금전은 부동산과 달리 그에 대한 이전행위가 있으면 이를 이전받은 자에게 소유권이 귀속되는 바, 출연인이 2017.4.5. 외 청구법인에 쟁점금전을 이체한 사실이 있어 쟁점금전에 대하여는 2017년 출연이 있었다고 볼 수 있다. 출연인과 청구법인이 2017.2.15. 해제조건부 출연계약을 체결한 시점에 쟁점금전의 소유권을 확정적으로 취득하였으므로 과세관청에는 증여세를 부과할 수 있는 조세채권이 발생하였다고 볼 수 있으며, FM고등법원 판례에서 청구법인이 출연받은 쟁점금전은 해제조건부 출연계약에서 정한 해제조건의 성취에도 불구하고 여전히 청구법인의 소유이고 기본재산이라고 판단하고 있다. 따라서 처분청이 쟁점금전을 출연재산으로 보고 공익목적 사업 외 사용한 것으로 보아 증여세 과세가액 불산입한 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.
이건 심사청구는 기각한다.
1.
2.
1. 조사청의 주요 과세근거는 청구법인이 당사자(원고)로 다툰 사건인 FM고등법원(2021누**** 경고처분취소)판결인데, 그 판결문에서 “금전은 부동산과 달리 그에 대한 이전행위가 있으면 이를 이전받은 자에게 확정적으로 소유권이 귀속되고, 이전행위가 무효이거나 취소·해제된다 하더라도 ‘권리관계를 종전의 상태로 회복시킬 채권·채무가 발생함에 그치고(즉, 이전된 금전과 같은 금액 상당을 반환할 채권·채무가 발생함에 그치고)…’라고 판시하면서 금전의 경우, 부동산과 달리 당연히 복귀되는 것은 아니고 반환채무가 생긴다고 하고 있다. 위 판결의 구체적 내용을 보면, 부동산에 관하여는 “해제조건의 성취로 이미 경료된 소유권 이전등기도 원인무효가 된다”라고 하면서, 금전에 관하여는 “이전행위가 있으면 이를 이전받은 자에게 확정적으로 소유권이 귀속되고, 이전행위가 무효이거나 취소‧해제된다고 하더라도 권리관계를 종전의 상태로 회복시킬 채권‧채무관계가 발생함에 그치고, 부동산 경우처럼 금전의 소유권이 당연히 복귀하는 것은 아니라고 할 것이다”라고 판결하였다.
2. 이는 부동산의 경우에는 동일한 물건인지 확인하는 일이 가능하므로 동일물 반환 즉 원물반환이 원칙이지만, 금전의 경우에는 가치적 특성만 있으므로 동일금액을 반환하면 되는 것이지, 꼭 받았던 화폐권 자체를 돌려주기도 사실상 어려울 뿐만 아니라 동일 가치가 반환되면 족하므로 일단 건너간 돈은 수령자 소유로 보고, 동시에 그 수령자는 동일한 금액의 반환의무를 지게 하여 종전의 경제적 상태로 복귀시키게끔 하는 것이다. <과세 요약도> 출연인 (AM,D1) 부동산 ⇨ (해제조건부출연) 청구법인 반 환 ⇨ (원인무효) 출연인 (AM,D1) 부동산 (과세제외) 금전 금전 (과세)
3. 즉, 쟁점부동산과 쟁점금전의 출연행위는 동일한 원인무효에 해당하지만, 다만 금전의 경우 가치적 특성으로 인하여 소유권과 반환채무를 동시에 가진다는, 부동산과 금전과의 차이를 설명한 것에 불과한 것이다. 따라서, 쟁점부동산과 쟁점금전에 대하여 원인무효로 FM고등법원 판결 및 유사 판례 등에 따라 증여행위는 소급하여 없어진 것으로 봄이 타당하다.
2. 이 같은 형태는 수증과 동시에 채무를 인수하는 ‘부담부 증여’에 해당하며 부담부 증여인 경우에는 증여가액 산정 시 채무 부담부분을 제외하고 증여세를 계산하여야 함이 타당하다.
1. 조사청의 과세논리 출연일 (원인무효일/반환) 해제조건 성취일 (2019.12.31.) 쟁점부동산 출연일 해제조건 성취일 (원인무효일/반환) 쟁점금전 즉, 법원판결에서는 해제조건 성취로 인하여 이 건 합의를 원인무효라 하였으며, ‘무효’란 처음부터 법률행위의 효력이 당연히 발생하지 않는 것으로 보는 것인데, 조사청은 위 그림과 같이 부동산은 출연일로 소급하여 원인무효로 인정하면서, 금전의 반환은 원인무효가 아닌, 해제조건 성취일에 별개의 채무발생으로 보아 당초 쟁점금전 출연을 증여로 전제하여 고유목적 외 사용으로 본 것이다. 이는 금전의 가치적 특성을 고려한 FM고등법원판결 2) 및 일반판례 3) 의 취지에도 부합되지 않을 뿐 아니라, 동일한 원인무효인 법적‧경제적 실질에 대하여 각각 다른 과세기준을 적용한 것이 된다. 2) 청구법인의 주장 논리 출연일 (원인무효일/반환) 해제조건 성취일 (2019.12.31.) 쟁점부동산 출연일 (원인무효일/반환) 해제조건 성취일 쟁점금전 따라서, 원인무효일인 출연일에 반환채무도 동시에 발생하였다고 봄이 타당하고, 이 건 ‘부담부증여’ 출연가액에 대하여 채무상당액을 차감하지 않고 결정한 증여세 부과는 부당하며, 논리상 아래의 구조로 변경되어야 타당하므로 과세할 증여가액은 없다(증여가액–부담부증여가액 = 0). 또한 청구인이 취한 금전적, 물질적 이익이 없음에도 부당하게 세금을 추징당하는 억울한 납세자의 고통은 부과처분의 취소로 회복되어야 할 것이다.
1. FM고등법원 판결문의 쟁점금전을 공익법인의 기본재산으로 보고 이를 전제로 증여세 과세처분의 적정 여부에 대하여
2. 과세사실판단자문 결과(심의제외) 사유 미제시 과세사실판단자문 사무처리규정제10조에서 자문신청 대상 중에서 제5호인 “과세 여부 등을 명확히 판단할 수 있는 사안인 경우”에 제외한다고 규정되어 있는데, 조사청은 이 건과 관련한 과세사실판단자문 결과 ‘심의제외’로 회신되었다고 하면서 그 심의제외 사유에 대한 명확한 설명 또는 근거를 제시하지 못하고 있다.
