양도인들이 쟁점주식을 반환하는 행위는 증여계약의 합의해제에 따른 반환으로 재증여에 해당한다고 봄이 타당하고 그 반환되는 쟁점주식은 당초 증여자인 청구인1에게 되돌아간다고 보는 것이 합리적임.
양도인들이 쟁점주식을 반환하는 행위는 증여계약의 합의해제에 따른 반환으로 재증여에 해당한다고 봄이 타당하고 그 반환되는 쟁점주식은 당초 증여자인 청구인1에게 되돌아간다고 보는 것이 합리적임.
이 건 심사청구는 기각합니다.
1. (쟁점법인 설립 시) 2011.10.18. 쟁점법인 설립 시 발행주식은 000주(@000원)이었으며 자본금 000백만원은 전액 청구인1이 본인 자금으로 납입하였으나, 발행주식(000주)은 DDD(이하 “양도인1”이라 한다)이 000주(지분율 00%), EEE(이하 “양도인2”라 하고, 양도인1과 양도인2를 합쳐 “양도인들”이라 한다)가 000주(지분율 00%), FFF가 000주(지분율 00%), 청구인1이 000주(지분율 00%)를 보유하게 되었다.
2. (유상증자) 쟁점법인은 2016.12.28. 주식 000주를 유상증자하면서 기존주주의 지분율에 따라 청구인1에게는 000주, 양도인1에게는 000주, 양도인2에게는 000주, FFF에게는 000주를 배정하였으며 청구인1은 위 유상증자 대금 전액인 000백만원을 본인 자금으로 전액 납입하였다. 그 결과 쟁점법인 발행주식의 주주별 보유주식수는 청구인1 000주(지분율 00%), 양도인1 000주(지분율 00%), 양도인2 000주(00%), FFF 000주(지분율 00%)가 되었다.
3. (주식약정서 작성) 2017.11.10. 청구인1은 본인 소유의 쟁점법인 발행주식을 양도인1, 양도인2, GGG, FFF, HHH, III, JJJ, KKK에게 쟁점법인의 지속적인 성장과 발전을 기하기 위한 목적으로 지급해 주도록 하면서 양도인1에게는 000주, 양도인2에게는 000주, FFF에게는 000주 등 총 000주를 기 지급해 주었기 때문에 이로 대체하고, 나머지 HHH에게 000주, GGG에게 000주, III에게 000주, JJJ에게 000주, KKK에게 000주 총 000주를 추가로 각 지급해 준다는 주식 무상이전 약정서(이하 “2017년 약정서”라 한다)를 작성하고 동 약정서에 따라 청구인1 본인 소유 쟁점법인 발행주식을 각 이전해주었다(이로써 청구인1이 직원들에게 무상이전 해준 주식수는 000주이다).
4. 청구인2의 쟁점주식 취득 경위
1. 청구인1에 대하여 2011.10.1.～10.31., 2016.12.1.～12.31. 2020.10.1.～10.31.및 2021.7.1.～7.31. 증여분에 대한 증여세조사를, 청구인2에 대하여는 2020.10.1.～10.31., 2021.7.1.～7.31. 증여분에 대한 증여세조사를 실시하였다.
2. 양도인1이 2019.11.30. 쟁점법인을 임의 퇴사한 후 2020.10.15. 쟁점①주식(000주)을 청구인2 명의로 소유권 이전하고, 양도인2가 2021.6.30. 쟁점법인을 임의 퇴사한 후 2021.7.1. 쟁점②주식(000주)을 청구인2 명의로 소유권 이전한 것에 대하여 위 쟁점주식 무상이전 거래는 2017.11.10. 약정서 규정(전문 3조)에 따라 청구인1에게 반환한 후, 동 주식을 청구인2에게 명의이전 해준 것으로 국세기본법제14조제3항에 따라 청구인1이 쟁점주식을 양도인들에게서 반환(무상이전: 증여)받아, 반환받은 날(2020.10.15. 및 2021.7.1.) 자녀인 청구인2에게 증여한 것으로 보았다.
3. 2024.7.25. 조사청은 위 쟁점주식 무상이전 거래에 대해 거래를 재구성하여 청구인1ㆍ2에게 증여세를 과세한다는 세무조사결과를 통지한 후(통지서 수령일: 2024.7.29.), 2024.10.7. 납세지관할세무서장인 처분청에 ‘세무조사결과에 따른 제세결정상황표’를 통보(LLL청 조사2과-○○○○)하였다. ※ 청구인들은 조사청의 세무조사결과 통지내용에 대하여 2024.8.26. 재결청인 LLL지방국세청장에게 과세전적부심사청구를 제기하였으나, 2024.9.26. 재결청은 불채택결정하였다.
