경제적 실질이 연속된 하나의 거래에 해당함

사 건 2023구단6814 양도소득세등부과처분취소 원 고 전AA 피 고

○○세무서장 변 론 종 결

2024. 6. 5. 판 결 선 고

2024. 8. 14.

1. 원고의 청구를 기각한다.

2. 소송비용은 원고가 부담한다. 청 구 취 지 피고가 2022. 7. 5. 원고에 대하여 한 2018년 귀속 양도소득세 216,000,740원(가산세 포함)의 부과처분을 취소한다.

• 가. 원고는 아래 표와 같이 그 소유의 ○○시 ○○읍 ○○리 877 외 12필지(지목 답, 총 면적 5,682㎡, 이하 ‘이 사건 1토지’라 한다)에 관하여 2017. 11. 30. 주식회사 BB철강(이하 ‘BB철강’이라 한다) 명의로 2017. 6. 1.자 매매(양도가액 12억 원)를 원인으로 하는 소유권이전등기를 마쳐주었다. 또한 원고는 아래 표와 같이 그 소유의 위 ○○리 878-2 외 2필지(지목 답, 총 면적 3,306㎡, 이하 ‘이 사건 2토지’라 하고, 위 1,2토지를 통칭하여 ‘이 사건 각 토지’라 한다)에 관하여 2018. 1. 15. 이CC 명의로 2017. 11. 15.자 매매(양도가액 6억 8,000만 원)를 원인으로 하는 소유권이전등기를 마쳐주었다. <표 생략>
• 나. 원고는 이 사건 각 토지 양도에 대하여 양도소득세를 신고하면서 구 조세특례제한법(2018. 12. 24. 법률 제16009호로 개정되기 전의 것) 제69조 제1항에 따른 8년 이상 자경농지에 대한 양도소득세 감면대상으로 보고, 같은 법 제133조 제1항의 감면한도 1억 원을 각각 적용하여 2018. 1. 31. 이 사건 1토지의 양도에 대한 2017년 귀속 양도소득세 171,381,056원을, 2018. 4. 2. 이 사건 2토지의 양도에 대하여 2018년 귀속 양도소득세 44,271,877원을 각 신고․납부하였다.
• 다. 피고가 이 사건 각 토지에 대한 2017년 및 2018년 귀속 양도소득세 신고분에 대하여 2022. 4. 15.부터 2022. 5. 4.까지 세목별 조사를 실시한 결과, 이 사건 각 토지의 양도는 실질적으로 하나의 거래이나 감면한도 회피를 위해서 형식적으로 두 개의 거래로 나누어 양도한 것으로 판단하고, 이 사건 2토지에 대한 잔금청산일인 2018. 1. 15.을 이 사건 각 토지의 양도일로 보아 2017년 귀속 양도소득세를 취소한 뒤 2017년과 2018년의 양도소득을 합산하고 8년 이상 자경농지에 대한 감면한도 1억 원을 적용하여 2022. 7. 5. 원고에게 2018년 귀속 양도소득세 216,000,746원을 경정․고지하였다(이하 ‘이 사건 처분’이라 한다).
• 라. 원고는 이 사건 처분에 불복하여 2022. 9. 28. 피고에게 이의신청을 제기하였으나 2022. 11. 17. 기각결정을 받았고, 2023. 2. 13. 조세심판원에 심판청구를 제기하였으나 조세심판원은 2023. 8. 30. 원고의 청구를 기각하였다. [인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1, 2, 4, 5, 9호증, 을 제1, 2호증(가지번호 포함)의 각 기재, 변론 전체의 취지

