진입로 개설을 위해 지출한 철거비용을 토지이용의 편의를 위해 지출한 비용으로 볼 수 있는지 여부

사 건 2012구합670 양도소득세부과처분취소 원 고

1. 김AA 2. 이BB 피 고 동울산세무서장 변 론 종 결

2013. 6. 13. 판 결 선 고

2013. 7. 11.

1. 원고 이BB의 소를 각하한다.

2. 원고 김AA의 청구를 기각한다.

3. 소송비용은 원고들이 부담한다. 청 구 취 지 피고가 2011. 3. 4. 1) 원고 이BB에게 한 양도소득세 OOOO원의 부과처분 및 2012. 1. 2. 원고 김AA에게 한 양도소득세 OOOO원의 부과처분을 각 취소한다.

• 가. 원고들과 강CC은 2005. 9. 15. OO시 OO구 OO동 745-1 대 311㎡, 같은 동 745-3 대 99㎡, 같은 동 746-1 대 400㎡, 같은 동 746-2 대 60㎡(이하 이를 통틀어 '이 사건 토지'라 한다) 중 아래 표의 '토지'란 기재 각 지분의 소유권을 OOOO원에 취득하였다. 그 후 원고들과 강CC은 아래 표 기재와 같이 2006. 2. 22. 박DD에게 이 사건 토지 중 일부 지분의 소유권을, 2008. 4. 24. 박EE에게 OOOO원에 이 사건 토지 중 나머지 지분 전체의 소유권을 양도하였다. <표> 판결문 2쪽 참조
• 나. 원고들은 2008. 6. 10. 양도소득세 예정신고를 하면서 아래 표의 '신고내역'란 기재와 같이 박EE에 대한 이 사건 토지 지분에 관한 양도가액 및 취득가액을 신고하고 여기에서 필요경비를 공제한 금액을 양도차익으로 신고한 다음, 이 사건 토지가 소득세법 제104조의3 에 따른 비사업용 토지임을 전제로 중과세율 60%를 적용하여 계산한 양도소득세를 자진신고 하였다.
• 다. 피고는 원고 이BB의 양도소득세 신고내용에 대한 정기조사 결과, 이 사건 토지의 양도가액, 취득가액 및 필요경비에 대한 원고들의 신고를 부인하고, 아래 표의 '경정내역'칸 기재와 같은 액수로 산정한 후, 비사업용 토지의 중과세율 60%를 적용하여 2008년 귀속 양도소득세 중 차감고지세액을, 2012. 1. 2. 원고 김AA에게 OOOO원(OOOO원 - OOOO원)으로, 2011. 3. 4. 원고 이BB에게 OOOO원 (OOOO원 - OOOO원)으로 경정·고지하였다. <표> 판결문 3쪽 참조 [인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1, 11, 12호증, 을 제1 내지 5호증의 각 기재, 변론 전체의 취지

• 가. 피고의 본안전 항변 원고 이BB은 2011. 5. 23. 조세심판원에 섬판청구를 하여 2011. 11. 14. 기각결정을 받은 후 같은 달 17. 그 결정문을 수령하였음에도, 행정소송을 제기할 수 있는 기간이 지난 후에야 이 사건 소를 제기하였으므로 원고 이BB의 소는 부적법하다.
• 나. 인정 사실 원고 이BB은 2011. 5. 23. 조세심판원에 심판청구를 하면서 세무사 김FF에게 심판청구에 관한 사항을 위임하였다. 조세섬판원은 2011. 11. 14. 원고 이BB의 심판 청구를 기각하는 결정을 하고, 위 결정서가 2011. 11. 16. 수취인을 김FF으로 하여 김FF세무회계사무소에 등기우편으로 송달되었는데, 당시 위 세무회계사무소 직원인 정GG이 이를 수령하였다. [인정근거] 을 제7, 10호증의 각 기재, 변론 전체의 취지
• 다. 판단

