농작물 경작에 상시 종사하거나 농작업의 1/2 이상 자기의 노동력을 투입하여야 함

사 건 2024구단5153 양도소득세부과처분취소 원 고 조AA 피 고

○○세무서장 변 론 종 결

2024. 10. 16. 판 결 선 고

2024. 12. 18.

1. 원고의 청구를 기각한다.

2. 소송비용은 원고가 부담한다. 청 구 취 지 피고가

2022. 10. 25. 원고에 대하여 한 2019년 귀속 양도소득세 228,039,780원의 부과처분을 취소한다.

• 가. 원고의 아버지 조BB는 1986. 5. 15. ○○시 ○○동 150 전 529㎡, 같은 동 150-7 전 661㎡, 같은 동 150-8 전 463㎡(합계 1,653㎡)[이하 각 토지를 ‘○(번지) 토지’라고 하고, 위 각 토지를 통틀어 칭할 때에는 ‘이 사건 농지’라고 한다]를 취득하고, 2019. 10. 18. 150 토지 및 150-7 토지를 784,000,000원에, 2019. 11. 27. 150-8 토지를 266,000,000원(합계 1,050,000,000원)에 각 양도한 후 2019. 12. 31. 조세특례제한법 제69조 에 따른 8년 이상 자경농지에 대한 양도소득세 감면세액 100,000,000원을 적용하여 2019년 양도소득세를 신고, 납부하였다(조BB는 2019. 12. 14. 사망하였다).
• 나. ○○지방국세청장은 2022. 4. 11.부터 2022. 4. 28.까지 피고에 대한 감사를 실시한 결과, 원고가 위 자경농지에 대한 양도소득세 감면 요건을 충족하였다고 볼 수 없다는 이유로 양도소득세 감면을 배제하고, 이 사건 농지를 비사업용 토지로 보아 10% 세율을 가산한 양도소득세로 경정할 것을 피고에게 지시하였다.
• 다. 이에 따라 피고는 2022. 10. 25. 조BB의 상속인인 원고(아들)와 백CC(배우자)를 연대납세의무자로 지정하여 2019년 귀속 양도소득세를 329,210,408원으로 확정하고 여기에 무신고 가산세 16,906,738원, 납부불성실가산세 42,065,656원을 더한 합계 388,182,802원에서 기 납부세액 160,143,020원을 공제한 228,039,780원(국고금단수계산법에 따라 10원 미만 버림)을 부과, 고지하였다(이하 ‘이 사건 처분’이라고 한다).
• 라. 원고는 2023. 1. 27. 이 사건 처분에 대한 이의신청을 하였으나 2023. 3. 29. 기각결정이 내려졌고, 2023. 6. 12. 행정심판청구를 하였으나 2023. 10. 26. 그 청구를 기각하는 결정이 내려졌다. [인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1 내지 3호증, 을 제1 내지 4호증(가지번호 포함)의 각 기재, 변론 전체의 취지

• 가. 원고 주장의 요지 조BB는 이 사건 농지를 8년 이상 자경하였다. 즉, 조BB는 1986년경부터 2002. 4.경 ○○시 ○○구로 전입하기 전까지 서울 ○○구 및 ○○구 등에 거주하였는바, 이 사건 농지와 위 주소지의 직선거리는 18km 이내로 2022년 이전에는 교통체증이 심하지 않아 승용차로 쉽게 이동할 수 있었으므로 자경이 가능한 상황이었다. 조BB는 1988년 DDD를 개업하였으나 1991년까지 수입금액이 전혀 발생하지 않는 등 사실상 사업을 개시하지 않은 상태였고, 1992년부터 소액의 매출이 발생했으나 1996년까지 필요경비를 제외한 실질적인 소득은 0원이었으며, 그 후 2005년까지 소득액은 1,100만 원 미만, 2006년부터 2009년까지 소득액은 3,000만 원 미만으로 2014년 신설된 조세특례제한법 시행령 제66조 제14항 의 소득액 기준(3,700만 원)에 미치지 못하였는바, 적어도 조BB는 1986년부터 최초로 사업소득이 발생하기 전인 1996년까지 별다른 소득 없이 생계를 위해 농업에 종사하였으므로, 2011년경 소득기준 3,700만 원을 초과하기 전까지 이미 8년의 자경요건을 충족하였다고 할 수 있다. 위 사업체에 실질적으로 투입되는 시간을 고려하더라도 조BB는 자경이 가능하였다. 또한 이 사건 농지의 항공사진을 보더라도 이 사건 농지가 경작 상태였던 점, 조BB가 2011년경 농업경영체로 등록한 점이나 영농자재 구입내역 등을 통해서도 조BB가 이 사건 농지에서 자경한 사실을 확인할 수 있고, 이 사건 농지에서 무, 배추 등의 채소류와 감자, 고구마 등을 경작하여 많은 노동력이 필요하지 않았으므로, 조BB는 사업수입이 발생한 2000년 이후에도 사업체 운영과 병행하여 자경이 가능하였다. 위와 같이 조BB는 이 사건 농지를 8년 이상 자경하여 조세특례제한법 제69조 에 따른 자경농지에 대한 감면 요건을 충족하였음에도, 이 사건 농지에 대하여 위 규정에 따른 감면 규정을 적용하지 않고 이루어진 이 사건 처분은 위법하다.
• 나. 관련 법령 별지 관련 법령 기재와 같다.
• 다. 판단