이 사건 각 토지의 양수인과 양도시기, 잔금 지급시기가 상이하고, 매매계약서도 별도로 작성되었으며, 각 양수인 명의로 각 소유권이전등기가 마쳐진 점, 이 사건 각 토지의 자금출처가 각 양수인 당사자가 아닌 다른 양수인이라는 아무런 증거가 없는 점, 원고는 양수인들의 요청에 따라 이 사건 각 토지를 분할 양도하면서 양도시기를 달리한 것이지 조세회피 목적에서 분할 양도한 것이 아닌 점, 실질과세 원칙을 적용할 수 있을 만한 사정들에 대한 입증책임은 원칙적으로 과세관청에게 있는 점 등에 비추어 보면, 이 사건 각 토지의 양도는 별개의 거래임이 분명하므로, 2017년 양도소득과 2018년 양도소득에 대하여 각각 양도소득세가 부과되어야 하고, 자경농지에 대한 양도소득세 감면한도 1억 원 역시 각각 적용되어야 한다. 결국 피고는 실질과세의 원칙을 이유로 위 각 거래를 하나의 거래로 보아 위법하게 이 사건 처분을 하였으므로, 위 처분은 취소되어야 한다.

별지 관련법령 기재와 같다.

• 가. 인정사실

1. 원고는 ○○시 ○○읍 ○○리 877 답 2,241㎡(1985. 5. 1. 등기), 위 ○○리 878-1 답 2,559㎡(1973. 3. 2. 등기), 위 ○○리 878-2 답 3,693㎡(1973. 3. 3. 등기), 위 ○○리 886-1 답 495㎡(2006. 5. 2. 등기)를 위 각 일자경 취득하였는데(이하 위 각 토지를 ‘이 사건 모토지’라 한다), 2017. 11. 27. ○○시장에게 공장신설 승인을 사유로 토지이전신청을 하여 2017. 11. 28. 위 모토지가 아래 표와 같이 16필지로 분할되었다(한편 위 ○○리 878-9 토지는 2018. 10. 9. 위 ○○리 878-1 토지에 합병되었고, 위 ○○리 878-10, 886-2, 886-4 토지도 같은 날 위 ○○리 878-9 토지에 합병되었다).

2. BB철강의 대표자 사내이사 홍DD과 이CC는 부부사이인데, 원고는 2017. 6. 1. BB철강과 이 사건 모토지 중 5,682㎡에 관하여 대금을 12억 원(계약금 1억 2,000만 원 당일 지급, 잔금 2017. 9. 30. 10억 8,000만 원)으로 하는 매매계약을, 같은 날 이 사건 모토지 중 3,306㎡에 관하여 매매대금을 6억 8,000만 원(계약금 6,800만 원 당일 지급, 잔금 2017. 9. 30. 6억 1,200만 원)으로 하는 매매계약을 각 체결하였다. 원고와 BB철강, 이CC는 위 각 매매계약 당시 ”공장 인허가 조건부 계약이고, 인허가 불허시 계약은 무효이며, 매도인은 계약금을 반환하고, 성장관리권역 행위제한으로 인허가 불가시에도 동일한 조건임. 매도인은 인허가에 필요한 서류를 제공하고, 매수인은 반대급부로 허가취소원 제공함. 잔금은 허가 득한 후 20일 이내 은행대출 포함하여 처리한다“라는 특약사항을 정하였다(이하 위 각 매매계약을 순차로 ‘최초 1토지 매매계약’, ‘최초 2토지 매매계약’이라 하고, 이를 통칭하여 ‘최초 각 매매계약’이라 한다).

3. BB철강과 EE산업(대표자 이CC)은 2017. 8. 9. 피고에게 이 사건 모토지 상에 각 공장시설을 신설하겠다는 승인신청을 하면서 원고 작성의 토지사용승낙서 및 원고의 2017. 6. 1.자 인감증명서를 첨부하였다.

4. BB철강과 이CC는 2017. 11. 10. 피고에게 각 공장 건축허가신청을 하면서 원고 작성의 토지사용승낙서 및 원고의 2017. 6. 1.자 인감증명서를 첨부하였고, 2017. 11. 14. 각 공장신설 승인을 받았다.

5. BB철강과 EE산업은 2017. 11. 17. 건축허가를 받았다. 이후 원고는 2017. 11. 27. 피고에게 위 각 토지에 관하여 토지이동신청을 하고, 위 각 토지는 2017. 11. 28. 앞서 본 표와 같이 분할되었다.

