증여의제란 증여세 과세요건과 다르다 하더라도 증여의제요건에 해당하면 증여로 취급하여 증여세를 과세하는 것임

이 건 심사청구는 기각합니다.

• 가. 장OO, 강OO(妻), 장OO(子), 장OO(子)(이하 ‘청구인들’이라 한다)은 서울 OO구 OO동 269-8 소재 주식회사 OO인터내셔널(이하 ‘수혜법인’ 또는 ‘OO인터내셔날’이라 한다) 및 OO도 OO시 OO동 1263-8 소재 주식회사 OO맥스(이하 ‘특수관계법인’ 또는 ‘OO맥스’라 한다)의 최대주주다.
• 나. OO인터내셔날은 도매업(수입상품판매)과 부동산임대업 등을 영위하고 있으며, 2012사업년도 매출액 8,108,979천원 중 OO맥스 매출액은 5,412,772천원(이하 ‘쟁점매출액’이라 한다)이고, 세후영업이익 260,109천원 중 OO맥스 매출액에 대한 세후영업이익은 △104,058천원, 비특수관계자 매출액에 대한 세후영업이익은 362,194천원 (이하 ‘쟁점영업이익’이라 한다)이다. 주주 구성 관계 (주)OO인터내셔날 (수혜법인) ⇒ 매출액 5,412백만원, 세후영업이익 △104백만원 (주)OO맥스 (특수관계법인) 주수 지분 주수 지분 전체 130,000 100% 561,029 100% 장OO 부 27,000 20.77 202,200 36.04 강OO 모 31,000 23.85 40,000 7.13 장OO 자 36,000 27.69 5,000 0.89 장OO 자 36,000 27.69 5,000 0.89 기타 80,000 14.26
• 나. 처분청은 2012사업연도말 OO인터내셔날의 전체 매출액 중 OO맥스에 대한 매출액이 차지하는 비율이 100분의 30을 초과하고, 청구인들의 OO인터내셔날 주식보유비율이 3%를 초과함에 따라 ｢상속세 및 증여세법｣(이하 ‘상증법’이라 한다) 제45조의 3(특수관계법인과의 거래를 통한 이익의 증여의제)을 적용하여, 청구인들이 2012사업연도 OO인터내셔날의 세무조정후 세후영업이익 256,408천원 중 82,923천원[세후영업이익×(특수관계법인과의 거래비율-30%)×(주식보유비율-3%)]을 증여받은 것으로 보아, 2015.1.14. 청구인들에게 2012.12.31. 증여분 증여세 총 11,239천원(청구인 2,269,420원)을 결정·고지하였다.
• 다. 청구인들은 이에 불복하여 2015.3.30. 이의신청을 거쳐, 2015.7.28. 심사청구를 제기하였다.

OO인터내셔날 은 2012사업연도 총영업이익 260,109천원이나 OO맥스에 대한 매출 에서는 오히려 영업손실 104,958천원이 발생하였고, 그 외 비특수관계자 부분매출에서는 영업이익 362,194천원이 발생하여, OO인터내셔날 과 OO맥스 간의 거래로 청구인들의 이익이 증가한 사실이 없음에도 이를 일감몰아주기 거래로 보아 수혜법인의 주주인 청구인들에게 증여세를 부과하는 것은 부당한바, 상증법 제45조의 3을 적용함에 있어 쟁점매출액을 일감몰아주기 적용대상 매출액에서 제외하거나, 쟁점영업이익을 증여이익 계산대상 세후영업이익에서 제외하여야 한다.

상증법 제45조의3은 증여의제조항이며, 영업손실이 발생한 매출액(쟁점매출액)을 과세제외 매출금액으로 규정하고 있지 않고, 정상거래비율을 초과하는 거래비율은 수혜법인(OO인터내셔날)의 기업회계기준에 의한 사업연도 전체 매출액을 기준으로 판단하며, 영업손익 또한 전체 매출액을 기준으로 산정하고, 수혜법인(OO인터내셔날)의 전체 세후영업이익을 기준으로 계산한 이익을 증여의제금액으로 규정하고 있는바, 쟁점매출액을 과세제외 매출금액으로 보아야 한다거나 비특수관계자에서 발생한 쟁점영업이익을 증여이익 계산대상 세후영업이익 계산시 제외하여야 한다는 청구주장은 법적 근거가 없는 것이다.

