이 사건 부과처분은 헌법에 위반되는 법률조항에 근거하여 이루어졌다고 볼 수 없음
이 사건 부과처분은 헌법에 위반되는 법률조항에 근거하여 이루어졌다고 볼 수 없음
청 구 취 지 피고가 2023. 11. 21. 원고에게 한 2023년 귀속 종합부동산세 30,593,952원 및 농어촌특별세 6,118,790원의 각 부과처분을 모두 취소한다.
1. 이 사건 민간임대주택법 조항의 헌법상 체계정당성의 원리 위반 민간임대주택법은 단기민간임대주택의 경우 임대의무기간을 ‘4년 이상’으로 정하고 있음에도 이 사건 민간임대주택법 조항은 4년의 기간이 종료한 날 임대사업자등록을 강제적으로 말소하도록 하고 있는바, 이는 임대주택을 활성화하고 임대사업자의 권리와 의무를 명확히 하고자 하는 민간임대주택법의 입법목적 및 취지와 정면으로 배치되어 법체계의 내적 모순을 야기하는 것으로서 헌법상 체계정당성 원리에 위배된다.
2. 이 사건 종합부동산세법 조항의 헌법상 조세평등주의 위반
① 수평적 공평(담세능력 원칙) 위반 2023년도 이 사건 과세대상 부동산의 연간 임대료 수입은 약 3,465만 원에 불과함에도, 이 사건 처분으로 부과된 세액은 약 3,671만원에 달하여 이 사건 처분은 원고의 담세능력을 현저히 초과하는 과도한 과세로 조세평등주의가 요구하는 담세능력에 따른 과세의 원칙에 위배된다.
② 수직적 공평 위반(합리적 이유 없는 차별) 법인에 대하여 기본공제를 배제하고 고율의 단일세율을 적용하는 이 사건 종합부동산세법 조항은 합리적인 이유 없이 법인 납세의무자를 개인 납세의무자와 현저하게 차별하는 것으로 조세평등주의에 위배된다.
3. 이 사건 각 법률조항의 재산권 침해(과잉금지원칙 위반) 이 사건 각 법률조항은 ① 유예기간이나 이의절차 없이 강제로 임대사업자 등록을 말소시키고, ② 법인에게 세부담 상한 규정조차 적용하지 않으며, ③ 담세능력을 초과하는 과도한 세율을 적용함으로써, 단기간 내에 재산의 원본을 잠식하고 사실상 재산의 처분을 강요하는 결과를 초래한다. 이는 부동산 가격 안정이라는 공익에 비해 침해되는 사익이 지나치게 커서 피해의 최소성 및 법익의 균형성을 상실한 것으로, 과잉금지원칙에 위배되어 원고의 재산권을 본질적으로 침해한다.
4. 이 사건 각 법률조항의 신뢰보호원칙 위반 원고는 임대사업자 등록 시 관련 법령에 따라 종합부동산세 합산배제 등 세제 혜택이 부여되고, 위법이 없는 한 등록이 유지될 것이라는 정당한 신뢰를 형성하였다. 그러나 이 사건 각 법률조항의 개정은 이러한 신뢰를 저버리고 이미 임대사업을 영위하던 기존사업자에게 소급적으로 불이익을 가하는 부진정소급입법에 해당하고, 신뢰보호의 원칙에 위배된다.
1. 관련 법령의 개정 경과
2. 이 사건 민간임대주택법 조항의 위헌 주장에 관한 판단
(1) 우리 헌법이 보장하고 있는 재산권은 경제적 가치가 있는 모든 공법상·사법상의 권리를 뜻한다. 이러한 재산권의 범위에는 동산·부동산에 대한 모든 종류의 물권은 물론, 재산가치가 있는 모든 사법상의 채권과 특별법상의 권리 및 재산가치 있는 공법상의 권리 등이 포함되나, 단순한 기대이익·반사적 이익 또는 경제적인 기회 등은 재산권에 속하지 아니한다(헌재 2022. 12. 22. 2021헌마902 참조). 원고가 종전 규정에 의한 세제혜택으로 인한 이익 취득이라는 기대를 가졌다 하더라도 이는 당시의 법 제도에 대한 단순한 기대이익에 불과하다. 또한 이 사건 민간임대주택법 조항은 단기민간 임대주택과 아파트 장기일반민간임대주택의 임대의무기간이 종료한 날 그 등록이 말소되도록 할 뿐, 여기에 더하여 종전 임대사업자가 이미 받은 세제혜택 등을 박탈하는 내용을 담고 있지 아니하다. 따라서 이 사건 민간임대주택법 조항으로 인해 원고의 재산권이 제한된다고 볼 수 없다(헌법재판소 2024. 2. 28. 선고 2020헌마1482 결정 참조).