4. 처분청은 위 조사청의 증여세 과세통보 내용에 따라 2024.10.11. 청구인1에게 증여세 000원, 청구인2에게 증여세 000원 합계 000원을 결정ㆍ고지하였다(고지서 수령일: 2024.10.18.).(생략)
가.쟁점주식의 변동내역을 다시 살펴보면 ① 양도인들은 보유하고 있던 쟁점주식을 퇴사를 이유로 반환하게 되었을 때 누구에게 이전되는지도 알지 못하고 실제 양수도 대금도 없는, 형식상의 양수도계약서를 양수자란이 공란인 상태로 작성하였고, ② 쟁점주식은 양도인들의 의사가 아닌 2017년 약정서상 주식을 반환받을 권리를 보유한 사주(청구인1)의 의사에 따라 청구인2에게 이전되었는데, ③ 이는 청구인1이 사실상 주주로서의 권리를 행사하였다는 사실을 입증하는 것이다.
① 청구인1이 양도인들에게서 쟁점주식을 증여(반환)받은 것으로 보는 것은 부당하다는 청구주장의 당부
② 청구인2가 청구인1에게서 쟁점주식을 우회증여 받은 것이 아니라 양도인들에게서 무상이전(증여) 받은 것이라는 청구주장의 당부
① 과세의 대상이 되는 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 귀속이 명의(名義)일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있을 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다.
② 세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식에 관계없이 그 실질 내용에 따라 적용한다.
③ 제3자를 통한 간접적인 방법이나 둘 이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법으로 이 법 또는 세법의 혜택을 부당하게 받기 위한 것으로 인정되는 경우에는 그 경제적 실질 내용에 따라 당사자가 직접 거래를 한 것으로 보거나 연속된 하나의 행위 또는 거래를 한 것으로 보아 이 법 또는 세법을 적용한다. 2) 국세기본법 제21조 【납세의무의 성립시기】
① 국세를 납부할 의무는 이 법 및 세법이 정하는 과세요건이 충족되면 성립한다.
② 제1항에 따른 국세를 납부할 의무의 성립시기는 다음 각 호의 구분에 따른다. <개정 2019.12.31>
3. 증여세: 증여에 의하여 재산을 취득하는 때 3) 상속세 및 증여세법 제2조 【정의】(2019.12.31. 법률 제16846호로 개정된 것) 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.
6. "증여"란 그 행위 또는 거래의 명칭·형식·목적 등과 관계없이 직접 또는 간접적인 방법으로 타인에게 무상으로 유형·무형의 재산 또는 이익을 이전(移轉)(현저히 낮은 대가를 받고 이전하는 경우를 포함한다)하거나 타인의 재산가치를 증가시키는 것을 말한다. 다만, 유증과 사인증여는 제외한다.
7. "증여재산"이란 증여로 인하여 수증자에게 귀속되는 모든 재산 또는 이익을 말하며, 다음 각 목의 물건, 권리 및 이익을 포함한다.
① 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 증여재산에 대해서는 이 법에 따라 증여세를 부과한다. <개정 2016.12.20>
1. 무상으로 이전받은 재산 또는 이익
④ 수증자가 증여재산(금전은 제외한다)을 당사자 간의 합의에 따라 제68조에 따른 증여세 과세표준 신고기한 이내에 증여자에게 반환하는 경우(반환하기 전에 제76조에 따라 과세표준과 세액을 결정받은 경우는 제외한다)에는 처음부터 증여가 없었던 것으로 보며, 제68조에 따른 증여세 과세표준 신고기한이 지난 후 3개월 이내에 증여자에게 반환하거나 증여자에게 다시 증여하는 경우에는 그 반환하거나 다시 증여하는 것에 대해서는 증여세를 부과하지 아니한다. 4-1) 상속세 및 증여세법 기본통칙 4-0…3【증여재산 반환시 증여세 과세방법】
① 증여를 받은 자가 증여계약의 해제 등에 따라 증여받은 재산(금전을 제외한다)을 증여자에게 반환하거나 다시 증여하는 경우 증여세과세는 다음 각호에 따른다.<개정 2011.05.20.>
1. 증여세신고기한 내에 반환하는 경우에는 반환하기 전에 법 제76조에 따라 과세표준과 세액을 결정받은 경우를 제외하고 처음부터 증여가 없었던 것으로 본다.<개정 2019.12.23.>