• 가. 쟁점 특수관계자와의 거래에서 ‘세후영업손실’이 발생하는 경우 증여의제 계산대상 과세매출에서 제외하거나 특수관계자와의 거래에서 발생한 영업손익만으로 증여의제 금액 계산할 수 있는지 여부
• 나. 관련법령

○ 상속세 및 증여세법 제2조 【증여세 과세대상】

③ 이 법에서 "증여"란 그 행위 또는 거래의 명칭ㆍ형식ㆍ목적 등과 관계없이 경제적 가치를 계산할 수 있는 유형ㆍ무형의 재산을 직접 또는 간접적인 방법으로 타인에게 무상으로 이전[현저히 저렴한 대가를 받고 이전하는 경우를 포함한다]하는 것 또는 기여에 의하여 타인의 재산가치를 증가시키는 것을 말한다.

○ 상속세 및 증여세법 제32조 【 증여재산가액 계산의 일반원칙 】 제31조의 증여재산은 다음 각 호의 방법으로 계산한다.

3. 제1호 및 제2호에 해당하지 아니하는 경우로서 대통령령으로 정하는 기준 이상의 이익을 얻은 경우에는 다음 각 목의 금액

• 가. 재산을 현저히 낮은 대가를 주고 이전받거나 현저히 높은 대가를 받고 이전한 경우: 시가와 대가의 차이 상당액
• 나. 타인의 기여에 의하여 재산가치가 증가하는 경우: 재산가치 증가사유가 발생하기 전과 후의 시가의 차액으로서 대통령령으로 정하는 이익에 상당하는 금액

○ 상속세 및 증여세법시행령 제24조 의2【증여재산가액 계산의 일반원칙】

① 법 제32조 제3호에서 "대통령령으로 정하는 기준 이상의 이익을 얻은 경우"란 다음 각 호의 경우를 말한다.

1. 법 제32조 제3호 가목의 경우: 시가와 대가의 차액이 시가의 100분의 30 이상 차이가 있거나 그 차액이 3억원 이상인 경우

2. 법 제32조 제3호 나목의 경우: 제2항에 따라 계산한 금액(이하 이 조에서 "재산가치상승금액"이라 한다)이 3억원 이상이거나 그 재산가치상승금액이 같은 항 제2호부터 제4호까지의 금액의 합계액의 100분의 30 이상인 경우

② 법 제32조제3호나목에서 "대통령령으로 정하는 이익에 상당하는 금액"이란 다음 제1호의 가액에서 제2호부터 제4호까지의 가액을 모두 뺀 금액을 말한다.

1. 해당 재산가액: 재산가치증가사유가 발생한 날 현재의 가액(법 제4장에 따라 평가한 가액을 말한다)

2. 해당 재산의 취득가액: 실제 해당 재산을 취득하기 위하여 지불한 금액(증여받은 재산의 경우에는 증여세과세가액을 말한다)

3. 통상적인 가치 상승분: 기업가치의 실질적인 증가로 인한 이익과 연평균지가상승률·연평균주택가격상승률 및 전국소비자물가상승률 등을 감안하여 해당 재산의 보유기간 중 정상적인 가치상승분에 상당하다고 인정되는 금액

4. 가치상승기여분: 해당 재산가치를 증가시키기 위하여 수증자가 지출한 비용

○ 상속세 및 증여세법 제45조 의 3【특수관계법인과의 거래를 통한 이익의 증여 의제】(2013.1.1. 법률 제11609호 개정되기 전의 것)

① 법인의 사업연도 매출액(법인세법제43조의 기업회계기준에 따라 계산한 매출액을 말한다. 이하 이 조에서 같다) 중에서 그 법인의 지배주주와 대통령령으로 정하는 특수관계에 있는 법인에 대한 매출액이 차지하는 비율(이하 이 조에서 "특수관계법인거래비율"이라 한다)이 그 법인의 업종 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 비율(이하 이 조에서 "정상거래비율"이라 한다)을 초과하는 경우에는 그 법인(이하 이 조 및 제68조에서 "수혜법인"이라 한다)의 지배주주와 그 지배주주의 친족[수혜법인의 발행주식총수 또는 출자총액에 대하여 직접 또는 간접으로 보유하는 주식보유비율이 대통령령으로 정하는 보유비율(이하 이 조에서 "한계보유비율"이라 한다)을 초과하는 주주에 한정한다. 이하 이 조에서 같다]이 다음 계산식에 따라 계산한 이익(이하 이 조 및 제55조에서 "증여의제이익"이라 한다)을 각각 증여받은 것으로 본다. 수혜법인의 세후 영업이익×정상거래비율을 초과하는 특수관계법인거래비율×한계보유비율을 초과하는 주식보유비율

② 증여의제이익의 계산 시 지배주주와 지배주주의 친족이 수혜법인에 직접적으로 출자하는 동시에 대통령령으로 정하는 법인을 통하여 수혜법인에 간접적으로 출자하는 경우에는 제1항의 계산식에 따라 각각 계산한 금액을 합산하여 계산한다.

