급여소득 중 자금출처로 인정되는 금액은 얼마인지 여부

○○세무서장이 1999.4.1. 청구인에게 결정고지한 1996년도 증여세 110,829,950원의 부과처분은,

1. 1993.8.1.~1996.11.28. 기간 중 청구인이 ○○시 ○○구 ○○동 ○○번지 (주)○○목재로부터 지급받은 총급여액 26,015,080원에서 원천징수세액 254,980원을 공제한 25,760,100을 청구인이 1996.11.28. 납입한 증자대금 100,000,000원의 출처로 인정하고,

2. 1993사업연도, 1994사업연도 및 1995사업연도에 대손확정되었으나 위 (주)○○목재가 각 사업연도의 결산서에 반영하지 아니한 부도어음 및 외상매출금 등의 가액을 재확인하고, 그 금액을 각 사업연도 소득에서 차감한 후, 순손익에 의한 쟁점주식의 1주당 평가액을 산정하여 그 과세표준과 세액을 경정합니다.

청구인은 1996.11.28. ○○시 ○○구 ○○동 ○○번지 (주)○○목재(이하 “청구외 법인” 이라 한다)의 청구외 법인의 유상증자시 주주인 청구외 김○○, 권○○, 김○○ 및 이○○가 인수를 포기한 신주 17,548주(이하 “쟁점주식” 이라 한다)를 재배정받았다.

○○세무서장은 1998년 12월 청구외 법인에 대한 주식변동조사를 실시하여 쟁점 주식을 1주당 24,005원으로 평가한 후 그 평가액에서 1주당 인수가액(액면가액) 5,000원을 차감한 금액인 19,005원에 쟁점주식의 수를 곱하여 산정한 가액 333,499,740원을 위 주주들로부터 증여받은 것으로 의제하고, 1996.11.28. 청구인이 납입한 증자대금 100,000,000원(이하 “쟁점증자대금”이라 한다)의 출처가 불분명하다고 하여 그 중 증자전에 발생한 청구인의 근로소득금액에 상당하는 7,900,253원을 제외한 나머지 92,099,747원을 청구인이 청구인의 부(父) 청구외 김○○(이하 “부친”이라 한다)으로부터 증여받은 것으로 추정하여 1999.3.10. 관련 과세자료를 처분청으로 통보하였다. 이에 따라 처분청은 1999.4.1. 청구인에게 1996년도 증여세 110,829,950원을 결정고지하였다. 청구인은 이에 불복하여 1999.6.28. 이 건 심사청구를 제기하였다.

(1) 청구인의 총급여액인 26,015,080원에서 원천징수세액 254,9805원을 차감한 금액인 25,760,100원을 청구인이 납입한 증자대금 100,000,000원의 출처로 인정하여야 한다.

(2) 청구외 법인이 1993, 1994 및 1995사업연도 중 대손이 확정된 부도어음과 외상채권 1,476,660,514원을 회계처리 오류로 인하여 이를 당해 사업연도의 결산서에 반영하지 못하고 1996년 사업연도에 회계처리의 오류를 바로잡아 전기오류수정손실 계상하였는 바, 쟁점주식을 평가함에 있어서 각 사업연도별로 실질적으로 대손확정된 금액을 적정하게 반영하여 순손익액을 계산하여야 한다.

(1) 1993년 ~ 1996년 중 청구인이 수입한 급여소득 중 근로소득원청징수영수증상의 근로소득금액 7,900,253원만을 쟁점증자대금의 출처로 인정한 것은 정당하다.

(2) 구 상속세법시행령 제5조 제6항 제1호 바목 및 같은법 시행규칙 제5조 4항의 규정의 순손익에 의한 평가방법에 따라 쟁점주식을 평가한 것은 정당하다.

• 가. 쟁점

(1) 청구인과 대표이사가 청구외 법인의 실질주주로서 최○○외 5인에게 동 법인의 주식 29,263주를 명의신탁하였는지 여부를 가리는 데 있다.