2. 증여세신고기한 다음날로부터 3개월 이내에 반환하거나 다시 증여하는 경우에는 당초 증여에 대하여는 과세하되, 반환 또는 재증여에 대하여는 과세하지 아니한다.<개정 2019.12.23.>
3. 증여세 신고기한 다음날부터 3개월 후에 반환하거나 재증여하는 경우에는 당초 증여와 반환ㆍ재증여 모두에 대하여 과세한다.<개정 2019.12.23.>
② 제1항을 적용할 때 부동산의 경우 ¨반환¨이라 함은 등기원인에 관계없이 당초 증여자에게 등기부상 소유권을 사실상 무상이전하는 것을 말한다. <개정 2011.05.20.> 5) 상속세 및 증여세법 제4조의2 【증여세 납부의무】
① 수증자는 다음 각 호의 구분에 따른 증여재산에 대하여 증여세를 납부할 의무가 있다. <개정 2016.12.20, 2018.12.31>
1. 수증자가 거주자(본점이나 주된 사무소의 소재지가 국내에 있는 비영리법인을 포함한다. 이하 이 항에서 같다)인 경우: 제4조에 따라 증여세 과세대상이 되는 모든 증여재산
2. 수증자가 비거주자(본점이나 주된 사무소의 소재지가 외국에 있는 비영리법인을 포함한다. 이하 제6항과 제6조제2항 및 제3항에서 같다)인 경우: 제4조에 따라 증여세 과세대상이 되는 국내에 있는 모든 증여재산
⑥ 증여자는 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 수증자가 납부할 증여세를 연대하여 납부할 의무가 있다. 다만, 제4조제1항제2호 및 제3호, 제35조부터 제39조까지, 제39조의2, 제39조의3, 제40조, 제41조의2부터 제41조의5까지, 제42조, 제42조의2, 제42조의3, 제45조의3부터 제45조의5까지 및 제48조(출연자가 해당 공익법인의 운영에 책임이 없는 경우로서 대통령령으로 정하는 경우만 해당한다)에 해당하는 경우는 제외한다. <개정 2018.12.31>
1. 수증자의 주소나 거소가 분명하지 아니한 경우로서 증여세에 대한 조세채권(租稅債權)을 확보하기 곤란한 경우
2. 수증자가 증여세를 납부할 능력이 없다고 인정되는 경우로서 체납처분을 하여도 증여세에 대한 조세채권을 확보하기 곤란한 경우
6) 상속세 및 증여세법 제32조 【증여재산의 취득시기】 증여재산의 취득시기는 제33조부터 제39조까지, 제39조의2, 제39조의3, 제40조, 제41조의2부터 제41조의5까지, 제42조, 제42조의2, 제42조의3, 제44조, 제45조 및 제45조의2부터 제45조의5까지가 적용되는 경우를 제외하고는 재산을 인도한 날 또는 사실상 사용한 날 등 대통령령으로 정하는 날로 한다. 6-1) 상속세 및 증여세법 시행령 제24조 【증여재산의 취득시기】(2020.2.11. 대통령령 제30391호로 개정된 것)
① 법 제32조에서 "재산을 인도한 날 또는 사실상 사용한 날 등 대통령령으로 정하는 날"이란 다음 각 호의 구분에 따른 날을 말한다. <개정 1998.12.31, 2003.12.30, 2005.8.5, 2012.2.2, 2013.2.15, 2015.2.3, 2016.2.5>
1. 권리의 이전이나 그 행사에 등기·등록을 요하는 재산에 대하여는 등기·등록일. 다만, 민법 제187조 에 따른 등기를 요하지 아니하는 부동산의 취득에 대하여는 실제로 부동산의 소유권을 취득한 날로 한다.
② 제1항을 적용할 때 증여받는 재산이 주식등인 경우에는 수증자가 배당금의 지급이나 주주권의 행사등에 의하여 해당 주식등을 인도받은 사실이 객관적으로 확인되는 날에 취득한 것으로 본다. 다만, 해당 주식등을 인도받은 날이 불분명하거나 해당 주식등을 인도받기 전에 상법 제337조 또는 같은 법 제557조에 따른 취득자의 주소와 성명등을 주주명부 또는 사원명부에 기재한 경우에는 그 명의개서일 또는 그 기재일로 한다. <개정 2005.8.5, 2013.2.15, 2015.2.3> 7) 상속세 및 증여세법 제45조의2 【명의신탁재산의 증여 의제】
