제3자배정방식 유상증자의 증여이익 계산은 ‘주식대금 납입일’을 기준으로 증자전 후 1주당 평가액을 산정하도록 법문에 정의하고 있으므로 예규에 의한 공시일 기준을 적용할 수 없고 신의성실 및 소급과세금지 원칙에 반하지 않음
제3자배정방식 유상증자의 증여이익 계산은 ‘주식대금 납입일’을 기준으로 증자전 후 1주당 평가액을 산정하도록 법문에 정의하고 있으므로 예규에 의한 공시일 기준을 적용할 수 없고 신의성실 및 소급과세금지 원칙에 반하지 않음
1. 1개월가중평균종가: 4,054원
2. 1주일가중평균종가: 4,146원
3. 최근일종가: 4,090원
4. 산술평균가액: 4,096원
5. 기준주가 4,090원(3,4중 낮은 가액)
6. 발행가액: 3,685원(호가단위미만 절상, 할인율 9.9%)
1. 국세청예규 서면4팀-946(2004.6.28)호도 증자에 따른 증여이익 계산 시 한국증권거래소에서 거래되는 주식의 경우 상속세및증여세법시행령 제29조 제3항 제1호 가목 등에서 규정하는 증자전의 1주당평가액은 당해 증자에 따른 권리락일 전 2월이 되는 날부터 권리락이 있는 날의 전일까지 공표된 한국증권거래소 최종시세가액의 평균액에 의하는 것이며,
2. 증자후의 1주당 평가액은 권리락일 이후 2월간 공표된 한국증권거래소 최종시세가액의 평균액으로 하는 것으로서, 제3자배정 방식의 증자에 있어 권리락일은 그 사실을 공시한 날로 보는 것이 타당하다고 해석하였다(위 예규는 아래 대법원 판례에 따라 2010.4월 삭제되었음).
1. 첫째로 과세관청이 세법의 해석이나 국세행정에 관하여 납세자에게 신뢰의 대상이 되는 공적인 견해를 표명하여야 하고,
2. 둘째로 과세관청의 견해표명이 정당하다고 신뢰한 데에 대하여 납세자에게 귀책사유가 없어야 하며,
3. 셋째로 납세자가 그 견해표명을 신뢰하고 이에 따라 무엇인가 행위를 하여야 하고, 넷째로 과세관청이 위 견해표명에 반하는 처분을 함으로써 납세자의 이익이 침해되는 결과가 초래되어야 한다는 점을 들 수 있다.
4. 이러한 요건을 모두 충족한 과세관청의 처분은 신의성실의 원칙 및 조세관행존중의 원칙에 위반되는 행위로서 위법하다고 할 것인 바(대법원94누 3629, 1995.7.28.외 다수 같은 취지), 제3자 배정방식으로 증자하는 경우 권리락일은 그 사실을 공시한 날로 보는 것이 타당하다는 국세청 예규에 의하여 정당하게 평가하였음에도 불구하고 새로운 판례에 따라 증여세를 과세함은 신의성실원칙을 위반한 것으로 위법하다 할 것이다.
1. 새로운 해석이나 관행에 의하여 소급하여 과세되지 아니한다고 규정하고 있고, 새로운 세법해석이 종전의 해석과 상이한 경우에는 새로운 해석이 있는 날 이후에 납세의무가 성립하는 분부터 새로운 해석을 적용하여야 하는 것인 바,
2. 이 사건 주식의 증자로 인한 이익의 증여일을 이사회결의일 또는 주금납입일 중 어느 것으로 보는지와 관계없이 이 사건 주식의 증자로 인한 이익은 대법원 판결 이전에 이루어진 것으로 주금납입일을 기준으로 이사건 주식의 증자로 인한 이익을 산정한 것은 소급과세 금지원칙에 위배되는 것이라 할 것이다.
1. 제3자 배정 방식의 유상증자는 권리락이 발생하지 아니하며, 상속세 및 증여세법 제60조 및 제63조에 따라 주식의 평가기준일은 증여일을 기준으로 하는 것이고, 증여일은 증여재산의 취득시기를 의미한다 할 것이므로 주식 대금 납입 일을 기준 시점으로 보는 것이 타당하다(조심2008서2244 같은 뜻).
