정관에 따라 계산한 쟁점환불예상금을 쟁점출자지분의 시가로 인정해야한다는 신청주장의 당부

이 유

• 가. AAA(이하 “신청인”이라 한다)과 자녀인 CCC, DDD, EEE, GGG(이하 신청인과 함께 “상속인들”이라 한다)은 2022.8.31. 신청인의 배우자인 BBB(이하 “피상속인“이라 한다)의 사망으로 상속받은 HHH농산영농조합법인(이하 ”영농조합법인“이라 한다)의 출자지분 33,400좌(이하 ”쟁점출자지분“이라 한다)를상속세 및 증여세법제60조, 제63조 및 같은 법 시행령 제54조의 보충적평가방법(이하 ”보충적평가방법“이라 한다)에 따라 1주당 가액을 127,522원으로 평가하여 쟁점출자지분의 상속재산가액을 4,259,234천원으로 산정하고, 다른 상속재산가액에 가산하여 2023.1.31. 상속세 2,815,922천원을 신고, 납부하였다.
• 나. 신청인은 2023.6.29. 영농조합법인 정관에 따라 산정한 조합원의 사망에 따른 탈퇴시 받을 수 있는 예상 금액 1,480,354천원(1좌당 평가액 44,322원, 이하 ”쟁점환불예상금“이라 한다)을 쟁점출자지분의 상속재산가액으로 평가하여 달라는 경정청구를 하였다.
• 다. 조사청은 상속인들에 대한 상속세 실지 조사를 2023.7.18.부터 2023.9.15.까지 실시하여 누락된 상속재산가액 1,788,391천원을 추가로 산입하고, 쟁점출자지분에 대해서는 쟁점환불예상금이 아닌 보충적평가방법으로 평가하는 등의 조사내용에 대해 처분청에게 통지하였고, 처분청은 2023.11.7. 상속인들에게 상속세 731,466천원을 결정․고지 하였다.
• 라. 신청인은 이에 불복하여 2024.2.5. 이의신청을 제기하였다.

(주위적 쟁점) 피상속인의 사망은 영농조합법인 정관에 따라 자연탈퇴에 해당하고 정관에 쟁점출자지분 반환에 관하여 규정된 경우 그 금액을 상속재산가액으로 산정 할 수 있으므로 쟁점출자지분을 쟁점환불예상금이 아닌 보충적평가방법으로 평가하여 쟁점출자지분의 상속재산가액을 산정한 것은 부당하다.

• 가. 조합의 정관에 따라 반환받았거나 받기로 한 금액이 정하여진 경우에는 그 금액을 상속재산가액으로 할 수 있다고 정하고 있으나(재산세과-124, 2009.9.3.), 조사청은 상속세 결정 시 쟁점출자지분의 시가를 확인할 수 있음에도 상속재산 시가평가 원칙을 위반하고 보충적평가방법을 적용하여 쟁점출자지분의 상속재산가액을 산정하였으므로 이는 부당하다.

1. 신청인은 쟁점출자지분의 상속재산가액을 시가인 쟁점환불예상금으로 산정하여 달라는 취지의 경정청구를 2023.6.29. 접수하였다.

2. 영농조합법인의 정관에 따르면 조합원이 사망할 경우에는 사망일(상속개시일) 기준으로 자연 탈퇴에 해당하고 상속인이 출자지분을 승계한 경우에도 탈퇴가 가능하며 탈퇴시 출자지분의 환불은 자본금, 미처분이익잉여금, 사업준비금에 대해 지분의 비율대로 환불하여야 한다.

3. 조합에서 조합원이 탈퇴하는 경우, 탈퇴자와 잔존자 사이의 탈퇴로 인한 계산은 특별한 사정이 없는 한민법제719조 제1항, 제2항에 따라 탈퇴 당시의 조합재산상태를 기준으로 평가한 조합재산 중 탈퇴자의 지분에 해당하는 금액을 금전으로 반환하여야 하고, 조합원의 지분비율은 조합 내부의 손익분배 비율을 기준으로 계산하여야 하나, 당사자가 손익분배의 비율을 정하지 아니한 때에는민법제711조에 따라 각 조합원의 출자가액에 비례하여 이를 정하여야 하고(대법원 2008.9.25. 2008다41529 판결 참조), 농어업경영체 육성 및 지원에 관한 법률제16조 제1항에 따라 설립된 영농조합법인은 동법 제8항에 의거 ”이 법에서 규정한 사항 외에는 민법 중 조합에 관한 규정을 준용한다“고 정하고 있으므로 사망으로 인한 탈퇴 조합원의 지분 계산은 탈퇴 당시의 조합재산상태 및 정관에 따라 계산되어야 하며 그러한 방법으로 계산된 쟁점환불예상금은 객관적인 교환가치를 적정하게 반영한 것이며 객관적이고 합리적인 방법으로 평가한 가액이라고 할 수 있다.

4. 또한상증세 및 증여세법제60조 제2항에서는 ”시가는 불특정 다수인 사이에 자유롭게 거래가 이루어지는 경우에 통상적으로 성립된다고 인정되는 가액“이라고 정하고 있지만, 영농조합법인은 농어업경영체 육성 및 지원에 관한 법률 및 민법에 따라 조합원의 탈퇴, 제명, 지분의 계산 등을 하도록 규정되어 있어 조합원의 출자지분은 불특정 다수인 사이에 거래가 불가능하므로 쟁점출자지분의 시가는민법제719조 제1항에 따라 계산한 탈퇴당시의 쟁점환불예상금으로 봄이 타당하다.

