매매계약 직전 한 필지의 토지를 분할하고 잔금일을 달리하는 등의 방법으로 분할 매도한 경우 이를 하나의 계약으로 보고 양도소득세 부과한 것은 적법함

사 건 2023구단6951 양도소득세부과처분취소 원 고 김AA 피 고

○○세무서장 변 론 종 결

2024. 12. 11. 판 결 선 고

2025. 2. 12.

1. 원고의 청구를 기각한다.

2. 소송비용은 원고가 부담한다. 청 구 취 지 피고가 2021. 11. 11. 원고에 대하여 한 2021년 귀속 양도소득세 xxx원(가산세 포함)의 부과처분을 취소한다.

• 가. 원고는 ●●●시 △△△구 ▲▲▲동 xxx 답 xxx㎡의 소유자로서 2020. 7. 7. 그 토지를 같은 동 xxx 답 xxx㎡(이하 ‘제1토지’라고 한다)과 같은 동 xxx 답 xxx㎡(이하 ‘제2토지’라고 한다)로 분할한 후, BBB 주식회사(이하 ‘BBB’라고 한다) 에 2020. 7. 16. 제1토지를 xxx원(계약금 xxx 원은 계약 당일 지급, 잔금 xxx원은 2020. 12. 23. 지급)에 매도하고, 제2토지를 같은 금액(계약금 xxx원은 계약 당일 지급, 잔금 xxx원은 2021. 1. 4. 지급)에 매도 하는 계약을 각각 체결하였다. 제1, 2토지는 농지여서 BBB가 개발행위허가를 받아 야 이를 취득할 수 있으므로, 제2토지에 대한 매매계약의 특약사항에서 ‘매수자가 매수 하는 토지에 대해서 인허가를 취득하지 못할 시 계약은 무효로 하며 매도인은 계약금 을 반환한다’고 정하였다.
• 나. BBB는 2020. 7. 16. 및 2020. 11. 25. 원고에게 제1, 2토지의 계약금 및 제1토지의 잔금을 지급하였으나, 개발행위허가를 받지 못해 농지를 취득하기 어렵게 되었다는 이유로 2021. 1. 5. 원고와 제2토지에 관한 매매계약을 합의해제하고 계약금을 반환받았다.
• 다. 원고는 2021. 1. 7. 다시 BBB에 제2토지를 동일한 금액(xxx원)에 매도하는 계약을 체결하고, 같은 날 계약금 xxx원, 2021. 4. 7. 중도금 xxx원, 2021. 6. 29. 잔금 xxx원을 각 지급받았다.
• 라. 원고는 제1토지에 대한 양도소득세 xxx원과 수정 신고분 xxx원을 신고 및 납부하고 제2토지에 대한 양도소득세 xxx원을 신고 및 납부하였다(원고는 제1, 2토지에 대하여 각각 구 조세특례제한법에 따른 자경농지에 대한 양도 소득세 감면세액의 1개 과세기간 한도인 1억 원씩을 적용하여 2020년 및 2021년 귀속 양도소득세를 신고 및 납부하였다).
• 마. 피고는 제1, 2토지에 관한 각 매매계약을 하나의 거래로 보아 양도일을 제2토지의 잔금일인 2021. 6. 29.로, 양도가액을 제1, 2토지 매매대금 합산금액인 xxx원으로 보고 감면세액을 1억 원으로 하여, 2021. 11. 11. 원고에게 2021년 귀속 양도소득세(가산세 포함, 기납부세액 공제) xxx원을 경정 고지하였다(이하 ‘이 사건 처분’이라고 한다).
• 바. 원고는 2023. 2. 13. 이 사건 처분에 대한 조세심판청구를 하였으나 2023. 6. 16. 그 청구를 기각하는 결정을 받았다. [인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1 내지 11, 13호증, 을 제1호증의 각 기재, 변론 전체 의 취지