1. 관련 규정 및 법리 구 조세특례제한법에 의하면 농지 소재지에 거주하는 대통령령으로 정하는 거주자가 8년 이상 대통령령으로 정하는 방법으로 직접 경작한 토지 중 대통령령으로 정하는 토지의 양도로 인하여 발생하는 소득에 대해서는 1억 원의 한도 내에서 양도소득세의 100분의 100에 상당하는 세액을 감면한다(제69조 제1항 본문, 제133조 제1항 제1호). 여기서 ‘농지소재지에 거주하는 대통령령으로 정하는 거주자‘란 해당 농지로부터 직선거리 30킬로미터 이내의 지역에 8년 이상 거주하면서 경작한 자 등을 의미하고(구 조세특례제한법 시행령 제66조 제1항 제3호), ‘대통령령으로 정하는 방법으로 직접 경작’이란 1) 거주자가 그 소유농지에서 농작물의 경작 또는 다년생 식물의 재배에 상시종사하는 것 또는 2) 거주자가 그 소유농지에서 농작업의 2분의 1 이상을 자기의 노동력에 의하여 경작 또는 재배하는 것을 의미하며(제13항), ‘대통령령으로 정하는 토지’란 취득한 때로부터 양도할 때까지 8년 이상 자기가 경작한 사실이 있는 농지를 의미한다(제4항). 다만 그 경작기간 중 사업소득금액과 총급여액의 합계액이 3,700만 원 이상인 과세기간은 경작기간에서 제외한다(제14항). 위 규정에 의하면, 농업에 상시 종사하는 사람에 대하여는 자기 노동력 비율에 관계없이 직접 경작한 것으로 인정하되, 농업에 상시 종사하는 것이 아니라 다른 직업을 가지는 등의 이유로 부분적으로 종사하는 사람은 전체 농작업 중 가족이나 제3자를 제외한 ‘자기’의 노동력 투입 비율이 2분의 1 이상인 경우에 한하여 직접 경작한 것으로 인정함이 타당하다(대법원 2012. 12. 27. 선고 2012두19700 판결 등 참조). 한편 과세처분에 관한 행정소송에 있어 과세원인 및 과세표준금액 등 과세요건이 되는 사실에 관하여는 특별한 사정이 없는 한 과세관청에 그 입증책임이 있는데(대법원 2007. 2. 22. 선고 2006두6604 판결 등 참조), 양도소득세의 감면요건에 해당하는 사실에 대한 입증책임은 양도소득세의 감면을 주장하는 납세의무자에게 있다고 할 것이고(대법원 1993. 7. 13. 선고 92누11893 판결 등 참조), 양도소득세 감면대상에서 제외되는 비사업용 토지에 해당한다는 사실에 대한 입증책임은 이를 주장하는 과세관청에 있다. 다만 구체적인 소송과정에서 경험칙에 비추어 과세요건사실이 추정되는 사정이 밝혀지면, 상대방이 문제로 된 당해 사실이 경험칙 적용의 대상적격이 되지 못하는 사정을 입증하지 아니하는 한, 당해 과세처분을 과세요건을 충족시키지 못한 위법한 처분이라고 단정할 수 없다. 특히 과세요건사실 중 ‘원고가 이 사건 농지의 소재지에 거주하지 않았고 자경한 토지가 아니다’는 부분은, ‘거주하고 자경하였다’는 적극사실과 달리 소극사실에 해당하여 이를 직접 입증하는 것은 통상 용이하지 아니하고, 이러한 경우 결국 간접사실 특히 그 중에서도 객관적인 정황에 근거하여 경험칙에 따라 입증 여부를 판단할 수밖에 없다(대법원 2012. 10. 25. 선고 2012두7899 판결 등 참조). 그리고 농지로 경작된 사실이 인정된다고 하여 그 소유자가 자경한 사실까지 추정되는 것은 아니고, 이 사건 농지를 농지로 자경한 사실은 그와 같은 사실을 주장하는 사람이 증명하여야 한다(대법원 1993. 7. 13. 선고 92누11893 판결 등 참조).

