상속재산의 가액에 가산할 증여재산의 가액은 증여일 현재의 시가에 따름

사 건 의정부지방법원 2021구합11529 상속세부과처분취소 원 고 AAA 피 고 OO세무서장 변 론 종 결 2022.4.7. 판 결 선 고 2022.5.26.

1. 피고가 2019. 8. 5. 원고에게 한 상속세 73,878,093원의 부과처분(가산세 포함) 중 8,330,088원을 초과하는 부분을 취소한다.

2. 소송비용은 피고가 부담한다. 청 구 취 지 주문과 같다.

• 가. 원고는 BBB의 아들이다.
• 나. BBB은 원고를 포함하여 자녀 7명에게, ① 2008. 4. 11. CC도 CC시 CC구 CC동 96-12, 96-27 이상 2개 토지와, ② 2008. 2. 25. DD도 DD군 DD면 DD리 458-3, 458-4, 463, 465, 466 이상 5개 토지를 각 증여하였다(위 각 토지의 상세는 별지1과 같고, 위 각 토지를 모두 이를 때에는 ‘이 사건 토지’라 한다).
• 다. 원고는 증여세 신고 당시 이 사건 토지의 가액 합계를 864,051,475원으로 신고하였다.
• 라. BBB이 2016. 10. 7. 사망하여 상속이 개시되었고(이하 ‘이 사건 상속’이라 한다), 그의 직계비속인 원고와 다른 상속인들은(이하 원고와 상속인 모두를 이를 때에는 ‘원고 등’이라 한다) 망인의 소극재산이 적극재산보다 많은 것으로 판단하여 상속 한정승인을 신고하였고, 법원은 이를 수리하였다. 원고 등은 같은 이유로 상속세 신고는 하지 않았다.
• 마. 피고는, 원고 등이 증여받은 이 사건 토지가 상속세 및 증여세법 제13조 가 정한사전증여재산임에도 미신고된 것을 발견하고, 그 가액 합계 983,358,224원(= 2008년 증여 당시 원고 등이 신고한 이 사건 토지 가액 864,051,475원 + 2014년 증여분 119,306,749원)을 상속재산가액에 가산하여 상속세 과세표준을 743,358,224원1)으로 판단한 후, 2019. 8. 5. 원고에게 41,325,934원, 나머지 상속인 6인에게 각 12,712,956원의 상속세 과세통지를 하였고, 원고는 연대납부의무한도액 내에 있는 원고 등에 대한 위 각 과세통지금액 합계 117,603,670원(= 41,325,934원 + 12,712,956원 × 6)을 납부하였다.
• 바. 원고는 위 처분에 불복하여 심판청구를 하였다. 조세심판원은 2020. 12. 21. 이사건 상속세 과세가액에 합산할 사전증여재산 가액을 872,176,745원으로, 공제한도를 230,000,000원으로 과세표준과 세액을 경정하고, 나머지 심판청구를 기각하였다.
• 사. 피고는 조세심판원의 결정에 따라 당초의 세액에서 43,725,577원을 감액경정결의 하고(잔존세액: 73,878,093원), 42,984,840원의 국세환급을 통지하였다. 피고가 제시한 경정결의의 구체적인 계산은 별지2 표 기재와 같다(이하 감액되고 남은 부분을 ‘이 사건 처분’이라 한다). [인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1, 2, 3, 5, 6호증, 을 제1, 2, 3, 4호증의 각 기재(가지번호 포함), 변론 전체의 취지

• 가. 이 사건 토지의 가액 이 사건 토지의 가액은 상속세 및 증여세법 제60조 제1항, 제3항, 제61조 제1항 제1호에 따라 증여일 기준 결정·공시되어 있던 2007년도 개별공시지가에 따라 산정한707,621,600원으로 보아야 한다.
• 나. 지목이 하천인 백둔리 463, 465, 466 토지(이하 ‘이 사건 하천부지’라 한다)의 가액 이 사건 하천부지는 하천의 용도로 제공되고 있어 재산적 가치가 없으므로, 평가액을 영(0)으로 보아야 한다. 예외적으로 이 사건 하천부지의 재산적 가치가 있다고 보더라도, 위 가.항과 마찬가지로 개별공시지가에 따라 계산한 금액을 그 가액으로 보아야 한다.

