쟁점주식의 양도차익에 대하여 양도소득세를 부과하고 쟁점주식의 저가취득에 대하여 증여세를 부과한 것은 이중과세에 해당하지 않음

이 건 심사청구는 기각합니다.

• 가. 사실관계 청구인은 2006.6.30. 비상장주식인 ㅇㅇ회사 16,500주(이하 “쟁점주식”이라 한다)를 165백만원(@10,000원)에 취득하고, 2006.9.30. 165백만원에 양도하였으나, 이를 무신고하였다.
• 나. 처분내용

1. 처분청은 2009년 1월 ㅇㅇ지방국세청(감사관)의 감사지적에 따라 청구인이 쟁점주식을 693백만원(@42,000원)에 양도한 후 무신고한 것에 대하여 2009.3.5. 양도가액 693백만원, 취득가액 165백만원, 양도차익 528백만원으로 하여 2006년 과세연도 양도소득세 68백만원을 결정․고지하였다.

2. 처분청은 2015.1.8. ㅇㅇ지방국세청(조사국)으로부터 통보받은 과세자료에 따라 청구인이 취득당시 시가 693백만원(@42,000원)인 쟁점주식을 165백만원(@10,000원)에 저가취득하였으므로 2015.1.8. 228백만원(693백만원-165백만원-300백만원 1))을 증여재산가액으로 하여 2006.6.30. 증여분 증여세 75백만원 결정․고지(이하 “쟁점처분”이라 한다)하였다.

• 가) 청구인이 쟁점처분에 대하여 2015.1.16. 제기한 이의신청한 결과 쟁점처분은 정당하고, 다만 납부불성실가산세 23백만원은 감액결정 되었다.
• 나) 또한 처분청은 쟁점처분의 증여재산가액 228백만원을 2006년 과세연도 양도소득세의 취득가액에 가산하여 2015.2.26. 양도소득세 30백만원을 직권으로 감액 경정하였다.
• 다. 청구인은 이에 불복하여 2015.1.16. 이의신청을 거쳐 2015.4.1. 이 건 심사청구를 제기하였다.

