토지무상사용에 대한 증여의제 여부

○○세무서장이 99.7.2 청구인에게 결정고지한 98년귀속 증여세 204,144,100원의 부과처분은 이를 취소한다.

청구인은 89.7.27 승○○(청구인의 父, 피상속인)의 사망으로 ○○구 ○○동 ○○번지 대지 339.2㎡, 같은 곳 ○○번지 대지 359.1㎡(이하 “쟁점토지”라 한다)를 공동상속 (청구인지분 2/9, 청구인의 母 차○○지분 3/9, 청구인의 姉 승○○지분 2/9, 승○○지분 2/9) 받아 98.2.23 쟁점토지 지상에 청구인 단독명의로 상가건물을 신축하였다. 처분청은 부동산 실명전환자료조사시 청구인의 쟁점토지 무상사용이익에 대하여 청구인이 공동소유자 3인으로부터 증여 받은 것으로 의제하여 통보된 ○○지방국세청 과세자료(재조8. 46340-352. 99.2.23)에 의하여 99.7.2 증여세 204,144,100원을 결정고지 하였다. 청구인은 이에 불복하여 99.8.19. 이 건 심사청구를 하였다.

청구인은 상속세 및 증여세법상 토지무상사용권리의 증여시기는 신축건물의 경우 사용승인일이며 이 건의 사용승인일이 98.2.23이므로 증여시기는 이때가 되는 것이고, 증여시기가 속하는 소득세 과세기간 중 토지사용에 따른 98년도 소득세를 99.5.31 토지소유자가 신고ㆍ납부하였으므로 증여세를 부과함은 부당하다는 주장을 한다.

위의 청구주장에 대하여 처분청은 토지 소유자가 증여시기가 속하는 98년도 토지임대 수입금액에 대한 부가가치세를 신고하지 않았고, 조사종결일인 99.2.23까지 토지임대차계약서 등 임대에 관한 증빙자료를 미제출하였으므로 증여세를 결정한 당초 처분은 정당하다는 의견이다.

• 가. 쟁점 이 건 심사청구의 쟁점은 토지무상사용이익을 토지소유자로부터 증여받은 것으로 보아 증여세를 과세한 처분의 당부를 가리는 데 있다.
• 나. 관련법령 이 건 심사청구와 관련한 법령을 살펴보면 다음과 같다.

○ 상속세 및 증여세법 제37조 (토지무상사용권리의 증여의제)

① 건물(당해 토지소유자와 함께 거주할 목적으로 소유하는 주택을 제외한다)을 소유하기 위하여 특수관계에 있는 자의 토지를 무상으로 사용하는 경우로서 대통령령이 정하는 경우에는 당해 토지무상사용이익을 토지소유자로부터 증여받은 것으로 본다.

② 제1항의 규정을 적용함에 있어서 사업자인 토지소유자에게 당해 토지를 무상으로 사용하게 하는 데에 대하여 소득세가 부과되는 경우에는 증여세를 부과하지 아니한다.

③ 제1항 및 제2항의 규정을 적용함에 있어서 특수관계에 있는 자의 법위, 증여시기, 주택의 범위, 토지무상사용이익의 계산방법 기타 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

○ 상속세 및 증여세법 시행령 제27조 (토지무상사용권리의 증여의제 적용 범위)

① 법 제37조 제1항에서 “대통령령이 정하는 경우”라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 경우를 말한다.

1. 특수관계에 있는 자의 토지위에 건물을 신축하여 사용하는 경우

2. 건물과 부수토지를 함께 소유하고 있는 특수관계에 있는 자로부터 건물만을 증여받거나 매입하여 사용하는 경우

3. 타인으로부터 특수관계에 있는 자와 같이 토지와 건물을 각각 매입하는 경우로서 그 중 건물만을 매입하여 사용하는 경우

② 제1항 및 법 제37조 제1항의 규정을 적용함에 있어서 토지무상사용권리의 증여시기는 다음 각호의 1에 의한다.

1. 제1항 제1호의 경우에는 사용검사필증 교부일. 다만, 사용검사전에 사실상 사용하거나 사용승인을 얻은 경우에는 그 사실상의 사용일 또는 사용승인일로 하고 건축허가를 받지 아니하거나 신고를 하지 아니하고 사용하는 건축물에 있어서는 그 사실상의 사용일로 한다.

③ 제1항 및 법 제37조 제1항에서 “특수관계에 있는 자”라 함은 다음 각호의 1의 관계에 있는 자를 말한다.

4. 제1호 내지 제3호의 자가 이사의 과반수를 차지하거나 재산을 출연하여 설립한 비영리 법인

⑤ 법 제37조 제1항의 규정에 의한 토지무상사용이익은 다음의 산식에 의하여 계산한 가액에 의한다. 건물이 정착된 토지 및 당해 건물에 부수되는 토지의 가액×1년간 토지사용료를 감안하여 총리령이 정하는 율×제51조 제1항의 규정에 의한 지상권 잔존연수.