3. 금전반환시 증여 간주에 대한 법리 착오 조사청은 상증세법 제4조제4항의 ‘증여재산을 반환한 경우 증여세 과세대상에서 제외하도록 규정하면서 금전의 경우에는 해당 조항의 적용을 배제한다’를 과세근거로 주장하고 있다. 그러나 이 조항의 전체 문구는 ‘증여재산(금전을 제외한다)의 사용․수익․처분권이 수증자에게 확정적으로 귀속된 이후, 당사자 간의 합의에 따라 일정기간 이내에 증여자에게 반환한 경우’에 과세대상에서 제외하는 것으로 해석된다. 본 건 증여세 부과처분은 증여 후 합의가 아닌 조건 미성취로 인한 원인무효로 반환한 것이다. 또한 증여란 소유권이 수증자에게 확정적으로 귀속됨을 전제로 하는 것인데, 청구인에게 소유권의 요건이 되는 금전의 사용․수익․처분권 자체가 존재하지 않아 사실상 반환이 아니라 원상복구로써 법률행위 자체가 무효에 해당하는 것이다. 그 근거로 조사청이 제시한 판례 ‘목적과 용도를 정하여 위탁한 금전은 정해진 목적, 용도에 사용할 때 까지는 이에 대한 소유권이 위탁자에게 유보되어 있는 것으로서 수탁자가 임의로 소비하면 횡령죄를 구성한다’라고 명확히 하고 있다(서울고등법원 2024.1.26. 선고 2023노1391 판결, 대법원 2002.11.22. 선고 2002도4291 판결).
4. 해제조건 성취에도 쟁점금전 출연이 유효하다는 판결 인용의 적정여부 조사청은 쟁점금원증여와 관련하여 ① 의정부지방법원 2019.4.11. 선고 2018구합14580 판결과 ② 서울고등법원 2024.1.26. 선고 2023노1391 판결을 인용하고 있으나, 판례 ①의 경우, 종중재산의 피상속인 계좌 이체액의 상속재산 산입(증여간주)에 관한 것으로 용도가 불분명한 계좌입금액의 증여의제 여부를 다툰 내용이므로 사용 용도와 목적이 명확한 쟁점출연금의 증여해당 여부와는 관련성이 없고, 판례 ②의 경우에도, 횡령과 관련하여 쌍무적 계약관계에서 위탁한 금전의 소유권에 관한 것으로서 이 건과 같이 일방적 의무관계에 있어 적용될 수는 없는 판례이다.
5. 조건부 증여라 하여 증여세 과세하지 않는다면 탈세나 부의 증식수단으로 악용될 것이라는 조사청 판단의 적정여부 조사청은 쟁점출연 행위를 탈세나 부의 증식수단으로 악용되는 것으로 주장하나, 출연인이 폐교위기에 놓인 C학의 운영 정상화를 위하여 공익법인에 출연하고 교육청 등 관련기관의 엄격한 관리․감독과 세법 규정에 따라 어떠한 탈세나 부의 증식이 불가능함에도 조사청이 조건부증여를 과세하기 위한 논리로 내세우는 것은 불합리한 것이다. 설령 조사청이 주장하는 대로 양질의 부동산을 소유하고 있는 C학을 인수하였다 하더라도 공익법인의 재산은 고유목적사업 용도로 제한되고 청산시에는 국가에 귀속됨으로써 출연인은 물론 공익법인의 탈세와는 아무런 연관이 없다고 할 것이다.
6. 쟁점출연이 부담부 증여가 아니라는 조사청 주장의 적정여부 조사청은 쟁점출연 행위를 조건부 증여라 하면서 부담부 증여에 해당하지 않는 것으로 주장하고 있다. 즉 증여와 동시에 채무를 부담하지 않았으므로 출연(증여)과 반환(채무)를 별개의 법률행위로 보았다. 그러나 쟁점출연과 반환이라는 각 법률행위는 서로 분리되어 각각 발생 또는 소멸되는 것이 아니라 하나가 성립․소멸될 경우 나머지 하나는 자동적으로 동시에 성립․소멸하는 것으로서 부동산의 출연․반환의 성격과 동일한 것임에도 부동산 반환은 증여세 제외하고 금전에 대해서 증여세를 부과하는 것은 불합리하다.
1. 청구인은 출연인으로부터 현금 13,983백만원을 2017.4.5.부터 2017.9.22.까지 출연받아 이 중 부동산 등기비용 등을 제외한 12,050백만원을 수익용으로 운용하기 위하여 출연 합의서 내용에 따라 K에 유상대여 하였으나 출연조건인 대학인수가 무산됨에 따라 공익목적 사업기한(3년)내 전액을 반환하였다.
2. 청구인의 입장에서는 공익목적 사업인 문화․장학사업을 영위하기 위하여 비교적 높은 이자수익을 창출할 목적으로 자금을 운용할 수 밖에 없으며 이에 따라 K에 일시 운용한 것이다.
3. 이에 대하여도 관련 예규에서도 ① 공익목적사업에 충당하기 위하여 수익용 또는 수익사업용으로 운용하는 경우에도 직접 공익목적사업에 사용한 것으로 보는 것이며(재산세과-912, 2009.12.3.), ② 공익법인 등이 출연받은 현금으로 주식, 국공채, 유가증권을 매입하거나 정기예금으로 예치하는 경우 출연받은 재산을 직접 공익목적에 사용한 것으로 보는 것이다(재산상속46014-519, 2000.4.27.)
3. 따라서, 해제조건이 성취되어 그 법률행위의 효력이 당연히 소멸되었음에도 처분청은 이를 출연재산(증여)으로 판단하였고,합의서(34쪽 참고)에 학교인수까지 동 금원을 “갑”이 지정하는 회사에 차용해주는 조건으로 기부한다는 합의내용에 따라 “K”에 차용해 주었음에도 이러한 사실관계를 오인하여 청구법인이 공익목적사업에 사용하지 않은 것으로 보아 부과 처분한 이 건 증여세는 취소되어야 할 것이다.
