이 건 연대납세의무자 지정 및 납부통지는 원납세자에 대한 부과제척기간이 도과한 이후 이루어진바, 이 건 처분을 취소함이 타당함
이 건 연대납세의무자 지정 및 납부통지는 원납세자에 대한 부과제척기간이 도과한 이후 이루어진바, 이 건 처분을 취소함이 타당함
○○세무서장이 2016.12.7. 청구인에게 한 원납세의무자 서○○의 증여세에 대한 연대납세의무자 지정 및 납부통지는 이를 취소합니다.
○ 청구인은 증여 당시 임차인 원지현(여, ’74년생)을 어렵게 만나 확인서를 받았다. 쟁점 임대보증금 채무는 쟁점건물 증여재산가액 산정시 채무공제되어야 한다.
- 나. 토지임대료 중 49백만원은 청구인과 수증자 사이의 금전소비대차계약에 의한 채권․채무 (이하 “ 쟁점 금전소비대차 채무 ”라 한다) 이다.
○ 상증법 통칙 45-34…1(“원칙적으로 배우자 및 직계존비속간의 소비대차는 인정하지 아니한다.”)에 따라 인정할 수 없다 하더라도, 수증자는 쟁점건물을 2014.6.19. 양도하고 2014.6.20. 청구인에게 49백만원을 송금하여 상환하여 금전채무가 인정되므로 채무공제 하여야 한다.
○ 직계존비속 간의 부담부증여에 대하여는 “수증자가 증여자의 채무를 인수한 경우에도 당해 채무액은 수증자에게 채무가 인수되지 아니한 것으로 추정한다(상속세 및 증여세법 제47조 제3항).”고 규정되어 있다.
○ 청구인은 증여 당시 임대보증금 채무에 대한 계약서를 제시하지 못하였고, 쟁점건물 증여 당시 임대보증금 채무가 수증자에게 부담부증여 되었는지도 객관적으로 입증되지 않았다.
- 나. 토지임대료 관련 쟁점 금전소비대차 채무금액은 청구인과 수증자 사이의 채권․채무로 인정할 수 없다.
○ 토지임대료 중 49백만원이 청구인과 수증자 사이의 금전소비대차계약에 의한 채권․채무라는 주장은 상증법 통칙 45-34…1(“원칙적으로 배우자 및 직계존비속간의 소비대차는 인정하지 아니한다.”)에 따라 인정할 수 없고 그동안 이자를 지급한 사실이 없고, 쟁점건물 양도 후 수증자가 청구인에게 49백만원을 송금했다고 해서 수증자가 직계존속인 청구인으로부터 차용한 자금으로 보기 어렵다.
1. 원납세의무자에게는 부과제척기간이 경과되지 않은 상태에서 고지되었으나, 원납세의무자의 부과제척기간 경과 후 청구인에게 연대납세의무자 지정 및 납부통지한 처분의 당부
2. 쟁점건물 증여재산가액 평가의 당부
① 타인의 증여(증여자의 사망으로 인하여 효력이 발생하는 증여를 제외한다. 이하 같다)로 인하여 증여일 현재 다음 각호의 1에 해당하는 증여재산이 있는 경우에는 그 증여재산에 대하여 이 법이 정하는 바에 의하여 증여세를 부과한다.<개정 1998.12.28>
1. 타인의 증여에 의하여 재산을 취득하는 자(이하 "수증자"라 한다)가 거주자(본점 또는 주된 사무소의 소재지가 국내에 있는 비영리법인을 포함한다. 이하 이 항과 제54조 및 제59조에서 같다)인 경우에는 거주자가 증여받은 모든 증여재산
2. 수증자가 비거주자(본점 또는 주된 사무소의 소재지가 국내에 없는 비영리법인을 포함한다. 이하 이 항과 제4조제2항・제3항, 제6조제2항・제3항 및 제81조제1항에서 같다)인 경우에는 비거주자가 증여받은 재산중 국내에 있는 모든 재산
② 제1항에 규정된 증여재산에 대하여 소득세법에 의하여 수증자에게 소득세가 부과되는 때에는 증여세를 부과하지 아니한다. 2) 상속세 및 증여세법 제4조 【증여세 납세의무】
① 수증자는 이 법에 의하여 증여세를 납부할 의무가 있다. 다만, 수증자가 영리법인인 경우에는 당해 영리법인이 납부할 증여세를 면제한다.
② 수증자가 증여일 현재 비거주자인 경우에는 국내에 있는 수증재산에 대하여만 증여세를 납부할 의무를 진다.
