보기도 어려운 점 등을 종합해 보면, 이 사건 시행령 단서규정은 입법재량의 한계를 일탈하였다고 볼 정도로 그 내용이 명백히 불합리하거나 불공정하지 아니하고, 나아가 이 사건 시행령 단서규정을 근거로 한 이 사건 처분이 합리적 이유 없이 청구인들을 불리하게 차별하였다고 보기도 어려운바, 이 사건 처분이 조세법률주의 및 조세평등주의에 위배된다는 청구주장은 이유 없다.

• 바. 따라서 처분청이 쟁점감정가액을 쟁점부동산의 증여일 현재 시가로 보아 청구인에게 증여세를 과세한 이 사건 처분은 잘못이 없다고 판단된다.

이 건 이의신청은 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제65조 제1항 제2호 의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.