6. 원고는 2017. 11. 28.경 BB철강과 사이에는 이 사건 1토지의 잔금지급일을 2017. 11. 30.로 변경하고, 이CC와 사이에는 이 사건 2토지의 계약일을 2017. 11. 15.로, 잔금지급일을 2018. 1. 15.로 변경하는 계약서를 각 작성하였다. 원고와 이CC는 위 변경계약서에 ”인허가를 득하면 잔금일 전이라도 공사를 시작할 수 있다. 공사진행 후 잔금지급함 없이 계약이 해지될 경우 매수자의 비용으로 토지를 원상복구한다”라는 특약사항을 기재하였다(이하 위 각 매매계약을 순차로 ‘2차 1토지 매매계약’, ‘2차 2토지 매매계약’이라 하고, 이를 통칭하여 ‘2차 각 매매계약’이라 한다)

7. 원고는 이 사건 1토지에 관하여 2017. 11. 30. BB철강에게 소유권이전등기를 마쳐주었고, 이 사건 2토지에 관하여 2018. 1. 15. 이CC에게 소유권이전등기를 마쳐주었다. 한편 원고는 2018. 1. 15. 이 사건 각 토지를 중개한 FF공인중개사사무소의 공인중개사 조GG에게 이 사건 1토지의 중개수수료로 11,880,000원, 이 사건 2토지의 중개수수료로 6,732,000원 합계 18,612,000원을 지급하였다.

8. BB철강은 2017. 11. 30. 주식회사 ○○은행으로부터 대출을 받으면서 이 사건 1토지를 공동담보로 제공하고 채권최고액 10억 8,000만 원의 근저당권설정등기를 마쳐주었고, 이후 2018. 10. 18. 이 사건 2토지를 공동담보로 추가하였다.

9. BB철강과 이CC는 2018. 9. 6. 위 ○○리 877 토지와 이 사건 2토지를 서로 교환하고, 이를 원인으로 같은 날 위 ○○리 877 토지에 관하여 이CC 명의의, 이 사건 2토지에 관하여 대영철강 명의의 각 소유권이전등기가 마쳐졌다.

10. 위 ○○리 886-1, 886-2, 886-4, 878-1, 878-2, 878-4, 878-8, 878-9, 878-10 토지 상에 2층 공장 1동(1, 2층 각 233.25㎡), 1층 공장 1동(1841.4㎡)(이하 ‘BB철강 공장’이라 한다)이 각 신축되어 2018. 9. 6. BB철강 명의로 소유권보존등기가 마쳐졌고, 위 ○○리 877 토지[위 9)항과 같이 BB철강과 교환한 토지] 상에 1층 공장 1동(1292.4㎡)(이하 ‘이CC 공장’이라 한다)이 신축되어 같은 날 이CC 명의의 소유권보존등기가 마쳐졌다.

11. 2019. 3. 22. 본점 소재지를 ○○시 ○○읍 ○○리 877(도로명 주소 ○○시 ○○로 1274)로 하는 주식회사 BB스틸(이하 ‘BB스틸’이라 한다)이 설립되어 이CC가 대표이사 겸 사내이사, 홍DD이 사내이사로 각 취임하였다.

12. BB철강은 2018. 9. 6.자 이CC와의 교환계약에 따라 위 ○○리 877 토지에 관하여 이CC 명의로 소유권이전등기가 마쳐지고 이CC 공장에 관한 소유권보존등기가 마쳐진 이후 위 각 부동산을 담보로 BB철강을 채무자로 하여 대출을 받으면서 2018. 11. 14. 주식회사 ○○은행 명의의, 2021. 3. 31. ○○협동조합 명의의 각 근저당권설정등기를 마쳐주었고, 2024. 6. 27. 주식회사 ○○은행으로부터 대출을 받으면서 채권최고액 12억 원의 근저당권설정등기를 마쳐주었다.