1. 국세기본법은 제56조 제2항은 "제55조에 규정된 위법한 처분에 대한 행정소송은 행정소송법 제18조 제1항 본문, 제2항 및 제3항에도 불구하고 이 법에 따른 심사청구 또는 심판청구와 그에 대한 결정을 거치지 아니하면 제기할 수 없다"고 규정하고 있고, 제56조 제3항 본문, 제5항은 "제2항에 따른 행정소송은 행정소송법 제20조 에도 불구하고 심사청구 또는 결정의 통지를 받은 날부터 90일 이내에 제기하여야 하고 이 기간은 불변기간으로 한다"고 규정하고 있다. 한편, 국세기본법 제8조 제1항 은 "국세기본법에서 규정하는 서류는 그 명의인(그 서류에 수신인으로 지정되어 있는 자를 말한다)의 주소, 거소, 영업소 또는 사무소에 송달하여야 한다"고 규정하고 있고, 같은 법 제10조는 "제8조에 따른 서류 송달은 교부, 우편 또는 전자송달의 방법으로 하여야 하며(제1항), 납세의 고지·독촉·체납처분 또 는 세법에 따른 정부의 명령에 관계되는 서류의 송달을 우편으로 할 때에는 등기우편으로 하여야 하고(제2항 본문), 이 경우 송달할 장소에서 서류를 송달받아야 할 자를 만나지 못하였을 때에는 그 사용인이나 그 밖의 종업원 또는 동거인으로서 사리를 판별할 수 있는 사람에게 서류를 송달할 수 있다(제4항 전단)."고 규정하고 있다.

2. 이 사건에서, 앞서 본 인정 사실과 위 규정들에 비추어 보면, 원고 이BB의 심판청구 대리인인 김FF의 권한에는 조세심판원으로부터 심판결정서를 송달받을 권한도 당연히 포함되어 있고, 김FF세무회계사무소에서 위 심판결정서를 수령한 정GG은 국세기본법 제10조 제4항 전단에 정한 김FF의 사용인이나 그 밖의 종업원으로서 사리를 판별할 수 있는 사람에 해당하여 김FF 대신 위 심판결정서를 수령할 권한이 있다고 봄이 타당하므로, 정GG이 위 심판결정서를 수령한 2011. 11. 16. 위 심판결정서가 원고 이BB에게 적법하게 송달되었다고 할 것인데, 원고 이BB이 그로부터 90일이 지난 2012. 3. 21. 이 사건 소를 제기한 사실은 기록상 명백하므로, 원고 이BB의 소는 제소기간이 지난 이후에 제기된 것으로서 부적법하다.

3. 원고 김AA에 대한 처분의 적법 여부

• 가. 원고 김AA의 주장 1) 소득세법 시행규칙 제83조의5 제1항 제5호 를 적용함에 있어 사업용으로 사용하기 위하여 건설에 착공하였는지 여부는 토지의 취득·착공·사용현황 등에 따라 판단하여야 하고 착공일이 불분명한 경우 착공신고서 제출일을 기준으로 하나, 이 사건의 경우 착공일이 분명하므로, 피고가 착공신고서가 제출되지 않았다는 이유로 이 사건 토지를 비사업용 토지라고 판단한 것은 위법하다.

2. 원고들은 진입로 확보를 위하여 이 사건 토지와 인접한 토지인 OO시 OO구 OO동 968 토지 지상의 무허가 건축물 철거비용 OOOO원을, 같은 동 745-2 토지의 국유재산대부포기와 용도폐지를 위하여 OOOO원을 지출하였고, 이는 이 사건 토지에 대한 자본적 지출이거나 이용편의를 위하여 지출한 장애철거비용으로 설비비나 개량비에 해당하여 필요경비로서 이 사건 토지의 양도가액에서 공제되어야 한다. 따라서 이와 다른 전제에서 한 이 사건 처분은 위법하다.

• 나. 관계 법령 별지 '관계 법령' 기재와 같다.
• 다. 인정 사실

1. 이 사건 토지는 도로에 접하지 않은 토지이다.

2. 원고들과 강CC은 2005. 9. 15. 앞서 본 바와 같이 이 사건 토지를 공유 취득하였고, 같은 날 OO시 OO구 OO동 745-2 토지의 국유재산대부자인 김EE에게 김EE가 국유재산대부를 포기하는 대가로 OOOO원을 지급하였다.

3. 원고들과 강CC은 2005. 11. 29. OO시 OO구 OO동 968 토지 지상 무허가 건축물의 소유자인 김FF으로부터 2005. 12. 30.까지 위 건축물을 철거하겠다는 내용의 각서를 받고, 2006. 1. 김FF에게 철거의 대가로 OOOO원을 지급하였다.

4. 가) 원고 이BB은 울산광역시 북구청장(이하 '북구청장'이라 한다)에게 국유지인 OO시 OO구 OO동 953-1 구거 1,983㎡ 중 "신청면적: 92㎡, 사용목적: 진출입로 이용, 설치내역: 암거 설치(4.0mX1.0m, L=13.0m)"로 하는 농업기반시설 목적 외 사용 신청을 하였으나, 2006. 6. 28. 북구청장으로부터 농어촌정비법 제20조, 국유재산법 제24조 제3항 에 따라 농업기반시설물의 목적 외 사용의 경우 건물 및 기타 영구시설물 (철근콘크리트조, 철골철근콘크리트조 등)을 축조할 수 없으므로 불가하다는 통보를 받았다.