(2) 민간임대주택법은 민간임대주택의 건설, 공급 및 관리와 민간 주택임대사업자 육성 등에 관한 사항을 정함으로써 민간임대주택의 공급을 촉진하고 임차인의 주거생활을 안정시킬 목적으로 제정된 것으로(제1조), 이 법에 따라 형성되는 임대사업자 제도는 민간임대주택의 공급을 촉진하고 임차인의 주거안정을 보장하기 위한 공익적 성격이 강하다. 따라서 임대사업자 제도를 어떻게 형성하고 운용할 것인지는 민간임대주택법의 입법목적 달성에 적합하도록 사회적·경제적 상황을 고려하여 입법자가 정책적으로 결정하여야 할 사항에 해당하고, 이에 국가는 주택 임대차 시장의 상황 및 국민의 주거 안정 개선의 필요성뿐만 아니라 민간임대주택의 임대사업자 제도가 주택시장 전반에 미치는 영향을 고려하여 새로운 법적 규율을 가할 수 있다고 보아야 할 것이다. 따라서 기존의 법적 규율 상태가 앞으로도 존속할 것이라는 기대 또는 신뢰는 변동가능성이 있는 것으로 그 보호가치가 그리 크다고 볼 수 없다. 정부가 2017. 12. 13. 발표한 ‘임대주택 등록 활성화 방안’을 통해 임대주택 등록을 적극 유도하였고 그로 인해 등록 임대사업자 수가 증가한 것은 사실이다. 그러나 이후 부동산시장과열 및 투기수요 가세로 시장불안이 가중되자 정부는 2018. 9. 13. ‘주택시장 안정대책’을 발표하여 1주택 이상자가 조정대상지역에 새로 취득한 주택에 대하여 임대등록을 한 경우에도 양도소득세를 중과하고 종합부동산세 합산과세를 하도록 하는 등 임대사업자에 대한 과도한 세제 혜택을 조정하고 이들에 대한 대출을 규제하는 방식으로 정책 방향을 변경하였다. 그럼에도 임대사업자에 세제 혜택을 부여한 종전 임대주택 등록활성화 방안이 세입자 주거불안을 해소하고자 했던 당초의 취지와는 달리 다주택자에게 특혜를 주는 제도로 악용되고, 임대의무기간 동안 임대사업자 보유 아파트가 부동산 시장에 매물로 나오지 않아 매물부족에 따른 집값 상승의 부작용에 대한 지적이 이어졌다. 나아가 제21대 국회에 이르러 주택임대차에서의 전월세 상한제와 계약갱신요구권 도입 논의에 따라 민간임대주택법상 민간임대주택과 주택임대차보호법상 일반 임대주택 간의 차별성이 희박해지자, 단기민간임대주택의 폐지 등과 같은 주택임대차 관련 제도의 정합성 확보를 위한 기존 제도의 개편 필요성 또한 제기되었다. 이러한 당시 상황을 고려할 때, 정부가 2020. 7. 10. 발표한 ‘주택시장 안정 보완대책’에서 단기민간임대주택 및 아파트 장기일반민간임대주택을 폐지하고 임대의무기간을 연장하는 등 종전 임대사업자 제도의 개편을 단행하는 한편, 이와 관련한 후속 입법이 이루어질 수 있다는 점에 대하여 원고와 같은 임대사업자를 포함한 일반국민이 전혀 예측할 수 없었다고 보기 어렵다. 나아가 정부는 기존 임대사업자가 등록말소시점까지 안정적으로 임대사업을 유지할 수 있도록 ‘주택시장 안정 보완대책’ 발표 후에 등록하거나 단기민간임대주택을 장기일반민간임대주택으로 전환한 경우 등을 제외하고는 원칙적으로 소득세, 법인세, 종합부동산세 등의 세제혜택을 유지하도록 하는 등 종전 임대사업자의 신뢰 손상의 정도를 완화하는 세제지원 보완조치를 마련하기도 하였다(위 2020헌마1482 결정참조). 결국 원고의 신뢰이익의 보호가치와 신뢰손상의 정도를 종합적으로 고려하였을 때, 원고의 신뢰가 침해받는 정도는 민간임대주택법상 임대주택과 주택임대차보호법상 임대주택의 차별성이 줄어들게 됨에 따른 임대주택제도의 개편 필요성, 주택시장 안정화 및 임대주택에 거주하는 임차인의 장기적이고 안정적인 주거 환경 보장과 같이 이 사건 민간임대주택법 조항이 달성하고자 하는 공익에 비하여 크다고 할 수 없다. 따라서 이 사건 민간임대주택법 조항이 신뢰보호원칙에 반하는 위헌적인 조항이라고 볼 수도 없다.