5. 증여세를 부과함에 있어 과세관청이 증여재산의 증여 당시의 시가를 평가하기 어렵다는 이유로 보충적평가방법에 의하여 평가하여 과세처분을 하였다 하더라도 그 과세처분 취소소송의 사실심 변론종결시까지 증여재산의 시가가 입증된 때에는 그 증여재산의 시가에 의한 정당한 세액을 산출한 다음 과세처분의 세액이 정당한 세액을 초과하는지 여부에 따라 과세처분의 위법 여부를 판단하여야 하며(대법원 2008.2.1. 2004두1834 및 1996.8.23. 95누13821 판결 참조), 상속세 및 증여세법제60조 제1항은 상속세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 현재의 시가에 의한다고 규정하고, 같은 조 제2항은 제1항의 시가는 불특정 다수인 사이에 자유로이 거래가 이루어지는 경우에 통상 성립된다고 인정되는 가액이라고 정의하고 있다. 여기에서 시가라 함은 원칙적으로 정상적인 거래에 의하여 형성된 객관적 교환가격을 의미하지만 이는 객관적이고 합리적인 방법으로 평가한 가액도 포함하는 개념이다라고 하는 것으로 보아(대법원 2008.2.1. 2004두1834, 2013.2.14. 2012두 21109 판결 참조), 영농조합법인의 정관 제13조(탈퇴) 제2항 제2호에 따라 사망으로 인하여 자연탈퇴 사유에 해당하는 쟁점출자지분을 정관 제26조(탈퇴 시 지분 환불)에 따라 상속개시일 회계연도말 기준으로 평가 계산한 쟁점환불예상금은상증세 및 증여세법제60조 제1항에 따른 객관적이고 합리적인 시가에 해당한다.

• 나. 쟁점환불예상금은 상속개시일 기준 영농조합법인의 정관에 따라 다음과 같이 계산된다. (그림생략)

1. 지분의 환불은 당해 회계연도말에 하기로 영농조합법인 정관 제26조 제5항에 규정되어 있어 쟁점출자지분은 2022년말 재무상태표에 의하여 계산한다.

2. 영농조합법인 정관 제26조 제1항에 ”조합원이 탈퇴하는 경우에는 그 조합원의 지분을 현금 또는 현물로 환불한다“라고 정하고 있음에 따라 자본금은 환불대상이다.

3. 이익준비금은 법정적립금으로 영농조합법인 정관 제21조 제2항에 ”법정적립금은 조합원의 탈퇴나 제명시 지분으로 환불할 수 없다“라고 정하고 있음에 따라 환불대상이 아니다.

4. 미처분이익잉여금은 전부 조합원에게 배당하도록 되어 있음에 따라 영농조합법인의 정관 제18조에 따른 이익준비금 10%를 제외한 금액은 환불대상 금액이다.

• 다. 쟁점출자지분의 평가방법에 따른 상속재산가액 산정액은 다음과 같다. (그림생략)
• 라. 조사청 의견에 대한 항변자료

1. 조사청에서는 상속인들이 조합원에서 탈퇴하지 않아 조합의 정관에 규정된 탈퇴 요건을 충족하지 않았고, 탈퇴에 따른 환불금도 확정하지 않았으므로 쟁점환불예상금은 시가에 해당하지 않는다고 주장하나, 상속재산가액은 피상속인 재산의 상속개시일 현재 시가를 확인하여 산정하는 것이 원칙으로 영농조합법인 정관에 의하면 사망은 조합원 자연탈퇴 사유에 해당하여 피상속인의 사망으로 상속개시일 당시 탈퇴 요건을 충족하였고 탈퇴 시 환불금 정산에 관한 내용도 규정하고 있어 상속인들의 탈퇴여부는 상속개시일 현재 상속재산 평가와는 무관하고, 영농조합법인의 정관에 탈퇴 시 받을 환불금 정산에 관하여 정관 제26조(탈퇴시의 지분 환불)에 명시하고 있고 영농조합법인의 장부 등으로 결산 내용을 확인할 수 있어 환불금을 확정할 수 있으므로 정관에 따라 계산한 쟁점환불예상금은 시가에 해당한다. (예비적 쟁점) 쟁점출자지분 반환에 관하여 정관에 따라 실제 반환받은 금액이 확인된 경우 그 금액을 상속재산가액으로 할 수 있으므로 상속인들이 반환받거나 받기로 확정된 환불금인 조정조서에 따른 2,125,454천원(이하 ”쟁점조정조서상 환불금“이라 한다)을 시가로 보아 상속재산가액을 산정하여야 한다.

• 가. 상속인들이 2023.9.30. 조합원을 탈퇴함에 따라 쟁점조정조서상 환불금은 조합의 정관에 따라 계산하여 ㅁㅁㅁㅁ법원 ㅁㅁ지원 조정조서에 의해 확정된 것이므로 쟁점조정조서상 환불금을 시가로 보아 쟁점출자지분의 상속재산가액을 산정하여야 한다.

1. 재산세과-124(2009.9.3.)에 의하면 조합의 정관에 따라 반환받았거나 받기로 한 금액이 정하여진 경우에는 그 금액을 상속재산가액으로 할 수 있는 것이라고 하고 있으므로 실제 쟁점조정조서상 환불금을 상속재산가액으로 보는 것이 타당한다.

• 나. ㅁㅁㅁㅁ법원 ㅁㅁ지원 조정조서에 따라 쟁점출자지분에 대한 실제 환불 금액이 확정되었으므로 쟁점조정조서상 환불금이 시가이다. (그림생략)

1. 쟁점조정조서상 환불금 산정시 이익준비금과 미처분이익잉여금의 10%는 정관에 정한 바와 다르게 환불대상에 포함되었고, 이는 상속인들과 영농조합법인이 합의하여 영업권의 일부를 반영하여 환불대상에 포함한 것으로 쟁점조정조서상 환불금은 ㅁㅁㅁㅁ법원 ㅁㅁ지원 조정조서에 따라 확정된 금액이다.

2. 상속인들은 2023년 8월부터 조합원 탈퇴를 하고자 영농조합법인 및 타 조합원들과 탈퇴 환불금에 대한 협의를 법률대리인을 통하여 진행하였으며 2024.1.23. ㅁㅁㅁㅁ법원 ㅁㅁ지원에서 영농조합법인과 ”지분정산금 청구의 소“에 대한 조정이 성립되었다.

3. 소송 등 진행 내역은 다음과 같다.