3.
1. 청구법인은 공익법인으로서, 공익법인법은민법을 보완하여 공익성을 유지하며 건전한 활동을 할 수 있도록 함을 목적으로 여러 규정을 두고 있으며 재산운영에 관하여는 재산을 ‘ 기본재산’ 과 ‘보통재산’ 으로 구분하여 기본재산에 관하여는 공익법인법 제11조 에 따라 주무관청의 허가 (공익법인법 제11조)를 받도록 하여 선량한 관리자의 주의를 다하도록 정하고 있고, 같은법 시행령 제16조제1항제2호에 따라 기부에 의해 취득한 재산은 재단의 ‘기본재산’으로 등록하도록 하고 있다.
2. 그러나 청구법인은 쟁점출연 재산을 ‘기본재산’ 이 아닌 ‘보통재산’ 으로 관리하였고, 규정 위반에 대한 FM남부교육지원청의 행정처분에 대하여 소를 제기하였고, 소송 결과 출연인으로부터 출연받은 쟁점금전은 공익법인법 시행령 제16조제1항제2호 본문에 따른 재단의 기본재산에 해당함을 명확히 판시하였다.
3. 따라서, 쟁점금전을 ‘공익법인 출연재산’임을 전제로 하여 과세한 처분은 정당하며, 이를 전제로 이 사건 처분의 적법 여부를 다투는 청구법인 주장은 그 이유가 없다.
1. FM고등법원 판결에 따라 출연한 금전이 공익법인법에서 규정한 기본재산인 이상, 출연재산에 대한 사후관리 규정을 위반한 시점 즉, 상증세법 제48조제2항에 따라 공익목적사업 용도 외 사용한 날(본 건의 경우 금전을 대여한 날 4))에 증여세 납세의무는 성립하며, 일단 성립한 납세의무는 원칙적으로 변경될 수 없는 것이지만, 법률에 정해진 사유, 즉 납부·충당, 부과의 취소 또는 결손처분이 된 때, 국세 부과의 제척기간이 만료한 때, 국세 징수의 소멸시효가 완성한 때에 소멸한다.
2. 그러나 조세채권이 성립한 후 증여계약이 무효, 취소, 해제 등으로 실효되는 경우에 일단 성립한 조세채권이 어떤 영향을 미치는지가 문제 될 수 있으며, (헌법재판소 1999.5.27. 선고 97헌바66 전원합의체 결정 참조)
3. 금전을 출연하게 된 증여계약 등이 허위 또는 반사회적 법률행위에 기인한 것으로서(민법§103) 계약 자체가 원인 무효인 경우에는 재단의 조세채권 성립 자체도 무효가 되는 것이지만 5) 본 건은 이에 해당하지 않아 법률행위 자체는 유효하며, 해제에 따른 실효가 쟁점이 될 수 있으나, 판결에서는 본 건 출연합의를 정지조건이 아닌 해제조건 6) 으로 해석하여 기부 당시 증여의 효력을 인정하였으며 해제조건 성취에도 여전히 공익법인의 ‘기본재산’이라 명시하여 금전에 한하여는 그 실효를 인정하지 않았다. FM고등법원 2021누, 2021.09.03.(대법원2021두, 2022.2.11. 심리불속행) 살피건대, 금전은 부동산과 달리 (생략) 이전행위가 무효이거나 취소·해제된다 하더라도 ‘권리 관계를 종전의 상태로 회복시킬 채권·채무관계’가 발생함에 그치고, 확정적으로 취득한 소유권 이 복귀하는 것은 아니라 할 것이다. (이하 생략)
4. 따라서 이러한 해제조건의 성취가 이미 청구법인에 성립한 증여세 납세의무에는 영향을 미치지 않으며, 출연재산이 유효함을 전제로 증여세 과세한 이 건 처분은 정당하다.
1. FM고등법원 판결문에서 법원은 쟁점출연 계약을 ‘해제조건 7) 으로 인한 기부 약정’임을 전제한 다음, “금전은 이전 받은 자에게 확정적으로 소유권이 귀속되고 부동산과 같이 당연히 복귀하는 것이 아니라고” 하며 금전의 특성에 관하여 서술하며 판결 이유를 설명하였고, 쟁점금전은 공익법인의 기본(출연)재산이라 판결하였다.
2. 이에 대하여 청구법인은 위 소송이 행정처분 판결문임에도 언급된 ‘기본재산’ 문구만을 인용하여 증여재산으로 전제하는 것은 부당하다고 하나,
3. 우리 세법에서도 FM고등법원 판결문과 같은 법리로 금전의 특수성을 인정하고 있는데, 상증세법 제4조제4항 ‘증여재산의 반환’ 규정에서도 증여재산이 금전인 경우에는 그 반환을 인정하지 않고 있다.
4. 반환대상에서 금전을 제외한 이유에 대하여 대법원은 증여받은 금전은 증여와 동시에 본래 수증자가 보유하고 있던 현금자산에 혼입되어 수증자의 재산에서 분리하여 특정할 수 없게 되는 특수성 등이 있기 때문이며, 이러한 규정이 합리적인 이유 없이 납세자를 차별하고 있는 것이라고 볼 수는 없다고도 판시하였다(대법원 2013.
4.
30. 선고 2013두6411 판결).
5. 한편, 청구법인이 증여세 처분의 위법을 주장하며 그 근거로 제시한 2009.
6.
23. 선고 2009다8864 대법원 판결은 “기부의 실질적인 목적이 당해 공익법인의 설립목적과 무관한, 거의 전적으로 기증자의 이익만을 위한 것이었다거나, 기증행위에 붙어 있는 조건 등이 기증된 재산의 종류, 가액에 비추어 공익법인에 지나치게 과다한 부담을 지우는 것이라는 등의 특별한 사정이 인정된다면 그 재산은 기부에 의하거나 기타 무상으로 취득한 재산에 해당하지 않는다” 라고 하였는데, 이는 외형상 무상 취득 재산이라도 공익법인법 시행령에 따른 ‘기본재산’으로 보지 않는 예외적인 경우를 판시한 것으로, 쟁점출연 목적인 ‘C학교 인수’는 당해 공익법인의 목적사업과 무관하지도 않고, 기증된 부동산과 현금에 비해 과다한 기부 조건으로도 볼 수도 없다. 더욱이 이 사건 쟁점은 ‘조건부 증여계약에서 조건 불성취로 증여재산을 반환한 경우 반환한 금전이 증여세 과세대상 인지 여부’로서 상기 판례와는 다투는 쟁점이 다르다.