2. 인정사실

① 조BB는 이 사건 농지를 취득할 무렵에는 ○○시에 거주하다가 그 후 1986. 7.경 서울 ○○구 ○○동으로, 1986. 10.경 서울 ○○구 ○○동으로, 1987. 4. 28. 서울 ○○구 ○○동으로, 1999. 2. 12. 서울 ○○구 ○○동으로, 2002. 1. 8. ○○시 ○○구 ○○동으로 각 주민등록을 이전하였다. 조BB의 주민등록상 주소와 이 사건 농지 사이의 직선거리는 다음과 같다. <그림 생략>

② 조BB는 1988. 1. 1. 서울 ○○구 ○○동에 ‘DDD’라는 상호로 사업자등록을 하고 위생용지 제조업체를 운영하다가 2000. 5. 31. 이를 폐업하고, 1999. 4. 10. ○○시 ○○구 ○○동에 위 사업자와 동일한 상호로 동일한 업종의 사업자등록을 하고 이를 2019년까지 운영해왔다. 조BB가 이 사건 농지를 취득한 1986년부터 2019년까지의 매출 및 소득 내역은 다음과 같다. <그림 생략>

③ 조BB는 2011. 6. 7. 농업경영체 등록을 하였고, 농약, 비료 등 영농자재 구입비용으로 2011년에는 12,600원을 지출하고 2013년부터 2019년까지는 합계 885,080원을 지출하였다.

④ 원고는 백○○, 박○○이 ‘조BB가 이 사건 농지를 직접 경작하고 있음을 잘알고 있는 이웃으로 인우 보증한다.’는 내용으로 작성한 2019. 12. 12.자 인우보증서와 이 사건 농지 인근 주민 김○○과 이 사건 농지 중 150-7 토지의 매수인 조EE가 ‘이 사건 농지 취득 시부터 2019년 양도 시까지 조BB가 직접 농사를 한 사실을 확인하고 보증한다.’는 내용으로 작성한 2023. 3. 17.자 인우보증서를 제출하였다.

⑤ 2008년부터 최근까지 이 사건 농지가 농지로 이용된 것으로 보이는 연도별 항공사진 및 거리 사진이 제출되었다. [인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제2호증, 을 제4 내지 8호증(가지번호 포함)의 각 기재 내지 영상, 변론 전체의 취지

3. 구체적 판단 위 인정사실과 앞서 본 각 증거들 및 변론 전체의 취지를 더하여 알 수 있는 다음과 같은 사정을 종합하여 보면, 원고는 이 사건 농지에서 8년 이상 농작물 경작 또는 다년생 식물 재배에 상시 종사하거나 농작업의 1/2 이상을 자기의 노동력으로 경작 또는 재배하지 않았다고 봄이 상당하므로, 이를 전제로 이루어진 이 사건 처분은 적법하고, 이에 반하는 원고의 주장은 이유 없다.

① 조BB의 거주지와 이 사건 농지의 직선거리에 비추어 볼 때 실제 이동거리는 그보다 더 길었을 것이므로, 교통량의 변화를 감안하더라도 조BB가 1986. 10.부터 자신의 거주지와 사업체, 이 사건 농지를 오가며 상시적으로 농작물 경작에 종사하거나 농작물의 1/2 이상을 직접 경작하기는 어려웠을 것으로 보인다.