• 가. 쟁점 이 사건 토지의 가액이 상속세 및 증여세법 제13조 제1항 제1호 가 정한 사전증여재산에 해당하여 상속세 과세가액에 포함되어야 한다는 점, 이 사건 상속세 부과에서 공제할 증여세액이 81,366,598원이라는 점에 관하여는 당사자 사이에 다툼이 없다. 결국, ① 원고 등이 2008년 증여받은 이 사건 토지의 가액을 ‘ 상속세 및 증여세법 제61조 제1항 제1호 본문이 정한 개별공시지가’로 계산할 것인지(원고의 주장), ‘2008년 증여세 신고 당시 원고 등이 신고한 금액’으로 계산할 것인지(피고의 주장) 여부, ② 이 사건 토지 중 이 사건 하천부지의 재산적 가치를 영(0)으로 볼 수 있는지 여부만 문제된다.
• 나. 관련 법령 별지3 기재와 같다.
• 다. 이 사건 토지의 가액

1. 이 사건 처분이 기초로 삼은 상속세 과세가액의 당부 관련 법령과 앞서 든 증거를 종합하여 알 수 있는 아래와 같은 사실 및 사정에 비추어 보면, 원고 등이 2008년 증여세 신고 당시 신고한 금액을 이 사건 토지의 가액으로 볼 수는 없으므로, 위 금액을 근거로 과세표준을 계산한 이 사건 처분은 위법하다. 원고의 이 부분 주장은 이유 있다.

• 가) 상속재산의 가액에 가산할 증여재산의 가액은 증여일 현재의 시가(時價)에 따르고(상속세 및 증여세법 제60조 제4항), 재산의 시가를 산정하기 어려운 경우에는해당 재산의 종류, 규모, 거래 상황 등을 고려하여 동법 제61조부터 제65조까지에 정한 방법으로 평가한 가액을 시가로 본다(동법 제60조 제3항). 시가를 산정하기 어려운 토지는 부동산 가격공시에 관한 법률에 따른 개별공시지가에 따라 평가한 가액을 시가로 본다(동법 제61조 제1항 제1호 본문).
• 나) 원고 등이 2008년 신고한 금액이 무엇을 근거로 산정된 것인지 알 수 있는 아무런 자료가 없으므로 과세관청인 피고는, 이 사건 토지의 가액을 상속세 및 증여세법에 따라 ‘시가주의 원칙’ 및 ‘부동산 등의 보충적 평가방법’에 의해 평가하여야하고, 원고 등이 2008년 증여세 신고 당시 임의로 산정한 금액을 그대로 사전증여재산가액으로 볼 수는 없다.
• 다) 증여세, 상속세는 부과과세방식의 조세이고, 부과과세방식의 조세에 있어서 납세자에게 과세표준 및 세액의 신고의무를 규정하는 경우가 있더라도 이는 단지 과세관청에 대한 협력 의무에 불과하므로, 납세자의 신고에 조세채무 확정의 효력이 없다. 한편 조세채무가 확정된 경우에도 확정판결이나 불가쟁력이 발생하였다는 의미는 아니고, 다만 공정력이 인정되고 취소에 일정한 제한이 생길 뿐이므로, 2008년에 이 사건 토지에 관한 증여세 부과처분이 있었다고 하여 피고가 이 사건 토지에 관한 정당한 과세표준을 결정할 수 없는 것도 아니다.
• 라) 그 밖에 피고가 들고 있는 사정들, ① 납세자의 신의성실 및 납세자의 성실성 추정, ② 세무공무원의 세무조사권 남용금지, ③ 세무조사의 재(再)조사 제한은 이사건 처분의 당부와 관련이 없다.
• 마) 상속세 및 증여세법이 정한 시가주의 원칙 또는 보충적 평가방법에 따라 정당하게 평가한 이 사건 토지의 가액보다, 2008년 증여세 신고 당시 신고한 금액이 과다한 것으로 밝혀져 위 증여세액이 줄어드는 결과가 발생한다고 가정하더라도, 어차피 그만큼 이 사건 상속세액 산출에서 공제할 증여세액이 줄어들게 되므로(상속세 및 증여세법 제28조), 결과적으로 형평에 반하는 부분도 없다.

2. 이 사건 상속세 부과에 적용할 이 사건 토지의 가액

• 가) 과세처분취소소송에서 과세근거로 되는 과세표준에 대한 입증책임은 원칙적으로 과세관청에 있다(종합소득세에 관한 대법원 2007. 10. 26. 선고 2006두16137판결).
• 나) 피고는, ‘원고는 보충적 평가방법(개별공시지가)에 의한 가액을 적용해야 한다고 주장할 것이 아니라 그보다 우선 적용되는 시가주의 원칙에 따라 매매가액, 감정가액, 유사재산 매매가액 등 시가를 입증할 책임이 있는데, 원고가 이를 주장, 입증하고 있지 않은 이상 개별공시지가를 적용하는 것은 부당하다.’는 취지로만 주장하고 있을 뿐, 이 사건 토지의 시가에 관한 아무런 입증을 하고 있지 않다.
• 다) 현재로서 이 사건 토지의 시가를 알 수 있을 만한 아무런 자료가 없으므로, 이 사건 토지의 가액은 보충적 평가방법, 즉 2007년도 개별공시지가에 따라 계산한 금액으로 봄이 타당하다.
• 라. 이 사건 하천부지의 가액 갑 제7호증, 을 제5호증의 각 기재, 변론 전체의 취지, 관련 법령을 종합하여 알 수 있는 아래의 사실 및 사정에 비추어 보면, 이 사건 하천부지는 그 지목과 같이 자연의 유수가 있거나 있을 것으로 예상되고 하천 외의 용도로 사용할 수 없어 재산적 가치가 없는 경우에 해당하므로, 그 평가액을 영(0)으로 봄이 타당하다. 이와 다른 전제에 선 이 사건 처분은 위법하므로, 원고의 이 부분 주장은 이유 있다.