• 나. 관련법령

○ <쟁점(1)> 관련 구 상속세법(96.12.30. 법률 제5193호로 전면개정되기 전의 것) 제34조의 6【재산취득자금의 증여추정】 에서『직업ㆍ성별ㆍ연령ㆍ소득 및 재산상태 등으로 보아 재산을 자력으로 취득하였다고 인정하기 어려운 경우로서 대통령령이 정하는 경우에는 당해 재산의 취득자가 다른 자로부터 취득자금을 증여받은 것으로 추정하다』라고 규정하고 있으며, 같은법 시행령 제41조의 5【재산을 자력으로 취득하였다고 인정하기 어려운 경우】 에서 『법 제34조의 6에서 “대통령령이 정하는 경우”라 함은 다음 각호의 규정에 의하여 입증된 금액의 합계액이 취득재산의 가액에 미달하는 경우를 말한다. 다만, 입증되지 아니하는 금액이 취득재산의 가액의 100분의 20(취득재산의 가액이 10억원을 초과하는 경우 그 초과하는 금액에 대하여는 100분의 5)에 미달하는 경우를 제외한다.

1. 신고 또는 과세받은 소득금액(비과세 또는 감면받은 금액을 포함한다. 이하 이 조에서 같다)의 입증

2. 신고하였거나 과세받은 상속 도는 수증재산의 가액의 입증

3. 재산을 처분한 대가로 받은 금전이거나 부채를 부담하고 받은 금전으로 당해 재산의 취득에 직접 사용한 금액의 입증

4. 국세청장이 연령ㆍ세대주ㆍ직업ㆍ재산상태ㆍ사회경제적 지위 등을 참작하여 정한 기준에 따라 조사한 결과 자금출처가 입증되는 것으로 인정하는 금액』라고 규정하고 있다.

○ <쟁점(2)> 관련 구 상속세법 제34조의5【증자ㆍ감자시의 증여의제 등】 제1항 제1호에서 『법인의 자본 또는 출자액을 증가시키기 위하여 새로운 주식 또는 지분(이하 “신주”라 한다)을 배정함에 있어서 당해 법인의 주주가 신주를 배정할 수 있는 권리의 전부 또는 일부를 포기함으로 인하여 그 포기한 신주(이하 “실권주”라 한다)를 다시 배정하는 경우에 그 실권주를 배정받은 경우에 그 실권주를 배정받은 자가 실권주를 배정받음으로써 얻은 이익중 대통령령이 정하는 이익에 상당하는 금액을 증여받은 것으로 본다. 다만, 이익을 받은 자가 자력을 상실하여 납세할 능력이 없을 때에는 그 세액의 전부 또는 일부를 면제한다』라고 규정하고, 같은법 시행령 제41조의 4【증자ㆍ감자시 증여의제되는 자의 평가차익의 계산방법 등】 제1항에서 『법 제34조의 5 제1항 제1호에서 “대통령령이 정하는 이익‘이라 함은 다음의 산식에 의하여 계산한 금액을 말한다. (신주발행후 1주당 평가가액 - 1주당 인수가액) × 균등한 조건에 의하여 배정받을 신주수를 초과하여 배정받은 자의 그 초과부분의 신주수』라고 규정하고 있으며, 같은법 시행령 제5조【상속재산의 평가방법】 제1항에서『법 제9조 제2항에서 “대통령령이 정하는 방법”이라 함은 제2항 내지 제7항의 규정에 의하여 상속재산을 평가하는 것을 말한다』라고 규정하고, 제6항 제1호 “다”목에서는 증권거래소에 상장되지 아니한 주식과 출자지분의 평가방법을 다음과 같이 정하고 있으며,

(1) 사업개시 전의 법인 및 사업개시후 3년미만의 법인과 휴업ㆍ폐업 또는 청산중에 있는 법인의 주식에 대하여는 다음 산식에 의한다. 당해법인의 순자산가액 1주당 가액= ──────────── 발행주식 총수