6. 이 외에도 청구법인이 위법의 근거로 내세우는 대법원 판례(대법원 2003두13465, 2005.7.29.), 심판례(조심 2017중5109, 2018.3.21), 국세청 해석(서면 2019상속증여3947, 2020.6.29., 서면2018상속증여3396, 2019.2.25.)은 증여 물건이 금전이 아닌 부동산 및 주식으로서 이 사건과 동일한 사안이 아니며, 오히려 다수 판례에서 증여재산인 금전에 대하여 그 특수성과 소유권 귀속 문제에 대하여 아래와 같이 판시하였는데 “증여재산이 금전인 경우 일단 수증자의 현금자산에 혼입된 이후에는 그 증여계약을 무효로 볼 사정이 밝혀졌다고 하더라도 특별한 사정이 없는 이상 이미 증여된 금전은 증여세의 부과 대상이 된다”라고 판결하고 있다(의정부지방법원 2019.
4.
11. 선고 2018구합14580 판결 참조). 같은 취지에서 “특별한 사정이 없는 한, 그 돈의 소유권은 돈을 지급 받은 사람에게 귀속한다고 보아야 하고 그가 이행할 의무를 불이행하였다고 하더라도 이는 민사상 채무 불이행에 불과할 뿐 이러한 사정이 돈의 소유권 귀속에 영향을 미친다고 할 수 없다”라고 하여 (서울고등법원 2024.
1.
26. 선고 2023노1391 판결 참조) FM고등법원 판결문에 기재되었던 금전의 소유권에 대한 입장과 그 뜻을 같이한다.
1. FM고등법원 판결에서 청구법인이 출연인에게 반환해야 할 쟁점금전에 대하여 ‘채권․채무 권리’의 발생이라 판결하였다. 이에 대하여 청구법인은 쟁점출연이 설령 증여세 과세대상이라 하더라도 당초 출연받은 금전은 일단 청구인에게 귀속하되, 동일 금액의 반환채무를 동시에 지는 것으로 무상이익이 발생되지 않으며, 이 같은 형태는 수증과 동시에 채무를 인수하는 ‘부담부증여’에 해당한다고 주장한다.
2. 그러나 쟁점출연은 조건부 증여이다. 청구법인이 주장하는 ‘부담부증여’란 수증자가 증여를 받는 동시에 일정한 채무를 부담할 것을 부수적인 조건으로 하는 증여계약으로서 부담부증여에서의『조건』은 ‘증여계약의 부수적 합의’ 정도를 뜻하고 8) 조건부 증여의 ‘조건’과 그 개념이 다르다.
3. 부담부증여 이후 수증자가 부담을 불이행 하였을 때 증여자는 그 이행을 강제하고 손해배상 등 책임을 물을 수는 있으나, 조건부 증여에서처럼 당연히 증여계약의 해제권을 발생시키는 것은 아니다. 이는 부담부 증여에서 부가되는 조건이 ‘법률행위의 효력의 발생 또는 소멸을 제한하기 위한 약관’이 아니기 때문이다.
4. 또한 상증세법 상 증여재산가액에서 공제하는 채무는 ‘해당 증여재산에 담보된 증여자의 채무’로서 수증자가 인수한 것에 한하고, 해당 증여재산에 담보되지 않는 증여자의 일반 채무는 공제대상이 아니다(상증세법 제36조). 또한, 이 때 증여자에게는 채무 상당액만큼 양도소득세가 과세되는데, 양도소득세 과세대상 자산은 토지, 건물, 주식․출자지분 등으로서 금전은 아니다(소득세법제94조제1항, 과세대상 열거주의).
1. 조사청이 사실관계 착오하였고, FM고등법원 판결문 취지를 오해했다는 주장에 대하여 현재 쟁점금전이 반환되었고, 부동산이 환원되지 않은 상태는 이 건 증여세 납세의무 성립에 영향을 미치지 않으며, 조사청은 사실관계나 판결문 취지를 오인한 사실 없다.
2. 과세사실판단자문결과 사유 미제시하였다는 주장에 대하여 과세사실판단자문제도는 과세 전 단계에서 우리청이 자체적으로 운영하는 자문제도로써, 의결결과 통보대상은 신청인(조사청)이며, 그 결과나 자문내용은 신청인(조사청)이 업무 처리함에 있어서 참고하여 활용할 수 있는 ‘자문제도’일 뿐이다.
3. 금전 반환 시 증여간주에 대한 법리 착오하였다는 주장에 대하여 답변서 상 ｢상속세 및 증여세법｣ 제4조제4항 을 제시한 것은 상기 조항이 금전의 특수성을 반영한 규정으로서 증여재산이 금전인 경우 부동산과 달리 취급해야 한다는 법리를 설명하기 위한 것이며, 민사법적 금전에 대한 법리 ‘점유가 있는 곳에 소유가 있는 것이 원칙’을 형사법에도 관철시킬 경우, 특히 횡령죄의 경우 금전은 논리적으로 충족될 수가 없게 되므로 법원은 일정한 경우 민법상 소유권과는 다른 형법상 금전 소유권 즉, ‘목적과 용도를 정하여 위탁한 금전’ 개념을 인정해 왔는데 청구법인이 항변서에서 금전의 특성으로 적시한 “소유권이 위탁자에게 유보된다”라는 문구는 바로 형법상의 금전 소유권 개념이다(대법원 2002. 11. 22. 선고 2002도4291 판결).
4. 해제조건 성취에도 쟁점금전 출연이 유효하다는 판결 인용의 적정 여부 청구법인이 문제 제기한 (판례① 의정부지방법원 2018구합14580, 2019.
4. 11.)의 경우 금전의 특수성을 판시하며, 증여는 무효로 볼 수 있으나 증여세 부과대상은 된다고 하였고, (판례② 서울고등법원 2023노1391, 2024.
1. 26.)은 횡령죄 성립의 몇가지 경우가 아니면 사법상의 금전의 소유권에 대한 법리가 적용된다고 하여, 판례①, 판례② 모두 FM고등법원 판결문에 기재되었던 금전의 특성 및 소유권에 대한 입장과 그 뜻을 같이하며 해당 판결의 원용은 적정하다.
