처분청이 쟁점주택과 유사성이 높은 비교대상주택의 거래가액을 쟁점주택의 증여가액으로 보아 한 이 건 과세처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단됨
처분청이 쟁점주택과 유사성이 높은 비교대상주택의 거래가액을 쟁점주택의 증여가액으로 보아 한 이 건 과세처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단됨
이 건 심사청구는 기각합니다.
1. 상증세법 시행령 제49조 제1항에 따르면 평가위원회의 심의에서 결정된 가액을 평가액으로 적용하는 것은 쟁점기간 중에 시간의 경과 및 주위환경의 변화 등을 고려하여 가격변동의 특별한 사정이 없다고 보는 경우에만 가능한 것임을 명시하고 있다.
2. 쟁점기간은 약 9개월에 달하고 이 기간 동안 쟁점주택의 공동주택가격은 15.87%, 비교대상주택의 공동주택가격은 16.3% 증가하는 등 매우 높게 상승하였다.
3. 쟁점주택 및 비교대상주택이 속한 d아파트는 2019.10. 1건(비교대상주택)과, 2021.4. 1건으로 총 3년의 기간 동안 2차례의 매매만 이루어졌다.
4. d아파트 주위에 있는 유사 아파트들의 실거래가 현황을 보면 쟁점 아파트는 유사 아파트와 비교해서 상대적으로 짧은 측정기간임에도 불구하고 압도적으로 변동률이 높고 측정기간 내에 리모델링이 예정되어 조합이 설립된 e 아파트 보다도 두배가 넘는 변동률을 나타내고 있다.
5. 조세심판원은 재건축지역에 속하여 평가기준일 전후 지속적인 가격상승이 나타나는 경우 가격변동의 특별한 사정이 있다고 보았는바(조심 2017중4929, 2017.12.29. 참조) 리모델링이나 기타 재건축 이슈가 없는 d아파트가 재건축 이슈가 있는 아파트보다 변동률이 두배 이상 높다는 건 비정상적인 변동률이라 할 것이다.
6. 부동산 경기 변동에 따라 부동산 가격이 급변하는 경우 이는 가격변동의 특별한 사정이 없는 경우에 해당되는 것이고(서울행정법원 2012.10.26. 선고 2021구합18073 판결 참조), 조세심판원은 여기에서 말하는 가격변동이란 하락만을 의미하지 않고 상승도 포함하는 개념임을 인정하였으며 동 조세심판례의 경우도 청구인의 경우와 유사하게 단기간에 공동주택가격과 실거래가가 크게 상승한 사례였다(조심 2021서1082, 2022.1.26. 참조).
7. 평가위원회에서 결정한 가액이라고 하더라도 가격변동의 특별한 사정이 있다면 쟁점주택의 시가로 볼 수 없는 것인 바, 쟁점주택이 쟁점기간동안 가격변동의 특별한 사정이 있다는 청구인의 근거에 대해 처분청이 반대의견을 내지 못한다면 평가위원회에서 결정한 유사매매사례가액을 쟁점주택의 시가로 볼 수는 없는 것이다.
1. 쟁점주택은 공동주택으로써 상증세법 제60조 제3항에 따른 시가의 산정이 어려운 경우에 해당하여 같은 법 61조1항 4호에 따른 공동주택가격을 쟁점주택의 시가로 봄이 타당하다.
2. 상증세법 시행령 49조에 따르면 상증세법 제60조 제1항의 평가기간 내 유사한 매매자산이 있는 경우에는 해당가액을 시가로 하고 있으나, d아파트는 평가기간에 해당하는 증여일 전 6개월 후 3개월인 기간 동안 단 한 건의 매매도 없었으며, 더 나아가 쟁점주택의 증여일이 속한 연도의 직전년도부터 이후 3년간 총 두 차례의 거래만 있었다.
3. 상증세법 제60조 제2항은 “시가란 불특정 다수인 간의 거래를 통해 성립되는 가액”이라고 규정한 바, 세연파크뷰아파트의 거래량 자체가 극히 소수인 점에 비추어 볼 때, 이러한 시가의 개념에 부합하지 않는 유사매매사례가액을 쟁점주택의 증여가액으로 볼 수는 없다.
