시설이용계약에 따라 지급받은 시설이용료가 시가에 비하여 저가로 수취한 것이라고 단정 할 수 없음

사 건 2011구합1752 법인세등부과처분취소 원 고 주식회사 XX클럽 피 고 고양세무서장 변 론 종 결

2011. 10. 25. 판 결 선 고

2011. 12. 20.

1. 피고가 2009. 9. 8. 원고에게 한 2004사업연도 법인세 939,690,180원, 2005사업연도 법인세 784,096,940원, 2006사업연도 법인세 835,310,890원, 2007사업연도 법인세 791,249,060원 및 2004년 제2기분 부가가치세 327,994,280원, 2005년 제2기분 부가가치세 281,597,090원, 2006년 제2기분 부가가치세 310,014,300원, 2007년 제2기분 부가가치세 256,019,630원의 각 부과처분을 모두 취소한다.

2. 소송비용은 피고가 부담한다. 청구취지 주문과 같다.

• 가. 원고는 1970. 9.경 고양시 덕양구 XX동 000-000 일원에 36홀의 골프장(이하 ’이 사건 골프장’이라 한다)을 개설하여 이를 운영하고 있는 법인이다.
• 나. 사단법인 XX클럽(이하 ’XX클럽’이라고만 한다)은 서울 광진구 OO동 일원에서 골프장을 운영하던 비영리법인인데 1972. 8. 28.경 위 골프장 부지에 어린이대공원을 설치하겠다는 국가시책에 따라 위 골프장 부지의 소유권을 상실하게 되자, 원고가 발행한 주식 100%를 인수하여 원고의 단독 주주가 되었고, 그 시경부터 XX클럽과 원고는 이 사건 골프장을 공동으로 이용하여 왔다.
• 다. XX클럽은 원고와 사이에서 2003년부터 2007년까지 기간 사이에, 아래와 같은 조건으로 이 사건 골프장을 공동으로 이용하기로 하는 시설이용계약(이하 ’이 사건 시설이용계약’이라 한다)을 체결하였다.
• 라. 원고는 이 사건 골프장의 골프코스 관련 매출원가(이 사건 골프장의 입장료, 대여료, 연습장사용료, 명의개서 수수료 등에 대한 원가를 포함하고, 식당매출, 상품매출, 연초매출, 골프백보관수입 등을 제외하며 일반관리비는 전체 매출액 중 골프코스 이용에 관한 매출액의 비율을 적용하여 산출된 금액을 포함)를 산정하고, 이에 XX 클럽회원 입장객의 비율을 곱하는 방식으로 이 사건 시설이용계약에 따른 적정 이용료를 아래와 같이 산출한 후, 적정 이용료에서 이미 지급받은 월 이용료 및 보증금을 환산한 이용료(간주임대료)를 공제한 금액을 XX클럽으로부터 정산금으로 지급받았다.
• 마. 피고는 2009. 9. 8. 원고에게, 원고가 원고와 특수관계자의 지위에 있는 XX클럽과의 이 사건 시설이용계약을 통하여 XX클럽으로부터 위와 같이 산정하여 받은 이 사건 골프장에 대한 시설 이용료가 시가에 미치지 못하고, 또한 위 시설이용료를 그 지급기일보다 지연하여 회수하면서 그 이자를 징구하지 않아 원고의 소득에 대한 조세의 부담을 부당하게 감소시켰다면서, 이 사건 시설이용계약에 따른 이용료의 시가를 아래와 같이 산출하여 위 시가와 원고가 실제로 받은 이용료의 차액인 과소수취금액과 피고가 산정한 이 사건 시설이용계약의 적정이용료(시가) 전체에 대하여 그 지연회수기간 동안의 인정이자를 원고의 소득에 각 익금산입하여, 주문 제1항 기재의 법인세 및 부가가치세를 각 부과하는 이 사건 처분을 하였다. [인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1호증의 1 내지 8, 제2호증, 제3호증의 1 내지 5, 변론 전체의 취지