5. 조건부 증여계약이라 하여 증여세 과세하지 않는다면 탈세나 부의 증식수단으로 악용될 것이라는 조사청 판단이 불합리하다는 주장에 대하여, 이 사건에서 청구법인은 고액의 현금을 증여받았음에도 ‘공익법인 출연재산’이라는 명목하에 증여세 신고하지 않았고, 출연재산 사후관리 받지 않았으며, 수익사업에 대한 법인세 신고 모두 누락하였다. 또한 이를 담보도 없이 이자지급 시기를 임의 조정하여 특수관계법인에 대여하였고, 대여받은 법인은 해당 자금으로 부동산에 투자하여 거액의 투자차액을 발생시켰다. 9) 결국 쟁점출연 재산은 공익목적사업에 전혀 사용된 일이 없음에도 불구하고 조건부 증여계약를 사유로 당초부터 증여세 과세대상이 아니라고 주장하는 것이며, 부동산 또한 공익법인이라 할지라도 얼마든지 이사장, 주요 임원 및 그의 가족 등에 이익을 분여하기 위하여 부동산을 무상으로 사용하게 하거나, 개인적 용도로 사용할 수 있으며, 이후 사후관리를 통해 적발한다 하더라도 조건부 증여라 하여 당초부터 원인무효라 주장하는 경우, 이 또한 공익법인과 조건부 증여를 앞세운 변칙적인 재산증식 수단에 국가는 대응할 수가 없는 것이다.
1. 청구법인은 쟁점출연 재산을 공익목적사업에 사용하지 않았다.
2. 청구법인이 주장하는 수익사업은 애초에 승인받지 않은 사업이다. 가) 공익법인법 제4조 에 따라 공익법인은 ‘수익사업 마다’ 주무관청의 승인을 받거나, 이사회 의결로 개시할 수 있도록 주무관청으로부터 정관 변경의 승인을 받아야 하는데, 이는 공익법인이 무분별한 수익사업을 억제하고 본래 설립목적인 공익성을 유지하기 위함이다(대법원 2006.
9.
22. 선고 2004도4751 판결).
3. 쟁점출연 재산은 수익사업용이 아니다.
4. 수취한 이자수익 또한 공익목적사업에 사용하지 않았다.
① 2020.1.9. 수취한 이자 700백만원은 2017년 특수관계법인들로부터 차입한 장기 대여금 상환으로 확인되며, 이에 대한 2019년 청구법인의 감사보고서 상에는 “감독청의 허가없이 특수관계자로부터 상기자금을 차입하였고, 동 차입자금을 이사회의 결의 없이 특수관계자에 대여”라고 기재되어 있어 공익목적사업용으로 사용하지 않았음을 알 수 있고, ② 2020.3.17. 수취한 50백만원은 농협JJ학원법인비(이사장 출연인), AA회계법인 수수료 지급으로 지출사실 확인되며, ③ 2020.3.27. 수취한 이자액 197백만 원은 쟁점금전 출연재산 반환금액에 섞여서 지출되었다.
4.
① 해제조건부로 출연하였으나 해제조건 성취로 출연약정 효력이 상실되고 그에 따라 쟁점금전을 반환하였음에도 청구법인의 출연재산으로 본 것은 부당하다는 청구주장의 당부
② 설사 출연재산에 해당한다고 하더라도 해제조건 성취시 출연재산에 상응하는 금전반환채무도 동시에 발생하였으므로 부담부증여에 해당한다는 청구주장의 당부
③ 쟁점금전을 특수관계법인에 금전대부한 행위는 공익목적사업의 용도로 사용한 것으로 볼 수 있으므로 증여세 과세가액에 산입할 수 없다는 청구주장의 당부
1) 상속세 및 증여세법 제4조 【증여세 과세대상】
① 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 증여재산에 대해서는 이 법에 따라 증여세를 부과한다.
1. 무상으로 이전받은 재산 또는 이익
④ 수증자가 증여재산(금전은 제외한다)을 당사자 간의 합의에 따라 제68조에 따른 증여세 과세표준 신고기한까지 증여자에게 반환하는 경우(반환하기 전에 제76조에 따라 과세표준과 세액을 결정받은 경우는 제외한다)에는 처음부터 증여가 없었던 것으로 보며, 제68조에 따른 증여세 과세표준 신고기한이 지난 후 3개월 이내에 증여자에게 반환하거나 증여자에게 다시 증여하는 경우에는 그 반환하거나 다시 증여하는 것에 대해서는 증여세를 부과하지 아니한다. 2) 상속세 및 증여세법 제48조 【공익법인등이 출연받은 재산에 대한 과세가액 불산입등】
② 세무서장등은 제1항 및 제16조제1항에 따라 재산을 출연받은 공익법인등이 다음 제1호부터 제4호까지, 제6호 및 제8호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 그 사유가 발생한 날에 대통령령으로 정하는 가액을 공익법인등이 증여받은 것으로 보아 즉시 증여세를 부과하고, 제5호 및 제7호에 해당하는 경우에는 제78조제9항에 따른 가산세를 부과한다. 다만, 불특정 다수인으로부터 출연받은 재산 중 출연자별로 출연받은 재산가액을 산정하기 어려운 재산으로서 대통령령으로 정하는 재산은 제외한다.
1. 출연받은 재산을 직접 공익목적사업 등(직접 공익목적사업에 충당하기 위하여 수익용 또는 수익사업용으로 운용하는 경우를 포함한다. 이하 이 호에서 같다)의 용도 외에 사용하거나 출연받은 날부터 3년 이내에 직접 공익목적사업 등에 사용하지 아니하거나 3년 이후 직접 공익목적사업 등에 계속하여 사용하지 아니하는 경우. 다만, 직접 공익목적사업 등에 사용하는 데에 장기간이 걸리는 등 대통령령으로 정하는 부득이한 사유가 있는 경우로서 제5항에 따른 보고서를 제출할 때 납세지 관할세무서장에게 그 사실을 보고하고, 그 사유가 없어진 날부터 1년 이내에 해당 재산을 직접 공익목적사업 등에 사용하는 경우는 제외한다.