(3) 원고의 이 부분 주장은 이유 없다.
3. 이 사건 종합부동산세법 조항의 위헌 주장에 관한 판단
(1) 관련 법리 (가) 조세평등원칙은 헌법 제11조 제1항에 의한 평등의 원칙 또는 차별금지의 원칙의 조세법적 표현이라고 할 수 있다. 그리하여 조세평등원칙은 정의의 이념에 따라 ‘평등한 것은 평등하게’, 그리고 ‘불평등한 것은 불평등하게’ 취급함으로써 조세법의 입법 과정이나 집행과정에서 조세정의를 실현하려는 원칙이라고 할 수 있다. 다만, 조세평등원칙은 국민에 대하여 절대적인 평등을 보장하는 것이 아니라, 합리적인 이유없이 차별하는 것을 금지하는 취지이므로, 규율하고자 하는 대상의 본질적 차이에 상응하여 법적으로 차별하는 것은 그 차별이 합리성을 가지는 한 조세평등원칙에 위반된다고 볼 수 없다(헌법재판소 2007. 1. 17. 선고 2005헌바75 등 결정 참조). (나) 오늘날 세원이 극히 다양하고 납세의무자인 국민의 담세능력에도 차이가 있을 뿐만 아니라, 조세도 국가재원의 확보라는 고전적 목적 이외에 다양한 정책적 목적으로 부과되고 있기 때문에, 조세법의 영역에서는 입법자에게 광범위한 형성권이 부여되어 있다. 다만 이러한 결정을 함에 있어 입법자는 재정정책적, 국민경제적, 사회정책적, 조세기술적 제반 요소들에 대한 교량을 통하여 그 조세관계에 맞는 합리적인 조치를 하여야만 평등원칙에 부합할 수 있으며, 입법형성권의 행사가 비합리적이고 불공정한 조치라고 인정될 때에는 조세평등주의에 반하여 위헌이 된다(헌법재판소 2011. 3. 31. 선고 2009헌가22 결정 참조). (다) 특정한 세목과 과세대상에 있어서 어떠한 세율 체계를 택할 것인지는 원칙적으로 입법자가 국가나 지방자치단체의 재정, 사회경제, 국민소득, 국민생활 등의 실태에 관하여 정확한 자료를 기초로 하여 정책적, 기술적인 판단에 의하여 정할 문제이다(헌법재판소 1994. 7. 29. 선고 92헌바49, 52 결정, 헌법재판소 2001. 12. 20. 선고2000헌바 54 결정 등 참조). 입법자가 선택한 세율 체계가 입법목적, 해당 세목의 과세객체나 과세대상의 특징 등에 비추어 현저히 자의적이라고 보기 어려운 이상, 이를 조세평등주의에 위반된다고 보기 어렵다(헌법재판소 2017. 9. 28. 선고 2016헌바143 등 결정 참조).