• 가. 원고의 주장 요지

1. 원고가 XX클럽으로부터, 골프코스 관련 매출원가에서 XX클럽 회원의 입장객 비율을 곱한 금액을 이 사건 골프장의 시설이용료로 지급받은 것은 실제 XX클럽이 원고에게 지급하여야 할 시설이용료보다 고가의 금액을 지급받은 것이다. 따라서 원고가 이 사건 시설이용계약에 따라 XX클럽으로부터 받은 시설이용료로 인하여 원고의 소득에 대한 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정 되는 경우에 해당하지 않으므로 이 사건 처분은 위법하다.

2. 원고와 XX클럽은 약 16년 동안 이 사건 골프장의 시설이용료를 골프코스 관련 매출원가에 XX클럽 회원 입장객의 비율을 곱하는 방식으로 산정하여 왔으므로, 원고에게는 XX클럽에 이익을 분여할 의도나 조세의 부담을 감소시킬 의도가 없었다.

3. 피고가 적용한 이 사건 골프장의 시설이용료 시가는 XX클럽의 회원에 의하여 창출된 원고의 수익까지 수익률 산정의 기초자료로 하고 있어, 수익률이 과다 하게 산정된 것으로, 이는 이 사건 시설이용계약의 실질을 간과한 것으로 위법하다.

4. 과세관청은 1993. 8.경 원고에게 법인세를 추정할 당시 이 사건 골프장의 시설 이용료를 원고와 동일한 방법으로 산정하였고, 이에 원고도 위 과세관청의 시설이용료 산정방식을 신뢰하여 이 사건 골프장에 대한 시설이용료를 산정한 것이므로, 원고의 신뢰가 보호되어야 한다.

5. 원고는 XX클럽으로부터 이 사건 골프장에 대한 시설임대료를 매월 징 수하면서 1일에서 111일 동안 지연하여 수취한 사실이 있으나 골프장업의 특수성 등에 비추어 단기간의 지급유예에도 부당행위계산 부인규정을 적용한 것은 위법하다.

• 나. 관계법령 별지 기재와 같다.
• 다. 판단

1. 이 사건 시설이용계약에 따른 시설이용료를 시가에 비하여 저가로 수취하여 부당행위계산의 대상이 된다는 처분사유의 적법 여부 법인세법 제52조 는 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 특수관계자와의 거래로 인하여 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우, 납세지 관할세무서장은 법인의 소득금액의 계산에 관계없이 그 법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 수 있고, 그 소득금액의 계산은 건전한 사회통념 및 상거래 관행과 특수관계자가 아닌 자 간의 정상적인 거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단되는 가격(시가)을 기준으로 한다고 규정하고 있다.