• 가. 쟁점처분(2006.6.30. 증여분 증여세)은 이중과세처분으로 부당하다. 상속세 및 증여세법(이하 “상증법”이라 한다) 제2조 제2항은 “증여재산(228백만원)에 대하여 소득세법에 의한 소득세가 수증자(청구인)에게 부과되는 때에는 증여세를 부과하지 아니한다”고 규정하고 있고, 이때 “부과란 납부하여야 할 세액의 결정에 관한 처분을 행하는 것을 의미(국세법령정보 용어사전)”하는 것으로서, 이 사건을 보면 증여재산가액에 대하여 쟁점처분 이전에 소득세법에 의한 양도소득세가 수증자인 청구인에게 부과되어 증여세 부과 시점에 이미 양도소득세의 납세의무가 확정되었으므로 증여세를 부과할 수 없음에도, 상증법 제2조 제2항은 “증여재산의 취득시 소득세 과세대상으로 규정된 경우에 한하여 증여세를 부과할 수 없는 것으로 보아야 한다”는 처분청의 주장은 확장해석으로 조세법률주의에 반하는 위법한 주장인 것이다.
• 나. ‘소득세가 부과된 때’의 판단은 대법원 판례와 같이 증여재산의 취득시점이 아닌 쟁점처분 부과시점을 기준으로 판단하여야 하는 것이다. 증여재산에 대하여 소득세가 부과되었는지의 여부는 “과세관청이 증여세 부과 이전에 소득세를 부과결정하는 경우 및 증여시기가 속하는 과세기간에 대한 소득세를 납세의무자 스스로 신고․납부하는 경우도 조세채무를 확정하는 효력이 있는 것은 소득세가 부과되는 경우에 포함된다(대법원2001두3945, 2003.6.13.)”와 같이 증여재산의 취득시점를 기준으로 판단하는 것이 아니고, 증여세 부과시점을 기준으로 판단하여야 하는 것으로, 증여재산가액 228백만원에 대한 쟁점처분 부과 이전에 이미 양도차익 528백만원에 대하여 2006년 과세연도 양도소득세가 부과되어 납세의무가 확정되었으므로 쟁점처분은 이중과세에 해당한다.
• 다. “청구인에 대한 쟁점처분과 2006년 과세연도 양도소득세는 납세의무의 성립요건과 시기를 달리하는 것이어서 상증법 제2조 제2항을 적용할 여지가 없다”는 처분청 주장은 법리를 오해한 위법한 주장인 것이다. 처분청이 부과제척기간이 경과하기 전에 양도소득세를 경정결정하였다면 이중과세에 해당하지 않는 것이나, 부과제척기간이 경과한 후에 임의로 양도소득세를 감액결정한 것은 당연 무효의 처분으로서 소급효가 없으므로 이중과세에 해당하는 것이고, 소득세법 시행령 제163조 제10항 에 따라 “상증법 제35조에 의해 증여세가 과세된 경우에는 양도차익 계산시에 당해 증여재산가액을 취득가액에 가산”하여 이중과세를 조정하도록 규정하고 있음에도, 쟁점처분과 양도소득세 과세는 납세의무의 성립요건과 시기를 달리하는 것이어서 상증법 제2조 제2항을 적용할 여지가 없다는 처분청의 주장은 이중과세 조정에 대한 법리를 오해한 위법한 주장에 해당하는 것이다.
• 라. 2006년 과세연도 양도소득세 감액결정은 부과제척기간이 경과한 처분에 대하여 직권경정한 것으로서 당연 무효이고, 이중과세 문제가 해소되었다고 볼 수 없다. “ 국세기본법 제26조의2 제2항 은 과세권자로서 당해 판결 등에 따른 경정결정이나 그에 부수되는 처분만을 할 수 있는 것이고, 당해 판결 등에 따르지 아니하는 감액경정결정까지도 할 수 있는 것은 아니라 할 것((대법원 2003두1752, 2004.6.10.)”과 “판결이란 그 판결에 따라 경정결정 기타 필요한 처분을 행하지 않으면 안 되는 판결을 의미하는 것(대법원2004두11459, 2005.5.25)”과 같이 이 사건 이의신청 결정은 국세 부과제척기간에 대한 특례규정이 적용되는 결정에 해당하지 아니하고, “부과제척기간이 만료된 날 이후에는 국세를 부과할 수 없고, 따라서 제척기간이 경과하여 한 과세처분은 당연무효가 되는 것(대법원 93누17409, 1993.12.28)”이고, “무효인 법률행위는 당사자가 무효임을 알고 추인할 경우 새로운 법률행위를 한 것으로 간주할 뿐이고 소급효는 없는 것(대법원 91다26546, 1992.5.12)”으로서, 국세부과제척기간이 경과한 후 2006년 과세연도 양도차익 228백만원에 대한 양도소득세를 감액경정한 처분은 당연 무효의 처분이므로 증여재산(228백만원)에 해당하는 양도소득세를 감액결정하였다하여 이중과세 문제가 소급하여 조정되었다고 볼 수 없다.
• 마. 결 론 위와 같이 쟁점처분 부과시점에 증여재산가액인 228백만원에 대하여 2006년 과세연도 양소도득세가 부과되었으므로 쟁점처분은 상증법 제2조 제2항의 적용대상이 되는 것으로 보아야 하고, 쟁점처분 이후에 부과제척기간이 경과한 2006년 과세연도 양도소득세를 법률에 의하지 아니하고 임의로 감액경정한 처분은 당연무효의 처분이므로 쟁점처분 부과시점으로 소급하여 이중과세 문제가 해소되었다고 볼 수 없어 쟁점처분은 상증법 제2조 제2항의 규정에 의해 이중과세에 해당하므로 취소되어야 한다.

• 가. 청구인이 이중과세임을 주장하면서 근거를 둔 상증법 제2조 제2항의 규정은 당해 증여재산의 취득시 소득세가 과세된 경우에 증여세를 과세하지 않는 것으로서 쟁점주식 취득과 관련하여 청구인에게 과세된 소득세가 없으며, 청구인에게 과세된 2006년 과세연도 양도소득세는 증여재산 취득 후 2006.9.30. 양도하면서 발생한 소득에 대하여 부과된 양도소득세이므로 쟁점처분과는 별개의 것이다.
• 나. 증여세와 양도소득세는 납세의무의 성립요건과 시기 및 납세의무자를 서로 달리하는 것이어서, 과세관청이 각 부과처분을 함에 있어서는 각각의 과세요건에 따라 실질에 맞추어 독립적으로 판단하여야 할 것으로, 위 규정들의 요건에 모두 해당할 경우 양자의 중복적용을 배제하는 특별한 규정이 없는 한 어느 한 쪽의 과세만 가 능한 것은 아니라 할 것이다(대법원 1999.9.21. 선고 98두11830 판결 외 다수 참조).
• 다. 쟁점처분과 2006년 과세연도 양도소득세는 납세의무의 성립요건과 시기를 달리하는 것이어서 상증법 제2조 제2항의 규정에 위배되지 않는다.