• 가) 2023.8.16. ”조합출자지분 양수 여부 문의“ 내용증명 발송
• 나) 2023.8.29. 영농조합법인에서 ”조합출자지분 양수 여부 문의에 대한 회신의 건“ 내용증명 접수

(1) 쟁점출자지분을 양수할 의사가 있는 조합원이 없으므로 조합 탈퇴와 지분 계산 및 정산을 위한 절차 진행 여부 검토 요구

• 다) 2023.9.4. 영농조합법인에 ”회계장부 등 열람 및 등사 청구“ 내용증명 발송
• 라) 2023.12.14. ”지분정산금 청구의 소“ 접수
• 마) 2024.1.23. ”지분정산금 청구의 소“ 조정 성립

(1) 2023.9.30. 상속인들이 조합원에서 탈퇴

• 탈퇴 당시 상속인들의 출자 좌수 55,000좌 확인

(2) 2024.1.23. 탈퇴 정산금 3,500,000천원 신청인의 영농조합법인에 대한 채무 20,000천원이 확인되어 신청인, GGG, CCC이 소유한 55,000좌에 대한 조정조서 상 실제 지급할 금액은 3,480,000천원으로 작성되었다.

• 다. 쟁점출자지분 평가를 보충적평가방법으로 할 경우 쟁점출자지분에 대한 상속세(2,129,617천원)가 실제 환불 받을 쟁점조정조서상 환불금(2,125,454천원)보다 많아 실제 상속받은 환불금으로도 상속세를 납부할 수 없게 되는 모순된 결과가 나타나므로 실제 반환받은 환불금으로 상속재산을 평가하는 것이 타당하다.
• 라. ㅁㅁㅁㅁ법원 ㅁㅁ지원 조정조서에 따라 쟁점출자지분을 포함하여 상속인들이 보유한 영농조합법인의 출자지분 55,000좌에 대해 환불 받기로 한 금액은 다음과 같다. (그림생략)
• 마. 신청인은 쟁점출자지분 평가액을 다음과 같이 정리하여 제출하였다. (그림생략)
• 바. 조사청 의견에 대한 항변자료

1. 조사청에서는 상속인들이 실제 환불 받기로 한 쟁점조정조서상 환불금이 시가에 해당하지 않는다는 주장이나, 상속인들이 2023.9.30. 조합원 탈퇴 시 ㅁㅁㅁㅁ법원 ㅁㅁ지원 조정조서에 따라 영농조합법인으로부터 받기로 확정된 쟁점조정조서상 환불금은 정관에 따라 결정된 것으로 조사청에서도 이의신청에 대한 의견서에서 상속인들이 실제로 받기로 한 환불금이 확정된 것으로 확인하고 있으므로 쟁점조정조서상 환불금을 시가로 보아야 한다.

2. 조사청은 상속인들이 상속개시일로부터 6개월 이내에 영농조합법인에서 탈퇴하거나 매매․증여한 사실이 없어 1좌당 금액이 확정되지 않아 시가를 확인할 수 없는 경우에 해당하여 쟁점출자지분을 보충적평가방법으로 평가한 것이 정당하다고 주장하나, 상속세 및 증여세법 시행령제49조 제1항의 규정에 따라 상속재산 평가기간(상속개시일 전후6개월)이 경과한 후부터 법정결정기한(상속세 신고기한부터 9개월)까지의 기간 중에 매매 등이 있는 경우에도 가격변동의 특별한 사정이 없는 경우 해당 매매 등의 가액을 시가로 인정할 수 있으므로 상속인들의 경우 상속재산 평가기간이 경과하였으나 상속세 법정결정기한(2023.11.30.)이 경과하기 전 2023.9.30. 영농조합법인에서 탈퇴하고 정관의 규정에 따라 계산된 쟁점조정조서상 환불금을 법원의 조정조서에 의해 확정받았으므로 평가기간 연장기한인 법정결정기한 내에 매매 등이 있는 경우에 해당함에 따라 쟁점조정조서상 환불금을 시가로 보아야 한다.

(주위적 쟁점) 상속인들은 피상속인의 사망을 원인으로 영농조합법인에서 탈퇴한 사실이 없고 상속개시일 후 6개월 이내에 영농조합법인에 탈퇴 의사를 전달하거나 탈퇴 환불금을 확정한 사실도 없으며 영농조합법인의 대차대조표 및 주식등 변동상황명세표 등을 통하여 쟁점출자지분 상속받은 내역이 확인되므로 쟁점출자지분을 보충적평가방법으로 평가한 상속세 고지 처분은 정당하다.