• 가) 원고의 이 사건 시설이용계약으로 인하여 원고의 소득에 대한 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우에 해당하지 않는다는 주장에 관하여 원고와 XX클럽 사이에 체결된 이 사건 시설이용계약이, 원고와 서울 컨트리클럽의 회원들이 이 사건 골프장 시설을 공동으로 사용하고, XX클럽은 원고에게 그에 따른 시설이용료를 원고의 회원과 XX클럽 회원의 전체 내장객 비율에 따른 적정임대료를 산정하여 원고에게 지급하며, 이 사건 골프장의 전체 매출 액 중 XX클럽의 수입은 XX클럽의 회원 및 가족회원의 그린피로 하는 것을 그 내용으로 하고 있는 사실, 위 시설이용계약에 따라 원고는 이 사건 골프장의 골프코스 관련 매출원가를 산출하여, XX클럽 회원 입장객의 비율을 곱하는 방식으로 이 사건 시설이용계약에 따른 시설이용료를 산정하여 XX클럽으로부터 이를 지급받아 온 사실은 앞서 본 것과 같다. 한편, 법인세법에서 규정하는(부당행위계산의 부인이라 함은 법인이 특수관계자와의 거래에 있어 정상적인 경제인의 합리적인 방법에 의하지 아니하고, 우회행위, 다단계행위, 그 밖의 이상한 거래형식을 취함으로써 조세부담을 부당하게 회피하거나 경감시켰다고 인정되는 경우에, 과세권자가 이를 부인하고 법령에 정하는 방법에 의하여 객관적이고 타당하다고 보이는 소득이 있는 것으로 의제하는 제도로서, 경제인의 입장에서 볼 때 부자연스럽고 불합리한 행위계산을 함으로 인하여 경제적 합리성을 무시하였다고 인정되는 경우에 한하여 적용되는 것이고, 경제적 합리성의 유무에 대한 판단은 당해 거래행위의 제반 사정을 구체적으로 고려하여 과연 그 거래행위가 건전한 사회통념이나 상관행에 비추어 경제적 합리성을 결한 비정상적인 것인지의 여부에 따라 판단하여야 할 것이다. 앞서 인정한 사실에 제반사정을 종합하여 알 수 있는 다음과 같은 사정에 의 하면, 원고가 위와 같이 XX클럽으로부터 이 사건 시설이용계약에 따라 지급받은 시설이용료가 시가에 비하여 저가로 수취한 것이라고 단정할 수 없고, 또한 원고와 XX클럽이 이 사건 시설이용계약을 체결하게 된 경위 및 이 사건 시설이용계약에 따른 시설이용료의 산정 방식 등을 고려하면, 이 사건 시설이용계약이 경제인의 입장에서 볼 때 부자연스럽고 불합리한 행위계산에 해당한다거나 건전한 사회통념이나 상관행에 비추어 경제적 합리성을 결한 비정상적인 것이라고 할 수는 없다 할 것이다. 나아가 위와 같이 이 사건 시설이용계약이 비정상적인 거래에 해당하지 않는다고 보는 이상 위 계약이 법인세법 시행령 규정에서 정한 부당행위계산의 유형 등에 속하는지 여부 등에 관하여 더 나아가 판단할 필요가 없다고 봄이 상당하므로, 결국 원고의 위 시설이용료수취가 부당행위계산의 대상에 해당한다는 전제에서 행하여진 이 사건 처분은 특별한 사정이 없는 한 위법하다.

① 원고가 이 사건 시설이용계약에 따른 시설이용료를 산출하기 위하여 그 기준으로 한 골프코스 관련 (매출원가에는 입장료, 대여료, 연습장사용료, 명의개서수수료 등이 포함되어 있고, 그 시설이용료는 위 골프코스 관련 매출원가에서 XX 클럽의 회원 입장객수의 비율을 곱하여 산정된다. 한편, 위 시설이용계약에서 XX클럽의 수익은 XX클럽의 회원과 가족회원의 그린피로 한정하고 있는데, 위와 같이 산정한 시설이용료의 산식에 의하면 XX클럽은 XX클럽의 수익으로 하지 않는 XX클럽 회원 의 대여료, 연습장사용료 등에 대한 부분도 XX클럽 회원의 입장객 수의 비율만큼 부담하게 된다[이에 따라 원고는 XX클럽으로부터, XX클럽의 수입 (회원 및 가족회원의 그린피)보다 더 많은 금액을 시설이용료로 지급받은 것으로 보인다].

② 일반적으로 회원제골프장의 경우 회원보다 비회원이 더 많은 시설이용료를 부담하게 되는데(이 사건 골프장의 경우 회원 입장료는 31,000원, 비회원의 입장료는 170,000원이다, 한편 비회원의 이 사건 골프장 입장은 회원과 동반하여서만 가능하다), 이 사건 시설이용계약에 의하면 원고의 회원이나 XX클럽의 회원이 비회원과 동반하여 입장하는 경우 비회원의 입장료, 대여료 등은 모두 원고의 수입으로 귀속 되고 위 금액도 이 사건 시설이용료를 산정하기 위한 골프코스 관련 매출원가에 포함 된다. 한편, 앞서 본 것과 같은 이 사건 시설이용료의 산식에 의하면 XX클럽은 XX클럽의 수익으로 하지 않는 비회원의 입장료 등에 대한 부분도 XX클럽 회원의 입장객 수의 비율만큼 부담하게 된다(결국 이 사건 골프장에 원고 및 XX클럽의 회원과 동반 입장하는 비회원이 많아지는 경우 XX클럽의 부담부분이 증가하게 된다).

