유류분반환청구로 취득한 부동산을 보충적 평가방법인 공시지가에 의하여 산정 한 상속재산가액의 산정방법 또는 실질과세의 원칙에 부합

사 건 2013구합16406 상속세부과처분취소 원 고 김AA, 김BB, 김CC, 김DD 피 고 고양세무서장 변 론 종 결

2014. 7. 15. 판 결 선 고

2014. 8. 26.

1. 원고들의 청구를 모두 기각한다.

2. 소송비용은 원고들이 부담한다. 청구취지 피고가 원고들에 대하여 한 2012. 11. 14.자 상속세 OOOO원의 부과처분을 취소한다.

• 가. 원고들의 외조부인 이AA(이하 ‘망인’이라 한다)이 2007. 3. 18. 사망하였고, 당 시 공동상속인으로 자녀들인 이BB, 이CC, 이DD, 이EE, 이FF, 이GG, 이HH, 외손들인 원고들(망인의 딸 이 II가 선사망하여 이 II종화의 자녀들인 원고들이 대습상속하였다)이 있었는데, 이들은 망인의 사망에 따른 상속세 신고를 하지 않았다.
• 나. 1) 이BB, 이CC, 이DD, 이EE, 이FF 및 원고들(이하 ‘원고들 등’이라 한다) 은 이SS을 상대로 하여 서울서부지방법원 XXXX가합XXXX호로, ① 주위적 청구로는 망인이 생전에 자녀들로부터 재혼을 승낙받기 위해 자녀들에게 OO OOO OOO 395-3 대 2,201.3㎡(이하 ‘이 사건 부동산’이라 한다)를 증여하면서 우선 자녀들 대표인 이SS 명의로 소유권이전등기를 마쳐주었고, 또한 위 증여 및 원고들 등의 특별수익의 가액을 고려하더라도 원고들 등의 유류분 가액에 미치지 못한다고 주장하면서 원고들 등의 각 상속지분 비율에 따른 소유권이전등기절차의 이행 및 유류분 부족분 상당의 금원지급을 구하고, ② 예비적 청구로는 망인이 생전에 이 사건 부동산 등 16개 부동산을 이SS에게 증여하여 원고들 등의 유류분을 침해하였다고 주장하면서 원물반환 또는 가액반환을 구하는 소송(이하 ‘유류분 반환 소송’이라 한다)을 제기하였다.

2. 유류분 반환 소송에서 위 법원은 2010. 8. 26. 원고들 등의 주위적 청구를 기각하고, 예비적 청구는 일부 인용하면서 이SS로 하여금 ‘이 사건 부동산 중 이BB에게 49/1,000 지분에 관하여, 이CC에게 52/1,000 지분에 관하여, 이DD에게 58/1,000지분에 관하여, 이EE에게 51/1,000 지분에 관하여, 이FF에게 50/1,000 지분에 관하여, 원고 김OO, 김OO, 김OO에게 각 16/1,000 지분에 관하여, 원고 김OO에게 6/1,000 지분에 관하여 각 2009. 8. 27.자 유류분 반환을 원인으로 한 소유권이전등기 절차를 이행하라.“는 등의 판결을 선고하였고, 그 판결은 그 무렵 확정되었다(이하, 위 판결에서 위 소유권이전등기절차의 이행을 명한 이 사건 부동산에 관한 위 각 지분을 ’이 사건 부동산 유류분‘이라 한다).