(2) 구체적 판단 (가) 수평적 공평 위반 주장에 대하여 종합부동산세는 부동산 보유라는 사실 자체에 담세력을 인정하여 부과하는 보유세의 일종으로, 해당 부동산에서 발생하는 임대소득 등 수익에 대하여 과세하는 수익세가 아니다. 따라서 종합부동산세액이 당해 부동산의 임대소득을 초과한다는 사정만으로 곧바로 담세능력을 고려하지 않은 위법한 과세라고 단정할 수 없고, 달리 이 사건 종합부동산세법 조항이 수평적 공평에 반하는 위헌적 조항이라고 볼 만한 사정이 없다. (나) 수직적 공평 위반 주장에 대하여 일반적으로 법인은 개인에 비하여 월등한 자금동원능력을 보유하고 있고 취득하는 부동산의 규모도 막대하므로, 법인이 자금을 생산자본으로 사용하지 않고 목적사업에 불요불급한 부동산을 투기 목적으로 취득할 경우에는 급격한 지가상승을 유발하고, 기업자금을 토지매입자금으로 사장시킴으로써 기업의 재무구조가 부실해지고 경쟁력이 약화되는 결과를 초래하는 등 국민경제의 건전한 발전을 저해하게 될 것이다(헌법재판소 2000. 2. 24. 선고 98헌바94 등 결정 참조). 이와 같이 양 주체가 경제계에서 차지하는 지위나 영향력의 차이, 양 주체에 대한 세법적 취급의 차이 등에 비추어 보면 개인과 법인은 본질적으로 동일한 집단이라 보기 어렵다(헌법재판소 2011. 10. 25. 선고 2010헌바21 전원재판부 결정 등 참조). 나아가 이 사건 종합부동산세법 조항이 법인에 대해서 개인과 다른 규율을 정하고 있는 것은 법인의 투기수요를 차단하기 위한 것으로서 일반적으로 개인에 비하여 보다 많은 자금력을 보유하고 있는 법인의 부동산 투기가 우리 경제에 미치는 영향력 등을 고려할 때 법인의 부동산 투기를 규제할 공익적 요청이 더욱 크다는 점에 기인한 것이고, 나아가 그로 인하여 개인과 법인 사이에서 세부담의 차이가 발생한다고 하더라도 아래에서 살펴보는 바와 같이 그것이 법인의 재산권을 중대하게 제한하는 정도에 이른다고 판단되지도 않는다. 이러한 점들을 종합하면 이 사건 종합부동산세법 조항이 개인과 법인을 차별 취급하는 데에는 합리적 이유가 존재한다고 할 것이다. (다) 소결 이 사건 종합부동산세법 조항이 조세평등주의에 위배된다는 주장은 이유 없다.
(1) 관련 법리 (가) 조세 관련 법률이 헌법 제38조 및 제59조에서 선언하고 있는 조세법률주의의 원칙에 따라 과세요건을 명확히 규정하고 있다 하더라도, 그 법률의 목적이나 내용이 기본권 보장의 헌법이념과 이를 뒷받침하는 과잉금지의 원칙 등 헌법상의 제반 원칙에도 합치되어야 하므로(헌법재판소 1992. 2. 25. 선고 90헌가69 결정 등 참조), 조세 관련 법률이 과잉금지원칙에 어긋나 국민의 재산권을 침해하는 때에는 헌법 제38조에 의한 국민의 납세의무에도 불구하고 헌법상 허용되지 않는다(헌법재판소 2003. 7. 24. 선고 2000헌바28 결정 등 참조). 일반적으로 조세의 부과·징수는 국민의 납세의무에 기초하는 것으로서 재산권의 침해가 되는 것은 아니지만, 그로 인하여 사유재산제도의 전면적인 부정, 재산권의 무상 몰수, 소급입법에 의한 재산권 박탈 등의 결과가 초래되는 경우에는 재산권의 본질적 내용을 침해할 수 있으므로, 국가가 공익 실현을 위해 조세를 부과·징수함에 있어서는 재산권의 본질적 내용인 사적 유용성과 처분권이 납세자에게 남아있는 한도에서만 조세 부담을 지울 수 있다(헌법재판소 2001. 2. 22. 선고 99헌바3 등 결정 등 참조). (나) 헌법 제23조 제1항이 보장하고 있는 재산권은 사유재산에 관한 사용, 수익, 처분을 본질로 하고 있기 때문에 조세의 부과·징수로 이에 대하여 중대한 제한을 받게되는 경우 재산권의 침해가 될 수 있다. 국가가 조세를 부과·징수함에 있어서는 재산권의 본질적인 내용인 사적 유용성과 처분권이 납세자에게 남아있을 한도 내에서만 조세의 부담을 지울 수 있는 것이므로, 비교적 짧은 기간 내에 사실상 부동산 등 사유재산의 가액 전부를 조세의 명목으로 징수하는 셈이 되어 재산권을 무상으로 몰수하는 결과를 초래하여서는 아니 된다(헌법재판소 2001. 