③ 나아가 원고가 XX클럽과 사이에서 이 사건 시설이용계약을 체결 하지 않았을 경우 원고에게 더 많은 수익이 발생하였을 것인지 여부에 관하여 보건대, 일반적으로 회원제 골프장을 운영하는 법인의 수입은 골프장 입장료, 대여료, 연습장사용료, 명의개서수수료, 식당매출, 상품매출, 골프백보관수입 등으로 구성되는데, 위와 같은 수입은 대부분 회원들의 골프장 이용에 수반되는 것인 점, 원고가 XX클럽으로부터 앞서 본 것과 같이 XX클럽의 수입에 해당하는 그 회원 및 가족회원의 이 사건 골프장 입장료에 해당하는 부분 이상을 시설이용료로 지급받고 있고, 위 XX클럽의 수입으로 처리되지 않는 XX클럽의 회원 및 가족회원들의 대여료, 연습장사용료 등은 모두 원고의 수입으로 하고 있는 점, 원고와 XX클럽 사이에 이 사건 시설이용계약이 체결되지 않았다하더라도 원고로서는 원고의 회원이나 그와 동반 입장한 비회원에게 이 사건 골프장을 이용하게 하고 입장료, 대여료 등을 지급받는 이외에 별다른 추가적인 수입이 있을 것으로 보이지 않는 점 등 제반사정을 종합하여 보면, 이 사건 시설이용계약이 체결되지 않은 상태에서 원고의 회원들만이 이 사건 골프장을 이용하게 되는 경우 원고의 수입이 이 사건 시설이용계약에 따라 XX클럽으로부터 받게 되는 시설이용료보다 더 많다고 단정할 수는 없다(한편, 이 사건 시설이용계약과 같은 유사한 용역제공거래를 찾을 수 없는 등의 사정으로, 원고가 XX클럽으로부터 받은 시설이용료가 이와 유사한 용역제공거래 등으로 발생 하는 시설이용료보다 저가에 해당하는지 여부는 알 수 없다). 오히려, 이 사건 시설이용계약은 XX클럽의 회원이 일정한 시간에 이 사건 골프장의 특정 부분을 독점적이고 배타적으로 이용하는 것이 아니라, 원고의 회원과 XX클럽의 회원이 공동으로 이 사건 골프장을 이용하는 것을 그 내용으로 하고 있는 점, XX클럽의 회원과 동반 입장한 비회원들의 입장료, 대여료 등은 모두 원고의 수입으로 귀속되고, 앞서 본 것과 같이 XX클럽이 자신의 수입으로 귀속되지 않는 부분(XX클럽 회원들의 대여료, 연습장사용료 등 및 원고와 XX클럽회원과 동반한 비회원의 입장료, 대여료, 연습장사용료 등)에 관하여도 XX클럽 회원의 입장객 비율에 따라 시설이용료를 부담하고 있는 점 등에 비추어 보면, 원고가 XX클럽으로부터 골프코스 관련 매출원가에 관하여 XX클럽 회원의 입장객 비율에 따라 그 시설이용료를 지급받은 것은, 원고의 회원들이 독점적으로 이 사건 골프장을 이용하는 것보다 고가의 시설이용료를 지급받은 것으로 보인다.