• 가. 쟁 점 쟁점주식의 양도차익에 대하여 양도소득세를 부과하고, 쟁점주식을 저가로 취득함에 대하여 증여세를 부과한 것이 이중과세에 해당하는지 여부
• 나. 관련법령 1) 상속세 및 증여세법 제2조 【증여세 과세대상】 (2006.12.30. 법률 제8139호로 개정되기 전의 것. 이하 같다)

① 타인의 증여(증여자의 사망으로 인하여 효력이 발생하는 증여를 제외한다. 이하 같다)로 인하여 증여일 현재 다음 각호의 1에 해당하는 증여재산이 있는 경우에는 그 증여재산에 대하여 이 법이 정하는 바에 의하여 증여세를 부과한다. <개정 1998.12.28, 2003.12.30>

1. 재산을 증여받은 자(이하 "수증자"라 한다)가 거주자(본점 또는 주된 사무소의 소재지가 국내에 있는 비영리법인을 포함한다. 이하 이 항과 제54조 및 제59조에서 같다)인 경우에는 거주자가 증여받은 모든 증여재산

2. 수증자가 비거주자(본점 또는 주된 사무소의 소재지가 국내에 없는 비영리법인을 포함한다. 이하 이 항과 제4조제2항, 제6조제2항·제3항 및 제81조제1항에서 같다)인 경우에는 비거주자가 증여받은 재산중 국내에 있는 모든 재산

② 제1항에 규정된 증여재산에 대하여 소득세법에 의한 소득세, 법인세법에 의한 법인세 및 지방세법의 규정에 의한 농업소득세가 수증자에게 부과되는 때에는 증여세를 부과하지 아니한다. 이 경우 소득세·법인세 및 농업소득세가 소득세법·법인세법·지방세법 또는 다른 법률의 규정에 의하여 비과세 또는 감면되는 경우에도 또한 같다. <개정 2002.12.18, 2003.12.30> 2) 상속세 및 증여세법 시행령 제35조 【저가·고가양도에 따른 이익의 증여 등】

① 다음 각호의 1에 해당하는 자에 대하여는 당해 재산을 양수 또는 양도한 때에 그 대가와 시가와의 차액에 상당하는 금액으로서 대통령령이 정하는 이익에 상당하는 금액을 증여재산가액으로 한다. <개정 2003.12.30>

1. 타인으로부터 시가보다 낮은 가액으로 재산을 양수하는 경우에는 그 재산의 양수자

2. 타인에게 시가보다 높은 가액으로 재산을 양도하는 경우에는 그 재산의 양도자

② 제1항의 규정을 적용함에 있어서 특수관계에 있는 자외의 자간에 재산을 양수 또는 양도한 경우에는 거래의 관행상 정당한 사유 없이 시가보다 현저히 낮은 가액 또는 현저히 높은 가액으로 재산을 양수 또는 양도한 경우에 한하여 그 대가와 시가와의 차액에 상당하는 금액을 증여받은 것으로 추정하여 대통령령이 정하는 이익에 상당하는 금액을 그 이익을 얻은 자의 증여재산가액으로 한다. <개정 2003.12.30>

③ 제2항의 규정에 의한 특수관계에 있는 자, 현저히 낮은 가액 또는 현저히 높은 가액의 범위는 대통령령으로 정한다. <신설 2003.12.30> 3) 상속세 및 증여세법 제26조 【저가·고가양도에 따른 이익의 계산방법 등】

① 법 제35조제1항제1호에서 "낮은 가액"이라 함은 양수한 재산(다음 각호의 것을 제외한다)의 시가(법 제60조 내지 제66조의 규정에 의하여 평가한 가액을 말한다. 이하 이 조 및 제31조에서 "시가"라 한다)에서 그 대가를 차감한 가액이 시가의 100분의 30이상 차이가 있거나 그 차액이 3억원이상인 경우의 그 대가를 말한다. 4) 소득세법 제101조 【양도소득세의 부당행위계산】(2006.12.30. 법률 제8144호로 개정되기 전의 것)

① 납세지 관할세무서장 또는 지방국세청장은 양도소득이 있는 거주자의 행위 또는 계산이 그 거주자와 특수관계 있는 자와의 거래로 인하여 당해 소득에 대한 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 때에는 그 거주자의 행위 또는 계산에 관계없이 당해연도의 소득금액을 계산할 수 있다. 5) 소득세법 시행령 제167조 【양도소득의 부당행위계산】

③ 법 제101조 제1항에서 "조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정 되는 때"라 함은 제98조제2항 각호의 1에 해당하는 때를 말한다.