① 권리의 이전이나 그 행사에 등기등이 필요한 재산(토지와 건물은 제외한다. 이하 이 조에서 같다)의 실제소유자와 명의자가 다른 경우에는 국세기본법 제14조 에도 불구하고 그 명의자로 등기등을 한 날(그 재산이 명의개서를 하여야 하는 재산인 경우에는 소유권취득일이 속하는 해의 다음 해 말일의 다음 날을 말한다)에 그 재산의 가액(그 재산이 명의개서를 하여야 하는 재산인 경우에는 소유권취득일을 기준으로 평가한 가액을 말한다)을 실제소유자가 명의자에게 증여한 것으로 본다. 다만, 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 그러하지 아니하다. <개정 2011.12.31, 2015.12.15, 2018.12.31>
1. 조세 회피의 목적 없이 타인의 명의로 재산의 등기등을 하거나 소유권을 취득한 실제소유자 명의로 명의개서를 하지 아니한 경우
3. 자본시장과 금융투자업에 관한 법률에 따른 신탁재산인 사실의 등기등을 한 경우
4. 비거주자가 법정대리인 또는 재산관리인의 명의로 등기등을 한 경우
④ 제1항을 적용할 때 주주명부 또는 사원명부가 작성되지 아니한 경우에는 법인세법 제109조제1항 및 제119조에 따라 납세지 관할세무서장에게 제출한 주주등에 관한 서류 및 주식등변동상황명세서에 의하여 명의개서 여부를 판정한다. 이 경우 증여일은 증여세 또는 양도소득세 등의 과세표준신고서에 기재된 소유권이전일 등 대통령령으로 정하는 날로 한다. <개정 2015.12.15, 2019.12.31> 7-1) 상속세 및 증여세법 기본통칙 45의2-0…4【명의신탁재산의 명의신탁시점】 법 제45조의2 제1항을 적용할 때 주식 등 명의개서를 요하는 재산의 소유권을 취득한 자가 그 주식 등의 명의를 타인 명의로 명의개서한 경우에는 그 명의개서일에 타인에게 명의신탁한 것으로 보는 것이며, 그 소유권 취득일이 속하는 연도의 다음 연도 말일까지 실제소유자 명의로 명의개서를 하지 아니하고 종전 소유자의 명의로 둔 경우에는 취득일이 속하는 연도의 다음 연도 말일의 다음날에 종전 소유자에게 명의신탁한 것으로 본다. <신설 2011.05.20.> 8) 상속세 및 증여세법 제47조 【증여세 과세가액】
② 해당 증여일 전 10년 이내에 동일인(증여자가 직계존속인 경우에는 그 직계존속의 배우자를 포함한다)으로부터 받은 증여재산가액을 합친 금액이 1천만원 이상인 경우에는 그 가액을 증여세 과세가액에 가산한다. 다만, 합산배제증여재산의 경우에는 그러하지 아니하다. 9) 상속세 및 증여세법 제68조 【증여세 과세표준신고】
① 제4조의2에 따라 증여세 납부의무가 있는 자는 증여받은 날이 속하는 달의 말일부터 3개월 이내에 제47조와 제55조제1항에 따른 증여세의 과세가액 및 과세표준을 대통령령으로 정하는 바에 따라 납세지관할 세무서장에게 신고하여야 한다. 다만, 제41조의3과 제41조의5에 따른 비상장주식의 상장 또는 법인의 합병 등에 따른 증여세 과세표준 정산 신고기한은 정산기준일이 속하는 달의 말일부터 3개월이 되는 날로 하며, 제45조의3 및 제45조의5에 따른 증여세 과세표준 신고기한은 수혜법인 또는 특정법인의 법인세법 제60조제1항 에 따른 과세표준의 신고기한이 속하는 달의 말일부터 3개월이 되는 날로 한다. <개정 2011.12.31, 2015.12.15> 10) 상속세 및 증여세법 제76조 【결정·경정】
① 세무서장등은 제67조나 제68조에 따른 신고에 의하여 과세표준과 세액을 결정한다. 다만, 신고를 하지 아니하였거나 그 신고한 과세표준이나 세액에 탈루(脫漏) 또는 오류가 있는 경우에는 그 과세표준과 세액을 조사하여 결정한다.
③ 세무서장등은 제1항에 따른 신고를 받은 날부터 대통령령으로 정하는 기간(이하 "법정결정기한"이라 한다) 이내에 과세표준과 세액을 결정하여야 한다. 다만, 상속재산 또는 증여재산의 조사, 가액의 평가 등에 장기간이 걸리는 등 부득이한 사유가 있어 그 기간 이내에 결정할 수 없는 경우에는 그 사유를 상속인·수유자 또는 수증자에게 알려야 한다. 10-1) 상속세 및 증여세법 시행령 제78조 【결정·경정】
① 법 제76조제3항의 규정에 의한 법정결정기한은 다음 각호의 1에 의한다. <개정 2018.2.13>
법 제67조의 규정에 의한 상속세과세표준 신고기한부터 9개월
법 제68조의 규정에 의한 증여세과세표준 신고기한부터 6개월 11) 민법 제147조 【조건성취의 효과】(2020.10.20. 법률 제17503호로 개정된 것)
① 정지조건있는 법률행위는 조건이 성취한 때로부터 그 효력이 생긴다.
② 해제조건있는 법률행위는 조건이 성취한 때로부터 그 효력을 잃는다.