• 나) 피고의 주장에 관한 판단

1. 이에 대하여 피고는 법인세법 시행령 제88조 제1항 제6호, 제89조 제4항 제2호는 용역을 시가보다 낮은 이율·요율로 제공하는 때에는 부당행위계산에 해당하고, 이 경우 시가는 ’당해 용역의 제공에 소요된 금액(원가)과 원가에 당해 사업연도 중 특수관계자외의 자에게 제공한 유사한 용역제공거래에 있어서의 수익률을 곱하여 계산한 금액을 합한 금액’으로 정하도록 되어 있는데, 원고는 XX클럽으로부터 위 법령에서 정한 시가보다 더 낮은 금액을 이 사건 골프장의 시설이용료로 지급받아 왔으므로, 이 사건 시설이용계약은 부당행위계산의 대상에 해당한다고 주장한다.

2. 그러나 이 사건 시설이용계약이 경제인의 입장에서 볼 때 부자연스럽고 불합리한 행위계산에 해당한다거나 건전한 사회통념이나 상관행에 비추어 경제적 합리성을 결한 비정상적인 것이라고 할 수는 없고, 따라서 이 사건 시설이용계약이 위 법인세법 시행령 규정에서 정한 부당행위계산의 유형 등에 속하는지 여부 등을 나아가 판단할 필요가 없음은 앞서 본 것과 같다. 설령, 이 사건 시설이용계약이 법인세법 시행령 제88조 제1항 제6호 에 따라 부당행위계산의 유형에 해당하는지 여부에 관한 판단을 한다 하더라도, 법인세법 시행령 제89조 제4항 제2호 에서 규정한 시가산정에 관한 계산식은 아래와 같은 점에 비추어 볼 때 특수관계인이 법인으로부터 건설 기타 용역을 독점적이고 배타적으로 제공받고 이로 인한 수입도 모두 특수관계인에게 귀속되는 것을 전제로 한 규정이라고 봄이 상당하므로, 이 사건 시설이용계약과 같이 이 사건 골프장을 원고와 XX클럽이 공동으로 이용하고, XX클럽의 회원에 의하여 창출된 수입이 원고에게 귀속되는 경우에는 위 규정에 따라 시가를 산정할 수는 없다고 봄이 상당하다.

① 만약 원고와 XX클럽이 이 사건 시설이용계약에서, XX클럽이 일정 시간을 독점적이고 배타적으로 이 사건 골프장을 이용하는 것으로 약정한 경우(A), XX클럽의 회원들과 동반한 비회원들의 입장료까지 XX클럽의 수입으로 한다고 약정한 경우(B) 또는 XX클럽이 일정 시간을 독점적이고 배타적으로 이 사건 골프장을 이용하고 XX클럽의 회원들과 동반한 비회원들의 입장료까지 XX클럽의 수입으로 한다고 약정한 경우(C)의 시가를 위 법인세법 시행령 제89조 제4항 제2호 에서 규정한 시가산정에 관한 계산식에 의하여 산정할 경우 이 사건 시설이용계약과 같거나 유사한 금액이 사가로 산정되는데(A의 경우 이 사건 시설이용계약과 같은 금액이 시가로 산정되고, B와 C의 경우 XX클럽의 수입으로 귀속되는 입장객의 수가 증가되어 이와 관련하여 제공된 원가는 증가할 것이나 원가가 커지는 만큼 수익률은 감소하게 되어 이 사건 시설이용계약과 유사한 금액이 시가로 산정될 것으로 보인다. 한편 B와 C의 경우 그 시가는 같은 금액으로 산정된다), 이 사건 시설이용계약이 원고와 XX클럽이 이 사건 골프장을 공동으로 사용하고 있는 점, 이 사건 골프장의 회원과 비회원의 입장료 가격차이 등을 고려할 때 위와 같은 결론은 부당하다.