• 나) 원고 이BB과 강CC, 박DD는 북구청장에게 이 사건 토지의 진출입로 설치를 위한 국유재산 사용승인을 허가하여 달라는 민원을 제출하였으나, 2006. 9. 18. 북구청장으로부터 농업기반시설물의 목적 외 사용의 경우 영구시설물의 설치는 불가하고 해당 도로 여건상 상습 정체 구역일 뿐 아니라 철길 등이 위치하고 있어 사고발생시 대형사고의 우려가 있으며, 도로개설을 목적으로 하는 국유지의 사용·수익 허가 또는 대부는 허용되지 않고 광역시 지역에서는 300㎡ 이하의 토지를 매각할 수 있도록 하고 있어 380㎡인 OO시 OO구 OO동 745-2 토지의 매각은 허용되지 않으므로 불가하다는 회신을 받았다.
• 다) 원고들과 강CC은 2006. 10. 26. 북구청장에게 OO시 OO구 OO동 953-1구거 1,983㎡ 중 32㎡, 같은 동 968 구거 132㎡ 중 29㎡에 대하여 목적 외 사용 승인 허가신청을 하였고, 2006. 11. 10. 북구청장으로부터 사용기간을 2006. 11. 10.부터 2008. 12. 31.까지, 사용기간이 끝나거나 승인취소로 사용재산을 반환할 경우 가설시설물인 교량을 피허가자의 비용으로 철거 및 원상 복구할 것 등을 조건으로 한 조건부 사용·수익허가를 받았다I

5. 원고들과 강CC은 2007. 7. 24. 북구청장으로부터 이 사건 토지 지상에 건축면적 510㎡, 연면적 942.5㎡의 제1종 근린생활시설 건축허가를 받았다.

6. 가) 원고들과 강CC은 2008. 1. 2. 배GG과 사이에 OO시 OO구 OO동 953-1 토지에 다리공사, 복개공사, 경지정리(울산 북구 호계동 745-1 외 3필지) 공사(공사기간은 2개월 이내)의 도급계약을 체결하였고, 같은 날 배GG에게 계약금으로 OOOO원을 지급하였다.

• 나) 원고들과 강CC은 2008. 1. 18. II산업개발 주식회사와 사이에 공사금액 OOOO원, 공사기간 2008. 1. 19.부터 같은 해 4. 18.까지로 하여 이 사건 토지 지상에 건물을 신축하기로 하는 내용의 공사도급계약을 체결하였다.

7. 원고들과 강CC은 앞서 본 바와 같이 2008. 4. 4. 박EE와 사이에 이 사건 토지 중 일부 지분의 매매계약을 체결하였는데, 특약사항에 "매도인이 공사한 기초공사 및 HHH 골조공사는 매매가액에 포함한다"는 내용이 포함되어 있다. [인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제2 내지 12호증(가지번호 포함)의 각 기재, 갑 제13호증의 1 내지 6의 각 영상, 이 법원의 울산광역시 북구청장에 대한 사실조회 결과, 변론 전체의 취지