③ 증여자는 수증자가 다음 각호의 1에 해당하는 경우에는 수증자가 납부할 증여세에 대하여 연대하여 납부할 의무를 진다. 다만, 제35조, 제37조 내지 제41조, 제41조의3, 제41조의4 및 제42조의 규정에 해당하는 경우에는 그러하지 아니하다.<개정 1998.12.28, 2000.12.29>
1. 비거주자이거나 주소 또는 거소가 분명하지 아니한 경우로서 조세채권의 확보가 곤란한 경우
2. 증여세를 납부할 능력이 없다고 인정되는 경우로서 체납으로 인하여 체납처분을 하여도 조세채권의 확보가 곤란한 경우
④ 제3항의 규정에 의하여 증여자에게 증여세를 납부하게 할 경우에는 세무서장은 그 사유를 증여자에게 통지하여야 한다. 3) 상속세 및 증여세법 제68조 【증여세과세표준신고】
① 제4조의 규정에 의하여 증여세납세의무가 있는 자는 증여받은 날부터 3월이내에 제47조 및 제55조제1항의 규정에 의한 증여세의 과세가액 및 과세표준을 대통령령이 정하는 바에 의하여 납세지관할세무서장에게 신고하여야 한다. 다만, 제41조의3의 규정에 의한 비상장주식의 상장등에 따른 증여세과세표준정산신고기한은 정산기준일부터 3월이 되는 날로 한다.<개정 1999.12.28>
② 제1항의 경우에는 그 신고서에 증여세과세표준의 계산에 필요한 증여재산의 종류・수량・평가가액 및 각종 공제등을 입증할 수 있는 서류등 대통령령이 정하는 것을 첨부하여 납세지관할세무서장에게 제출하여야 한다. 4) 상속세 및 증여세법 제60조 【평가의 원칙등】
① 이 법에 의하여 상속세 또는 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일(이하 "평가기준일"이라 한다) 현재의 시가에 의한다. 이 경우 제63조제1항제1호 가목 및 나목에 규정된 평가방법에 의하여 평가한 가액(제63조제2항의 규정에 해당하는 경우를 제외한다)은 이를 시가로 본다.
② 제1항의 규정에 의한 시가는 불특정다수인사이에 자유로이 거래가 이루어지는 경우에 통상 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용ㆍ공매가격 및 감정가격등 대통령령이 정하는 바에 의하여 시가로 인정되는 것을 포함한다.
③ 제1항의 규정을 적용함에 있어서 시가를 산정하기 어려운 경우에는 당해 재산의 종류ㆍ규모ㆍ거래상황등을 감안하여 제61조 내지 제65조에 규정된 방법에 의하여 평가한 가액에 의한다.
④ 제1항의 규정을 적용함에 있어서 제13조의 규정에 의하여 상속재산의 가액에 가산하는 증여재산의 가액은 증여일 현재의 시가에 의한다. 5) 상속세 및 증여세법 제61조 【부동산등의 평가】
① 부동산에 대한 평가는 다음 각호의 1에서 정하는 방법에 의한다.<개정 1998.12.28, 1999.12.28>
건물의 신축가격・구조・용도・위치・신축년도 등을 참작하여 매년 1회이상 국세청장이 산정・고시하는 가액
⑦ 사실상 임대차계약이 체결되거나 임차권이 등기된 재산의 경우에는 임대료등을 기준으로 하여 대통령령이 정하는 바에 따라 평가한 가액과 제1항 내지 제6항의 규정에 의하여 평가한 가액중 큰 금액을 그 재산의 가액으로 한다.<신설 1998.12.28> 6) 상속세 및 증여세법 시행령 제50조 【부동산의 평가】 (2002.12.05. 대통령령 제17791호로 개정되기 전의 것)
○ 상속세 및 증여세법 시행령 제50조 【부동산의 평가】(2010. 2. 18. 개정)
⑧ 제7항의 임대료 등의 환산가액을 적용하여 토지와 건물의 소유현황 등에 따른 가액을 계산할 때에는 다음 각 호의 방법으로 한다. <신설 2010.2.18>
1. 토지와 건물의 소유자가 동일한 경우 토지 및 건물의 소유자가 임차인으로부터 받은 임대료 등의 환산가액을 법 제61조제1항부터 제4항까지의 규정으로 평가한 토지와 건물의 가액 (이하 이 항에서 "기준시가"라 한다)으로 나누어 계산한 금액을 각각 토지와 건물의 평가가액으로 한다.
2. 토지와 건물의 소유자가 다른 경우
- 가. 토지 소유자와 건물 소유자가 제3자와의 임대차계약 당사자인 경우에는 토지 소유자와 건물 소유자에게 구분되어 귀속되는 임대료 등의 환산가액을 각각 토지와 건물의 평가가액으로 한다.