1. 쟁점아파트는 상증세법 시행령 제49조 제1항 전단의 평가기간 내 단 한차례의 매매도 없었으며, 증여일이 속한 전 후 총 3개 연도 동안 단 두 차례의 거래밖에 없었고 두 차례 거래가액 조차 주위 유사주택들에 비하여 비정상적인 변동률을 보이는 등 가격변동의 특별한 사정이 있었다.
2. 따라서 상증세법 제61조 제1항 제4호에 따라 기준시가(공동주택가격)를 쟁점주택의 시가로 보아야 한다.
① 이 법에 따라 상속세나 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일(이하 "평가기준일"이라 한다) 현재의 시가(時價)에 따른다. 이 경우 제63조제1항제1호가목에 규정된 평가방법으로 평가한 가액(제63조제2항에 해당하는 경우는 제외한다)을 시가로 본다.
② 제1항에 따른 시가는 불특정 다수인 사이에 자유롭게 거래가 이루어지는 경우에 통상적으로 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용가격ㆍ공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것을 포함한다.
③ 제1항을 적용할 때 시가를 산정하기 어려운 경우에는 해당 재산의 종류, 규모, 거래 상황 등을 고려하여 제61조부터 제65조까지에 규정된 방법으로 평가한 가액을 시가로 본다. 1-1) 상속세 및 증여세법 시행령 제49조 【평가의 원칙 등】
① 법 제60조제2항에서 "수용가격ㆍ공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것"이란 평가기준일 전후 6개월(증여재산의 경우에는 평가기준일 전 6개월부터 평가기준일 후 3개월까지로 한다. 이하 이 항에서 "평가기간"이라 한다)이내의 기간 중 매매ㆍ감정ㆍ수용ㆍ경매(민사집행법에 따른 경매를 말한다. 이하 이 항에서 같다) 또는 공매(이하 이 조 및 제49조의2에서 "매매등"이라 한다)가 있는 경우에 다음 각 호의 어느 하나에 따라 확인되는 가액을 말한다. 다만, 평가기간에 해당하지 아니하는 기간으로서 평가기준일 전 2년 이내의 기간 중에 매매등이 있거나 평가기간이 경과한 후부터 제78조제1항(주:증여세과세표준 신고기한부터 6개월) 에 따른 기한까지의 기간 중에 매매등이 있는 경우에도 평가기준일부터 제2항 각 호의 어느 하나에 해당하는 날까지의 기간 중에 주식발행회사의 경영상태, 시간의 경과 및 주위환경의 변화 등을 고려하여 가격변동의 특별한 사정이 없다고 보아 상속세 또는 증여세 납부의무가 있는 자(이하 이 조 및 제54조에서 "납세자"라 한다), 지방국세청장 또는 관할세무서장이 신청하는 때에는 제49조의2제1항에 따른 평가심의위원회의 심의를 거쳐 해당 매매등의 가액을 다음 각 호의 어느 하나에 따라 확인되는 가액에 포함시킬 수 있다
1. 해당 재산에 대한 매매사실이 있는 경우에는 그 거래가액. 다만, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 경우는 제외한다.
② 제1항을 적용할 때 제1항 각 호의 어느 하나에 따른 가액이 평가기준일 전후 6개월(증여재산의 경우에는 평가기준일 전 6개월부터 평가기준일 후 3개월까지로 한다) 이내에 해당하는지는 다음 각 호의 구분에 따른 날을 기준으로 하여 판단하며, 제1항에 따라 시가로 보는 가액이 둘 이상인 경우에는 평가기준일을 전후하여 가장 가까운 날에 해당하는 가액(그 가액이 둘 이상인 경우에는 그 평균액을 말한다)을 적용한다. 다만, 해당 재산의 매매등의 가액이 있는 경우에는 제4항에 따른 가액을 적용하지 아니한다.