(2) (1)에 규정된 법인외의 법인의 주식에 대하여는 다음산식에 의하여 계산한 가액(단서 생략). 당해법인의 순자산가액 1주당 최근3년간 순손익액의 가중평균액 1주당 가액= ─────────── + ──────────────────── ÷ 2 발행주식총수 금융시장에서 형성되는 평균이자율을 참작하여 재무부령이 정하는 율 같은호 마목에서는 다목의 규정에 의한 순손익액은 법인세법 제9조 의 규정에 의한 각 사업연도의 소득에 동법 제15조 제1항 제8호ㆍ제10호 및 제11호의금액을 가산한 금액에서 다음에 게기하는 금액을 공제한 금액으로 한다. (1) 법인세법 제16조 제4호 ㆍ제5호ㆍ제7호 및 제16호에 게기하는 금액과 각 세법에 규정하는 징수불이행으로 인하여 납부하였거나 납부할 세액

(2) 삭제 (3) 법인세법 제18조 ㆍ제18조의 2ㆍ제18조의 3 및 제18조의 4에 게기하는 금액

(4) 당해 사업연도의 법인세액ㆍ농어촌특별세액 및 주민세액』라고 규정하고 있다.

• 다. 사실관계 및 판단

○ 먼저 사실관계를 살펴본다. 처분청이 제출한 상속세결정결의서 및 주식변동조사복명서에 등 심리자료에 의하면, ○○세무서장이 청구외 법인에 대한 주식변동조사를 실시하여 1996.11.28. 청구외 법인의 유상증자시 청구인이 쟁점주식을 재배정 받음으로써 얻은 이익 333,499,740원을 아래의 증여의제 현황과 같이 신주인수를 포기한 청구외 법인의 주주들로부터 증여받은 것으로 보았으며, <증여의제 현황> (단위: 주, 원) 증여자 관 계 신주인수 포기주식수 1 주 당 평 가 액 1 주 당 인수가액 1 주 당 증여의제액 증여가액 김○○ 부 8,000 24,005 5,000 19,005 152,040,000 권○○ 모 4,644 24,005 5,000 19,005 88,259,220 김○○ 고모 2,452 24,005 5,000 19,005 46,600,260 이○○ 고모부 2,452 24,005 5,000 19,005 46,600,260 계 17,548 333,499,740 1993.8월~1996.12.31. 기간 중 청구인이 청구외 법인으로부터 지급받은 총급여액 중 근로소득원천징수영수증상의 근로소득금액 상당액인 7,900,253원만을 1996.11.28. 청구인이 납입한 증자대금 100,000,000원의 출처로 인정하고, 나머지 92,099,747원은 그 출처가 불분명하다고 하여 청구인이 부친으로부터 증여받은 것으로 추정하여 1999.3.10. 처분청으로 증여세 과세 자료를 통보(재산00000-000)하였음을 알 수 있다. 또한 ○○세무서장은 순자산가액에 의한 1주당평가액(이하 “순자산가치”라 한다)은 “0”원, 최근 3년간(1993사업연도~1995사업연도)의 순손익액의 가중평균액에 의한 1주당가액을 43,646원으로 각각 계산하여 그 평균액인 21,823원에 지배주주의 소유주식에 대한 할증평가율(10%)를 적용하여 쟁점주식을 1주당 24,005원으로 평가하였음이 비상주식평가조서에 의하여 확인된다.

○ 다음으로 청구인의 주장에 대하여 살펴본다.

(1) 청구주장(1)에 대하여 본다. (가) 처분청은 1993.8월~1996.12.31 기간의 청구인의 근로소득금액인 7,900,253원만을 쟁점증자대금의 출처로 인정하였으나, (나) 재산취득자금의 출처로 인정되는 급여소득은 총급여에서 원천징수 세액을 공제한 금액이므로(구 상속세법기본통칙 115…34-6) (다) 청구인이 1993.8.1. ~ 1996.11.28. 기간 중 청구외 법인으로부터 지급받은 총급여 26,015,080원에서 동 급여액에 대한 소득세 등 원천징수세액 255,980원을 공제한 25,759,100원을 쟁점증자대금의 출처로 인정함이 타당하다고 판단된다. <자금출처 인정범위 비교표> (단위: 천원) 구 분 연 도 별 급 여 지 급 현 황 자금출처 인정금액 93년 94년 95년 96년 계 처분청 청구주장 수입금액 4,200 7,980 7,513 6,322 26,015 7,900 25,760 소득금액 1,145 3,678 3,077 7,900 원천징수세액 23 127 101 4 255 급여소득 4,177 7,853 7,412 6,318 25,760