- 나. 토지 소유자와 건물 소유자 중 어느 한 사람만이 제3자와의 임대차 계약의 당사자인 경우에는 토지 소유자와 건물 소유자 사이의 임대차 계약의 존재 여부 및 그 내용에 상관없이 제3자가 지급하는 임대료와 임대보증금을 토지와 건물 전체에 대한 것으로 보아 제3자가 지급하는 임대료 등의 환산가액을 토지와 건물의 기준시가로 나누어 계산한 금액을 각각 토지와 건물의 평가가액으로 한다.
⑦ 법 제61조제7항에서 "대통령령이 정하는 바에 따라 평가한 가액"이라 함은 1년간 임대료를 재정경제부령이 정하는 율로 나눈 금액과 임대보증금의 합계액을 말한다.<신설 1998.12.31> 7) 상속세 및 증여세법 시행규칙 제15조의2 【임대가액의 계산】 (2002.04.04. 재정경제부령 제256호로 개정되기 전의 것) 영 제50조제7항에서 "재정경제부령이 정하는 율"이라 함은 100분의 18을 말한다. [2009.04.23. 개정] 영 제50조제7항에서 "기획재정부령으로 정하는 율"이란 100분의 12를 말한다. 8) 상속세 및 증여세법 제47조 【증여세과세가액】
① 증여세과세가액은 증여일 현재 제31조 내지 제45조의 규정에 의한 증여재산가액의 합계액에서 당해 증여재산에 담보된 채무로서 수증자가 인수한 금액을 차감한 금액으로 한다.
③ 제1항의 규정을 적용함에 있어서 배우자간 또는 직계존비속간의 부담부증여(제44조의 규정에 의하여 증여로 추정되는 경우를 포함한다)에 대하여는 수증자가 증여자의 채무를 인수한 경우에도 당해 채무액은 수증자에게 채무가 인수되지 아니한 것으로 추정한다. 다만, 당해 채무액이 국가 및 지방자치단체에 대한 채무등 대통령령이 정하는 바에 의하여 객관적으로 인정되는 경우에는 그러하지 아니하다. 9) 상속세 및 증여세법 제66조 【저당권등이 설정된 재산의 평가의 특례】 다음 각호의 1에 해당하는 재산은 제60조의 규정에 불구하고 당해 재산이 담보하는 채권액등을 기준으로 대통령령이 정하는 바에 의하여 평가한 가액과 제60조의 규정에 의하여 평가한 가액중 큰 금액을 그 재산의 가액으로 한다.<개정 1998.12.28>
3. 전셋권이 등기된 재산(임대보증금을 받고 임대한 재산을 포함한다) 10) 상속세 및 증여세법 제4조의2 【증여세 납부의무】
⑤ 증여자는 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 수증자가 납부할 증여세를 연대하여 납부할 의무가 있다. 다만, 제4조제1항제2호 및 제3호, 제35조부터 제39조까지, 제39조의2, 제39조의3, 제40조, 제41조의2부터 제41조의5까지, 제42조, 제42조의2, 제42조의3, 제45조의3부터 제45조의5까지 및 제48조(출연자가 해당 공익법인의 운영에 책임이 없는 경우로서 대통령령으로 정하는 경우만 해당한다)에 해당하는 경우는 제외한다.
1. 수증자의 주소나 거소가 분명하지 아니한 경우로서 증여세에 대한 조세채권(租稅債權)을 확보하기 곤란한 경우
2. 수증자가 증여세를 납부할 능력이 없다고 인정되는 경우로서 체납처분을 하여도 증여세에 대한 조세채권을 확보하기 곤란한 경우 11) 국세징수법 제24조 【압류】
① 세무서장(체납기간 및 체납금액을 고려하여 대통령령으로 정하는 체납자의 경우 에는 지방국세청장을 포함한다. 이하 같다)은 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 납세자의 재산을 압류한다. <개정 2011.12.31>
1. 납세자가 독촉장(납부최고서를 포함한다)을 받고 지정된 기한까지 국세와 가산금을 완납하지 아니한 경우 12) 국세기본법 제25조의2 【연대납세의무에 관한 민법의 준용】 이 법 또는 세법에 따라 국세·가산금과 체납처분비를 연대하여 납부할 의무에 관하여는 민법 제413조 부터 제416조까지, 제419조, 제421조, 제423조 및 제425조부터 제427조까지의 규정을 준용한다. 13) 국세기본법 제26조의2 【국세 부과의 제척기간】
① 국세는 다음 각 호에 규정된 기간이 끝난 날 후에는 부과할 수 없다. 다만, 조세의 이중과세를 방지하기 위하여 체결한 조약(이하 "조세조약"이라 한다)에 따라 상호합의 절차가 진행 중인 경우에는 국제조세조정에 관한 법률 제25조 에서 정하는 바에 따른다. <개정 2010.12.27, 2011.12.31, 2013.1.1, 2013.6.7, 2014.12.23>
4. 상속세·증여세는 제1호, 제1호의2, 제2호 및 제3호에도 불구하고 부과할 수 있는 날부터 10년간. 다만, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 경우에는 부과할 수 있는 날부터 15년간으로 한다.