1. 제1항제1호의 경우에는 매매계약일
④ 제1항을 적용할 때 기획재정부령으로 정하는 해당 재산과 면적ㆍ위치ㆍ용도ㆍ종목 및 기준시가가 동일하거나 유사한 다른 재산에 대한 같은 항 각 호의 어느 하나에 해당하는 가액[법 제67조 또는 제68조에 따라 상속세 또는 증여세 과세표준을 신고한 경우에는 평가기준일 전 6개월부터 제1항에 따른 평가기간 이내의 신고일까지의 가액을 말한다]이 있는 경우에는 해당 가액을 법 제60조제2항에 따른 시가로 본다. 1-2) 상속세 및 증여세법 시행령 제49조의2 【평가심의위원회의 구성 등】
① 다음 각 호의 심의를 위하여 국세청과 지방국세청에 각각 평가심의위원회를 둔다.
1. 제49조 제1항 각 호 외의 부분 단서에 따른 매매 등의 가액의 시가인정 1-3) 상속세 및 증여세법 시행규칙 제15조 【평가의 원칙등】
③ 영 제49조제4항에서 "기획재정부령으로 정하는 해당 재산과 면적·위치·용도·종목 및 기준시가가 동일하거나 유사한 다른 재산"이란 다음 각 호의 구분에 따른 재산을 말한다.
1. 부동산 가격공시에 관한 법률에 따른 공동주택가격(새로운 공동주택가격이 고시되기 전에는 직전의 공동주택가격을 말한다. 이하 이 항에서 같다)이 있는 공동주택의 경우: 다음 각 목의 요건을 모두 충족하는 주택. 다만, 해당 주택이 둘 이상인 경우에는 평가대상 주택과 공동주택가격 차이가 가장 작은 주택을 말한다.
2. 제1호 외의 재산의 경우: 평가대상 재산과 면적·위치·용도·종목 및 기준시가가 동일하거나 유사한 다른 재산 2) 상속세 및 증여세법 제61조 【부동산 등의 평가】
① 부동산에 대한 평가는 다음 각 호의 어느 하나에서 정하는 방법으로 한다.
부동산 가격공시에 관한 법률에 따른 개별주택가격 및 공동주택가격(같은 법 제18조제1항 단서에 따라 국세청장이 결정ㆍ고시한 공동주택가격이 있는 때에는 그 가격을 말하며, 이하 이 호에서 "고시주택가격"이라 한다). 3) 상속세 및 증여세법 제68조 【증여세 과세표준신고】
① 제4조의2에 따라 증여세 납부의무가 있는 자는 증여받은 날이 속하는 달의 말일부터 3개월 이내에 제47조와 제55조제1항에 따른 증여세의 과세가액 및 과세표준을 대통령령으로 정하는 바에 따라 납세지 관할 세무서장에게 신고하여야 한다. 4) 상속세 및 증여세법 제76조 【결정․경정】
① 세무서장등은 제67조나 제68조에 따른 신고에 의하여 과세표준과 세액을 결정한다. 다만, 신고를 하지 아니하였거나 그 신고한 과세표준이나 세액에 탈루(脫漏) 또는 오류가 있는 경우에는 그 과세표준과 세액을 조사하여 결정한다.
③ 세무서장등은 제1항에 따른 신고를 받은 날부터 대통령령으로 정하는 기간(이하 "법정결정기한"이라 한다) 이내에 과세표준과 세액을 결정하여야 한다. 다만, 상속재산 또는 증여재산의 조사, 가액의 평가 등에 장기간이 걸리는 등 부득이한 사유가 있어 그 기간 이내에 결정할 수 없는 경우에는 그 사유를 상속인ㆍ수유자 또는 수증자에게 알려야 한다. 5) 상속세 및 증여세법 시행령 제78조 【결정․경정】
① 법 제76조제3항의 규정에 의한 법정결정기한은 다음 각호의 1에 의한다.
법 제68조의 규정에 의한 증여세과세표준 신고기한부터 6개월 6) 상속세 및 증여세법 제2조 【정의】 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.
10. "특수관계인"이란 본인과 친족관계, 경제적 연관관계 또는 경영지배관계 등 대통령령으로 정하는 관계에 있는 자를 말한다. 이 경우 본인도 특수관계인의 특수관계인으로 본다. 6-1) 상속세 및 증여세법 시행령 제2조의2 【특수관계인의 범위】
① 법 제2조제10호에서 "본인과 친족관계, 경제적 연관관계 또는 경영지배관계 등 대통령령으로 정하는 관계에 있는 자"란 본인과 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 관계에 있는 자를 말한다.