• 가. 신청인은 피상속인의 사망으로 영농조합법인 정관에 따라 자연탈퇴에 해당한다고 주장하나 피상속인이 2022.8.31. 사망하고 쟁점출자지분에 대해 상속인들이 영농조합법인에서 탈퇴한다는 의사를 조사종결일(2023.9.15.)까지 표시한 사실이 없고 영농조합법인 대차대조표에 탈퇴로 인한 미지급금 계상 내역이 없는 점으로 보아 영농조합법인 정관 제23조(지분의 상속)에 따라 상속 받은 재산은 출자지분에 해당할 뿐 탈퇴로 받을 수 있는 채권(미수금)은 아니다. 또한 상속인들 중 GGG, CCC이 쟁점출자지분을 상속 받은 사실이 영농조합법인의 2022 사업연도 법인세 신고 시 제출한 주식등 변동상황명세서 및 2023.7.20. 영농조합법인 조합원 명부로도 확인된다.
• 나. 신청인은 쟁점환불예상금을 시가로 보아야한다고 주장하나 쟁점환불예상금은 상속개시일로부터 6개월 이내에 탈퇴 및 매매, 감자, 증여 등의 거래가 이루어진 경우의 가액에 해당하지 않고, 단지 환불가능한 영농조합법인의 자본금에 대하여 단순히 총 출자좌수로 나눈 금액으로상속세 및 증여세법에서 규정한 시가에 해당하지 않는다.
• 다. 신청인은 조합의 정관에 따라 반환받았거나 받기로 한 금액이 정하여진 경우에는 그 금액을 상속재산가액으로 할 수 있는 것이라는 재산세과-124(2009.9.3.)의 내용을 근거로 쟁점환불예상금을 시가로 보아야 한다고 주장하나, 재산세과-124의 내용은 실질적으로 탈퇴하여 그 탈퇴로 인하여 받을 금액이 확정된 경우를 말하며, 쟁점환불예상금은 확정된 금액이 아니라 신청인이 탈퇴할 경우를 가정하여 받을 수 있는 금액을 계산한 금액일 뿐이고 실제 2022 사업연도에 상속인들이 영농조합법인에서 탈퇴하였다면 영농조합법인은 쟁점환불예상금에 대해 미지급금으로 계상하여야 하나 영농조합법인 장부에 탈퇴로 인한 미지급금을 계상한 사실이 없는 점으로 보아 2022 사업연도 말까지 쟁점출자지분을 상속받은 GGG, CCC은 탈퇴한 사실이 없음이 확인된다.
• 라. 상속인들은 상속개시일로부터 6개월 이내에 영농조합법인에서 탈퇴하여 쟁점출자지분의 탈퇴환불금이 확정되거나 쟁점출자지분을 매매 등을 한 사실이 없어 상속세 및 증여세법 시행령제49조에 따른 평가심의위원회에 심의를 요청할 수 없고, 쟁점출자지분은상속세 및 증여세법제63조에 따라 보충적평가방법으로 평가하여야 한다.
• 마. 상속인들은 피상속인의 사망을 원인으로 영농조합법인에서 실제 탈퇴한 사실이 없고 상속개시 후 6개월 이내에 탈퇴 의사를 영농조합법인에 전달하거나 탈퇴 후 환불받을 금액을 확정한 사실이 없으므로상속세 및 증여세법에 따라 쟁점출자지분을 보충적평가방법에 따라 평가함은 정당하므로 이의신청은 기각되어야 한다. (예비적 쟁점) 상속인들은 피상속인의 사망을 원인으로 영농조합법인에서 탈퇴한 사실이 없고 상속개시 후 6개월 이내에 영농조합법인에 탈퇴 의사를 전달하지 않았으며 2023.1.1. ~ 2023.9.30. 사이에 발생한 이익이 포함된 쟁점조정조서상 환불금은 쟁점출자지분의 시가로 볼 수 없으므로 쟁점출자지분을 보충적평가방법으로 평가한 상속세 고지 처분은 정당하다.
• 가. ㅁㅁㅁㅁ법원 ㅁㅁ지원 조정조서(2023가합10790, 2024.1.23.)에 따라 쟁점조정조서상 환불금을 정산한 내용을 보면 2022 사업연도 자본총액 6,134,844천원에 2023.1.1. ~ 2023.9.30. 사이에 발생한 이익 866,000천원을 더한 총 7,000,844천원을 환불대상금액으로 결정하고 환불대상금액을 총출자좌수(110,000좌)로 나눈 63,636원을 1좌당 환불금으로 결정한 사실이 확인된다. 2023.1.1. ~ 2023.9.30. 기간의 가결산한 이익금 866,000천원이 쟁점조정조서상 환불금으로 확정되었다는 것은 상속인들이 실제 조합원의 지위를 승계했기 때문에 2023.1.1. ~ 2023.9.30. 이익에 대해서도 분배 받은 사실로 확인되고 이는 상속인들이 자기 책임과 계산에 따라 조합원의 지위를 탈퇴한 것이지 피상속인의 사망을 원인으로 탈퇴한 것이 아니라는 반증이다.
• 나. 또한 GGG, CCC의 영농조합법인 탈퇴일(2023.9.30.)은 상속세 및 증여세법 시행령제49조에 따른 평가기간에서 벗어나므로 쟁점조정조서상 환불금은 시가에 해당하지 않는다.

• 가. 쟁점 (주위적 쟁점) 정관에 따라 계산한 쟁점환불예상금을 쟁점출자지분의 시가로 인정해야한다는 신청주장의 당부 (예비적 쟁점) 조정조서에서 확인되는 쟁점조정조서상 환불금을 쟁점출자지분의 시가로 인정해야한다는 신청 주장의 당부
• 나. 관련법령 1) 상속세 및 증여세법 제60조 【평가의 원칙 등】

① 이 법에 따라 상속세나 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일(이하 “평가기준일”이라 한다) 현재의 시가(時價)에 따른다. 이 경우 다음 각 호의 경우에 대해서는 각각 다음 각 호의 구분에 따른 금액을 시가로 본다. (각 호 생략)

② 제1항에 따른 시가는 불특정 다수인 사이에 자유롭게 거래가 이루어지는 경우에 통상적으로 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용가격ㆍ공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것을 포함한다.

③ 제1항을 적용할 때 시가를 산정하기 어려운 경우에는 해당 재산의 종류, 규모, 거래 상황 등을 고려하여 제61조부터 제65조까지에 규정된 방법으로 평가한 가액을 시가로 본다.

⑤ 제2항에 따른 감정가격을 결정할 때에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 둘 이상의 감정기관(대통령령으로 정하는 금액 이하의 부동산의 경우에는 하나 이상의 감정기관)에 감정을 의뢰하여야 한다. 이 경우 관할 세무서장 또는 지방국세청장은 감정기관이 평가한 감정가액이 다른 감정기관이 평가한 감정가액의 100분의 80에 미달하는 등 대통령령으로 정하는 사유가 있는 경우에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 대통령령으로 정하는 절차를 거쳐 1년의 범위에서 기간을 정하여 해당 감정기관을 시가불인정 감정기관으로 지정할 수 있으며, 시가불인정 감정기관으로 지정된 기간 동안 해당 시가불인정 감정기관이 평가하는 감정가액은 시가로 보지 아니한다. 2) 상속세 및 증여세법 제63조 【유가증권 등의 평가】