④ 제98조제1항 각호의 규정에 의한 특수관계 있는 자와의 거래에 있어서 토지 등을 시가를 초과하여 취득하거나 시가에 미달하게 양도함으로써 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 때에는 그 취득가액 또는 양도가액을 시가에 의하여 계산한다.

⑤ 제3항 및 제4항의 규정을 적용함에 있어서 시가는 상속세및증여세법 제60조 내지 제64조와 동법시행령 제49조 내지 제59조의 규정을 준용하여 평가한 가액에 의한다.(단서생략) 6) 소득세법 제97조 【양도소득의 필요경비계산】

① 거주자의 양도차익의 계산에 있어서 양도가액에서 공제할 필요경비는 다음 각호에 규정하는 것으로 한다. <개정 1995.12.29, 1999.12.28, 2000.12.29, 2002.12.18, 2005.12.31>

• 가. 제94조제1항 각 호의 자산의 취득에 소요된 실지거래가액. 다만, 제96조제2항 각 호 외의 본문에 해당하는 경우에는 당해 자산의 취득 당시의 기준시가
• 나. 가목 본문의 경우에 있어서 취득 당시의 실지거래가액을 확인할 수 없는 경우에는 대통령령이 정하는 매매사례가액, 감정가액 또는 환산가액 7) 소득세법 시행령 제163조 【양도자산의 필요경비】

⑩ 법 제97조제1항제1호 가목 본문의 규정을 적용함에 있어서 상속세 및 증여세법 제33조 내지 제42조의 규정에 의하여 증여세를 과세받은 경우에는 당해 증여재산가액 또는 그 증·감액을 취득가액에 가산하거나 차감한다. <개정 2003.12.30, 2005.2.19, 2005.12.31>

• 다. 사실관계

1. 처분청과 청구인 사이에 다툼이 없는 사항

• 가) 2006.6.30. 청구인이 쟁점주식 16,500주를 주당 10,000원으로 계산하여 총 165백만원에 취득하였다.
• 나) 청구인은 쟁점주식 16,500주를 2006.9.30. 693백만원에 양도하고 양도소득세를 신고하지 아니하였다.
• 다) 쟁점주식의 2006사업연도 보충적 평가에 의한 상증법상 시가는 @42,000원이다.

2. 2006년 과세연도 양도소득세 부과처분

• 가) 처분청은 2009.3.5. 청구인이 쟁점주식을 양도하고 무신고하였다 하여 양도가액 693백만원에서 취득가액 165백만원을 차감하여 양도차익을 528백만원으로 계산한 후, 2009.3.31. 납기로 양도소득세 67,894,600원을 부과결정하였다.
• 나) 처분청이 2009.3.5. 청구인에게 쟁점주식 양도에 대하여 부과하게된 경위는 감사관이 ㅇㅇ세무서 정기감사시 지적한 사항으로 확인된다. 시정사항 수신: ㅇㅇ세무서장 제목: 주식양도소득 과소(무)신고로 양도소득세 등 부족징수 귀서의 양도소득세 및 증권거래세 신고 및 결정과 관련한 사항입니다. 귀 서에서는 (주)ㅇㅇ회사 주주인 김ㅇㅇ 등 3명이 2006.9.30. Aㅇㅇ 등 3인에게 1주당 42,000원(총 21,000백만원)에 양도하고 양도소득세 신고시 1주당 10,000원으로 과소신고 하거나 무신고하여 양도소득세 *백만원과 증권거래세 백만원을 과소납부 한데 대하여 경정 결정을 누락한 사실이 있습니다.
• 다) ㅇㅇ세무서는 감사 시정사항을 2009년 1월 처분청에 이송하였고, 처분청은 이송 받은 감사 시정사항에 따라 2009.3.5. 청구인에게 2006년 과세연도 양도소득세를 결정·고지하였다.
• 라) 청구인은 2006년 과세연도 양도소득세에 대하여는 이의신청 등의 불복제기를 하지 않았음이 확인된다.

3. 쟁점처분(2006.6.30. 증여분 증여세)

• 가) ㅇㅇ지방국세청(조사국)은 2009년 10월 (주)ㅇㅇ회사에 대하여 주식변동조사를 하였고, 조사결과 청구인이 2006.6.30. 청구인이 이은주로부터 쟁점주식을 @10,000원에 취득한 것은 (주)ㅇㅇ회사의 2006.8.26. 매매사례가액 45,000원이 있음에 비추어 과소신고혐의가 있다는 내용으로 처분청에 자료파생하였음이 확인된다.
• 나) 처분청은 통보받은 과세자료에 따라 쟁점주식의 시가가 693백만원임에도 청구인이 이은주로부터 165백만원에 취득한 것은 상증법 제35조 제2항의 규정에 의한 저가매입에 해당한다하여, 시가인 693백만원에서 대가인 165백만원과 3억원 2) 을 차감한 228백만원을 증여재산가액으로 보아 2015.1.8. 2006.6.30. 증여분 증여세 74,920,200원을 결정․고지하였다.