1. 국세기본법 시행령 제1조의2제1항제1호 부터 제4호까지의 어느 하나에 해당하는 자(이하 "친족"이라 한다) 및 직계비속의 배우자의 2촌 이내의 혈족과 그 배우자 6-2) 국세기본법 시행령 제1조의2 【특수관계인의 범위】
① 법 제2조제20호가목에서 "혈족·인척 등 대통령령으로 정하는 친족관계"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 관계(이하 "친족관계"라 한다)를 말한다.
1. 6촌 이내의 혈족
2. 4촌 이내의 인척
3. 배우자(사실상의 혼인관계에 있는 자를 포함한다)
4. 친생자로서 다른 사람에게 친양자 입양된 자 및 그 배우자·직계비속
1. 청구인의 증여세 신고 및 처분청의 결정내역은 아래와 같다. (단위: 원) 구분 신고 결정(경정결정) 증감 증여세 과세가액 708,000,000 1,075,000,000 367,000,000 증여재산공제 50,000,000 50,000,000 과세표준 658,000,000 1,025,000,000 367,000,000 산출세액 137,400,000 250,000,000 112,600,000 세액공제 4,122,000 4,122,000 결정세액 133,278,000 245,878,000 112,600,000 기납부세액 133,278,000 133,278,000 차감고지세액 112,600,00 112,600,00
2. 쟁점주택(4**호)이 속한 d아파트는 2002.7.2. 사용승인되었으며 1개동 5층 19세대이고, 쟁점주택은 방3개 화장실 2개의 구조인 것으로 확인된다.
3. 국토교통부 실거래가 공개시스템에 따르면 2018.1.1.부터 2021.12. 31.까지 d아파트 및 인근 아파트 단지 중 쟁점주택(전용면적 83.㎡)과 면적이 유사한 물건의 거래내역은 아래와 같다. <d아파트(19세대)> (단위: 원, ㎡) 계약일자 면적 층 거래금액 2019.10.29. 83. 3층 1,075,000,000 2021.4.22. 83. 3층 1,640,000,000 이 건 비교대상주택인 3호 <f아파트(10세대)> (단위: 원, ㎡) 계약일자 면적 층 거래금액 2019.12.26. 83. 6층 995,000,000 <e아파트(630세대)> (단위: 원, ㎡) 계약일자 면적 층 거래금액 2018.3.12. 85. 11층 1,520,000,000 2018.7.25. 85. 7층 1,585,000,000 2018.12.11. 85. 5층 1,480,000,000 2019.5.14. 85. 9층 1,437,500,000 2019.5.16. 85. 7층 1,585,000,000 2019.5.18. 85. 13층 1,550,000,000 2019.6.18. 85. 16층 1,643,000,000 2019.6.22. 85. 2층 1,620,000,000 2019.6.22. 85. 1층 1,425,000,000 2019.8.31. 85. 9층 1,800,000,000 2019.10.31. 85. 9층 1,890,000,000 2019.11.19. 85. 14층 1,920,000,000 2019.11.21. 85. 3층 1,860,000,000 2020.6.16. 85. 8층 2,050,000,000 2020.6.19. 85. 22층 1,893,000,000 2020.6.22. 85. 18층 2,000,000,000 2020.6.22. 85. 3층 1,850,000,000 2021.7.30. 85. 12층 2,340,000,000 2021.9.8. 85. 14층 2,460,000,000 <g아파트(83세대)> (단위: 원, ㎡) 계약일자 면적 층 거래금액 2018.06.29. 84. 9층 1,180,000,000 2019.05.30. 84. 8층 1,423,000,000 2019.06.27. 84. 17층 1,368,000,000 2019.08.24. 84. 8층 1,485,000,000 2019.09.25. 84. 8층 1,500,000,000 2019.10.06. 84. 5층 1,590,000,000 2020.05.08. 84.** 12층 1,550,000,000
4. d아파트 내 쟁점주택(4호), 비교대상주택(3호) 및 d아파트와 단지규모·면적이 유사한 f아파트 6층의 공동주택가격 변동내역은 아래와 같다. <쟝점주택 등의 공동주택가격 변동내역> (단위: 백만원, %) 연도 쟁점주택 (전년대비 증감%) 비교대상주택 (전년대비 증감%) f아파트 6층 (전년대비 증감%) 2018년 545(19.5%) 537(19.9%) 378(12.8%) 2019년 611(12.1%) 601(11.9%) 438(15.8%) 2020년 708(15.8%) 699(16.3%) 517(18.6%) 2021년 786(11.0%) 777(11.2%) 590(14.1%) 2022년 931(18.4%) 920(18.4%) 670(13.6%)
5. 쟁점주택 및 비교대상주택이 속한 d아파트는 세대수가 적어 시세조사 대상이 아닌 사실이 확인된다.