- 나. 상속세 및 증여세법 제67조 및 제68조에 따른 신고서를 제출하지 아니한 경우
② 제1항에도 불구하고 다음 각 호의 구분에 따른 기간이 지나기 전까지 경정결정이나 그 밖에 필요한 처분을 할 수 있다. <개정 2011.12.31, 2016.12.20>
1. 제7장에 따른 이의신청, 심사청구, 심판청구, 감사원법에 따른 심사청구 또는 행정소송법에 따른 소송에 대한 결정이나 판결이 확정된 경우: 결정 또는 판결이 확정된 날부터 1년 1의2. 제1호의 결정이나 판결이 확정됨에 따라 그 결정 또는 판결의 대상이 된 과세표준 또는 세액과 연동된 다른 과세기간의 과세표준 또는 세액의 조정이 필요한 경우: 제1호의 결정 또는 판결이 확정된 날부터 1년 14) 국세기본법 제27조 【국세징수권의 소멸시효】
① 국세의 징수를 목적으로 하는 국가의 권리는 이를 행사할 수 있는 때부터 다음 각 호의 구분에 따른 기간 동안 행사하지 아니하면 소멸시효가 완성된다.
1. 5억원 이상의 국세: 10년
2. 제1호 외의 국세: 5년. 이하 생략
- 다. 사실관계 1) 청구인은 2001. 4. 3. 서○○에게 쟁점건물을 증여하였으며, 서○○은 증여세의 과세가액 및 과세표준을 신고기한까지 신고하지 않고 쟁점건물을 2014. 6. 19. 양도하였다. 2) 조사청은 쟁점건물의 증여계약서, 매매계약서, 월세계약서 및 부속토지사용계약서를 근거로 상증법 61조 【부동산등의 평가】제7항을 적용하여 증여세과세가액 200,000천원(보증금 70,000천원 및 월세 1,300천원 환산액 130,000천원)으로 하여 납부세액 33,600천원을 서○○에게 2016. 1. 4. 고지하였으나 서○○은 증여세 불복제기기한인 2016. 4. 3.까지 불복을 제기하지 않았다. 3) 서○○은 쟁점건물의 수증에 따른 증여세 33,600천원을 납부하지 않았으며, 소유한 재산은 없고 소액의 근로소득(2,000천원 미만)만 있다. 4) 처분청은 서○○에게 부과되었던 증여세 38,640천원(가산금 포함)에 대하여 청구인에게 연대납세의무를 지정하고 연대납세의무자 지정통지 및 납부통지를 2016. 12. 7. 하였고, 청구인이 납부하지 않자 2017. 1. 12. 납부최고 후 2017. 1. 25. 청구인의 재산을 압류하였다. 5) 청구인에 대한 연대납세의무 지정 및 납부통지는 원납세자에 대한 부과제척기간이 도과한 이후 송달된 것으로 확인된다. 6) 조사청이 서○○에게 쟁점건물의 증여세과세가액을 산정할 때, 상증법 제61조 【부동산등의 평가】제7항 및 상증법 시행령 제50조 【부동산의 평가】제7항을 적용하였으나, 임대료를 환산함에 있어 재정경재부령이 정하는 비율 18%을 적용하여 86,666,660원을 임대료 환산가액으로 하지 않고 비율 12%를 적용하여 임대료 환산가액을 130,000천원으로 하였고, 쟁점건물의 부속토지의 소유자가 제3자임에도 불구하고 상증법 기본통칙 61-50-5에 의거 임대료 등을 환산한 금액 200,000천원(임대보증금 70,000천원 및 임대료 환산가액 130,000천원)을 안분하지 않고 전액을 증여세과세가액으로 하였다.