• 라. 판단

1. 원고 김AA의 첫째 주장에 관하여

• 가) 구 소득세법(2008. 12. 26. 법률 제9270호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제104조의3 제1항, 구 소득세법 시행령(2009. 2. 4. 대통령령 제21301호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제168조의6 제3호에 따르면, 토지의 소유기간이 3년 미만인 경우에는 '토지의 소유기간에서 2년을 차감한 기간을 초과하는 기간과 토지의 소유기간의 100분의 20에 상당하는 기간을 초과하는 기간 동안 사업용에 사용하지 않은 토지라야 양도소득세가 중과되는 비사업용 토지에 해당한다. 한편, 소득세법 제104조의3 제2항 은 "토지의 취득 후 법률의 규정으로 인한 사용의 금지나 그 밖에 대통령령으로 정하는 부득이한 사유가 있어 그 토지가 비사업용 토지에 해당하는 경우에는 대통령령이 정하는 바에 따라 비사업용 토지로 보지 아니할 수 있다"라고 규정하고 있고, 그 위임을 받은 같은 법 시행령 제168조의14 제1항 제4호는 "그 밖에 공익 또는 불가피한 사유로 인한 법령상 제한, 토지의 현황·취득사유 또는 이용상황 등을 감안하여 기획재정부령이 정하는 부득이한 사유에 해당되는 토지의 경우 기획재정부령이 정하는 기간 동안 소득세법 제104조의3 제1항 각 호의 어느 하나에 해당하지 아니하는 토지로 보아 동항의 규정에 따른 비사업용 토지에 해당하는지 여부를 판정한다"고 규정하고 있으며, 다시 그 위임을 받은 구 소득세법 시행규칙(2009. 4. 14. 기획재정부령 제71호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제83조의5 제1항 제5호는 "지상에 건축물이 정착되어 있지 아니한 토지를 취득하여 사업용으로 사용하기 위하여 건설에 착공(착공일이 불분명한 경우에는 착공신고서 제출일을 기준으로 한다)한 토지는 당해 토지의 취득일부터 2년 및 착공일 이후 건설이 진행 중인 기간(천재지변, 민원의 발생 그 밖의 정당한 사유로 인하여 건설을 중단한 경우에는 중단한 기간을 포함한다) 동안을 비사업용에 해당하지 아니하는 토지로 보아 비사업용 토지 해당 여부를 판정한다"고 규정하고 있다.
• 나) 이 사건에서, 앞서 든 증거에 변론 전체의 취지를 종합하여 인정할 수 있는 다음과 같은 사정을 미루어 보면, 이 사건 토지는 소득세법 제104조의3 제1항 이 규정하는 '비사업용 토지'에 해당하고, 소득세법 시행규칙 제83조의5 제1항 제5호 가 규정하는 '부득이한 사유가 있어 비사업용 토지로 보지 아니하는 경우'에 해당한다고 볼 수 없으므로, 이 사건 토지에 대하여는 소득세법 제104조 제1항 제2의7호에 따라 100분의60의 세율이 적용되어야 한다.

(1) 원고들은 이 사건 토지를 나대지 상태로 2005. 9. 15. 취득하여 2008. 4. 24. 양도하였는바, 원고들의 이 사건 토지 소유기 간은 3년 미만이고, 원고들이 이 사건 토지를 소유하는 기간 동안 사업용으로 사용하지 않았다. (2) 소득세법 시행규칙 제83조의5 제1항 제5호 의 취지는 건축물이 정착되어 있지 아니한 토지를 취득하여 사업용으로 사용하기 위해 건설에 착공하기 위해서는 각종 인허가를 받고 건축설계를 하는 등 준비 작업을 하는데 상당한 시간이 소요되므로 토지 취득일로부터 2년 동안은 착공 이전이라도 비사업용이 아닌 것으로 의제하는데 있다고 봄이 타당하므로, 위 규정에서 말하는 '착공'은 당해 토지에서 토목공사를 포함하여 건설공사가 시작된 경우만을 의미하고 그 착공에 필요한 준비작업, 토지 다지기, 터파기 공사 등을 하는 경우까지 포함한다고 볼 수는 없다.

(3) 원고들이 제출한 공사진행확인서(갑 제10호증의 2)에는 II산업개발 주식회사의 대표이사가 "2008. 1. 18.경 원고 이BB 외 2명으로부터 이 사건 토지 지상에 근린생활시설을 건축하기로 하는 수주를 받아 공사를 진행하던 중(부지정지작업과 터 파기공사, HHH 공사 등 기초공사) 원고 이BB 외 2명으로부터 이 사건 토지를 타인에게 매도해야 한다고 하여 공사 진행 중 중단한 사실이 있음을 확인한다"고만 기재되어 있고, 원고들이 2008. 4. 4. 박EE와 체결한 이 사건 토지의 매매계약서(갑 제11호증)에도 "매도인이 공사한 기초공사 및 HHH 골조공사는 현상태로 인수하고 매매가액에 포함한다"고 되어 았을 뿐이어서, 이 사건 토지의 소유권이 이전되던 시점의 공사 진행 정도를 확인할 수 없고, 달리 원고들이 공사에 착수한 시기를 인정할 증거가 없다.

(4) 증인 이JJ은 이 사건 토지 양도 당시 15~20% 정도로 공사가 진행되었다고 증언하나, 원고들의 II산업개발 주식회사와의 도급계약에서 도급금액이 OOOO원인데, 계약금 OOOO원만 지급하고, 잔금은 공사 완료시 지불하기로 약정되어 그 공사대금 지급방식을 보면, 당초부터 공사완공을 염두에 두지 않았다고 보이는 점, 증인이 증언하는 공정률의 객관적인 기준이 없는 점, 증인이 원고 이BB의 부로서 실제 이 사건 토지의 관리를 담당했던 점에 비추어 그대로 믿기 어렵다.

(5) 원고들은 착공신고서를 제출하지도 않았다.