• 가. 원고 주장의 요지 원고가 제1, 2토지에 관하여 각각 매매계약을 체결하였다가 그 중 제2토지에 대한 매매계약을 해제하여 계약금을 반환하게 된 경위, 현재까지 BBB가 제1, 2토지에 대한 소유권이전등기를 마치지 못한 점 등을 고려하면, 원고가 제1, 2토지에 관하여 따로 매매계약을 체결한 것은 절세를 위한 것이 아니라 대금이 높아 분할 거래한 것일 뿐이고, 당초 제2토지는 2020. 6. 11. CCC이 매수하기로 하였으나 CCC이 계약을 포기해서 BBB가 매수하게 된 것이다. BBB는 개발행위허가를 받지 못하여 토지를 취득하지 못하는 것에 부담을 느껴 매매계약의 특약사항에 따라 제2토지에 대한 매매계약을 합의해제하고 계약금을 반환받았으나, 제1토지에 대한 개발행위허가를 위해 제2토지가 필요하여 다시 제2토지에 대하여도 매매계약을 체결하게 되었고, 잔금 지급일도 서로 다르므로, 이는 동일한 거래가 아니다. 즉, 제1, 2토지에 관한 각 매매계약은 별개의 거래로서, 처음부터 조세회피 목적을 위해 두 개의 거래 외관만을 갖춘 것이 아니었다. 따라서 피고가 국세기본법 제14조 제3항 에 따라 위 각 매매계약을 하나의 거래로 판단하여 양도소득세를 부과한 이 사건 처분은 위법하므로 취소되어야 한다.
• 나. 관련 법령 별지 관련 법령 기재와 같다.
• 다. 판단

1. 관련 법리 국세기본법에서 제14조 제3항을 둔 취지는 과세대상이 되는 행위 또는 거래를 우회하거나 변형하여 여러 단계의 거래를 거침으로써 부당하게 조세를 감소시키는 조세회피행위에 대처하기 위하여 그와 같은 여러 단계의 거래 형식을 부인하고 실질에 따라 과세대상인 하나의 행위 또는 거래로 보아 과세할 수 있도록 한 것으로서, 실질 과세의 원칙의 적용 태양 중 하나를 규정하여 조세공평을 도모하고자 한 것이다. 그러므로 국세기본법 제14조 제3항 을 적용하여 거래 등의 실질에 따라 과세하기 위해서는 납세의무자가 선택한 행위 또는 거래의 형식이나 과정이 처음부터 조세회피의 목적을 이루기 위한 수단에 불과하여 그 실질이 직접 거래를 하거나 연속된 하나의 행위 또는 거래를 한 것과 동일하게 평가될 수 있어야 한다. 그리고 이는 당사자가 그와 같은 형식을 취한 목적, 제3자를 개입시키거나 단계별 과정을 거친 경위, 그와 같은 방식을 취한 데에 조세부담의 경감 외에 사업상의 필요 등 다른 합리적 이유가 있는지 여부, 각 각의 행위 또는 거래 사이의 시간적 간격 및 그와 같은 형식을 취한 데 따른 손실과 위험부담의 가능성 등 제반 사정을 종합하여 판단하여야 한다(대법원 2022. 8. 25. 선 고 2017두41313 판결 등 참조).

2. 구체적 판단 앞서 든 증거들과 을 제2 내지 5호증의 각 기재 및 변론 전체의 취지에 의하여 인정되는 다음과 같은 사실 및 사정을 종합하여 보면, 원고는 실질적으로 제1, 2토지를 양도하는 하나의 거래를 하는 것임에도 불구하고 조세특례제한법에 따른 양도소득세의 감면한도를 회피하고자 제1, 2토지를 분할하여 매도하였다고 봄이 상당하다. 따라서 제 1, 2토지에 대한 각 매매계약을 하나의 계약으로 보고 양도소득세를 부과한 이 사건 처분은 적법하고, 이에 반하는 원고의 주장은 이유 없다.

① 원고는 당초 1, 2토지를 일괄하여 매도할 예정으로 2019. 7. 24. 부동산중개 사무소에 제1, 2토지의 매매에 관한 권리 일체를 위임하고 2019. 9. 5. 제1, 2토지 전체에 대한 매도의향서를 작성해주었다.