① 유가증권 등의 평가는 다음 각 호의 어느 하나에서 정하는 방법으로 한다. <개정 2013.5.28, 2016.12.20>

• 가. 자본시장과 금융투자업에 관한 법률에 따른 증권시장으로서 대통령령으로 정하는 증권시장에서 거래되는 주권상장법인의 주식등 중 대통령령으로 정하는 주식등(이하 이 호에서 "상장주식"이라 한다)은 평가기준일(평가기준일이 공휴일 등 대통령령으로 정하는 매매가 없는 날인 경우에는 그 전일을 기준으로 한다) 이전ㆍ이후 각 2개월 동안 공표된 매일의 자본시장과 금융투자업에 관한 법률에 따라 거래소허가를 받은 거래소(이하 "거래소"라 한다) 최종 시세가액(거래실적 유무를 따지지 아니한다)의 평균액(평균액을 계산할 때 평가기준일 이전ㆍ이후 각 2개월 동안에 증자ㆍ합병 등의 사유가 발생하여 그 평균액으로 하는 것이 부적당한 경우에는 평가기준일 이전ㆍ이후 각 2개월의 기간 중 대통령령으로 정하는 바에 따라 계산한 기간의 평균액으로 한다). 다만, 제38조에 따라 합병으로 인한 이익을 계산할 때 합병(분할합병을 포함한다)으로 소멸하거나 흡수되는 법인 또는 신설되거나 존속하는 법인이 보유한 상장주식의 시가는 평가기준일 현재의 거래소 최종 시세가액으로 한다.
• 나. 가목 외의 주식등은 해당 법인의 자산 및 수익 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 방법으로 평가한다.

2. 제1호 외에 국채(國債)ㆍ공채(公債) 등 그 밖의 유가증권의 평가는 해당 재산의 종류, 규모, 거래 상황 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 방법으로 평가한다.

② 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 주식등에 대해서는 제1항제1호에도 불구하고 해당 법인의 사업성, 거래 상황 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 방법으로 평가한다. <개정 2013.5.28, 2015.12.15, 2020.12.22>

1. 기업 공개를 목적으로 금융위원회에 대통령령으로 정하는 기간에 유가증권 신고를 한 법인의 주식등

2. 제1항제1호나목에 규정된 주식등 중 자본시장과 금융투자업에 관한 법률에 따른 증권시장으로서 대통령령으로 정하는 증권시장에서 주식등을 거래하기 위하여 대통령령으로 정하는 기간에 거래소에 상장신청을 한 법인의 주식등

3. 거래소에 상장되어 있는 법인의 주식 중 그 법인의 증자로 인하여 취득한 새로운 주식으로서 평가기준일 현재 상장되지 아니한 주식

③ 제1항제1호, 제2항 및 제60조제2항을 적용할 때 대통령령으로 정하는 최대주주 또는 최대출자자 및 그의 특수관계인에 해당하는 주주등(이하 이 항에서 "최대주주등"이라 한다)의 주식등(대통령령으로 정하는 중소기업, 대통령령으로 정하는 중견기업 및 평가기준일이 속하는 사업연도 전 3년 이내의 사업연도부터 계속하여 법인세법 제14조제2항 에 따른 결손금이 있는 법인의 주식등 등 대통령령으로 정하는 주식등은 제외한다)에 대해서는 제1항제1호 및 제2항에 따라 평가한 가액 또는 제60조제2항에 따라 인정되는 가액에 그 가액의 100분의 20을 가산한다. 이 경우 최대주주등이 보유하는 주식등의 계산방법은 대통령령으로 정한다. <개정 2011.12.31, 2015.12.15, 2016.12.20, 2019.12.31, 2022.12.31>

④ 예금ㆍ저금ㆍ적금 등의 평가는 평가기준일 현재 예입(預入) 총액과 같은 날 현재 이미 지난 미수이자(未收利子) 상당액을 합친 금액에서 소득세법제127조제1항에 따른 원천징수세액 상당 금액을 뺀 가액으로 한다. 3) 상속세 및 증여세법 시행령 제49조 【평가의 원칙 등】

① 법 제60조 제2항에서 "수용가격·공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것"이란 평가기준일 전후 6개월(증여재산의 경우에는 평가기준일 전 6개월부터 평가기준일 후 3개월까지로 한다. 이하 이 항에서 "평가기간"이라 한다)이내의 기간 중 매매·감정·수용·경매(민사집행법에 따른 경매를 말한다. 이하 이 항에서 같다) 또는 공매(이하 이 조 및 제49조의2에서 "매매등"이라 한다)가 있는 경우에 다음 각 호의 어느 하나에 따라 확인되는 가액을 말한다. 다만, 평가기간에 해당하지 않는 기간으로서 평가기준일 전 2년 이내의 기간 중에 매매등이 있거나 평가기간이 경과한 후부터 제78조 제1항에 따른 기한까지의 기간 중에 매매등이 있는 경우에도 평가기준일부터 제2항 각 호의 어느 하나에 해당하는 날까지의 기간 중에 주식발행회사의 경영상태, 시간의 경과 및 주위환경의 변화 등을 고려하여 가격변동의 특별한 사정이 없다고 보아 상속세 또는 증여세 납부의무가 있는 자(이하 이 조 및 제54조에서 "납세자"라 한다), 지방국세청장 또는 관할세무서장이 신청하는 때에는 제49조의2 제1항에 따른 평가심의위원회의 심의를 거쳐 해당 매매등의 가액을 다음 각 호의 어느 하나에 따라 확인되는 가액에 포함시킬 수 있다. 4) 상속세 및 증여세법 시행령 제49조의2 【평가심의위원회의 구성 등】

① 다음 각 호의 심의를 위하여 국세청과 지방국세청에 각각 평가심의위원회를 둔다.