2. 또한 상속세 및 증여세법 시행령 제29조 제4항 에서 『증자에 의한 증여이익 계산은 주식대금 납입 일을 기준으로 한다.』라고 명확히 규정하고 있으므로 청구인의 주장은 타당하지 아니하다(조심2008서2244 같은 뜻).
1. 본 사안은 기존 예규(서면4팀-946, 2004.6.28)가 상위 법령인 상속세 및 증여세법 시행령 제29조 제4항 등에 상충되어 폐지하고, 동 법령에 근거하여 과세한 것으로 새로운 해석에 의하여 과세한 것이라는 청구인의 주장은 타당하지 아니하며
2. 소급과세금지원칙이라 함은 조세법령의 제정 또는 개정이나 과세관청의 법령에 대한 해석 또는 처리지침 등의 변경이 있는 경우, 그 효력 발생 전에 종결한 과세요건사실에 대하여 당해 법령을 적용할 수 없다는 것 이므로, 과세요건 사실에 대하여 효력이 발생하고 있는 상속세 및 증여세 시행령 제29조 제4항에 의거 평가기준일을 주식대금납입일로 평가를 하여 과세 처분한 것은 소급과세에 해당하지 아니한다.
1. 일반적으로 조세법률관계에서 과세관청의 행위에 대하여 신의성실의 원칙이 적용되기 위해서는,
2. 따라서 신뢰의 대상인 행정청의 공적인 견해 표명이 없으므로 신뢰 보호의 원칙을 적용할 수 없어 청구인의 주장은 타당하지 아니하다(대법원 1989.11.28. 선고 88누8937 판결, 대법원 2002.2.8. 선고 2000두1652, 판결 대법원 2003.9.5. 선고 2001두403 판결 참조).
1. 소급과세금지원칙이라 함은 조세법령의 제정 또는 개정이나 과세관청의 법령에 대한 해석 또는 처리지침 등의 변경이 있는 경우, 그 효력 발생 전에 종결한 과세요건사실에 대하여 당해 법령을 적용할 수 없다는 것이므로, 과세요건 사실에 대하여 효력이 발생하고 있는 상속세 및 증여세 시행령 제29조 제4항에 의거 평가기준일을 주식대금납입일로 평가를 하여 과세 처분한 것은 소급과세에 해당하지 아니한다.
2. 국세청예규는 과세관청 내부에 있어서 세법해석의 기준 및 집행기준을 시달한 행정규칙에 불과하고, 행정규칙 그 자체만으로는 과세관청의 공적 견해표명에 해당하지 아니하므로, 신뢰보호대상인 공적 견해표명이 없어 신뢰보호원칙을 적용할 수 없다. 따라서 청구주장은 받아들일 수 없다고 판단된다.
① 법인이 자본(출자액을 포함한다. 이하 이 조 및 제39조의2에서 같다)을 증가시키기 위하여 새로운 주식 또는 지분(이하 이 조에서 "신주"라 한다)을 발행함에 따라 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 이익을 얻은 경우에는 당해 이익에 상당하는 금액을 그 이익을 얻은 자의 증여재산가액으로 한다.
1. 신주를 시가(제60조 및 제63조의 규정에 의하여 평가한 가액을 말한다. 이하 이 항 및 제40조에서 같다)보다 낮은 가액으로 발행하는 경우에는 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 이익
② 제1항제1호의 규정을 적용함에 있어 신주를 배정받을 수 있는 권리를 포기하거나 그 소유주식수에 비례하여 균등한 조건에 의하여 배정받을 수 있는 수에 미달(신주를 배정받지 아니한 경우를 포함한다)되게 배정받은 소액주주가 2인 이상인 경우에는 소액주주 1인이 포기하거나 미달되게 배정받은 것으로 보아 이익을 계산한다.