③ 당사자가 조건성취의 효력을 그 성취전에 소급하게 할 의사를 표시한 때에는 그 의사에 의한다. 12) 민법 제554조 【증여의 의의】 증여는 당사자 일방이 무상으로 재산을 상대방에 수여하는 의사를 표시하고 상대방이 이를 승낙함으로써 그 효력이 생긴다. 13) 민법 제555조 【서면에 의하지 아니한 증여와 해제】 증여의 의사가 서면으로 표시되지 아니한 경우에는 각 당사자는 이를 해제할 수 있다. 14) 민법 제556조 【수증자의 행위와 증여의 해제】
① 수증자가 증여자에 대하여 다음 각호의 사유가 있는 때에는 증여자는 그 증여를 해제할 수 있다.
1. 증여자 또는 그 배우자나 직계혈족에 대한 범죄행위가 있는 때
2. 증여자에 대하여 부양의무있는 경우에 이를 이행하지 아니하는 때
② 전항의 해제권은 해제원인있음을 안 날로부터 6월을 경과하거나 증여자가 수증자에 대하여 용서의 의사를 표시한 때에는 소멸한다. 15) 민법 제557조 【증여자의 재산상태변경과 증여의 해제】 증여계약후에 증여자의 재산상태가 현저히 변경되고 그 이행으로 인하여 생계에 중대한 영향을 미칠 경우에는 증여자는 증여를 해제할 수 있다. 16) 민법 제558조 【해제와 이행완료부분】 전3조의 규정에 의한 계약의 해제는 이미 이행한 부분에 대하여는 영향을 미치지 아니한다. 17) 상법 제335조 【주식의 양도성】(2020.12.29. 법률 제17764호로 개정된 것)
① 주식은 타인에게 양도할 수 있다. 다만, 회사는 정관으로 정하는 바에 따라 그 발행하는 주식의 양도에 관하여 이사회의 승인을 받도록 할 수 있다. <개정 2011.4.14>
② 제1항 단서의 규정에 위반하여 이사회의 승인을 얻지 아니한 주식의 양도는 회사에 대하여 효력이 없다. <신설 1995.12.29>
③ 주권발행전에 한 주식의 양도는 회사에 대하여 효력이 없다. 그러나 회사성립후 또는 신주의 납입기일후 6월이 경과한 때에는 그러하지 아니하다. <개정 1984.4.10> 18) 상법 제335조의2 【양도승인의 청구】
① 주식의 양도에 관하여 이사회의 승인을 얻어야 하는 경우에는 주식을 양도하고자 하는 주주는 회사에 대하여 양도의 상대방 및 양도하고자 하는 주식의 종류와 수를 기재한 서면으로 양도의 승인을 청구할 수 있다.
② 회사는 제1항의 청구가 있는 날부터 1월 이내에 주주에게 그 승인여부를 서면으로 통지하여야 한다. (생략) 19) 상법 제335조의3 【양도상대방의 지정청구】
① 주주가 양도의 상대방을 지정하여 줄 것을 청구한 경우에는 이사회는 이를 지정하고, 그 청구가 있은 날부터 2주간내에 주주 및 지정된 상대방에게 서면으로 이를 통지하여야 한다.
② 제1항의 기간내에 주주에게 상대방지정의 통지를 하지 아니한 때에는 주식의 양도에 관하여 이사회의 승인이 있는 것으로 본다. [본조신설 1995.12.29] 20) 상법 제335조의4 【지정된 자의 매도청구권】
① 제335조의3제1항의 규정에 의하여 상대방으로 지정된 자는 지정통지를 받은 날부터 10일 이내에 지정청구를 한 주주에 대하여 서면으로 그 주식을 자기에게 매도할 것을 청구할 수 있다.
② 제335조의3제2항의 규정은 주식의 양도상대방으로 지정된 자가 제1항의 기간내에 매도의 청구를 하지 아니한 때에 이를 준용한다. [본조신설 1995.12.29.]
1. 쟁점법인의 설립, 사업목적, 유상증자 내용 등을 살펴보면 다음과 같다.
2. 쟁점법인의 2011년～2023년 주주변동 현황은 다음과 같다.(생략)
3. 조사청이 청구인들에 대한 증여세조사 시 확인한 내용은 다음과 같다.