③ 제1항에 따라 공익법인등이 출연받은 재산, 출연받은 재산을 원본으로 취득한 재산, 출연받은 재산의 매각대금 등을 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 자에게 임대차, 소비대차(消費貸借) 및 사용대차(使用貸借) 등의 방법으로 사용ㆍ수익하게 하는 경우에는 대통령령으로 정하는 가액을 공익법인등이 증여받은 것으로 보아 즉시 증여세를 부과한다. 다만, 공익법인등이 직접 공익목적사업과 관련하여 용역을 제공받고 정상적인 대가를 지급하는 등 대통령령으로 정하는 경우에는 그러하지 아니하다.
2. 출연자가 출연한 다른 공익법인등
3. 제1호 또는 제2호에 해당하는 자와 대통령령으로 정하는 특수관계에 있는 자 3) 상속세 및 증여세법 시행령 제38조 【공익법인등이 출연받은 재산의 사후관리】
② 법 제48조제2항제1호ㆍ제7호, 같은 조 제11항제1호 및 제2호에서 직접 공익목적사업에 사용하는 것은 공익법인등의 정관상 고유목적사업에 사용(다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우는 제외한다)하는 것으로 한다. 다만, 출연받은 재산을 해당 직접 공익목적사업에 효율적으로 사용하기 위하여 주무관청의 허가를 받아 다른 공익법인등에게 출연하는 것을 포함한다.
1. 법인세법 시행령 제56조 제11항 에 따라 고유목적에 지출한 것으로 보지 아니하는 금액
2. 해당 공익법인등의 정관상 고유목적사업에 직접 사용하는 시설에 소요되는 수선비, 전기료 및 전화사용료 등의 관리비를 제외한 관리비 4) 상속세 및 증여세법 시행령 제2조의2 【특수관계인의 범위】
① 법제2조제10호에서 "본인과 친족관계, 경제적 연관관계 또는 경영지배관계 등 대통령령으로 정하는 관계에 있는 자"란 본인과 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 관계에 있는 자를 말한다.
1. 국세기본법 시행령 제1조의2제1항제1호 부터 제5호까지의 어느 하나에 해당하는 자(이하 "친족"이라 한다) 및 직계비속의 배우자의 2촌 이내의 혈족과 그 배우자
2. 사용인(출자에 의하여 지배하고 있는 법인의 사용인을 포함한다. 이하 같다)이나 사용인 외의 자로서 본인의 재산으로 생계를 유지하는 자
3. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 자
4. 본인, 제1호부터 제3호까지의 자 또는 본인과 제1호부터 제3호까지의 자가 공동으로 재산을 출연하여 설립하거나 이사의 과반수를 차지하는 비영리법인
5. 제3호에 해당하는 기업의 임원 또는 퇴직임원이 이사장인 비영리법인
6. 본인, 제1호부터 제5호까지의 자 또는 본인과 제1호부터 제5호까지의 자가 공동으로 발행주식총수 또는 출자총액(이하 "발행주식총수등"이라 한다)의 100분의 30 이상을 출자하고 있는 법인
7. 본인, 제1호부터 제6호까지의 자 또는 본인과 제1호부터 제6호까지의 자가 공동으로 발행주식총수등의 100분의 50 이상을 출자하고 있는 법인
8. 본인, 제1호부터 제7호까지의 자 또는 본인과 제1호부터 제7호까지의 자가 공동으로 재산을 출연하여 설립하거나 이사의 과반수를 차지하는 비영리법인 5) 국세기본법 시행령 제1조의2 【특수관계인의 범위】
④ 제3항제1호 각 목, 같은 항 제2호가목부터 다목까지의 규정을 적용할 때 다음 각 호의 구분에 따른 요건에 해당하는 경우 해당 법인의 경영에 대하여 지배적인 영향력을 행사하고 있는 것으로 본다.
① 정지조건있는 법률행위는 조건이 성취한 때로부터 그 효력이 생긴다.
② 해제조건있는 법률행위는 조건이 성취한 때로부터 그 효력을 잃는다.
7. 공익법인 설립‧운영에 관한 법률 제11조【재산】
① 공익법인의 재산은 대통령령으로 정하는 바에 따라 기본재산과 보통재산으로 구분한다.
② 기본재산은 그 목록과 평가액을 정관에 적어야 하며, 평가액에 변동이 있을 때에는 지체 없이 정관 변경 절차를 밟아야 한다.
③ 공익법인은 기본재산에 관하여 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 주무 관청의 허가를 받아야 한다.
1. 매도ㆍ증여ㆍ임대ㆍ교환 또는 용도변경하거나 담보로 제공하려는 경우
2. 대통령령으로 정하는 일정 금액 이상을 장기차입(長期借入)하려는 경우
3. 기본재산의 운용수익이 감소하거나 기부금 또는 그 밖의 수입금이 감소하는 등 대통령령으로 정하는 사유로 정관에서 정한 목적사업의 수행이 현저히 곤란하여 기본재산을 보통재산으로 편입하려는 경우
8. 공익법인 설립‧운영에 관한 법률 시행령 제16조【재산의 구분】
① 공익법인의 재산 중 다음 각호의 1에 해당하는 재산은 기본재산으로 한다.
1. 설립 시 기본재산으로 출연한 재산
2. 기부에 의하거나 기타 무상으로 취득한 재산. 다만, 기부목적에 비추어 기본재산으로 하기 곤란하여 주무관청의 승인을 얻은 것은 예외로 한다.
3. 보통재산중 총회 또는 이사회에서 기본재산으로 편입할 것을 의결한 재산
9. 공익법인 설립‧운영에 관한 법률 시행령 제10조【정관변경허가신청】
① 공익법인이 법 제4조제3항의 규정에 의하여 수익사업경영의 승인을 신청하는 경우에는 수익사업승인신청서에 다음 각호의 서류를 첨부하여 주무관청에 제출하여야 한다.
1. 사업계획서 1부
2. 추정손익계산서 및 부속명세서 1부
3. 사업에 종사할 임원명부 1부
4. 행정관청의 허가를 요하는 사업인 경우에는 당해 사업에 대하여 허가를 받은 사실을 증명하는 서류 1부
5.