○ 이의신청 재결청은 쟁점건물 증여세 과세가액을 산정함에 있어 청구주장을 일부 인용하여 쟁점건물 증여재산가액을 당초 200백만원에서 임대보증금 70백만원과 임대부 토지사용료 미경과액 68백만원을 합한 금액 138백만원으로 하여 서○○에 대한 증여세 17,241천원을 감액 경정감하였다. 7) 상증법 기본통칙 61-50-5에 대하여 대법원은 대법원2007두10884(2009. 04. 23.) 판결을 통하여 위법하다는 결정을 하였고 동 통칙내용은 2010. 2. 18. 상속세 및 증여세법 시행령 제50조 【부동산의 평가】제8항에 반영되어 신설되었다. 8) 쟁점건물의 증여계약서, 매매계약서, 월세계약서 및 부속토지사용계약서 등의 내용은 아래와 같다.
○ 증여계약서(붙임1 참조): 쟁점건물의 증여자는 청구인이고 수증자는 서○○이며 증여일은 2001. 4. 3. 이다.
○ 매매계약서(붙임2 참조): 서○○은 쟁점건물을 2014. 6. 19. 양도하였으며, 양도대금은 95,000천원이고 특약사항에 임대보증금은 승계한다고 되어있다.
○ 월세계약서(붙임3 참조)에는 월세 1,300천원, 보증금 70,000천원, 임대인은 서○○, 임차인은 원지현으로 되어 있으며, 임대기간은 2001. 4. 19.부터 12개월이라고 되어 있으나 계약서의 작성일자는 표시되어 있지 않다.
• 임차인 원지현은 임대사실 확인서(붙임5 참조)를 제출하였으나, 국세청 전산시스템(NTS)에 의하면 원지현은 쟁점건물에서 사업자등록한 사실이 조회되지 않는다.
○ 부속토지사용계약서(붙임4 참조)는 2001. 4. 3. 작성되었으며, 26년 10개월간의 사용료가 68,425천원(부가가치세 포함)이고, 쟁점건물을 분양받은 자가 건물을 양도하거나 소유권을 잃을 경우 잔여 토지사용료 반환을 청구할 수 없고 쟁점건물의 신사용자가 기 지급한 토지사용료 잔액을 지급한 것으로 본다고 되어있다.
○ 청구인은 쟁점 금전소비대차 채무를 입증하기 위하여 청구인과 증여자 사이의 차용증(붙임6 참조) 사본을 제출하였다. 9) 서○○이 쟁점건물을 2014. 6. 19. 양도하고 신고한 내역에 보면 임대보증금이 70,000천원이라고 되어있다.
- 라. 판단 먼저 쟁점①과 관련하여 처분청이 2016.12.7. 청구인을 서○○에 대한 증여세 연대납세의무자로 지정하고 납부통지한 처분의 당부에 대하여 살펴본다. 대법원은 “연대납세의무자의 상호연대관계는 이미 확정된 조세채무의 이행에 관한 것이지 조세채무 자체의 확정에 관한 것은 아니므로, 연대납세의무자라 할지라도 각자의 구체적 납세의무는 개별적으로 확정함을 요하는 것이어서 연대납세의무자 각자에게 개별적으로 구체적 납세의무 확정의 효력발생요건인 부과처분의 통지가 있어야 한다 (공유자 사이의 연대납세의무에 관한 대법원 1998. 9. 4. 선고 96다31697 판결 참조).”고 판시하므로 연대납세의무자인 청구인에 대하여도 납세의무 확정의 효력발생요건인 부과처분의 통지가 있어야 한다고 할 것이다. 앞서 “다. 사실관계 등”에서 살펴본 바와 같이 수증자 서○○은 쟁점건물을 2001.4.3. 청구인으로부터 증여받은 후 무신고 하였으므로 서○○에게 부과될 증여세는 15년의 부과제척기간이 적용되어야 하고, 처분청은 부과제척기간 내인 2016.1.4. 수증자 서○○에 대하여 납부기한을 2016.1.31.로 하여 2001.4.3. 증여분 증여세 33,600,000원 1) 을 결정․고지하였다. 그런데 처분청은 수증자에게 적용되는 부과제척기간 기산일인 2001.8.1.로부터 15년이 지난 2016.12.7.에서야 청구인에게 이 건 연대납세의무자 지정 및 납부통지를 하였으며, 이는 부과제척기간을 도과하여 한 처분이므로 당연무효라고 할 것이다. 따라서 이 건 연대납세의무자 지정 및 납부통지는 무효의 처분이므로 잘못이 있다고 판단된다. 쟁점①에서 청구인에 대한 이 건 연대납세의무자 지정 및 납부통지가 무효의 처분으로 결정되어 쟁점②는 실익이 없으므로 심리를 생략한다.
이 건 심사청구는 청구주장이 이유 있다고 인정되므로국세기본법제65조 제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.