③ 증여의제이익의 계산은 수혜법인의 사업연도 단위로 하고, 수혜법인의 해당 사업연도 종료일을 증여시기로 본다.

④ 제1항에 따른 지배주주 및 지배주주의 친족의 범위, 특수관계법인거래비율의 계산, 수혜법인의 세후영업이익의 계산, 주식보유비율의 계산, 그밖에 증여의제이익의 계산에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

○ 상속세 및 증여세법 시행령 제34조 의 2 【특수관계법인과의 거래를 통한 이익의 증여 의제】(2014.2.21. 법률 제25195호 개정되기 전의 것)

① 법 제45조의 3 제1항에 따른 지배주주는 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 자(법 제45조의 3 제3항에 따른 증여시기를 기준으로 판단한다)로 한다. 이 경우 이에 해당하는 자가 두 명 이상일 때에는 수혜법인[법 제45조의 3 제1항에 따른 수혜법인으로서법인세법제1조 제1호에 따른 내국법인(외국인투자 촉진법제2조 제1항 제6호에 따른 외국인투자기업으로서 같은 법 제2조 제1항 제1호에 따른 외국인이 해당 외국인투자기업의 의결권 있는 발행주식총수 또는 출자총액의 100분의 50 이상을 소유하는 법인은 제외한다. 이 경우 거주자 및 내국법인이 의결권 있는 발행주식총수 또는 출자총액의 100분의 30 이상을 소유하는 외국법인은 외국인으로 보지 아니한다)에 한정하며, 이하 이 조에서 같다]의 임원에 대한 임면권의 행사와 사업 방침의 결정 등을 통하여 그 경영에 관하여 사실상의 영향력이 더 큰 자를 수혜법인의 지배주주로 한다.

1. 수혜법인의 제19조 제2항에 따른 최대주주 또는 최대출자자(이하 이 항에서 "최대주주등"이라 한다) 중에서 수혜법인에 대한 직접보유비율[보유하고 있는 법인의 주식등을 그 법인의 발행주식총수등(자기주식과 자기출자지분은 제외한다)으로 나눈 비율을 말한다. 이하 같다]이 가장 높은 자가 개인인 경우에는 그 개인

2. 수혜법인의 최대주주등 중에서 수혜법인에 대한 직접보유비율이 가장 높은 자가 법인인 경우에는 수혜법인에 대한 직접보유비율과 간접보유비율을 모두 합하여 계산한 비율이 가장 높은 개인. 다만, 다음 각 목에 해당하는 자는 제외한다.

• 가. 수혜법인의 주주 등이면서 수혜법인의 최대주주 등에 해당하지 아니한 자
• 나. 수혜법인의 최대주주 등 중에서 수혜법인에 대한 직접보유비율이 가장 높은 자에 해당하는 법인의 주주 등이면서 최대주주 등에 해당하지 아니한 자

② 제1항 제2호에서 수혜법인에 대한 간접보유비율은 개인과 수혜법인 사이에 주식보유를 통하여 한 개 이상의 법인(이하 이 조에서 "간접출자법인"이라 한다)이 개재되어 있는 경우(이하 이 조에서 "간접출자관계"라 한다)에 각 단계의 직접보유비율을 모두 곱하여 산출한 비율을 말한다. 이 경우 개인과 수혜법인 사이에 둘 이상의 간접출자관계가 있는 경우에는 개인의 수혜법인에 대한 간접보유비율은 각각의 간접출자관계에서 산출한 비율을 모두 합하여 산출한다.

③ 법 제45조의 3 제1항에서 "대통령령으로 정하는 특수관계에 있는 법인"(이하 이 조에서 "특수관계법인"이라 한다)이란 제1항에 따른 지배주주와 제12조의 2 제1항 제3호부터 제8호까지의 관계에 있는 자를 말한다. 다만, 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 자(수혜법인이 둘 이상인 경우에는 해당 수혜법인별로 각각 판단한다)는 제외한다.

1. 수혜법인이 발행주식총수등의 100분의 50 이상을 출자하고 있는 법인과 그 법인이 발행주식총수등의 100분의 50 이상을 출자하고 있는 다른 법인

2. 수혜법인이독점규제 및 공정거래에 관한 법률제8조에 따른 지주회사인 경우로서 같은 법 제2조 제1호의 3에 따른 수혜법인의 자회사와 같은 법 제2조 제1호의 4에 따른 수혜법인의 손자회사(같은 법 제8조의 2 제5항에 따른 증손회사를 포함한다)

3. 수혜법인이 속한 기업집단(독점규제 및 공정거래에 관한 법률제9조에 따른 상호출자제한기업집단을 말한다. 이하 이 호에서 같다)이 아닌 다른 기업집단의 소속 기업

④ 법 제45조의 3 제1항에서 "대통령령으로 정하는 비율"이란 100분의 30을 말한다.