• 다. 이후 원고들 등을 포함한 망인의 상속인들은 2011년 1월경 그간 있었던 불미스러운 일들을 화해하는 의미에서 가족강령 및 합의서를 작성하면서, 향후 가족구성원상호간에 법률적 문제를 제기하거나 지탄을 받을 수 있는 어떠한 일도 하지 않기로 하되, 가족 대표인 이OO이 각 가족구성원들에게 OOOO 원을 지급하기로 하고, 이사건 부동산에 관하여 2008. 1. 21. 이OO, 이OO, 이OO, 이OO, 이OO, 이OO이 경료했던 가처분등기를 말소해 주기로 하였다. 이에 따라 이OO은 원고들 등에게 각 OOOO 원(단, 원고들 O명에게는 각 OOOO만원씩 합계 OOOO원)을 지급하였고, 위 가처분등기 역시 2011. 1. 24. 해제되었다.
• 라. 그런데 OOOOO은 2012. 5. 15.부터 2012. 8. 2.까지 망인에 대한 상속세 조사결과 유류분 반환 소송이 제기되어 위와 같은 내용의 판결이 선고된 사실을 파악한 후 보충적 평가방법에 따라 이 사건 부동산 유류분의 상속 개시 당시의 개별공시지가인 OOOO원 등을 상속세 과세가액에 산입하는 등 상속세 과세표준을 OOOOO원으로 결정한 과세자료를 피고에게 송부하였다.
• 마. 이에 따라 피고는 2012. 11. 14. 원고들 등에게 상속세 OOOO원[= 산출세액 OOO원 = OOO만원 + (OO억원을 초과하는 과세표준액 OOO× 세율 40%) - 공제세액 OOO원 + 가산세 OOO원]을 부과하였다(이하 ‘이 사건 처분’이라 한다).
• 바. 한편 원고들 등은 현재까지도 유류분 반환 소송의 확정판결에 따른 이 사건 부 동산 유류분에 관한 소유권이전등기를 마치지 않았다. [인정근거: 다툼 없는 사실, 갑 제1 내지 4호증, 을 제1 내지 7호증(가지번호 있는 증거는 가지번호 포함)의 각 기재, 변론 전체의 취지]

• 가. 원고들의 주장

1. 피고는 이 사건 부동산 유류분의 가액을 상속재산에 포함시켜 상속세를 부과하였으나, ① 원고들 등이 유류분 반환 소송의 확정판결에 따른 이 사건 부동산 유류분에 관한 소유권이전등기를 아직 마치지 않은 점, ② 원고들 등이 이OO로부터 지급받은 금원 합계 OO억 원은 이 사건 부동산 유류분을 이OO에게 양도한 대가로서 취득한 것이 아닌 점 등을 종합하면, 이 사건 처분은 원고들 등이 실제 취득하지도 못한 이 사건 부동산 유류분을 상속재산에 포함시켜 과세한 것으로 위법하고, 설령 망인의 상속인들이 이 사건 부동산 유류분을 취득하였다고 하더라도, 구 상속세법 및 증여세법(2007. 12. 31. 법률 제8828호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘상증법’이라 한다)상 상속세의 과세대상은 상속, 사인증여, 특별연고자분여로 한정되어 있어 유류분반환청구권의 행사로 취득한 재산에 대하여는 상속세를 부과할 수 없으므로, 이 사건 부동산 유류분에 대하여 상속세를 부과한 이 사건 처분은 조세법률주의에 위반된다.

2. 이 사건 부동산 유류분에 대한 상속세 부과가 가능하다고 하더라도, 피고로서는 망인의 상속인들이 이OO로부터 지급받은 OO억 원을 상속재산가액으로 평가하여 상속세를 산정해야 함에도 피고는 이 사건 부동산 유류분의 가액을 개별공시지가에 의하여 평가하였으므로, 이 사건 처분은 과세산정방식 및 실질과세의 원칙상 위법하다.