1. 제49조제1항 각 호 외의 부분 단서에 따른 매매등의 가액의 시가인정 1의2. 제49조제8항에 따른 시가불인정 감정기관의 지정

2. 제54조제1항에 따른 비상장주식등(이하 이 조에서 "비상장주식등"이라 한다)의 같은 조 제6항에 따른 가액평가 및 평가방법

3. 제15조제11항제2호나목 및 조세특례제한법 시행령 제27조의6제6항제2호 나목에 따른 업종의 변경

4. 법 제61조제1항제2호 및 제3호에 따른 건물, 오피스텔 및 상업용 건물 가치의 산정ㆍ고시를 하기 위한 자문

⑤ 납세자는 제1항의 심의가 필요한 경우에는 다음 각 호의 구분에 따른 자료를 첨부하여 평가심의위원회에 신청해야 하고, 제1항제1호 및 제2호의 심의가 필요한 경우 법 제67조에 따른 상속세 과세표준 신고기한 만료 4개월 전(증여의 경우에는 법 제68조에 따른 증여세 과세표준 신고기한 만료 70일 전)까지 신청해야 한다. 다만, 제1항제1호의 경우 중에서 평가기간이 경과한 후부터 제78조제1항에 따른 기한까지의 기간 중에 매매등이 있는 경우에는 해당 매매등이 있는 날부터 6개월 이내에 다음 각 호의 구분에 따른 자료를 첨부하여 평가심의위원회에 신청해야 한다.

1. 제1항제1호의 경우: 매매등의 가액의 입증자료

2. 제1항제2호의 경우: 다음 각 목의 자료

• 가. 제54조제1항ㆍ제4항, 제55조 및 제56조에 따라 평가한 비상장주식등의 평가액(이하 이 조 및 제54조에서 "보충적평가방법에 따른 주식평가액"이라 한다) 및 그 평가 부속서류
• 나. 보충적평가방법에 따른 주식평가액이 불합리하다고 인정할 수 있는 근거자료
• 다. 제54조제6항 각 호의 어느 하나의 방법에 따라 평가한 비상장주식등의 평가액 및 그 평가 부속서류

3. 제1항제3호의 경우: 업종 변경의 승인 필요성을 인정할 수 있는 근거자료

⑦ 평가심의위원회가 비상장주식등의 가액평가 및 평가방법의 심의를 할 경우에는 다음 각 호의 사항을 고려하여야 한다. <개정 2017.2.7>

1. 법 제63조에 따른 유가증권등의 평가방법을 준용하여 평가할 경우 예상되는 적정 평가가액

2. 제54조부터 제56조까지의 규정에 따라 해당 비상장주식등을 평가할 경우의 적정성 여부

3. 그 밖에 해당 법인의 업종ㆍ사업규모ㆍ자산상태 및 사회적인 인식 등을 고려할 때 적정하다고 인정되는 평가가액 5) 상속세 및 증여세법 시행령 제54조 【비상장주식등의 평가】

① 법 제63조제1항제1호나목에 따른 주식등(이하 이 조에서 "비상장주식등"이라 한다)은 1주당 다음의 계산식에 따라 평가한 가액(이하 "순손익가치"라 한다)과 1주당 순자산가치를 각각 3과 2의 비율[부동산과다보유법인(소득세법 제94조제1항제4호 다목에 해당하는 법인을 말한다)의 경우에는 1주당 순손익가치와 순자산가치의 비율을 각각 2와 3으로 한다]로 가중평균한 가액으로 한다. 다만, 그 가중평균한 가액이 1주당 순자산가치에 100분의 80을 곱한 금액 보다 낮은 경우에는 1주당 순자산가치에 100분의 80을 곱한 금액을 비상장주식등의 가액으로 한다.

② 제1항의 규정에 의한 1주당 순자산가치는 다음의 산식에 의하여 평가한 가액으로 한다. 1주당 가액 ＝ 당해법인의 순자산가액 ÷ 발행주식총수(이하 "순자산가치"라 한다)

③ 제1항 및 제2항을 적용할 때 법 제63조제1항제1호나목의 주식등을 발행한 법인이 다른 비상장주식등을 발행한 법인의 발행주식총수등(자기주식과 자기출자지분은 제외한다)의 100분의 10 이하의 주식 및 출자지분을 소유하고 있는 경우에는 그 다른 비상장주식등의 평가는 제1항 및 제2항에도 불구하고 법인세법 시행령 제74조제1항제1호 마목에 따른 취득가액에 의할 수 있다. 다만, 법 제60조제1항에 따른 시가가 있으면 시가를 우선하여 적용한다.

④ 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 제1항에도 불구하고 제2항에 따른 순자산가치에 따른다.

1. 법 제67조 및 법 제68조에 따른 상속세 및 증여세 과세표준신고기한 이내에 평가대상 법인의 청산절차가 진행 중이거나 사업자의 사망 등으로 인하여 사업의 계속이 곤란하다고 인정되는 법인의 주식등

2. 사업개시 전의 법인, 사업개시 후 3년 미만의 법인 또는 휴업ㆍ폐업 중인 법인의 주식등. 이 경우 법인세법 제46조의3, 제46조의5 및 제47조의 요건을 갖춘 적격분할 또는 적격물적분할로 신설된 법인의 사업기간은 분할 전 동일 사업부분의 사업개시일부터 기산한다.

소득세법 제94조제1항제4호 다목1) 및 2)의 합계액이 차지하는 비율이 100분의 80 이상인 법인의 주식등

4. 삭제 <2018.2.13>

5. 법인의 자산총액 중 주식등의 가액의 합계액이 차지하는 비율이 100분의 80 이상인 법인의 주식등

6. 법인의 설립 시 정관에 존속기한이 확정된 법인으로서 평가기준일 현재 잔여 존속기한이 3년 이내인 법인의 주식등

⑤ 제2항을 적용할 때 "발행주식총수"는 평가기준일 현재의 발행주식총수에 따른다.

⑥ 비상장주식등을 평가할 때 납세자가 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 방법으로 평가한 평가가액을 첨부하여 제49조의2제1항에 따른 평가심의위원회에 비상장주식등의 평가가액 및 평가방법에 대한 심의를 신청하는 경우에는 제54조제1항ㆍ제4항, 제55조 및 제56조에도 불구하고 평가심의위원회가 심의하여 제시하는 평가가액에 의하거나 그 위원회가 제시하는 평가방법 등을 고려하여 계산한 평가가액에 의할 수 있다. 다만, 납세자가 평가한 가액이 보충적평가방법에 따른 주식평가액의 100분의 70에서 100분의 130까지의 범위 안의 가액인 경우로 한정한다.