⑤ 법 제45조의 3 제1항에서 "지배주주의 친족"이란 제1항에 따른 지배주주의 친족으로서 수혜법인의 사업연도 말에 수혜법인에 대한 직접보유비율과 간접보유비율(제11항 각 호의 어느 하나에 해당하는 간접출자법인을 통하여 수혜법인에 간접적으로 출자하는 경우의 간접보유비율을 말한다. 이하 이 조에서 같다)을 합하여 계산한 비율이 한계보유비율을 초과하는 자를 말한다.

⑥ 법 제45조의 3 제1항에서 "대통령령으로 정하는 보유비율"이란 100분의 3(이하 이 조에서 "한계보유비율"이라 한다)을 말한다.

□ 기업회계기준 제3장 손익계산서

○ 제26조(매출액) 매출액이란 회사의 주된 영업활동에서 발생한 제품, 상품 또는 용역 등의 총매출액에서 매출에누리, 매출할인과 매출환입을 차감한 금액을 말한다. 이 경우 일정 기간의 거래수량 또는 거래금액에 따라 매출액을 실질적으로 감소시키는 것은 매출에누리에 포함한다.

○ 제31조(영업외수익)

① 영업외수익이란 회사의 주된 영업활동이 아닌 활동에서 발행한 수익과 차익을 말한다.

② 영업외수익에는 이자수익, 배당금수익(주식배당액은 제외한다), 임대료, 단기투자자산처분이익, 단기투자자산평가이익, 외환차익, 외화환산이익, 장기투자증권손상차손환입, 유형자산처분이익, 사채상환이익과 전기오류수정이익 등이 포함된다.

• 다. 사실관계 1) 청구인들은 2012년말 현재 OO인터내셔널(대표이사 장OO)과 OO맥스(대표이사 장OO)의 지배주주이며, 2012사업연도말 현재 청구인들은 수혜법인인 OO인터내셔널 발행주식의 100%, 특수관계법인인 OO맥스 발행주식의 44.96%인 252,200주를 보유하고 있는바, 각 법인의 주식보유현황은 아래와 같다. (단위: 주, %) 주주명 관계 OO인터내셔날 주주명 관계 OO맥스 주식수 지분율 주식수 지분율 장OO (지배주주) 본인 36,000 27.69 장OO 본인 5,000 0.89 장OO 부 27,000 20.77 장OO 부 202,200 36.05 강OO 모 31,000 23.85 강OO 모 40,000 7.13 장OO 동생 36,000 27.69 장OO 동생 5,000 0.89

• -

• - 수혜법인

• 80,000 14.26

• -

• - 기타

• 228,829 40.78 총 발행주식수 130,000 100 총 발행주식수 561,029 100 2) 국세청전산자료에 의하면 OO인터내셔널은 1992.6.1. 개업하여 수출업을 영위하다 2011.8.3. 부동산임대업을 추가하여 사업을 영위하고 있으며 2012사업연도 법인세 신고시 제출한 손익계산서상 매출액, 매출원가, 판매비와 관리비 등은 아래 손익계산서 요약표와 같고, 특수관계법인인 OO맥스에 대한 매출액은 5,412,772천원으로 전체 매출액의 66.75%를 차지하고 있다. < OO인터내셜의 2012사업연도 손익계산서 요약표 > (단위: 천원) 계 정 과 목 금 액 비 고 Ⅰ.매출액 8,108,979 OO맥스 매출 5,412,772 상품매출 7,590,417 부동산임대수입 516,584 기타매출 1,978 Ⅱ.(상품)매출원가 7,340,110 기초재고액 270,177 당기매입원가 7,069,933 Ⅲ.매출총손익 768,869 Ⅳ.판매비와관리비 508,850 Ⅴ.영업손익 260,019 Ⅵ.영업외수익 347,282 Ⅶ.영업외비용 548,999 Ⅷ.법인세차감전 순이익 58,301 Ⅸ.법인세비용 6,089 Ⅹ.당기순손익 52,212 3) 처분청은 OO인터내셔날이 2012사업연도 중 OO맥스와 정상거래비율인 매출액의 30%를 초과하여 거래함으로써 청구인들에게 이익이 증여된 것으로 보아 아래와 같이 세후영업이익을 산출하여 청구인들에 대한 증여세 과세가액을 산정하였다. (단위: %, 천원) 납세 의무자 일감 비율 영업 손익 세무조정 세법상 영업손익 산출 세액 세후영업손익 증여세 과세가액 ² 고지 세액 익금 ¹ 손금 장OO 66.75 260,019 40,903