6. 한국부동산원에서 제공하는 a시 아파트 월간 매매가격지수는 다음과 같은데, 기준월인 2021년 6월의 지수를 100으로 하였을 때 쟁점기간 동안 매매가격지수가 92.01에서 95.32로 상승한 것으로 확인된다. <한국부동산원 서울 아파트 월간 매매가격지수> (단위: %) ’19.10. ’19.11. ’19.12. ’20.1. ’20.2. 지수 변동률 지수 변동률 지수 변동률 지수 변동률 지수 변동률 92.01 0.60 92.65 0.69 93.80 1.24 94.22 0.45 94.33 0.12 ’20.3. ’20.4. ’20.5. ’20.6. ’20.7. 지수 변동률 지수 변동률 지수 변동률 지수 변동률 지수 변동률 94.42 0.1 94.33 -0.1 94.14 0.2 94.27 0.13 95.32 1.12 * 전월 대비 변동률
7. 처분청에서 평가위원회에 제출한 유사매매사례가액 검토서의 검토의견은 다음과 같다. <처분청이 평가위원회에 제출한 유사매매사례가액 검토서>
○ 증여일(평가기준일)인 2020. 7. 7.로부터 2년 이내인
2019. 10. 26.에 평가대상 아파트와 유사한 아파트의 매매사례가액이 존재하고 계약일 이후 증여일까지 부동산 가격은 계속 상승하는 것으로 확인됨
○ 비교대상 아파트는 평가대상 아파트와 기준시가 차이가 5% 이내이고 용도 및 면적이 동일하며 위치 등이 유사하여 평가기준일의 시가를 적절히 반영함
○ 상속세 및 증여세법 시행령제49조 제1항 단서에 따라 평가기준일 전 2년 이내의 기간 중에 매매 등이 있는 경우, 같은 법 시행령 제49조의2에 따른 평가심의위원회의 심의를 거쳐 시가의 범위에 포함시킬 수 있는 것이므로, 유사매매사례가액 1,075백만원을 시가로 평가하는 것이 타당하다고 사료됨
8. 평가위원회는 2022.8.23. “유사재산의 매매가액 1,075,000,000원은 매매계약일부터 증여일까지의 기간 중에 가격 변동의 특별한 사정이 없다고 인정되므로, 상증세법 시행령 제49조 제1항의 단서 규정에 따라 증여일 현재 시가로 보는 것이 타당함”이라고 결정한 사실이 확인된다.
9. 비교대상주택의 등기사항전부증명서에 따르면 비교대상주택은 2019.10.26.자 매매를 원인으로 2019.12.27. h로부터 i에게 거래가액 1,075,000,000원으로 소유권이전 되었음이 확인된다.
10. 국세청 전산시스템 및 처분청 제출자료에 따르면 비교대상주택의 양도인 h, 양수인 i 및 최초 소유자 k는 서로 6촌이내의 혈족, 4촌 이내의 인척 또는 배우자에 해당하지 않으며, 비교대상주택 양도인 h의 양도소득세 신고에 대해 과세관청이 경정 등을 한 사실이 없는 것이 확인된다.