③ 제1항 및 제2항의 규정에 의한 특수관계에 있는 자, 소액주주의 범위, 이익의 계산방법 기타 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 2) 상속세 및 증여세법 시행령 제29조 【증자에 따른 이익의 계산방법 등 】
① 법 제39조제1항에서 "특수관계에 있는 자" 및 "특수관계에 있는 신주인수포기자"라 함은 신주 또는 실권주를 인수하거나 인수하지 아니한 자와 제19조제2항 각호의 1의 관계에 있는 자를 말한다.
② 법 제39조제2항에서 "소액주주"라 함은 당해 법인의 발행주식총수등의 100분의 1미만을 소유하는 경우로서 주식등의 액면가액의 합계액이 3억원 미만인 주주등을 말한다.
③ 법 제39조제1항의 규정에 의한 이익은 다음 각호의 구분에 따라 계산한 이익으로 한다. 다만, 증자 전·후의 주식 1주당 가액이 모두 영 이하인 경우에는 이익이 없는 것으로 본다.
1. 법 제39조제1항제1호 가목 및 다목에서 규정하고 있는 이익: 가목의 규정에 의하여 계산한 가액에서 나목의 규정에 의한 가액을 차감한 가액에 다목의 규정에 의한 실권주수 또는 신주수를 곱하여 계산한 금액
④ 제3항의 규정에 의한 이익의 계산은 주식대금 납입일(주식대금 납입일 이전에 실권주를 배정받은 자가 신주인수권증서를 교부받은 경우에는 그 교부일을 말한다)을 기준으로 한다. 3) 국세기본법 제15조 【신의ㆍ성실】 납세자가 그 의무를 이행할 때에는 신의에 따라 성실하게 하여야 한다. 세무공무원이 직무를 수행할 때에도 또한 같다. 4) 국세기본법 제18조 【세법 해석의 기준 및 소급과세의 금지】
① 세법을 해석ㆍ적용할 때에는 과세의 형평(형평)과 해당 조항의 합목적성에 비추어 납세자의 재산권이 부당하게 침해되지 아니하도록 하여야 한다.
② 국세를 납부할 의무(세법에 징수의무자가 따로 규정되어 있는 국세의 경우에는 이를 징수하여 납부할 의무. 이하 같다)가 성립한 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래에 대해서는 그 성립 후의 새로운 세법에 따라 소급하여 과세하지 아니한다.
③ 세법의 해석이나 국세행정의 관행이 일반적으로 납세자에게 받아들여진 후에는 그 해석이나 관행에 의한 행위 또는 계산은 정당한 것으로 보며, 새로운 해석이나 관행에 의하여 소급하여 과세되지 아니한다.
④ 삭제
⑤ 세법 외의 법률 중 국세의 부과ㆍ징수ㆍ감면 또는 그 절차에 관하여 규정하고 있는 조항은 제1항부터 제3항까지의 규정을 적용할 때에는 세법으로 본다.
5. 기본통칙 18-0…1 【 세법해석의 기준 】 법 제18조 제3항에서 “세법의 해석 또는 국세행정의 관행이 일반적으로 납세자에게 받아들여진 후”라 함은 성문화의 여부에 관계없이 행정처분의 선례가 반복됨으로써 납세자가 그 존재를 일반적으로 확신하게 된 것을 말하며 명백히 법령위반인 경우는 제외한다.
6. 기본통칙 18-0…2【 새로운 세법해석의 적용시점 】 새로운 세법해석이 종전의 해석과 상이한 경우에는 새로운 해석이 있는 날 이후에 납세의무가 성립하는 분부터 새로운 해석을 적용한다.
7. 유가증권발행및공시에관한규정
② 주권상장법인등이 시가발행에 의하여 우상증자를 하는 경우 그 발행가액은 다음 각호에서 정하는 이론권리락주가(주주우선공모증자의 경우에는 조정주가라 한다)또는 기준주가에 주권상장법인등이 정하는 할인율을 적용하여 산정한다. 다만, 일반공모방식으로하는 유상증자의 경우에는 그 할인율을 100분의 30 인내로 정하여야 하며 제3자배정방식으로 하는 유상증자의 경우에는 그 할인율을 100분의 10 이내로 정하여야 한다.
3. 제3자배정방식으로 유상증자를 하는 경우에는 유상증자를 위한 이사회결의일(발행가액을 결정한 이사회결의가 이미 있는 경우에는 그 이사회결의이로 할 수 있다) 전일을 기산일로 하여 기준주가를 산정한다.