• 300,922 5,535 256,408 23,271 3,154 장OO 66.75 260,019 40,903

• 300,922 5,535 256,408 16,739 2,269 강OO 66.75 260,019 40,903

• 300,922 5,535 256,408 19,642 2,662 장OO 66.75 260,019 40,903

• 300,922 5,535 256,408 23,271 3,154 ¹: 소득금액조정합계표상 대손충당금 1,925천원+감가상각비 38,978천원의 합계액 ²: 세후영업이익×(특수관계법인과의 거래비율 -30%)×(주식보유비율-3%) 주식보유비율: 장OO 27.69%, 장OO 20.77%, 강OO 23.85%, 장OO 27.69% 4) 청구인들은 OO인터내셔날과 OO맥스간의 거래에서 실질적으로 영업손실이 발생하여 증여이익이 발생할 여지가 없다고 주장하며 아래와 같이 OO인터내셔날의 영업손익을 OO맥스에 대한 매출과 임대료매출, 기타매출로 구분하여 작성·제출하였다. (단위: 천원) 과 목 구 분 합 계 수입상품판매업 임대업 오파업 소계 특수관계법인거래 (변압기수입판매) 기타거래 (냉동고추 수입판매) (1) 매 출 액 8,108,979 7,590,417 5,317,004 2,273,413 516,584 1,977 특수관계 법인 매출액 5,412,764 5,317,004 5,317,004 0 95,760 특수관계 법인 비율 66.75% 70.04% 100% 0% 18.53% (2) 매출원가 7,340,109 7,340,109 5,074,950 2,265,159 0 (3) 매 출 총 손 익 {(1)-(2)} 768,869 250,308 242,054 8,254 516,584 1,977 (4) 판매 비와 일반 관리비 개별 130,273 130,273 공통 378,577 354,366 248,230 106,136 24,117 92 계 508,850 354,366 248,230 106,136 154,390 92 (5) 영업 손익 {(3)-(4)} 260,019 -104,058 -6,176 -97,882 362,194 1,885 판매관리비의 공통부분은 매출액 기준으로 배분함 직접경비로 배분할 경우

• 도매업 부분: 378,577 × 7,340,109/7,470,382 =371,975

• 임대업 부분 ; 378,577 × 130,273/7,470,382 = 6,601

• 라. 판단 청구인들은 특수관계법인과의 거래 에서 영업손실이 발생하여 특수관계법인의 기여에 의하여 청구인들의 재산가치가 증가한 사실이 없으므로 증여세를 부과하는 것은 부당하다고 주장하나, 증여의제란 어떠한 사실이 증여세 과세요건과 다르다 하더라도 증여의제요건에 해당하면 증여와 같은 것으로 취급하여 증여세를 과세하는 것인바, 상속세 및 증여세법 제45조의3 은 특수관계법인으로부터 일감을 받은 법인인 수혜법인의 사업연도를 기준으로 수혜법인과 특수관계법인과의 거래비율이 일정 비율을 초과하는 경우에 해당 수혜법인의 지배주주와 그 지배주주의 친족이 수혜법인의 영업이익을 기초로 계산한 일정 이익을 증여받은 것으로 의제하도록 규정하고 있고, 특수관계법인과의 거래를 통한 증여의제이익 계산시 ‘수혜법인의 세후영업이익’은 ｢상속세 및 증여세법 시행령｣ 제34조의2 제8항 제1호 의 세법상 영업손익에서 제2호의 가액은 뺀 금액이고, 위 제1호는 ‘세법상 영업손익’을 ‘기업회계기준에 따라 계산한 매출액에서 매출원가 및 판매비와 관리비를 차감한 영업손익’이라고 규정하고 있는 점에 비추어, 처분청이 청구인들이 지배주주인 OO인터내셔날과 OO맥스와의 거래비율이 정상거래비율을 초과한다 하여 수혜법인인 OO인터내셔날의 세무조정후 세후영업이익을 기초로 증여의제금액[세후영업이익×(특수관계법인과의 거래비율-30%)×(주식보유비율-3%)]을 계산하여 청구인들에게 이 건 증여세를 과세한 것은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.

이 건 심사청구는 청구주장을 받아들일 수 없으므로 국세기본법 제65조 제1항 제2호 의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.