13. 한편 BB철강의 대표자 사내이사이자 이CC의 배우자인 홍DD은 피고의 세무조사 당시 ‘당초 법인에서 한꺼번에 취득하려 했다. 전체를 써야 공장을 지을 수 있으니깐, 근데 법인 자금이 부족하여 마침 배우자가 자금 여력이 있길래 당신 명의로 사라했다. 그렇게 해서 원고에게 이야기를 하니 원고 측이 그러면 배우자 잔금을 늦춰서 주라했다. 돈을 늦게 주라는데 손해될 것은 없으니깐 좋다했다. 우리가 철강을 하자나 이건 공정이 길다. 이땅 전체가 필요한데 만약 나머지 땅을 딴 사람한테 팔아버리면 안되니깐 어차피 한꺼번에 사는거 계약금 날에 준거지’라고 진술하였다. [인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제3, 5 내지 7호증, 을 제3 내지 5호증(가지번호 포함)의 각 기재, 변론 전체의 취지

• 나. 구체적인 판단

1. 이 사건의 쟁점 이 사건의 쟁점은, 이 사건 각 토지에 대한 매매를 별개의 거래들로 볼 것인지, 아니면 그 경제적 실질 내용에 따라 일괄하여 하나의 거래로 볼 것인지 여부라 할 것이다.

2. 관련 법리 여러 개의 계약이 체결된 경우에 그 계약 전부가 하나의 계약인 것과 같은 불가분의 관계에 있는 것인지 여부는 계약체결의 경위와 목적 및 당사자의 의사 등을 종합적으로 고려하여 판단하여야 할 것이다(대법원 2003. 5. 16. 선고 2000다54659 판결 등 참조). 한편 국세기본법 제14조 제3항 을 적용하여 거래 등의 실질에 따라 과세하기 위해서는 납세의무자가 선택한 행위 또는 거래의 형식이나 과정이 처음부터 조세회피의 목적을 이루기 위한 수단에 불과하여 그 실질이 연속된 하나의 행위 또는 거래를 한 것과 동일하게 평가될 수 있어야 한다. 그리고 이는 당사자가 그와 같은 형식을 취한 목적, 그와 같은 방식을 취한 데에 조세 부담의 경감 외에 사업상의 필요 등 다른 합리적 이유가 있는지 여부, 각각의 행위 또는 거래 사이의 시간적 간격 및 그와 같은 형식을 취한 데 따른 손실과 위험부담의 가능성 등 제반 사정을 종합하여 판단하여야 한다(대법원 2022. 8. 25. 선고 2017두41313 판결 참조).

3. 이 사건의 경우

• 가) 앞서 본 인정사실에다 앞서 든 각 증거 및 을 제6, 7호증(가지번호 포함)의 각 기재, 변론 전체의 취지를 더하여 알 수 있는 다음과 같은 사정들을 종합하면, 원고가 경제적 실질이 연속된 하나의 거래를 2개로 나누어 과세기간을 달리함으로써 조세감면을 부당하게 받으려는 목적으로 이 사건 각 토지를 시기를 달리해 양도한 것이라고 봄이 타당하다. 그렇다면 피고가 이 사건 각 토지의 양도를 실질상 연속된 하나의 거래로 보아 과세한 이 사건 처분은 적법하고, 원고의 주장은 이유 없다.

① 이 사건 각 토지에 관한 최초 각 매매계약은 2017. 6. 1. 잔금지급일을 2017. 9. 30.로 하여 체결되었는데, 원고는 최초 각 매매계약 당일 각 계약금을 지급받았고, 특약사항도 공장인허가 조건부 계약으로 동일하였다. 또한 매수인인 BB철강의 대표자 홍DD과 다른 매수인인 이CC는 부부관계에 있고, 중개인도 조GG로 동일하며, 2차 2토지 매매계약서에 기재된 잔금지급일인 2018. 1. 15. 이 사건 각 토지에 관한 중개수수료가 한꺼번에 지급되었다.