(2) 청구주장(2)에 대하여 본다. (가) ○○세무서장이 쟁점주식을 평가함에 있어서 1주당 순자산가치를 “0”원으로 산정한 것에 대하여는 당사자간에 다툼이 없으나, (나) 청구인은 청구외 법인이 1993사업연도부터 1995사업연도에 걸쳐 대손이 확정된 부도어음 및 외상채권(1993사업연도분 258,910,231원, 1994사업연도분 155,509,611원, 1995사업연도분 1,062,240,672원)을 회계처리오류로 각사업연도의 결산서에 반영하지 못하였다가, 1996사업연도에 전기손익수정손실로 계상함으로써 청구외 법인의 최근 3년간의 각 사업연도 소득이 사실상 과대계상 되었는데도 불구하고 ○○세무서장이 이를 감안하지 아니하고 최근 3년간의 순손익액의 가중평균액에 의한 1주당가액을 계산한 결과 쟁점주식이 왜곡되게 평가되었으므로 당초 결산서에 반영되지 아니한 대손금을 각 사업연도에 적정하게 반영하여야 평가기준일 현재의 진정한 주가를 산정할 수 있다고 주장하고 있다. (다) 상속세법상 재산의 평가는 상속개시일 현재 상속세를 과세하기 위한 과세대상 재산에 화폐적 가치를 부여한 것으로서, 상속세법상 비상장주식의 보충적 평가방법의 평가요소인 순손익에 의한 평가법은 평가대상 법인이 계속기업으로서의 가치를 전제로 평가하는 의미를 가지고 있고, 상속세법상의 순손익액은 실제로 평가대상 법인의 수익ㆍ비용을 기초로 산정하기 위하여 법인세법의 조세정책 목적상 익금불산입하였던 익금항목과 손금불산입하였던 손금항목을 가산 또는 감산하는 것이라 할 것이다. (라) 청구외 법인의 경우 1993사업연도~1995사업연도에 대손이 확정된 부도어음과 외상매출금을 당해 사업연도의 결산서시 대손금으로 처리하지 아니하고 기타자산인 부도어음 등의 계정과목으로 계상하였다가, 1996사업연도 결산시 전기손익수정손실로 회계처리하였음이 1993사업연도 ~ 1996사업연도의 결산서 등에 의하여 확인된다. 평가대상 사업연도 처분청이 산정한 순손익액 각 사업연도별 대손확정액 대손금반영후 순손익액 비 고 93 144,724,406원 258,910,231원 △114,158,825원 96사업연도에 전기손익수정 손실로 계상 94 214,151,808원 155,509,611원 58,642,197원 95 201,890,455원 1,062,240,672원 △860,350,217원

(5) 그렇다면, 평가기준일 직전의 사업연도인 1995사업연도부터 3년전 사업연도인 1993사업연도의 각 사업연도소득은 청구인의 주장과 같이 실제보다 과다계상된 것으로 보아야 할 것이나, ○○세무서장이 위 각 사업연도소득을 기초로 하여 상속세법상의 순손익액에 의하여 쟁점주식을 평가함으로써 쟁점주식이 적정하게 평가되지 못하였다고 보여진다.

(6) 한편, 구 상속세법기본통칙58-2…9에서 위 순손익액을 계산함에 있어서 법인세 경정으로 주식평가액에 변동이 생긴 때에는 상속세 또는 증여세과세표준과 세액도 경정하여야 한다고 규정한 점으로 보아 청구외 법인의 최근 3년간의 손익액을 계산함에 있어서도 각 사업연도의 결산서에 반영되지 아니한 대손금액을 재조사하여 당해 사업 연도에 실제로 대손확정된 것으로 확인된 금액에 대하여는 각 사업연도 소득에서 차감하여 쟁점주식을 평가함이 타당하고 판단된다. 따라서, 이 건 심사청구는 청구주장이 이유있으므로 국세기본법 제65조 제1항 제3호 의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.