• 나. 관계 법령 별지 기재와 같다.
• 다. 판단

1. 상속세 부과대상 여부(원고의 첫 번째 주장에 관하여) 상증법은 제1조에서 상속세 과세대상으로 “상속[유증, 증여자의 사망으로 인하여 효력이 발생하는 증여(제14조 제1항 제3호의 규정에 의한 증여채무의 이행 중에 증여자가 사망한 경우의 당해 증여를 포함한다) 및 민법 제1057조의2의 규정에 의한 특별 연고자에 대한 상속재산의 분여를 포함한다]으로 인하여 상속개시일 현재 국내에 주소를 둔 자 등의 상속재산에 대하여 상속세를 부과한다”고, 제7조에서 상속재산의 범위로 “제1조의 규정에 의한 상속재산에는 피상속인에게 귀속되는 재산으로서 금전으로 환가할 수 있는 경제적 가치가 있는 모든 물건과 재산적 가치가 있는 법률상 또는 사실상의 모든 권리를 포함한다”고 각 규정하고 있는바, 유류분권리자가 반환의무자를 상대로 유류분반환청구권을 행사하는 경우 그의 유류분을 침해하는 증여 또는 유증은 소급적으로 효력을 상실하므로, 반환의무자는 유류분권리자의 유류분을 침해하는 범위내에서 그와 같이 실효된 증여 또는 유증의 목적물을 사용·수익할 권리를 상실하게 되고, 유류분권리자의 목적물에 대한 사용·수익권은 상속개시의 시점에 소급하여 반환의무자에 의하여 침해당한 것이 되므로(대법원 2013. 3. 14. 선고 2010다42624, 42631판결 등 참조), 유류분반환청구권의 행사로 실효된 증여 또는 유증의 목적물 역시 상속세법 제1조, 제7조가 정하고 있는 상속세 과세대상인 상속재산의 범위에 포함된다고봄이 상당하다. 또한 상증법 제3조은 제1항에서 “상속인(민법 제1019조 제1항의 규정에 의하여 상속을 포기한 자 등을 포함한다)은 각자가 받았거나 받을 재산의 비율에 따라 상속세를 납부할 의무가 있다”고, 제4항에서 “제1항의 규정에 의한 상속세는 상속인 각자가 받았거나 받을 재산을 한도로 연대하여 납부할 의무를 진다”고 각 규정하고 있는바, 공동상속인들 각자는 피상속인의 상속재산 총액을 과세가액으로 하여 산출한 상속세 총액 중 그가 상속으로 받았거나 받을 재산의 비율에 따른 상속세를 납부할 고유의 납세의무와 함께 다른 공동상속인들의 상속세에 관하여도 자신이 받았거나 받을 재산을 한도로 연대하여 납부할 의무가 있는 것이므로(대법원 2013. 6. 24.자 2013스33, 34 결정 참조), 원고들 등이 망인의 상속재산이 된 이 사건 부동산 유류분을 망인의 사망 이후 현실로 이전등기하였는지 여부는 상속세 성립 여부에 영향을 미치지 아니한다. 따라서 피고가 원고들 등의 유류분반환청구권 행사에 따라 상속 개시 당시로 소급하여 상속재산이 된 이 사건 부동산 유류분에 대하여 상속세를 부과한 이 사건 처분에 원고가 주장하는 대상결격 또는 조세법률주의 위반의 위법사유를 발견할 수 없다. 따라서 원고의 이 부분 주장은 이유 없다.

2. 상속재산가액의 평가(원고의 두 번째 주장에 관하여) 상증세법 제60조에 의하면, 상속세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 현재의 시가(불특정다수인사이에 자유로이 거래가 이루어지는 경우에 통상 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용․공매가격 및 감정가격 등 대통령령이 정하는 바에 의하여 시가로 인정되는 것을 포함한다)에 의하되, 상속재산의 시가를 산정하기 어려운 경우에는 당해 재산의 종류․규모․거래상황 등을 감안하여 제61조 내지 65조에 규정된 보충적 평가방법에 의하여 평가한 가액에 의하도록 정하고 있고, 이에 따른 제61조 제1항에서 토지에 대한 평가는 원칙적으로 개별공시지가에 의하여 평가하도록 정하고 있다. 한편 상속개시 당시의 ‘시가’라 함은 원칙적으로 정상적인 거래에 의하여 형성된 객관적인 교환가격을 말한다고 할 것인바, 상속부동산에 관하여 상속개시일 이후 매매가 이루어진 경우 그 매매가액을 상속개시 당시의 시가라고 할 수 있기 위하여는 객관적으로 보아 그 매매가액이 일반적이고도 정상적인 교환가치를 적정하게 반영하고 있다고 볼 사정이 있어야 하고 또한 상속개시 당시와 위 매매일 사이에 그 가격의 변동이 없어야 한다(대법원 1998. 7. 10. 선고 97누10765 판결 등 참조). 이 사건에 돌아와 살피건대, 앞서 본 사실관계에 의하여 알 수 있는 다음과 같은 사정, 즉 원고들 등은 2010. 8. 26. 이 사건 부동산 유류분에 관하여 단독으로 소유권이전등기신청을 할 수 있는 집행권원을 보유하게 되었음에도 현재까지도 그들 명의로 소유권이전등기를 경료하지 않은 점, 원고들 등은 유류분 반환 소송의 판결 확정 이후 2011년 1월경 유류분 반환 소송의 상대방이었던 이OO과 사이에 가족구성원 상호간에 더 이상 법률적 문제 등을 제기하지 않기로 화해하면서 이종길로부터 합계 OO억원을 교부받았고, 아울러 이 사건 부동산에 관하여 경료되었던 가처분등기 역시 해제해 준 점 등에 비추어 보면, 원고들 등이 이 사건 부동산 유류분에 관하여 소유권이전등기를 경료하지 않는 대신 위 돈 OOO원을 교부받은 것으로 보이기는 하나, 위 돈 OOO원이 정상적인 거래에 의하여 형성된 객관적인 교환가격이라고 보기는 어렵고, 달리 이 사건 부동산 유류분의 상속 개시 당시의 시가에 관한 증거가 없는 이상, 피고가 이 사건 부동산 유류분 가액을 보충적 평가방법인 공시지가에 의하여 산정한 이 사건 처분에 상속재산가액의 산정방법 또는 실질과세의 원칙을 위반한 위법사유를 발견할수 없다. 따라서 원고들의 이 부분 주장도 이유 없다.