② 위와 같은 사정을 고려할 때 위 법인세법 규정에 의하여 이 사건 시설 이용계약의 시가를 산정하기 위한 수익률은 원고의 회원 및 가족회원의 입장료에 의한 매출액에서 원가를 차감한 후 이를 원가로 나누어 산정하여야 할 것이다(이 사건 시설 이용계약이 XX클럽이 이 사건 골프장을 독점적이고 배타적으로 사용하는 것을 그 내용으로 하고 있지 않고, XX클럽의 회원과 동반한 비회원의 입장료 등 수 입이 원고에게 귀속되는 사실은 앞서 본 것과 같은데, 부당행위계산의 부인이 비정상 적인 거래가격을 객관적이고 타당하다고 보이는 가격으로 의제하는 것을 주요내용으로 하고 있는 점 등에 비추어 보면, 이 사건 시설이용계약에 대한 객관적이고 타당하다고 보이는 가격은 위와 같은 점을 모두 고려하여 산정되어야 한다).

2. 이 사건 시설이용계약에 따른 시설이용료를 지연회수하여 그 이자 상당액에 해당하는 금액이 부당행위계산의 대상이 된다는 처분사유의 적법 여부

• 가) 원고가 원고의 주식을 모두 보유하고 있는 XX클럽에 이 사건 시설 이용계약에 따른 시설이용료의 지급기한을 1일 내지 111일 동안 유예하여 주고, XX클럽으로부터 그 유예기간 동안의 이자를 수취하지 않은 사실은 당사자 사이에 다툼이 없고, 따라서 특별한 사정이 없는 한 원고는 위와 같은 행위를 통하여 원고의 소득에 대한 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되어 부당행위계산의 대상에 해당한다 할 것이다.
• 나) 원고는 위와 같은 시설이용료 지연회수를 통하여 원고의 이익을 분여하거나 조세부담을 감소시킬 의도가 없었으므로, 이는 부당행위계산의 대상에 해당하지 않는 다고 주장한다. 그러나 부당행위계산에서 ’법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우’라 함은 당해 법인이 행한 거래형태가 객관적으로 보아 경제적 합리성을 무시한 비정상적인 것이어서 조세법적인 측면에서 부당한 것이라고 인정 되는 경우를 뜻한다고 할 것이므로, 반드시 조세부담을 회피하거나 경감시킬 의도가 있어야만 부당행위계산에 해당하는 것은 아니라 할 것이므로(대법원 1996. 7. 12. 선고 95누7260 판결 등 참조) 원고의 위 주장은 이유 없다
• 다) 원고는 또한 골프장업의 계절적 특수성 등을 감안할 때 단기간의 지급유예에 대하여도 부당행위계산에 해당한다고 하는 것은 부당하다고 주장한다. 그러나 부당행위계산은 법인이 특수관계인과의 거래로 인하여 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우에 적용되는 것인데, 원고가 특수관계인의 지위에 있는 XX클럽과의 이 사건 시설이용계약에 따라 수취하여야 하는 시설이용료의 지급을 유예하면서 그 유예기간 동안의 이자를 수취하지 않아 원고의 소득에 대한 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 사실은 앞서 본 것과 같으므로, 위 행위에 대한 피고의 이 사건 처분은 적법하고, 원고가 영위하고 있는 영업의 종류, 원고와 XX클럽의 관계 등 제반사정을 종합하여 볼 때 위 처분이 재량권을 일탈·남용한 것이라 할 수도 없다.
• 라) 소결론 따라서 원고의 시설이용료 지연수취 부분이 부당행위계산에 해당하지 않는다는 위 주장은 이유 없으나, 한편 피고가 위 시설이용료 지연수취를 부당행위계산으로 보아 그 이자 상당액을 원고의 소득에 익금산입한 금액에는 앞서 위법하다고 인정한 피고 산정의 이 사건 시설이용료에 대한 이자 부분도 포함되어 있으므로, 피고의 이 부분에 대한 처분도 취소하기로 한다.

그렇다면, 원고의 이 사건 청구는 이유 있어 이를 인용하기로 하여 주문과 같이 판결한다.