(1) 명의신탁 혐의 검토 결과 실제 주식 취득자금 증여사실 확인 (가) 2011년 쟁점법인 설립 자본금 및 2016년 유상증자 대금 전액을 사주인 청구인1이 납입하였으나, 주주명부에는 직원 양도인1ㆍ2 등을 등재한 것으로 확인 (나) 당사자 간의 약정서(2017년 약정서) 및 진술내용 등으로 보아 사주 청구인1의 직원에 대한 주식 취득자금 증여 사실 확인되어 증여세 과세 (생략)
(2) 쟁점주식의 무상 반환 및 子 청구인2에 대한 우회증여 확인 (가) 양도인들은 사주 청구인1과의 약정에 따라 당초 취득한 쟁점법인 발행주식(쟁점①ㆍ②주식)을 ‘퇴사’를 원인으로 하여 무상 반환(양도)함. (나) 무상 반환으로 쟁점주식의 명의가 이전되는 과정에서 양도인들과 청구인2 간에 주식 매매계약서가 작성되었으나, 실제 양수도대금을 지급한 사실은 없음. (다) 따라서 ① 사주 청구인1은 쟁점주식의 수증에 따른 증여세 과세대상(상증세법§4)이며, ② 사주의 子 청구인2는 父 청구인1이 증여받은 주식을 양도 형식을 가장하여 우회 수증 주) 함에 따른 증여세 과세대상임. 주) 2020.10.15. 양도인1 소유 쟁점①주식 000주 취득, 2021.7.1. 양도인2 소유 쟁점②주식 000주 취득
4. 청구인1이 양도인들 등과 작성한 2017년 약정서 내용은 다음과 같다. (생략)
5. 쟁점법인의 정관상 주요내용은 다음과 같다. (생략)
6. 양도인2가 조사청의 청구인들에 대한 증여세조사 과정에서 진술한 문답서 내용은 다음과 같다. (생략)
7. 양도인들과 청구인2 간 작성한 주식매매계약서 내용은 다음과 같다.(생략)
8. 조사청이 제출한 상증세법상 보충적 평가방법에 따라 평가한 2020.10.15., 2021.7.1. 당시의 쟁점법인 발행주식의 1주당 가액 및 평가내역은 다음과 같다.(생략)
9. 쟁점법인의 2017～2022 사업연도 재무상태표상 자산, 부채, 자본 현황과 손익계산서상
10. 상증세법 제4조 제4항의 개정연혁을 살펴보면 다음과 같다.(생략)
11. 청구인이 사전열람 후 수정요청한 사항은 심리자료에 반영하였으며, 추가로 제기한 주장은 다음과 같다.(생략)
12. 청구인은 국세심사위원회에 출석하여 다음과 같이 양도인1의 ‘쟁점①주식 양수인이 청구인2라는 사실을 알고 있었다’는 당초 조사청에 한 진술을 번복하는 확인서를 제출하였다(아래 “양수인1의 진술번복 내용” 참조). (생략)
1. 청구인1이 쟁점주식을 증여받은 것인지
(2) 한편, 상증세법 제4조 제4항에서는 “수증자가 증여재산(금전은 제외한다)을 당사자 간의 합의에 따라 제68조에 따른 증여세 과세표준 신고기한 이내에 증여자에게 반환하는 경우(반환하기 전에 제76조에 따라 과세표준과 세액을 결정받은 경우는 제외한다)에는 처음부터 증여가 없었던 것으로 보며, 제68조에 따른 증여세 과세표준 신고기한이 지난 후 3개월 이내에 증여자에게 반환하거나 증여자에게 다시 증여하는 경우에는 그 반환하거나 다시 증여하는 것에 대해서는 증여세를 부과하지 아니한다”라고 규정하고 있다.
(3) 위 규정에서 ‘반환’의 의미에 관하여 살펴보면, 일반적으로 증여계약상 증여재산이 당초의 증여자에게 환원되는 경우로서 증여계약의 무효ㆍ취소, 법정해제권 또는 약정해제권의 행사, 해제조건의 성취, 실권약관(失權約款), 합의해제 등이 있다고 할 것인데, 동 규정상 ‘반환’은 합의해제에 의한 반환의 경우로 봄이 상당하다. 그리고, ‘합의해제’라 함은 해제권의 유무에 불구하고 계약당사자 쌍방이 합의에 의하여 기존의 계약의 효력을 소멸시켜 당초부터 계약이 체결되지 않았던 것과 같은 상태로 복귀시킬 것을 내용으로 하는 새로운 계약으로서, 그 요건과 효력은 그 합의의 내용에 의하여 결정되고(대법원 1979.10.30. 선고 79다1455 판결 ; 대법원 1996.7.30. 선고 95다16011 판결 ; 대법원 1997.11.14. 선고 97다6193 판결 등 참조) 증여계약의 합의해제에 의하여 당초의 증여자에게 실질적인 재산의 증가가 없다는 것은 사실적 측면에서 본 피상적 결과에 불과하고 합의해제에 의한 반환은 실질적으로는 재증여와 다를 바 없다. (가) 즉 수증자는 당초의 증여에 의하여 증여재산을 취득하여 그 수익을 정당하게 향유할 수 있는 것이어서, 그 후 합의해제에 의하여 이를 당초의 증여자에게 다시 이전한다면 위 수증자에 대하여는 재산의 감소, 당초의 증여자에 대하여는 일단 상실한 증여재산의 소유권을 다시 이전받는 재산의 증가라는 법적․경제적 효과가 발생하게 된다. 