6. 쟁점처분에 대한 이의신청 및 결정 청구인이 2015.1.16. 쟁점처분은 처분청이 2009년 3월에 양도차익 528백만원에 대하여 소득세법에 의해 양도소득세를 부과하여 납세의무가 확정되었으므로, 상증법 제2조 제2항의 “증여재산에 대하여 소득세법에 의한 소득세가 부과되는 때에는 증여세를 부과하지 아니한다”는 규정에 의해 양도차익 528백만원 중 228백만원에 대하여 증여세를 부과하는 것은 이중과세에 해당한다는 사유로 이 사건 1차분 증여세 부과처분의 취소를 청구하는 이의신청을 하였고, 처분청은 쟁점처분은 정당하나 다만 납부불성실가산세는 일부 감액하여야 한다고 결정하였다.

7. 2006년 과세연도 양도소득세의 감액결정 처분청은 쟁점처분에 대한 이의신청 결정내용과 관련없이 양도소득세와 증여세의 이중과세를 조정하기 위하여 쟁점주식의 양도차익 528백만원에서 증여재산가액인 228백만원과 증권거래세 825,000원을 추가로 차감하여 양도차익을 299,175,000원으로 계산한 후, 2015.2.26. 2006년 과세연도 양도소득세를 29,59,891원 만큼 감액 경정하였다.

8. (주)ㅇㅇ회사 2006사업연도 주식변동내용 (주)ㅇㅇ회사의 2006사업연도 주식변동이 있는 주주는 청구인, Aㅇㅇ, Bㅇㅇ, Cㅇㅇ가 있으며 이들에게도 청구인과 동일하게 양도차익을 과소신고 했다는 감사지적에 따라 경정결정이 있음이 확인된다.

• 라. 판단 위 사실관계와 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구인은 쟁점처분 이전에 증여재산가액인 228백만원에 대하여 2006년 과세연도 양소도득세가 부과되었으므로 쟁점처분은 ｢상속세 및 증여세법｣ 제2조 제2항 의 규정에 따라 이중과세에 해당한다고 주장하고 있으나, 증여세와 양도소득세는 납세의무의 성립요건과 시기 및 납세의무자를 서로 달리하는 것이어서, 과세관청이 각 부과처분을 함에 있어서는 각각의 과세요건에 따라 실질에 맞추어 독립적으로 판단하여야 할 것으로, 위 규정들의 요건에 모두 해당할 경우 양자의 중복적용을 배제하는 특별한 규정이 없는 한 어느 한 쪽의 과세만 가능한 것은 아니라 할 것인 점(대법원 1999.9.21. 선고 98두11830 판결 외 다수 참조), 쟁점처분은 청구인이 쟁점주식을 저가로 취득한 것에 대한 과세이고, 2006년 과세연도 양도소득세는 청구인이 쟁점주식을 실지로는 693백만원(@42,000원)에 양도하고도 165백만원(@10,000원)에 양도한 것으로 매매계약하고 무신고한 것에 대한 과세로서 별개의 과세인 점, 처분청이 양도소득세와 증여세를 순차적으로 과세함에 따라 당초 2006년 과세연도 양도소득세 결정시 쟁점처분에 따른 증여재산가액 228백만원을 필요경비에 산입하지 않은 잘못은 있으나 이는 2006년 과세연도 양도소득세를 경정할 사항일 뿐 쟁점처분에 대한 하자로 볼 수 없는 점 등을 종합하여 볼 때 청구주장은 받아들이기 어렵다. 따라서 처분청이 쟁점주식을 저가로 취득한 것으로 보아 과세한 당초 처분은 정당하다고 판단된다.

이건 심사청구는 청구주장을 받아들일 수 없으므로 국세기본법 제65조 제1항 제2호 의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다. 1) 상속세 및 증여세법 시행령 제26조 제3항 에 따라 특수관계 없는 자로부터 저가 취득시 시가의 100분의 30 또는 300백만원 중 작은 금액을 차감함 2) 청구인과 양도자가 특수관계자가 아니므로 상증법 시행령 제26조 제7항의 규정에 의해 3억원을 차감함