1. 사업자 현황
2. 쟁점출연 합의서 내용 출연인과 청구법인은 2017.2.15. 당시 재정이 열악하던 C학교 13) 를 인수하기 위하여 출연인이 자녀 D의 명의로 인수하는 조건으로 현금 139억원 및 감정가액 100억원 상당의 부동산을 D 명의로 청구법인에 기부하기로 하고, 인수 실패시 전액 반환하기로 하는 내용이 아래 합의서(이하 “쟁점합의서”라고 한다)에서 확인된다. (이 면 이하 여백) <합의서> 평소 교육사업에 뜻을 둔 가문의 숙원을 이루고자 개인 자산을 학교인수에 기부하기로 한 D1(개명 후 D)을 ‘갑’이라고 하고, 장학재단 설립시 목적사업에 장학 및 교육사업을 하기 위해 교육청으로부터 인가 받아 운영하고 있는 재단법인 한서장학문화재단(이사장 B)을 ‘을’이라 하여 ‘갑’은 C학 인수에 필요한 감정가 일백원억원 상당의 부동산을 ‘을’의 명의로 구입해 주고, 현금 일백억원을 별도로 기부하여 대학을 인수한 뒤 ‘을’에게 운영을 맡기기로 하면서 다음과 같이 합의한다.
1. ‘갑’은 C학 인수 조건에 필요한 감정가 일백억원 상당의 부동산을 ‘을’의 명의로 구입해 주고, 이에 따른 모든 경비(등기비용, 제세공과금 등)를 ‘갑’이 부담하며, 인수 조건에 별도 필요한 현금 일백억원도 함께 ‘을’에게 기부하기로 한다.
2. ‘갑’이 기부한 현금은 학교 인수시 까지 ‘갑’이 지정한 회사에 차용해 주는 조건으로 기부한다.
3. 교육청에 ‘갑’의 기부 보고는 C학 인수를 마친 뒤 하기로 하고 이 때 ‘을’은 기부 영수증을 ‘갑’에게 발급해 준다.
4. ‘갑’이 ‘을’에게 기부하는 부동산 및 현금은 C학 인수에만 사용하기로 지정기부하므로 ‘을’이 2019년 12월 31일까지 C학 인수에 실패하였을 때 ‘갑’이 기부한 현금 전액 및 ‘갑’의 자금으로 ‘을’의 명의로 구입한 부동산까지 어떤 이유 없이 ‘갑’에게 돌려주며 이에 소요되는 경비는 ‘갑’의 부담으로 하며 향후 ‘을’이 학교를 인수 운영하고자 할 때 ‘갑’은 ‘을’이 필요한 자금을 즉시 기부하기로 한다. 2017년 2월 15일 (갑) 이 름: D1 (을) 이 름: (재)QQ재단 B
3. 쟁점출연 재산의 내용
5. AM 1,000 2017.4.7. AM 1,183 2017.5.12. AM 1,000 2017.5.12. 1,500 2017.5.12. 사회복지법인 R 300 2017.5.17. 3,000 이사장 AM 2017.5.15. AM 3,000 2017.5.22. 3,000 2017.5.22. AM 3,000 2017.6.5. 3,500 2017.6.5. AM 3,500 2017.7.11. 50 2017.9.22. AM 1,000 2017.10.19. 1,000 합 계 13,983 합 계 12,050
4. C학 인수포기에 따른 출연재산 반환내용
5. 수익사업 승인 여부 검토
6. 청구법인과 특수관계법인 간 금전대차거래 등 내용
7. 교육청의 시정명령과 그에 따른 행정소송 결과
① 부동산은 해제조건이 성취된 경우, 그 기부약정은 효력을 상실하고 기부 대상 부동산의 소유권은 종전의 상태로 회복되어 기부받은 사람은 당연히 그 부동산의 소유권을 상실하게 된다.라고 판시하여 1심 결정을 취소하였으나,
② 금전의 경우 부동산과 달리 그에 대한 이전행위가 있으면 이를 이전받은 자에게 확정적으로 소유권이 귀속되고, 이전행위가 무효이거나 취소‧해제된다 하더라도 ‘권리관계를 종전의 상태로 회복시킬 채권‧채무관계’가 발생함에 그치고(즉, 이전된 금전과 같은 금액 상당을 반환할 채권‧채무관계가 발생), 부동산의 경우처럼 금전의 소유권이 당연히 복귀하는 것은 아니라 할 것이다 라고 하여 이 건 출연인이 원고에게 기부한 100억원은 해제조건의 성취에도 불구하고 원고(청구법인) 의 기본재산에 해당한다고 판시함
8. 교육청의 과세자료 통보 교육청은 FM고등법원 판결에 따라 현금 100억원을 출연(증여)받은 기본재산으로 보고, 이 금액을 정관상 고유목적사업이 아닌 수익사업의 금전대부업(실제 대여액 120억원)에 사용한 사실을 과세관청에 통보하였다. 공익법인 등이 출연받은 재산은 증여세 과세가액에 산입하지 아니한다. 다만 출연받은 재산을 직접 공익목적사업 등의 용도 외에 사용하거나 3년 이내에 직접 공익목적사업 등에 사용하지 아니한 경우 증여세 과세함
9. C학교 관련 신문기사 C학교의 재정상황은 아래와 같이 언론 보도가 되었기 때문에 출연인이나 청구법인이 C학교가 재정난 타개를 위한 소요자금에 관한 내용을 대략적으로 알고 있었던 것으로 확인된다. (생략)
1. 쟁점금전을 반환하였음에도 청구법인의 출연재산으로 볼 수 있는지
(1) 위 법리와 앞서 살핀 사실관계 및 다음과 같은 사정에 비추어 볼 때 쟁점금전은 청구법인의 출연재산에 해당하지 않는다는 청구주장은 받아들이기 어렵다.
① 금전은 부동산과 달리 그에 대한 이전행위가 있으면 이를 이전받은 자에게 소유권이 귀속되는 바, 출연인이 2017.4.5. 외 청구법인에 쟁점금전을 이체한 사실이 있어 쟁점금전에 대하여는 2017년 출연이 있었다고 볼 수 있다.
② 출연인과 청구법인이 2017.2.15. 해제조건부 출연계약을 체결한 시점에 쟁점금전의 소유권을 확정적으로 취득하였으므로 과세관청에는 증여세를 부과할 수 있는 조세채권이 발생하였다고 볼 수 있다.