② 조BB는 이 사건 농지를 취득한 1986년 및 1987년에도 근로소득이 있었고, DDD의 매출액은 1992년부터 꾸준히 증가해왔는데 2013년까지는 별도로 직원을 두지 않고 운영되어 왔으므로, 이와 같이 매출이 발생하고 증가하기 위해서는 사업체 운영에 상당한 시간이 투입되어야 했을 것으로 보인다. 그리고 위 사업체 소재지와 이 사건 농지 사이에도 상당한 거리가 있어 조BB가 이 사건 농지의 경작에 투입할 수 있는 시간은 제한적일 수밖에 없다.

③ 조BB는 2011. 6. 7. 농업경영체 등록을 하였으나, 등록 당시 시행 중이던 구 농어업경영체 육성 및 지원에 관한 법률 제4조 및 동법 시행규칙 제3조에 의하면, 농어업경영정보는 농업인이 자율적으로 제출한 등록신청서에 근거하여 등록되는 것으로서 국립농산물품질관리원장에게 그 진위 여부를 확인할 의무를 부과하고 있지 않으므로, 그 등록정보가 반드시 실질에 부합하는 것이라고 보기 어렵다. 조BB가 지출하였다는 영농자재 비용도 2011년 이후 지출된 것이고, 약 500평 되는 이 사건 농지에서 농작물을 재배한 것이라고 보기에는 그 금액도 적다. 더구나 2011년 이후 조BB의 소득금액은 구 조세특례제한법 시행령에서 정한 경작기간 인정 기준 금액(3,700만 원)을 초과하므로 2011년 이후 기간은 경작기간으로 인정될 수 없을 뿐만 아니라, 위와 같은 농업경영체 등록 사실 및 영농자재 비용 지출 사실만으로는 2011년 이전까지 8년간 조BB가 이 사건 농지에서 농작업의 1/2 이상을 자기의 노동력으로 경작 또는 재배하였음을 인정하기도 어렵다.

④ 2019. 12. 12.자 인우보증서를 작성해 준 백○○, 박○○은 이 사건 농지의 이웃이 아니라 조BB의 가까운 지인이고, 2023. 3. 17.자 인우보증서를 작성해 준 인근 주민은 이 사건 농지 매매 시 중개인으로서 조BB 사망 후 이 사건 농지 인근으로 전입한 사람이므로, 각 인우보증서의 기재 내용을 그대로 믿기 어렵다. 또한 이 사건 농지 매매계약서의 특약사항에 ‘현재 지상물 및 농작물 경작인은 매도인이 명도하기로 한다’고 기재되어 있고 매매 당시 다른 사람이 이 사건 농지를 경작하고 있었으므로, 매수인인 조EE는 조BB의 자경 사실을 확인할 만한 지위에 있다고 보기 어려워 그 인우보증서의 내용도 그대로 믿을 수 없다.

⑤ 농지로 경작된 사실이 인정된다고 하여 그 소유자인 조BB가 자경한 사실까지 추정되는 것은 아니고, 이 사건 농지를 농지로 경작한 사실은 그와 같은 사실을 주장하는 원고가 증명하여야 하므로, 이 사건 농지가 농지로 이용되었다는 점을 뒷받침하는 항공사진 및 거리 사진만으로는 조BB의 자경 사실을 인정할 수 없다.

⑥ 결국 원고가 자경의 근거로 주장하는 사정, 즉 이 사건 농지와 조BB의 거주지가 그리 멀지 않다는 것, DDD 운영으로 조BB가 소득을 얻지 못한 기간이 있다는 것만으로는 곧바로 그 기간 동안 조BB가 이 사건 농지를 경작하여 생계를 유지하였다고 추단할 수 없고, 항공사진의 촬영 시기는 2008년 이후인데다가 자경의 근거가 되지 못하며, 조BB가 농업경영체로 등록하고 영농자재를 구입한 내역은 경작기간으로 인정되지 못하는 2011년 이후인바, 그 외에 원고가 주장하는 1986년부터 1996년 또는 2010년까지 조BB가 이 사건 농지에서 농작물을 재배, 판매하여 생계를 유지하였음을 인정할 객관적인 증거는 없다.

원고의 청구는 이유 없으므로 이를 기각한다.