11. 청구인은 쟁점기간동안 쟁점주택이 가격변동의 특별한 사정이 있었다는 근거로 쟁점주택이 속한 d아파트 및 인근 아파트 단지의 실거래가 및 변동률을 제시하였다. <세연파크뷰아파트 및 인근 아파트 단지의 실거래가 및 변동률> (단위: 백만원, %) 아파트 매매계약일 측정기간 실거래가 면적 층수 변동률 d아파트 2019.10.29 541일 1,075 83. 3 52.5% 2021.4.22 1,640 3 g아파트 2019.10.6 260일 1.590 84. 9 3.7% 2020.6.22 1,650 12 2019.11.19 705일 1,350 59. 5 14.8% 2021.10.24 1,550 7 e아파트 (2021년 조합설립) 2019.10.31 638일 1,890 85. 9 23.8% 2021.7.30 2,340 12
12. 처분청은 쟁점주택과 비교대상주택은 면적과 방향이 같고 층수 및 기준시가가 유사하므로, 비교대상주택의 거래가액을 쟁점주택의 증여가액으로 보는 것은 적정하다는 취지로 주장하며 두 주택을 비교한 표를 제시하였다. <쟁점주택과 비교대상주택의 비교> (단위: 백만원, ㎡) 구분 소재지 기준시가 (2020년) 면적 용도 방향 층 쟁점주택 4호 708 83. 공동주택 서향 4층 비교대상주택 3호 699 83. 공동주택 서향 3층
13. 처분청은 쟁점기간동안 쟁점주택과 비교대상주택 가격은 지속적으로 상승했으나 가격변동에 특별한 사정은 없었다는 취지로 d아파트의 실거래 내역을 제시하였다. <평가기간의 d아파트 국토교통부 실거래가액> (단위: 백만원, ㎡) 계약일자 물건(호수) 면적 거래가액 기준시가 (평가연도: 2020년) 2021.04.22. 3# 83. 1,640 699 2019.10.26. 3호 83. 1,075 699 2018.08.10. 403호 80. 900 676
- 라. 판단
1. 관련법리 평가기간 이내에 당해 재산 또는 유사한 재산에 대하여 매매 등이 있는 경우의 그 거래가액은 증여재산의 증여일 현재 시가로 볼 수 있는 것이고, 평가기간 외의 기간으로서 평가기준일 전 2년 이내 및 평가기준일 후부터 증여세 결정기한 이내(이하 “예외적 평가기간”이라 한다)의 거래가액도 평가기준일부터 매매 등이 있는 기간 사이에 가격변동의 특별한 사정이 없다고 인정되는 때에는 평가위원회의 심의를 거쳐 시가에 포함시킬 수 있으며(상증세법 제60조 제2항, 같은 법 시행령 제49조 제1항 단서), 이러한 방법으로 시가를 산정하기 어려운 주택의 경우 공동주택가격(기준시가)를 시가로 보는 것이다(상증세법 제60조 제2항, 같은 법 제61조 제1항 제4호).
2. 기준시가를 쟁점주택의 시가로 볼 수 있는지에 대한 판단
- 가) 위 관련법리와 앞서 인정한 사실관계에 비추어 이 건을 살펴보건대, 아래과 같은 이유로 기준시가를 쟁점주택의 시가로 볼 수 없다고 판단된다. (1) 쟁점기간은 9개월이 채 안되는 단기이며, 동 기간에 가격변동의 특별한사정이 있을 정도의 급격한 가격상승이 있어 보이지 않는다.
(2) 처분청은 예외적 평가기간 이내인 2021.4.22. 1,640백만원에 거래된 d아파트 3 ## 호의 매매사례가 있음에도 불구하고, 청구인에게 유리한 2019.10.26. 1,075백만원에 거래된 같은 아파트 3 ** 호를 유사매매사례로 선정한 것이므로, 청구주장과 같이 기준시가 708백만원을 쟁점주택 평가기준일 현재의 시가로 보기는 어려워 보인다(서울행정법원 2008.12.5. 선고 2008구합34481 판결 같은 뜻).
(3) 유사매매사례가 특수관계인 사이의 저가거래 등 비정상거래로 볼 정황또한 발견되지 않는다.
- 나) 따라서 처분청이 쟁점주택과 유사성이 높은 비교대상주택의 거래가액을 쟁점주택의 증여가액으로 보아 한 이 건 과세처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.
이 건 심사청구는 청구주장이 이유 없으므로국세기본법제65조제1항제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.