1. 상속 증여세법 기본통칙 61-50-4는 [도로등의 평가]라는 제목 하에 “불특정다수인이 공용하는 사실상 도로 및 하천・제방・구거 등(이하 ‘도로 등’이라 한다)은 상속재산 또는 증여재산에 포함되나, 평가기준일 현재 도로 등 외의 용도로 사용할 수 없는 경우로서 보상가격이 없는 등 재산적 가치가 없다고 인정되는 때에는 그 평가액을 영(0)으로 한다.”라고 규정하고 있다. 그 취지는 공부상의 지목에 불구하고 상속재산이 상속개시 당시 사실상의 도로로서 불특정다수인의 사용에 제공되고 있는 경우에는 보상가격 등에 의하여 상속개시 당시의 시가가 확인되는 등 재산적 가치가 있다고 인정되는 예외적인 경우를 제외하고는 실질적으로 재산적 가치가 있다고 볼 수 없어 그 평가가액을 영(0)으로 함으로써 이러한 상속재산에 대하여는 상속세를 부과하지 아니하려는 데 있는 것으로(대법원 1993. 8. 27. 선고 93누6249 판결 참조), 그 합리성을 인정할 수 있다. 따라서 위 규정이 과세관청의 내부적인 업무처리지침에 불과하더라도 이를 도로 등의 상속재산 평가기준으로 삼을 수 있다.

2. ‘지목’은 토지의 주된 용도에 따라 토지의 종류를 구분하여 지적공부에 등록한 것을 말한다(공간정보의 구축 및 관리 등에 관한 법률 제2조 제24호). 하천은 지목의 종류 중 하나로서, 자연의 유수(流水)가 있거나 있을 것으로 예상되는 토지이다(동법 제67조 제1항, 동법 시행령 제58조 제17호).

3. 위 1)항에서 본 것처럼 지목이 도로나 하천이 아닌 경우에도 그 토지가 실제로도로나 하천으로 불특정다수인의 사용에 제공된다면 그 재산적 가치가 없다고 봄이 타당한데, 이 사건 하천부지처럼 지목이 하천인 경우라면 더더욱 그 주된 용도는 하천일 것으로 예상되므로, 이 사건 하천의 재산적 가치는 없다고 봄이 타당하다.

4. 이 사건 하천부지가 그 지목에도 불구하고 실제로는 시가가 확인되는 등 예외적인 경우로서 실질적으로는 재산적 가치가 있다고 주장하려면, 이를 주장하는 피고가 그 재산적 가치를 입증하여야 하는데, 피고는 이에 관하여 아무런 입증이 없다.

5. 이 사건 하천부지에 관하여, 2006년부터는 개별공시지가가 결정·공시되지 않았고, 2014년부터는 소유자인 원고에게 재산세도 과세되지 않았다.

• 마. 취소의 범위

1. 과세처분취소소송에 있어 처분의 적법 여부는 정당한 세액을 초과하느냐의 여부에 따라 판단되는 것으로서, 당사자는 사실심 변론종결시까지 객관적인 과세표준과세액을 뒷받침하는 주장과 자료를 제출할 수 있고, 이러한 자료에 의하여 적법하게 부과될 정당한 세액이 산출되는 때에는 그 정당한 세액을 초과하는 부분만 취소하여야 하나, 그렇지 아니한 경우에는 과세처분 전부를 취소할 수밖에 없으며, 그 경우 법원이 직권에 의하여 적극적으로 합리적이고 타당성 있는 산정방법을 찾아내어 부과할 정당한 세액을 계산할 의무까지 지는 것은 아니다(대법원 1995. 4. 28. 선고 94누13527 판결 참조). 상속재산에 관하여 적법한 가액평가의 자료가 없어서 정당한 상속세액을 산출할 수 없는 경우에는 과세처분 전부를 취소할 수밖에 없다(대법원 1992. 7. 24. 선고92누4840 판결).

2. 피고는, 원고가 주장하는 개별공시지가 적용에 따른 이 사건 토지의 가액평가를받아들일 수 없다는 입장만 고수하고 있고, 원고가 납부하여야 할 정당한 세액을 계산할 수 있는 충분한 자료가 이 법원에 제출되지도 않았다. 따라서 이 사건 처분 전부를 취소함이 타당하나, 그 범위 내에서 원고가 구하는 바에 따라 이 사건 처분 중 8,330,088원을 초과하는 부분을 취소한다.

원고의 청구는 이유 있으므로 인용하기로 하여, 주문과 같이 판결한다.