또한 증여계약의 합의해제는 법정해제권이나 약정해제권의 유무에 불구하고 당사자 쌍방이 합의에 의하여 기존의 계약의 효력을 소멸시켜 당초부터 계약이 체결되지 않았던 것과 같은 상태로 복귀시킬 것을 내용으로 하는 새로운 계약으로서 증여재산의 반환에 관한 합의의 한 유형이라고 볼 수 있는바, 합의해제에 의하여 증여재산을 반환하는 행위는 원래의 증여와는 또 다른 별개의 새로운 증여라고 볼 수밖에 없고 이는 원래의 증여와 과세대상도 다르다. (나) 한편, 합의해제에 의한 증여재산의 반환이 재증여의 경우와 실질적으로 다를 바 없다는 입장에서 원칙적으로 이에 대하여 증여세를 부과하되 위와 같은 은혜적 차원에서 증여세 과세표준 신고기한 내라는 기간을 정하여 예외적으로 증여세를 부과하지 아니하도록 규정한 제4조의 입법취지가 공평과세의 원칙 등 증여세제의 기본이념을 실현한다는 데에 있음은 그 규정 형식상으로도 명백하다 할 것이므로, 그 입법목적은 정당하다고 할 것이다(헌법재판소 2002.1.31. 선고 2000헌바35 전원재판부 결정 참조).
(1) 양도인들이 쟁점주식을 반환하는 행위는 2017년 약정서 등 관련 자료 등 앞서 살펴본 사실관계에서 인정되는 다음의 여러 사정을 종합하여 볼 때 증여계약의 합의해제에 따른 반환으로 재증여에 해당한다고 봄이 타당하므로 그 반환되는 쟁점주식은 당초 증여자인 청구인1에게 되돌아간다고 보는 것이 합리적인바, 쟁점주식을 청구인1이 증여(재증여, 반환)받은 것으로 보아 증여세를 과세한 처분은 정당하다.
① 쟁점법인은 2011.10.18. 조미식품 제조업을 사업목적으로 설립되었으며 설립당시 발행주식수는 000주(1주당 액면가액 000원, 000백만원)로 주주별 보유주식수를 살펴보면 청구인1 000주(지분율 00%), 양도인1 000주(지분율 00%), 양도인2 000주(지분율 00%), FFF 000주(지분율 00%)이었다. 청구인1은 설립자본금 전액을 본인 자금으로 납입하였으며, 쟁점법인의 대표이사이기도 하다.
② 쟁점법인은 2016.12.28. 주식 000주를 유상증자하면서 기존주주의 지분율에 따라 주식을 배정하였는데, 청구인1에게는 000주, 양도인1에게는 000주, 양도인2에게는 000주, FFF에게는 000주를 배정하였고 이로써 청구인1은 000주, 양도인1은 000주, 양도인2는 000주, FFF는 000주를 보유하게 되었으며 증자대금 전액은 청구인1의 자금으로 납입한 것으로 확인된다.
③ 청구인1은 2017.11.10. 쟁점법인의 기존 주주이자 직원인 양도인들과 FFF, 쟁점법인의 직원으로 근무 중인 HHH, GGG 등과 청구인1이 보유 중인 쟁점법인 발행주식 일부를 무상으로 지급(증여)하는 ‘2017년 약정서’를 작성하였는데, 동 약정서에 따르면 쟁점법인 설립 시(2011.10.18.)와 유상증자 시(2016.12.28.) 양도인들이 취득한 쟁점주식은 청구인1이 무상으로 지급(증여)해 준 것임을 표명하고 있고(2017년 약정서 전문 2조 참조), 동 약정서는 해제조건(임의퇴사 등)이 발생하는 경우 위 증여를 합의해제하기로 하는 내용으로 보인다.
④ 그런데, 2017년 약정서상에는 양도인들 등이 ‘금지행위’를 할 경우에는 청구인1 또는 청구인1이 지정한 자에게 무상으로 다시 반환(양도)한다는 조건(해제조건, 2017년 약정서 전문 3조 참조)이 설정되어 있는 것으로 확인되는데, 금지행위 12항에는 ‘회사 업무를 하지 못할 만큼의 건강상 이유가 아닌 이유로 임의 사직 등을 하는 행위’가 규정되어 있고 양도인1은 2019.11.30., 양도인2는 2021.6.30. 임의 사직하여 2017년 약정서상 금지행위 12항에 따라 본인들이 소유하고 있던 쟁점주식을 모두 반환하게 되었으며, 2017년 약정서에 따르면 당초 쟁점주식을 지급한 자가 청구인1이므로 반환의 의미로 볼 때 당초 반환받을 자 또한 청구인1로 보는 것이 합리적이다.