1. 해당 법인의 자산ㆍ매출액 규모 및 사업의 영위기간 등을 고려하여 같은 업종을 영위하고 있는 다른 법인(제52조의2제1항에 따른 유가증권시장과 코스닥시장에 상장된 법인을 말한다)의 주식가액을 이용하여 평가하는 방법

2. 향후 기업에 유입될 것으로 예상되는 현금흐름에 일정한 할인율을 적용하여 평가하는 방법

3. 향후 주주가 받을 것으로 예상되는 배당수익에 일정한 할인율을 적용하여 평가하는 방법

4. 그 밖에 제1호부터 제3호까지의 규정에 준하는 방법으로서 일반적으로 공정하고 타당한 것으로 인정되는 방법 6) 상속세 및 증여세법 시행령 제78조 【결정･경정】

① 법 제76조 제3항의 규정에 의한 법정결정기한은 다음 각 호의 1에 의한다.

법 제67조의 규정에 의한 상속세과세표준 신고기한으로부터 9개월 7) 농어업경영체 육성 및 지원에 관한 법률 제16조 【영농조합법인 및 영어조합법인의 설립신고 등】

① 협업적 농업경영을 통하여 생산성을 높이고 농산물의 출하ㆍ유통ㆍ가공ㆍ수출 및 농어촌 관광휴양사업 등을 공동으로 하려는 농업인 또는 농업ㆍ농촌 및 식품산업 기본법제3조제4호에 따른 농업 관련 생산자단체(이하 "농업생산자단체"라 한다)는 5인 이상을 조합원으로 하여 영농조합법인(營農組合法人)을 설립할 수 있다.

⑧ 영농조합법인 및 영어조합법인에 관하여 이 법에서 규정한 사항 외에는 민법 중 조합에 관한 규정을 준용한다. 8) 농어업경영체 육성 및 지원에 관한 법률 시행령 제12조 【정관의 기재사항】

① 조합법인의 정관에는 다음 각 호의 사항이 포함되어야 한다.

5. 조합원(준조합원을 포함한다. 이하 이 항에서 같다)의 자격에 관한 사항

6. 조합원의 가입, 탈퇴 및 제명(除名)에 관한 사항

7. 조합원의 탈퇴 및 제명의 경우 지분의 계산에 관한 사항

8. 출자액의 납입방법ㆍ산정방법과 조합원 1명이 출자할 수 있는 출자액의 최고한도에 관한 사항

9. 이익금과 손실금의 처리에 관한 사항

10. 적립금의 비율과 그 적립방법에 관한 사항

12. 총회나 그 밖의 의결기관과 임원의 정수, 선출 및 해임에 관한 사항

13. 해산 사유를 정한 경우 그 사유에 관한 사항

② 농림축산식품부장관 또는 해양수산부장관은 조합법인의 효율적 설립을 위하여 조합법인의 정관례를 정하고 이를 정관 작성의 기준으로 이용할 것을 권장할 수 있다.

9. 민법제271조 【물건의 합유】

① 법률의 규정 또는 계약에 의하여 수인이 조합체로서 물건을 소유하는 때에는 합유로 한다. 합유자의 권리는 합유물 전부에 미친다.

② 합유에 관하여는 전항의 규정 또는 계약에 의하는 외에 다음 3조의 규정에 의한다.

10. 민법제272조 【합유물의 처분, 변경과 보존】 합유물을 처분 또는 변경함에는 합유자 전원의 동의가 있어야 한다. 그러나 보존행위는 각자가 할 수 있다.

11. 민법제273조 【합유지분의 처분과 합유물의 분할금지】

① 합유자는 전원의 동의없이 합유물에 대한 지분을 처분하지 못한다.

② 합유자는 합유물의 분할을 청구하지 못한다.

12. 민법제274조 【합유의 종료】

① 합유는 조합체의 해산 또는 합유물의 양도로 인하여 종료한다.

② 전항의 경우에 합유물의 분할에 관하여는 공유물의 분할에 관한 규정을 준용한다. 13) 민법 제703조 【조합의 의의】

① 조합은 2인 이상이 상호출자하여 공동사업을 경영할 것을 약정함으로써 그 효력이 생긴다.

② 전항의 출자는 금전 기타 재산 또는 노무로 할 수 있다. 14) 민법 제704조 【조합재산의 합유】 조합원의 출자 기타 조합재산은 조합원의 합유로 한다. 15) 민법 제717조 【비임의 탈퇴】 제716조의 경우 외에 조합원은 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 사유가 있으면 탈퇴된다.

4. 제명(除名) 16) 민법 제719조 【탈퇴조합원의 지분의 계산】

① 탈퇴한 조합원과 다른 조합원간의 계산은 탈퇴당시의 조합재산상태에 의하여 한다.

② 탈퇴한 조합원의 지분은 그 출자의 종류여하에 불구하고 금전으로 반환할 수 있다.

③ 탈퇴당시에 완결되지 아니한 사항에 대하여는 완결후에 계산할 수 있다. 17) 상법 제287조의28 【퇴사 사원 지분의 환급】

① 퇴사 사원은 그 지분의 환급을 금전으로 받을 수 있다.

② 퇴사 사원에 대한 환급금액은 퇴사 시의 회사의 재산 상황에 따라 정한다.

③ 퇴사 사원의 지분 환급에 대하여는 정관으로 달리 정할 수 있다.

• 다. 사실관계

1. 국세청 대내포털시스템 등에서 확인되는 내역은 다음과 같다.

• 가) 영농조합법인 사업자등록내역 (그림생략)
• 나) 영농조합법인의 2021, 2022년 출자지분의 내역은 다음과 같다. (그림생략)
• 다) 상속세 신고 및 결정 내역 (그림생략)

• 신청인과 조사청간 쟁점출자지분 평가에 관한 다툼 이외 다른 상속세 조사내용에 대한 이견은 없다.