그렇다면 원고들의 청구는 이유 없으므로 이를 모두 기각하기로 하여, 주문과 같이 판결한다. 관계 법령 ▣ 구 상속세 및 증여세법((2007. 12. 31. 법률 제8828호로 개정되기 전의 것) 제1조(상속세 과세대상)

① 상속[유증, 증여자의 사망으로 인하여 효력이 발생하는 증여(제14조 제1항 제3호의 규정에의한 증여채무의 이행 중에 증여자가 사망한 경우의 당해 증여를 포함한다. 이하 같다) 및 민법 제1057조의2의 규정에 의한 특별연고자에 대한 상속재산의 분여를 포함한다. 이하 같다]으로 인하여 상속개시일(실종선고로 인하여 상속이 개시되는 경우에는 실종선고일을 말한다. 이하 같다) 현재 다음 각호의 1에 해당하는 상속재산이 있는 경우에는 그 상속재산에 대하여 이 법이 정하는 바에 의하여 상속세를 부과한다.

1. 국내에 주소를 두거나 1년 이상 거소를 둔 자(이하 "거주자"라 한다)의 사망의 경우에는거주자의 모든 상속재산(피상속인이 유증한 재산 및 피상속인의 사망으로 인하여 효력이발생하는 증여재산을 포함한다. 이하 같다)

2. 거주자가 아닌 자(이하 "비거주자"라 한다)의 사망의 경우에는 국내에 있는 비거주자의 모든 상속재산 제3조(상속세 납부의무)

① 상속인(민법 제1000조·제1001조·제1003조 및 제1004조의 규정에 의한 상속인을 말하며, 동법 제1019조 제1항의 규정에 의하여 상속을 포기한 자 및 동법 제1057조의2의 규정에 의한 특별연고자를 포함한다. 이하 같다) 또는 유증을 받는 자(사망으로 인하여 효력이 발생하는 증여에 의하여 재산을 취득하는 자를 포함하며, 이하 "수유자"라 한다)는 이 법에 의하여 부과된 상속세에 대하여 상속재산 중 각자가 받았거나 받을 재산을 기준으로 대통령령이 정하는 바에 의하여 계산한 비율에 따라 상속세를 납부할 의무가 있다. 다만, 특별연고자 및 수유자가 영리법인인 경우에는 당해 영리법인이 납부할 상속세를 면제한다.

③ 제1항의 규정에 의한 상속재산에는 제13조의 규정에 의하여 상속재산에 가산하는 증여재산 중 상속인 또는 수유자가 받은 증여재산을 포함한다.

④ 제1항의 규정에 의한 상속세는 상속인 또는 수유자 각자가 받았거나 받을 재산을 한도로 연대하여 납부할 의무를 진다.