○ 상속세 및 증여세법 시행규칙 제10조 (토지무상사용이익율) 영 제27조 제5항 산식에서 “총리령이 정하는 율”이라 함은 연간 100분의 2를 말한다.

• 다. 사실관계 및 판단

① 피상속인은 쟁점토지를 77.12.3 취득하였으나, 피상속인의 동서지간인 김○○, 백○○에게 명의신탁하였다가 95.10.25 명의신탁해지를 원인으로 96.8.19 상속인들에게 소유권이전하였음이 처분청의 부동산실명전환자료 검토조서 및 토지등기부 등본에 의해 확인된다.

② 피상속인이 89.7.27 사망한 상태여서 명의신탁을 해지한 쟁점토지는 상속인에게 공동상속(청구인 지분 2/9, 청구인의 모 차○○지분 3/9, 청구인의 姉 승○○지분 2/9, 승○○지분 2/9)되었고, 청구인은 쟁점토지 지상에 건물을 청구인 단독명의로 신축하여 98.2.23 사용승인을 받았음을 건축물관리대장 및 건물등기부 등본에 의해 알 수 있다.

③ 이 건 증여세는 당초 ○○지방국세청에서 부동산 실명전환자료 조사시에 피상속인의 명의신탁사실에 대하여 부동산신탁확약서 및 종합토지세납부사실 등을 확인하여 양도소득세 탈루혐의가 없는 것으로 조사를 종결하면서, 청구인이 쟁점토지 무상사용이익을 공동소유자 3인으로부터 증여받은 것으로 의제하여 99.2.23 처분청에 통보한 과세자료(○○청 재조8.00000-000)에 의해 과세되었음을 알 수 있다.

④ 상속세 및 증여세법 제37조 와 같은 법 시행령 제27조의 규정에 의하면, 건물을 소유하기 위하여 특수관계에 있는 자의 토지위에 건물을 신축하여 무상으로 사용하는 경우에는 당해 토지무상사용이익을 토지 소유자로부터 증여받은 것으로 보아 증여세를 과세하는 것이고, 그 증여시기는 사용검사필증 교부일이며 다만, 사용검사전에 사실상 사용하거나 사용승인을 얻은 경우에는 사실상의 사용일 또는 사용승인일이 되는 것이다.

⑤ 또한, 사업자인 토지소유자에게 당해 토지를 무상으로 사용하게 하는 데에 대하여 소득세가 부과되는 경우에는 증여세를 부과하지 아니하는데, “소득세가 부과되는 경우”라 함은 소득세법의 규정에 따라 증여시기가 속하는 과세기간 중 토지사용에 따른 소득세를 신고ㆍ납부하는 경우를 말한다.(상속세 및 증여세법 기본통칙 37-0…1 참조)

⑥ 처분청은 토지소유자가 98년도 부가가치세 신고를 하지 않았고, 조사종결일인 99.2.23까지 토지임대차계약서 등 임대에 관한 증빙자료를 미제출하여 증여세를 과세하였다고 하나, 국세통합전산망(TIS)으로 조회한 바, 토지소유자는 개업일을 98.2.23자로하여 99.6.3일에 사업자등록을 신청하였음이 확인되고, 부가가치세 신고를 이행하지 않은 것이 소득세 신고의 효력에는 영향을 미치지 않는 것으로 여겨지며, 쟁점토지의 임대에 대한 이 건 과세는 부동산 실명전환자료 조사시에 부수적으로 파생된 사안으로, 조사당시 청구인의 임대계약서 등의 미제출이 증여세를 과세할 수 있는 법적근거가 될 수는 없다고 판단된다.

⑦ 상속세 및 증여세법 제2항 에서 “소득세가 부과되는 경우”라 함은 사업자등록여부 및 소득세자진신고여부에 관계없이 소득세법에 의하여 소득세가 부과되는 것(재삼 46014-164, 97.1.29)을 의미하므로 토지소유자가 증여시기가 속하는 과세기간중의 토지사용에 따른 소득세를 99.5.31 종합소득세 법정신고 기한내에 신고ㆍ납부하였고 이는 향후 계속적인 토지임대소득으로 신고ㆍ납부될 것이므로 처분청이 종합소득세 확정신고기한 도래전에 조사과정에서 증여로 의제하여 과세함은 법리를 오해한 잘못이 있다고 판단된다.

⑧ 다만, 토지소유자가 무신고한 98년도 부가가치세의 과세와 쟁점토지의 임대차계약 과정에서 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 부분의 유무에 따른 부당행위계산 여부는 별론으로 한다. 앞에서 살펴 본 바와 같이 이 건 심사청구는 청구주장이 이유있으므로 국세기본법 제65조 제1항 제3호 의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.