⑤ 조사청의 청구인1ㆍ2에 대한 증여세 조사과정에서 징구한 양도인1ㆍ2의 문답내용을 살펴보면, 양도인1은 본인이 소유하고 있던 쟁점①주식을 반환하면서 누구에게 가는지도 몰랐다고 하고 단지 인감증명서 2통을 주었을 뿐이라고 진술하고 있으며, 양도인2 또한 주식 양수ㆍ양도 매매계약서를 작성하면서 동 계약서상 양수자란은 비어 있었다고 진술한 점 등을 고려할 때, 양도인들은 당연히 당초 증여자인 청구인1에게 쟁점주식을 반환하는 것으로 생각하고 있었던 것으로 보인다(청구인들은 이 건 국세심사위원회 의견진술 과정에서 양도인1이 쟁점①주식 양수인이 청구인2라는 사실을 알고 있었다는 진술서를 제출하였으나, 이는 청구인1이 쟁점①주식을 반환받아 청구인2에게 이전해 준 것이라는 사실에 신빙성을 더할 뿐이다).
⑥ 청구인1이 쟁점주식을 양도인들에게 증여한 시점은 2011.10.18.과 2016.12.28.인데 양도인들이 임의 사직하면서 쟁점주식을 청구인1에게 반환한 시점은 2020.10.15.과 2021.7.1.로 당초 증여일로부터 상증세법 제68조에 따른 증여세 과세표준 신고기한을 훨씬 지난(최소 3년 이상) 시점에 반환된 것이고 이때 반환은 증여계약의 합의해제에 따른 것으로 합의해제에 의한 증여재산의 반환이 재증여의 경우와 실질적으로 다를 바 없다는 점(헌법재판소 2002.1.31. 선고 2000헌바35 전원재판부 결정 참조)에서 청구인1이 양도인들에게서 쟁점주식을 반환받은 것에 대해 증여세를 과세하는 것이 위법하다고 보이지 않는다.
(2) 따라서, 청구인1이 쟁점주식을 양도인들에게서 증여받은 것으로 보아 한 이 건 증여세 과세처분은 잘못이 없다고 판단된다.
2. 청구인2가 청구인1에게서 쟁점주식을 증여받은 것으로 보는 것인지
(1) 관련 법리와 다음의 사정들을 종합하여 볼 때, 청구인1이 쟁점주식을 청구인2에게 양도인들을 통해 우회증여한 것으로 본 이 건 청구인2에 대한 증여세 과세처분은 정당하다.
① 양도인들 등과 청구인1이 체결한 2017년 약정서는 해제조건 성취 시 당초 증여계약을 합의해제하기로 하는 증여계약으로 봄이 타당하고 양도인들이 2019.11.30.과 2021.6.30. 각 임의 퇴사함으로써 양도인들은 위 증여계약의 합의해제에 따라 당초 증여자인 청구인1에게 쟁점주식을 반환할 의무를 부담하게 된 것으로 보인다.
② 양도인들은 2017년 약정서의 해제조건(금지행위: 12. 임의 사직)에 따라 쟁점주식의 소유권을 잃게 되었고 동 약정서 전문 3조에 따라 청구인1 또는 청구인1이 지정한 자에게 쟁점주식을 반환하여야 되는데, 쟁점주식 매매계약서를 살펴보면 양도인들은 청구인2에게 반환(무상이전)한 것으로 나타나, 이를 통해 청구인1이 지정한 자는 청구인2로 보는 것이 합리적이다.
③ 청구인1과 청구인2는 부녀(父女)관계이고 청구인2가 쟁점주식을 양도인들에게 무상이전받는 데에는 청구인1이 쟁점주식을 반환받을 자를 청구인2로 지정한 데 따른 것으로 이는 사실상 청구인1이 청구인2에게 쟁점주식을 이전한 것으로 보는 것이 합리적이다.
④ 그리고, 상증세법 제2조 제7호의 증여재산에는 수증자에게 귀속되는 모든 재산 또는 이익이라고 정하고 있고, 청구인1이 쟁점주식을 청구인2에게 이전한 것으로 보는 것은 앞에서 살펴본 바와 같은데 여기에 청구인2가 청구인1에게 대가를 지급한 것은 확인되지 않고 있어, 사정이 이와 같다면 청구인1은 청구인2에게 쟁점주식을 증여한 것으로 보는 것이 합리적으로 보인다.
(2) 따라서, 청구인1이 쟁점주식을 반환받은 후 동 주식을 청구인2에게 증여한 것으로 보고 한 이 건 증여세 과세처분은 잘못이 없다고 판단된다.
이 건 심사청구는 청구주장을 받아들일 수 없으므로국세기본법제65조제1항제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.