② 원고와 BBB는 2020. 7. 16. 제1, 2토지에 대한 각 매매계약서를 작성하면서 잔금일만 달리 하였고, 위 매매계약 직전인 2020. 7. 7. 한 필지의 토지를 위와 같이 제1, 2토지로 분할하였으며, 계약 당일 제1, 2토지의 계약금 xxx원을 일괄하여 입금하였는바, 원고와 BBB 사이에는 처음부터 제1, 2토지를 전부 양도하되, 이를 형식상 나누어 양도하기로 하는 합의가 있었다고 볼 수 있다.

③ BBB가 제2토지에 대한 매매계약을 해제하고 다시 계약을 체결할 만한 특별한 사정이 보이지 않는다. BBB는 인근 토지를 개발할 목적으로 제1, 2토지를 동시에 매수하고 계약서를 작성한 것으로 보이는데, 그 중 제2토지에 대한 매매계약에만 인허가를 취득하지 못할 경우 계약을 무효로 하는 특약사항을 두어 이를 이유로 계약을 해제하고, 그 해제사유가 해소되지 않고 사정변경이 없음에도 다시 동일한 조건으로 계약할 합리적인 이유가 보이지 않는다.

④ 제1, 2토지 매매에 관하여 BBB의 사실확인서에는 ‘BBB는 당초 ●●● 시 △△△구 ▲▲▲동 xxx, xxx, xxx 토지만 매입하려고 계획하였으나 같은 동 xxx 토지를 매입하지 않으면 진입로가 협소하고 인허가에 지장을 초래하여 진출입로 부지에 접한 위 xxx 토지를 부득이하게 구입하게 되었다. xxx 토지는 기존 매입자가 있어서 매입할 수 없었으나, 2021년 초에 기존 거래 부동산을 통해 계약이 해제된 것을 알게 되었고, 기존에 매입한 xxx 토지와 xxx 토지 사이에 있어 xxx 토지를 추가로 매입하면 모든 매입부지의 활용가치가 높아져 구입하게 되었다’는 취지로 기재되어 있는바, 이는 원고의 주장 및 실제 매매계약이 체결되었다가 해제된 경위와 다르다. 또한 BBB가 구입한 제1, 2토지 인근 토지(xxx, xxx, xxx)의 위치와 형상은 다음과 같다. 위 사실확인서에 의하면 BBB는 제2토지를 포함한 인근 토지 일대에서 개발 행위를 할 목적으로 보이는데, 토지의 위치상 다른 토지들 사이에 있는 제2토지를 매입하지 않을 이유가 없고, 사용가치 면에서도 제1, 2토지로 분할하여 순차적으로 취득 할 사유도 찾기 어렵다.

⑤ 원고와 CCC 사이의 제2토지에 대한 매매계약의 진위 여부도 불분명하다. 원고가 제1, 2토지 매매에 대한 권리 일체를 부동산 중개사무소에 위임한 상태에서 중개인 없이 제2토지에 대하여만 쌍방 합의로 계약하는 것은 이례적인 것으로 보인다. 계약금의 액수도 통상적인 경우보다 적고(0.6%), 계약금의 지급에 관한 객관적인 증빙 자료도 없어, 이를 그대로 믿기 어렵다.

⑥ 조세특례제한법 제133조 는 2023. 12. 31. 개정되었는데, 그 내용은 토지 분할 양도 후 2년 내에 동일인 등에게 양도 시 1개의 과세기간에 모두 양도한 것으로 본다는 내용이다(제2항). 부칙(제19936호, 2023. 12. 31.) 제34조에서는 위 법 시행 후 양도부터 적용하도록 정하고 있으므로 위 규정은 2024. 1. 1. 이후 양도 분부터 적용되는 것이나, 이와 같은 법 개정은 조세회피 방지를 목적으로 하되, 법 해석 차이로 인한 분쟁을 최소화하기 위해 요건을 구체화하고, 납세자의 예측가능성을 높이기 위해 기간을 명시한 것이지, 개정된 법 시행 전까지 조세회피 목적의 분할 양도를 용인하겠다는 의미는 아니다.

론 원고의 청구는 이유 없으므로 이를 기각한다.