④ 제2항의 기준주가는 다음 각호와 같이 산정한다. 다만, 무의결우선주가 발행되어 있지 아니한 주권상장법인등이 이를 발행하고자 하는 경우에는 유가증권시장에 상장 또는 협회중개시장에 등록되어 있는 다른 주권상장법인등의 무의결우선주의 주가와 시장상황등을 고려하여 이를 산정한다.
3. 제2항 제3호의 경우에는 기산일로부터 소급한 1개월 평균종가, 1주일 평균종가 및 최근일 종가를 산술평균하여 산정하되, 그 산정가액이 최근일 종가를 상회하는 경우에는 최근일 종가를 기준주가로 한다.
⑤ 제4항의 평균종가는 유가증권시장 또는 협회중개시장에서 성립된 같은 종류의 구주(유가증권시장에 상장 또는 협회중개시장에 등록되어 있는 주식으로서 그 배당기산일이 당해 사업연도의 초일인 것을 말한다)의 종가(기세를 포함하지 아니한다)를 거래량으로 가중산술평균하여 산정하며, 이 경우 구주의 거래형성이 없는 때에는 신주중 거래량이 가장 많은 신주의 종가를 구주의 종가로 한다.
1. 비상장법인 주주 전원은 2007.7.16. 보유주식 100%를 주당 9,400원(○○회계법인 평가액)에 코스닥법인에 양도하고 같은 날 코스닥법인은 주금납입일을 2007.8.16. 정하여 제3자배정방식의 유상증자를 실시하여 유가증권발행및공시등에관한규정 제57조에 의거 이사회결의일 전일을 기산일로 하여 평가한 1주당 3,685원으로 코스닥법인 신주를 발행하여 비상장법인 주주에게 교부하고 비상장법인의 모회사가 되었는바(청구인은 비상장법인 주식 125,000주를 양도하고 코스닥법인 주식 573,948주를 교부받음) 이에 처분청은 감사원의 ○○지방국세청에 대한 업무감사 지적내용(코스닥법인 주식의 증자 후 1주당 평가액인 4,114원보다 저가인 3,685원에 청구인이 인수하였다 하여 그 차액을 증여받은 것으로 의제하여 증여세 과세)에 따라 산출한 증여재산가액을 통보 받게 되자 2010.7.5. 청구인에게 2007년분 증여세 36,632천원을 고지한 사실이 심리자료에 의하여 확인된다.
1. 코스닥법인은 2007.7.16. 비상장법인 주주들에 대하여 아래와 같은 제3자배정방식에 의한 유상증자(쟁점주식)를 공시하였다. 제3자배정 유상증자 내용 공 시 일 2007.7.16 신 주 수 18,945,423주 증 자 액 68,910,600,000원 주금납입일 2007.8.16 2) 상속세 및 증여세법 시행령 제29조 제3항 제1호 계산식을 적용함에 있어 평가기준일을 청구인이 적용한 공시일과 처분청이 적용한 주금납입일을 기준으로 쟁점주식의 1주당 평가액 및 평가차액(1주당 증여가액)이 아래와 같다. 구 분 주금납입일 기준 공시일 기준 평가차액 1주당 평가액 4,114원 3,685원 429원
3. 제3자 배정 유상증자에 따른 증여이익의 계산방법에 대한 국세청 예규 (서면4팀-946, 2004.6.28)가 상속세 및 증여세법과 상충하므로 회신 내용을 폐지할 것과 주금납입일로 평가차액 계산하여 증여세 고지할 것을 시정 요구하였다.
• 질의회신 내용: “한국증권거래소에서 거래되는 상장법인의 경우에 상증법 기본통칙 39-29--2에 따라 주식평가기준일은 권리락일이 되며, 제3자 배정방식의 유상증자 시에는 권리락일이 없으므로 주식평가 기준일은 그 사실을 공시한 날로 보는 것이 타당하다.”
론 이 건 심사청구는 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제65조 제1항 제2호 의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정내용은 붙임과 같습니다.