2. 신청인과 처분청의 주장에 따른 쟁점출자지분의 상속재산가액 산정내역은 다음과 같다. (그림생략)

3. 신청인이 주장하는 쟁점환불예상금 및 쟁점조정조서상 환불금의 산정 근거는 다음과 같다. (그림생략) ※ 정관과 다르게 이익준비금과 2023.1.1. 〜 2023.9.30. 미처분이익잉여금이 쟁점조정조서상 환불금에 포함된 사유는 상속인들과 영농조합법인이 합의하여 영업권의 일부를 반영한 것임.

4. 조사청의 상속재산 평가 검토조서 상 쟁점출자지분의 평가 내역 등은 다음과 같이 확인된다. (그림생략)

5. 영농조합법인 정관의 주요 내용은 다음과 같이 확인된다. (그림생략)

6. ㅁㅁㅁㅁ법원 ㅁㅁ지원 조정조서(2024.1.24.)는 다음과 같이 확인된다. (그림생략)

7. ㅁㅁㅁㅁ법원 ㅁㅁ지원 조정조서에는 쟁점조정조서상 환불금을 포함한 신청인, GGG, CCC의 출자지분에 대한 환불금을 아래와 같이 받기로 한 것으로 확인되며, 실제 받은 내역은 다음과 같다. (그림생략)

8. 신청인이 영농조합법인에 보낸 내용증명의 일부는 다음과 같이 확인된다. (그림생략)

9. 2022, 2023 사업연도 주식등 변동상황명세서의 주요 내용을 일부발췌하면 다음과 같다. (그림생략)

10. 2022년, 2023년말 영농조합법인 표준재무상태표는 다음과 같이 확인된다. (그림생략)

11. 2023.7.20. 영농조합법인 조합원명부는 다음과 같이 확인된다. (그림생략)

• 라. 판단 상속인이 영농조합법인의 출자지분을 상속받는 경우 조합의 정관에 따라 반환받았거나 받기로 한 금액이 정하여진 경우에는 그 금액을 출자지분의 상속재산가액으로 할 수 있고(재산세과124, 2009.9.3. 참조), 쟁점주식의 거래가격은 서로의 이해관계가 대립되는 거래상대방이 각자 대등한 입장에서 경제적 이익의 극대화를 추구하는 합리적인 협상을 통하여 정해진 객관적 교환가치가 반영된 시가로 보는 것이 타당하며(조심2011부0267, 2011.10.28. 참조), 일회성 거래라고 하더라도 동 거래가 의도적인 조작거래가 아니고, 그 거래가액에 객관적 교환가치가 반영되었다고 인정되는 경우 시가에 해당되고(대법원 1993. 7.27. 선고, 92누17174 판결 참조), 상속세 및 증여세법 시행령제49조 제1항 각 호는 상속재산의 시가로 볼 수 있는 대표적인 경우를 예시한 것에 불과하고(대법원 2001.8.21. 선고, 2000두5098 판결 참조) 당해 재산에 대하여 매매사실이 있는 경우 계약체결일이 시행령 제49조가 예시한 상속개시일로부터 6개월을 벗어난 경우에도 객관적으로 공정하게 체결된 계약으로서 그 사이에 가격변동의 특별한 사정이 없다고 인정된다면 그 거래가액을 시가로 볼 수 있다(수원지방법원 2015.9.9. 선고, 2014구합51396 판결 참조). 영농조합법인의 정관을 살펴보면 조합원의 사망은 탈퇴에 해당하고, 상속인들이 조합원의 지위를 승계할 경우에는 가입신청 및 승인을 받도록 하고 있다. 피상속인의 사망은 조합원 탈퇴 사유에 해당하고 쟁점출자지분을 승계하기 위하여 상속인들이 영농조합법인에 조합원 가입신청을 하고 이에 대한 영농조합법인의 승인이 있었는지 여부는 확인되지 않는다. 신청인은 쟁점조정조서상 환불금은 2022년말 재무제표상 순자산가액에 2023년 9월말(상속개시일로부터 약 1년 1개월이 지난 시점)까지 발생한 미처분이익잉여금 상당액을 반영하여 산정하였다고 주장하고 있고, 법원의 조정조서를 보면 사실상 신청인의 주장과 같이 조정이 성립된 것으로 보인다. 상속인들은 영농조합법인에 상속개시일로부터 1년이 경과하기 전에 쟁점출자지분의 양수여부를 묻는 내용증명을 발송하였고 이후 수차례 의견을 교환한 후 법원의 조정을 통하여 정해진 쟁점조정조서상 환불금은 이해관계가 대립되는 영농조합법인과 상속인들 간에 대등한 입장에서 합의에 도달한 결과의 산물로써 신청인의 주장과 같이 재무제표상 순자산가액을 기준으로 쟁점출자지분의 상속재산가액을 결정하는 경우 상속일부터 조정성립일까지 약 1년 5개월 정도 사이에 통상적인 영업손익을 제외하고는 쟁점출자지분의 상속개시일 현재 시가에 추가적인 가격변동요인이나 상황의 변화가 있었다고 볼만한 특별한 사정이 있다고 보기 어렵다. 쟁점출자지분에 대해 상속개시일 당시 상속인들이 영농조합법인으로부터 반환받기로 한 금액이 정하여진 경우에는 그 가액을 상속재산가액으로 봄이 타당하므로(재산세과124, 2009.9.3. 참조) 영농조합법인의 정관 및 법원의 조정을 통해 정해진 쟁점조정조서상 환불금의 산정내역 등을 구체적으로 조사하여 상속일 현재 쟁점출자지분의 상속재산가액을 확인하여야 할 것이다. 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 영농조합법인의 정관 및 법원의 조정을 통해 정해진 쟁점조정조서상 환불금의 산정내역 등으로 상속개시일 현재 쟁점출자지분의 상속재산가액을 재조사하여 그 결과에 따라 과세표준 및 세액을 경정하는 것이 타당하다고 판단된다.

이 건 이의신청은 신청주장이 이유 있으므로국세기본법제66조 제6항 및 제65조 제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.