② BB철강과 EE산업(대표자 이CC)은 2017. 8. 9. 이 사건 모토지를 공장소재지로, 업종도 ‘그 외 기타 1차 철강제조업(24199)’로 동일하게 하여 각 공장신설 승인신청을 하였고, 2017. 11. 10. 각 공장건축허가 신청을 하였는데, 각 신청 당시 원고의 토지사용승낙서와 2017. 6. 1.자 인감증명서를 첨부하는 등 공장신설승인신청, 건축허가신청 등이 같은 날 동일한 서류를 첨부하여 이루어졌다. 또한 BB철강과 이CC는 2017. 11. 14. 및 2017. 11. 17. 각 같은 날 공장신설 승인과 건축허가를 받았고, 2018. 3. 19. 동일한 설계자[㈜○○건축사 사무소], 공사감리자(윤○○ 건축사사무소 공○), 공사시공자[강○○ ㈜○○공영]와 각 계약을 체결하고 공장을 신축하여 2018. 9. 6. 같은 날 각 소유권보존등기를 마쳤다. 위와 같이 BB철강과 이CC는 철강제조업 등을 위한 공장신축을 목적으로 이 사건 모토지를 매수하여 모든 절차를 같은 날 동일하게 진행해 각 공장을 신축하였을 뿐 아니라 이후 BB철강 명의의 공장과 이CC 명의 공장을 연결하여 사실상 하나의 건물로 사용하고 있다.

③ 홍DD의 세무조사 당시 진술을 보면, 당초 BB철강은 공장을 신설할 목적으로 이 사건 모토지를 매수하려 했는데, BB철강의 자금이 부족하자 홍DD이 배우자인 이CC 명의로 이 사건 모토지의 일부를 매수하기로 하고 최초 각 매매계약을 체결한 것으로 보이고, 위 모토지 분할 이후 2차 각 매매계약서를 작성할 당시에는 이미 분할이 다 이루어진 상태여서 굳이 이 사건 2토지에 관하여만 계약일을 변경하고 잔금일을 늦출 아무런 이유가 없음에도 위 2토지에 관하여만 계약일을 2017. 11. 15.(계약금은 최초 각 매매계약 당시 이미 지급되었다)로 소급하고, 잔금일을 2018년으로 변경하였는바, 원고는 자경농지에 관한 양도소득세 감면(과세기간별 1억 원)을 각각 적용받기 위하여 홍DD에게 먼저 위 2토지에 관한 잔금일을 늦추자고 제의한 것으로 보인다.

④ 2019. 3. 22. 설립된 BB스틸의 법인설립 목적이 철근 제조업, 철근도․소매업 등으로, BB철강의 법인설립 목적과 동일할 뿐만 아니라 이CC가 사내이사 겸 대표이사로, 홍DD이 사내이사로 각 취임하였고, 2022. 3. 22. 이CC가 대표이사직을 사임하고, 홍DD이 사내이사직을 사임하면서 현재 이CC가 대표자 사내이사로 있다.

⑤ 위 ○○리 877 토지 및 이CC 공장에 관하여 채무자를 BB철강으로 하여 2018. 11. 14. 및 2021. 3. 31. 각 근저당권설정등기가 마쳐졌고, 변론종결일에 가까운 2024. 6. 27. 채권최고액 12억 원의 근저당권설정등기가 마쳐졌는바, BB철강과 이CC는 실질적으로 같은 사업을 영위하기 위하여 BB철강 및 이CC 공장을 설립하고, 각 명의의 공장이나 토지에 대한 구분없이 근저당권을 설정하여 주면서 사업자금을 대출받은 것으로 보인다.

⑥ 위와 같이 이 사건 각 토지의 양도 이후 각 공장이 신축되어 2018. 9. 6. 토지교환 및 소유권보존등기가 이루어졌고, 대영철강 공장과 이CC 공장을 서로 연결하여 별 구분없이 사용되고 있는 것으로 보이는바, 매수인들이 이 사건 각 토지를 나누어 별개로 매수할 경제적 동기나 납득할만한 이유를 찾기 어렵고, 나아가 위 2토지의 잔금지급일 변경은 원고의 제의로 이루어졌다.

• 나) 그렇다면 결국 이 사건 각 토지의 양도시기는 최종 잔금 청산일인 2018. 1. 15.이라고 봄이 타당하므로, 같은 전제에서 이루어진 이 사건 처분은 적법하다.

그렇다면 원고의 이 사건 청구는 이유 없어 이를 기각하기로 하여, 주문과 같이 판결한다.