• 다) 따라서 원고 김AA의 위 주장은 이유 없다.

2. 원고 김AA의 둘째 주장에 관하여 가) 소득세법 제97조 제1항 제2호, 같은 법 시행령 제163조 제3항에 따르면, 거주자의 양도차익을 계산할 때 양도가액에서 공제할 필요경비는 자본적지출액 등으로서 양도자산의 용도변경·개량 또는 이용편의를 위하여 지출된 비용 등과 이에 준하는 비용으로서 기획재정부령이 정하는 것이고, 위 시행령의 위임을 받은 같은 법 시행규칙 제79조 제1항 제2, 3, 4호에 따르면, 토지이용의 편의를 위하여 지출한 장애철거비용 (제2호), 토지이용의 편의를 위하여 당해 토지에 도로를 신설한 경우의 그 시설비(제3호), 이와 유사한 비용(제6호)을 필요경비로 규정하고 있다.

• 나) 과세처분의 적법성에 대한 입증책임은 과세관청에게 있으므로 과세소득확정의 기초가 되는 필요경비에 대한 입증책임도 원칙적으로 과세관청이 부담하나, 필요경비의 공제는 납세의무자에게 유리하고 그 기초자료도 납세의무자의 지배영역 안에 있는 것이어서 과세관청으로서는 그 입증이 곤란한 경우가 있으므로, 입증의 곤란이나 당사자 사이의 형평을 고려하여 납세의무자로 하여금 필요경비를 입증케 하는 것이 합리적인 경우에는 입증의 필요를 납세의무자에게 돌려야 한다(대법원 2004. 9. 23. 선고 2002두1588 판결, 대법원 2007. 10. 26. 선고 2006두16137 판결 등 참조).
• 다) 이 사건에서, 이 사건 토지는 도로에 접하고 있지 않고 진입로를 개설하지 않을 경우 건축물의 출입에 지장이 있으므로 그 지상에 건물을 신축하기 위하여 진입로 개설이 필요하고, 원고들과 강CC이 OO시 OO구 OO동 968 구거 132㎡ 중 29㎡와 같은 동 953-1 구거 1,983㎡ 중 32㎡에 대한 조건부 목적 외 사용 승인허가를 받아 그 부분에 진입로를 개설하고자 한 사실은 앞서 본 바와 같다.
• 라) 그러나 갑 제10호증의 5, 갑 제13호증의 1, 2의 각 영상, 이 법원의 울산광역시 북구청장에 대한 사실조회 결과 및 변론 전체의 취지를 종합하여 보면, 원고들이 사용하려던 진입로 개설 부분은 OO시 OO구 OO동 968 토지의 한쪽 귀퉁이 일부분으로서 구거부분이고, 위 토지 지상의 무허가 건축물은 위 진입로 개설 부분의 반대편 쪽에 치우쳐 위치하였던 것으로 보이며, 현재에도 무허가 건축물이 있었던 곳은 화단으로 조성되어 있는 사실을 인정할 수 있는바, 위 인정 사실에 따르면, 진입로 개설을 위해 무허가 건축물의 일부 또는 전부를 철거하는 것이 불가피하였다고 보기 어렵고, 달리 이를 인정할 증거가 없다. 따라서 위 무허가 건축물 전체의 철거비용을 이 사건 토지 이용의 편의를 위하여 지출한 장애철거비용 또는 이와 유사한 비용이라고 볼 수 없다.
• 마) 또한 OO시 OO구 OO동 745-2 토지는 이 사건 토지 중 OO시 OO구 OO동 745-3 토지와 접해 있기는 하나 이 사건 토지의 진입로에 사용된 토지가 아니고, 같은 동 968 토지의 일부분에 진입로를 개설한 이상 이 사건 토지의 이용편의를 위해 위 745-2 토지의 사용자에게 국유재산 대부포기와 용도폐지 대가 OOOO원을 지출할 필요가 있었다고 보이지 않는바, 위 OOOO원을 이 사건 토지의 편의를 위하여 지출한 장애철거비용 또는 이와 유사한 비용이라고 볼 수 없다.
• 바) 따라서 위 무허가건축물의 철거비용 OOOO원과 OO시 OO구 OO동 745-2 토지의 국유재산 대부포기 대가로 지급한 OOOO원은 모두 필요경비에 해당한다고 볼 수 없으므로, 원고 김AA의 위 주장도 이유 없다.

원고 이BB의 소는 각하하고, 원고 김AA의 청구는 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다. 1) 소장 기재 '2011. 1. 8.'은 명백한 오기로 보인다.