2. 22. 선고 99헌바3 결정 등 참조). 종합부동산세와 같이 국가재정 수요의 충당에서 더 나아가 부동산가격안정 등의 적극적인 목적을 추구하는 유도적·형성적 기능을 지닌 정책적 조세에 있어서는 당해 조세가 추구하는 특별한 정책 목적과의 관계에서 그 수단인 조세의 부과가 정책 목적 달성에 적합하고 필요한 한도 내에 그쳐야 할 뿐만 아니라 그 정책 목적에 의하여 보호하고자 하는 공익과 침해되는 사익 사이에도 비례관계를 유지하여 과잉금지의 원칙에 어긋나지 않아야 한다(헌법재판소 2008. 11. 13. 2006헌바112 등 결정, 헌재 2017. 8. 31. 2015헌바339 등 결정 등 참조).
(2) 구체적 판단 위와 같은 법리에 따라 살피건대, 이 사건 종합부동산세법 조항은 아래와 같은 이유에서 과잉금지원칙에 위배되어 납세의무자인 법인의 재산권을 침해한다고 판단되지 않는다(헌법재판소 2024. 5. 30. 선고 2022헌바23 등 결정 참조). (가) 목적의 정당성 이 사건 종합부동산세법 조항은 부동산 보유와 관련한 조세 부담의 형평성을 제고하는 한편, 법인 또는 다주택자 등의 투기적 수요를 차단하기 위한 목적에서 마련된 것으로 입법목적의 정당성이 인정된다. (나) 수단의 적절성 조세법규를 어떠한 내용으로 규정할 것인지에 관하여는 입법자가 국가재정, 사회경제, 국민소득, 국민생활 등의 실태에 관하여 정확한 자료를 기초로 하여 정책적, 기술적인 판단에 의하여 정하여야 하는 문제이므로, 이는 입법자의 입법형성적 재량에 기초한 정책적, 기술적 판단에 맡겨져 있다고 할 수 있다(헌법재판소 2001. 12. 20. 선고 2000헌바54 결정 등 참조). 현실적으로 개인이 주거공간으로서의 주택에 대하여 갖는 긴밀한 연관성을 법인에 대해서는 동등한 정도로 인정하기 어려운 점, 주택 시장에서 실수요자라고 할 수 없는 법인의 주택 보유 그 자체를 개인에 비하여 보다 엄격하게 규율할 필요성이 있는 점, 개인이 다주택 소유에 대한 종합부동산세 부담을 회피할 목적으로 법인 명의로 주택을 취득·보유하는 것에 대한 규제의 필요성 등을 함께 고려해 보면, 입법자가 법인이 보유한 일정 가액 이상의 주택에 대하여 개인에 비해 보다 강화된 기준으로 종합부동산세를 부과하는 것은 앞서 본 입법목적 달성에 적합한 수단이 될 수 있다. (다) 침해의 최소성 및 법익의 균형성
① 토지는 원칙적으로 생산이나 대체가 불가능하여 공급이 제한되어 있고, 우리나라의 가용 토지 면적 또한 인구에 비해 절대적으로 부족하며, 주택 역시 위와 같은 토지 없이는 건축될 수 없다는 점 등에 비추어 보면, 토지나 주택은 그 사회적인 기능이 국민경제의 측면에서 다른 재산권과 같게 다룰 수 있는 성질의 것이 아니며, 그에 대해 공동체의 이익이 더 강하게 관철될 것이 요구되는 점, ② 법인에 대한 주택 분 종합부동산세율이 개인에 비하여 상대적으로 높다고 하더라도 세율 자체가 절대적으로 높다고 보기는 어렵고, 50/1000의 세율의 경우 3주택 이상을 취득할 정도의 자력이 있는 법인을 대상으로 하고 있는 점, ② 주택분 재산세로 부과된 세액을 주택분 종합부동산세액에서 공제하는 장치가 따로 마련되어 있기도 한 점(종합부동산세법 제9조제3항, 제4항), ③ 과세표준 기본공제는 과세표준금액을 낮추어 줌으로써 납세의무자에게 일종의 조세혜택을 부여하는 것이므로, 공제가 허용되는 범위나 공제의 한도 등 그 구체적인 내용의 형성에 관하여는 광범위한 입법재량이 인정된다 할 것이므로, 그 내용이 명백히 불합리하거나 불공정하지 않는 한 입법자의 정책적 판단은 존중되어야 하는 점, ④ 과세형평성 제고 및 투기 목적의 주택 수요 차단이라는 종합부동세법의 입법목적과 법인을 활용한 부동산 투기 억제 및 실수요자 보호를 통한 국민경제의 건전한 발전이라는 공익의 중대성 등을 종합하여 볼 때, 이 사건 종합부동산세법 조항이 피해의 최소성 및 법익 균형성의 원칙에 어긋난다고 볼 수는 없다.