③ FM고등법원 판례에서 청구법인이 출연받은 쟁점금전은 해제조건부 출연계약에서 정한 해제조건의 성취에도 불구하고 여전히 청구법인의 소유이고 기본재산이라고 판단하고 있다.
(2) 따라서 처분청이 쟁점금전을 출연재산으로 보고 공익목적 사업 외 사용한 것으로 보아 증여세 과세가액 불산입한 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.
2. 출연 해제조건 성취 시 출연재산에 상응하여 금전반환채무도 동시에 발생하였으므로 부담부증여로 볼 수 있는지
(1) 위 법리와 앞서 살핀 사실관계 및 다음과 같은 사정에 비추어 볼 때 청구법인에 출연재산인 쟁점금전에 상응하여 금전반환채무도 동시에 발생하여 부담부증여에 해당한다는 청구주장은 받아들이기 어렵다.
① FM고등법원 판결에서 쟁점출연합의를 정지조건이 아닌 해제조건으로해석하여 출연 당시 증여의 효력을 인정하였으므로, 출연 시 증여가 발생하였고, 출연해제 조건시 비로서 금전반환채무가 발생한 것이므로 채권과 채무가 동시에 발생하였다고 볼 수는 없다.
② 상증세법 상 증여재산가액에서 공제하는 채무는 ‘해당 증여재산에 담보된 증여자의 채무’로서 수증자가 인수한 것에 한하고 해당 증여재산에 담보되지 않은 증여자의 일반 채무는 공제할 수 없어 청구법인이 주장하는 출연재산인 쟁점금전에 상응하는 금전반환채무는 증여재산가액에서 공제하는 채무의 개념에 부합하지 않으므로 부담부증여로 볼 수 없다.
(2) 따라서 처분청이 쟁점금전을 출연재산으로 보고 공익목적 사업 외 사용한 것으로 보아 증여세 과세가액 불산입하여 과세한 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.
3. 출연재산인 쟁점금전을 특수관계법인에 대여한 것이 고유목적 사업으로 사용한 것인지 여부
(1) 위 법리와 앞서 살펴본 사실관계 및 다음과 같은 사정에 비추어 볼 때 청구법인이 쟁점금전을 특수관계법인에 대여한 것은 직접 공익목적 등에 사용한 것이라는 청구주장은 받아들이기 어려워 보인다.
① 공익법인은 기본재산에 관하여 재산을 매도․증여․임대․교환 또는 용도 변경하거나 담보로 제공하려는 경우 주무관청인 교육청의 허가를 받아야 하나, 청구법인은 이러한 행정절차를 준수하지 않고 임의로 쟁점금전을 대부한 행위까지 처음부터 공익목적 사업 등에 사용였다고 단정하기는 어려워 보인다.
② 공익법인이 출연받은 재산 등을 그와 특수관계에 있는 자에게 임대차‧소비대차 등의 방법에 의하여 사용‧수익하게 하는 경우 그에 상당하는 출연재산가액에 대하여 증여세가 과세되는 것이다(서면인터넷방문상당4팀-1406, 2004.9.9.).
③ 청구법인은 출연받은 재산을 출연자와 특수관계에 있는 자에게 임대차, 소비대차 등의 방법으로 사용하게 하기는 하였으나, 그에 상응한 대가를 받았더라도 이를 수익용으로 운용한 것이라고 보기는 어렵다.
(2) 따라서 처분청이 쟁점금전을 출연재산으로 보고 공익목적 사업 외 사용한 것으로 보아 증여세 과세가액 불산입하여 과세한 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.
이 건 심사청구는 청구주장을 받아들일 수 없으므로 ｢국세기본법｣ 제65조제1항제2호 의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다. 1) 청구법인과 교육청 간의 경고처분 취소 FM고등법원(2021누***) 판결문(쟁점금전을 공익법인의 기본재산으로 판단함) 2) FM고등법원 판결문(페이지 9)에서는 ‘합의의 효력이 상실되었다 하더라도…반환하여야 할 채무 를 부담…’ 과 같이 부동산과 동일하게 합의 효력이 상실되었음을 판시함 3) 해제조건부 증여계약의 조건이 성취되지 않으면 당초 증여계약은 무효 에 해당함 (심사 -증여-2015-0013), “증여계약을 체결 후, 조건이 이행되지 않아 반환된 경우 당초 증여는 원인무효임(조심 2010서0080)” 4) 기준-2020-법령해석재산-0100(법령해석과-1668), 2020.6.2. 5) 대법원 2020.12.24. 선고 2020두48611 판결 참조 6) 민법제147조 【조건성취의 효과】 해제조건 있는 법률행위는 조건이 성취한 때로부터 그 효력을 잃는다. 7) 민법제147조제2항 해제조건이 있는 법률행위는 조건이 성취한 때로부터 그 효력을 잃는다. 8) 최수정 “부담부증여의 경계”『서울法學』제22권 제3호, 2015년, 566쪽 참조 9) K는 차입한 자금을 부동산 투자에 사용하였고 투자차익 27억 발생한 것으로 파악됨 (FM시 527 외 대지 및 건물) 10) 교육청의 시정명령 이후인 2020년에서야 2017, 2019년 귀속 ｢공익법인 결산서류｣ 수정하여 출연재산 반영하였으나, 수익사업 운용내역은 여전히 확인 안됨 11) 출연재산의 운용소득을 직접 공익목적사업 외에 사용한 경우에는 공익목적사업 외에 사용한 금액이 운용소 득에서 차지하는 비율을 곱하여 계산한 금액을 증여가액으로 하여 공익법인에 증여세 과세 (상증령§40①(2)의2) 12) AM과 B는 사돈지간이며, D은 AM의 딸이다. 13) 1978년 설립된 사학전문대학으로 2015년 이사장을 비롯한 임원이 약 80억원 횡령사건 및 수익구조 불안정과 채무 과다 등으로 2020.8.31. 교육부에 의하여 강제폐교 조치된 대학임 14) 기본재산은 기부 또는 무상으로 취득한 재산으로서, 사용이나 처분시 주무관청의 허가가 필요한 재산(영구적 제약)이며, 보통재산은 공익법인 이사회에서 잉여금과 적립금 등으로 사용 가능함
결정 내용은 붙임과 같습니다.