(1) 앞서 본 처분의 경위와 관계 법령에 의하면, 이 사건 과세대상 부동산에 관한 원고의 주택임대사업자 등록이 2020. 8. 18. 법률 제17482호로 개정된 민간임대주택법제6조 제5항에 의하여 2022. 6. 8. 말소되고, 이에 따라 과세기준일인 2023. 6. 1. 당시 원고가 민간임대주택법에 따른 임대사업자에 해당하지 않음이 분명하므로, 원고가 종합부동산세법 제8조 제2항 의 합산배제 규정의 적용대상에 해당한다고 볼 수 없다.
(2) 그리고 원고가 막연히 과거의 법령에 따라 자신의 주택임대사업자 지위가 그대로 유지되어 종합부동산세 비과세·면세 등의 이익을 받으리라고 신뢰하였다고 하더라도, ① 조세법률주의의 원칙상 과세요건이나 비과세요건 또는 조세감면요건을 막론하고 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석할 것이고 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 아니하며, 특히 감면요건 규정 가운데에 명백히 특혜규정이라고 볼 수 있는 것은 엄격하게 해석하는 것이 조세공평의 원칙에도 부합하는 점(대법원 2009. 8. 20. 선고 2008두11372 판결 등 참조), ② 납세의무가 성립하기 전의 원인행위 시에 유효하였던 종전 규정에서 이미 장래의 한정된 기간 동안 그 원인행위에 기초한 과세요건의 충족이 있는 경우에도 특별히 비과세 내지 면세한다거나 과세를 유예한다는 내용을 명시적으로 규정하고 있지 않는 한 설사 납세의무자가 종전 규정에 의한 조세감면 등을 신뢰하였다 하더라도 이는 단순한 기대에 불과할 뿐 기득권에 갈음하는 것으로서 마땅히 보호되어야 할 정도의 것으로 볼 수는 없는 점(대법원 2013. 9. 12. 선고 2012두12662 판결 등 참조), ③ 종합부동산세제는 잦은 개편·조정을 겪어왔고, 그 특성상 부동산 시장의 흐름에 따라 변동되는 것이 당연하며, 그와 같은 시장의 상황을 종합적으로 고려하여 종합부동산세제를 적절하게 개편함으로써 얻게 되는 부동산가격의 안정과 부동산 보유에 대한 조세부담의 형평성 등의 공익은 매우 중대한 점 등을 종합적으로 고려하면, 원고가 주장하는 바와 같은 신뢰가 헌법상 보호하여야 할 가치와 필요성이 커 권리로서 보호되어야 할 정도에 이른다고 볼 수 없다. 원고의 신뢰보호의 원칙 위반 주장은 이유 없다.
4. 소결 이 사건 처분이 헌법에 위반되는 법률조항에 근거하여 이루어졌다고는 볼 수 없으므로, 이와 다른 전제에 선 원고의 주장은 모두 이유 없다.
그렇다면 원고의 청구는 이유 없으므로 이를 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.
1. 원고의 청구를 기각한다.
2. 소송비용은 원고가 부담한다.