증여세 과세대상인지 상속세 과세대상인지 여부

○○세무서장이 2005.11. 1. 청구인에게 결정․고지한 증여세 77,139,830원의 부과처분은 이를 취소합니다.

청구인은 1976. 4.28. 사망한 청구인의 숙모 망 정○○(이하 “정○○”라 한다)가 소유자로 등기되어 있는 ○○시 ○○구 ○○동 ○○번지 대지 800㎡와 동소 ○○번지 답 2,136㎡(이하 2필지 토지를 “쟁점부동산”이라 한다)을 정○○의 재산관리인(변호사 안○○)을 상대로 소송을 제기하여 2005. 4.28. 증여를 원인(원인일: 1970. 3.13.)으로 소유권을 이전하였다. 처분청은 쟁점부동산의 등기이전에 대하여 등기접수일인 2005. 4.28.을 증여일로, 증여자를 정○○로 하여 친족공제도 하지 아니한 채 2005.11. 1. 청구인에게 증여세 77,139,830원을 결정․고지하였다. 청구인은 이에 불복하여 2006. 1.25. 이 건 심사청구하였다.

청구인은 청구 외 망 서○○(이하 “서○○”이라 한다)의 조카이고, 정○○는 서○○의 배우자로서 청구인의 숙모이다. 서○○이 1959. 7. 5. 사망하자 정○○가 쟁점부동산을 상속하였고, 청구인은 후사가 없는 정○○를 부양하였으며, 정○○가 1976. 4.28. 사망한 이후 제사를 봉양하여 왔다. 정○○는 상속인이 없어 쟁점부동산은 정○○의 사망 후에도 정○○가 소유자로 등기되어 있었다. 청구인은 정○○의 생존 시인 1970. 3.13. 정○○로부터 쟁점부동산을 증여받아 쟁점부동산을 소유의 의사로 점유(자주점유)하여 왔으나, 청구인의 무지로 등기를 이전하지 아니하였다가 2005년 1월에 정○○의 재산관리인(변호사 안○○)을 상대로 주위적 청구로 증여를 원인으로, 예비적 청구로 취득시효를 원인으로 하는 쟁점부동산 소유권등기이전청구소송을 제기하여 2005. 2.26. 승소판결(주위적 청구인 증여주장을 받아들여 증여일을 1970. 3.13.로 봄, 이하 “쟁점판결”이라 한다)을 받았다. 쟁점판결에 있어서 청구인의 쟁점부동산에 대한 주위적 청구가 받아들여져 예비적 청구인 취득시효완성에 대해서는 심리를 하지 아니하였으나 청구인은 자주점유를 20년 넘게 하였으므로 사실상 취득시효완성으로 취득한 것으로 보아야 하고, 설령 취득시효완성으로 인한 취득으로 보지 않더라도 청구인이 쟁점부동산을 취득한 것은 증여가 아닌 유증으로 보아야 하므로 증여세 과세대상이 아니고 상속세 과세대상이다. 또한, 증여로 보더라도 민법 제186조 의 예외를 규정한 민법 제187조 에 의하면 판결에 의한 부동산의 물권의 취득은 등기를 요하지 아니하므로 증여시점은 판결문에 명시된 1970. 3.13.이다.

쟁점판결문을 보면, 청구인은 정○○로부터 증여를 원인으로 쟁점부동산의 소유권이전을 받았고, 청구인은 정○○의 상속인이 아니므로 상속세가 아닌 증여세를 과세하여야 하고, 쟁점부동산은 등기를 요하는 재산으로 증여재산인 쟁점부동산의 취득시기는 등기접수일인 2005. 4.28.이다. 따라서 처분청이 증여일을 등기부상의 접수일인 2005. 4.28.로 하여 증여세를 과세한 당초 처분은 정당하다.

• 가. 쟁점 청구인에게 쟁점부동산이 등기이전된 것이 증여세 과세대상인지 아니면 상속세 과세대상인지와 증여세 과세대상이라면 증여시기가 등기이전일(2005. 4.28.)인지 아니면 증여일(1970. 3.13.)인지를 가리는데 있다.
• 나. 관계법령

○ 상속세 및 증여세법 제1조 【상속세 과세대상】

① 상속[유증, 증여자의 사망으로 인하여 효력이 발생하는 증여(제14조 제1항 제3호의 규정에 의한 증여채무의 이행 중에 증여자가 사망한 경우의 당해 증여를 포함한다. 이하 같다) 및 민법 제1057조의 2의 규정에 의한 특별연고자에 대한 상속재산의 분여를 포함한다. 이하 같다]으로 인하여 상속개시일(실종선고로 인하여 상속이 개시되는 경우에는 실종선고일을 말한다. 이하 같다) 현재 다음 각호의 1에 해당하는 상속재산이 있는 경우에는 그 상속재산에 대하여 이 법이 정하는 바에 의하여 상속세를 부과한다. (2002.12.18. 개정)

1. 국내에 주소를 두거나 1년 이상 거소를 둔 자(이하 “거주자”라 한다)의 사망의 경우에는 거주자의 모든 상속재산(피상속인이 유증한 재산 및 피상속인의 사망으로 인하여 효력이 발생하는 증여재산을 포함한다. 이하 같다)

2. 거주자가 아닌 자(이하 “비거주자”라 한다)의 사망의 경우에는 국내에 있는 비거주자의 모든 상속재산

② 주소ㆍ거소와 거주자ㆍ비거주자의 정의 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

○ 상속세 및 증여세법 부칙 제1조 【시행일】 이 법은 2003년 1월 1일부터 시행한다. 다만, 제16조 제2항ㆍ제4항 및 제48조 제2항ㆍ제4항의 개정규정은 공포한 날부터 시행한다.

○ 상속세 및 증여세법 제2조 【증여세 과세대상】

① 타인의 증여(증여자의 사망으로 인하여 효력이 발생하는 증여를 제외한다. 이하 같다)로 인하여 증여일 현재 다음 각호의 1에 해당하는 증여재산이 있는 경우에는 그 증여재산에 대하여 이 법이 정하는 바에 의하여 증여세를 부과한다.

1. 재산을 증여받은 자(이하 “수증자”라 한다)가 거주자(본점 또는 주된 사무소의 소재지가 국내에 있는 비영리법인을 포함한다. 이하 이 항과 제54조 및 제59조에서 같다)인 경우에는 거주자가 증여받은 모든 증여재산 (2003.12.30. 개정)

2. 수증자가 비거주자(본점 또는 주된 사무소의 소재지가 국내에 없는 비영리법인을 포함한다. 이하 이 항과 제4조 제2항, 제6조 제2항ㆍ제3항 및 제81조 제1항에서 같다)인 경우에는 비거주자가 증여받은 재산 중 국내에 있는 모든 재산 (2003. 12.30. 개정) (이하 생략)

○ 상속세 및 증여세법 시행령 제23조 【증여재산의 취득시기】

① 법 제31조 제1항의 규정을 적용함에 있어서 법 제33조 내지 법 제45조의 2의 규정이 적용되는 경우를 제외하고는 증여재산의 취득시기는 다음 각호의 1에 의한다. (2003.12.30. 개정)

1. 권리의 이전이나 그 행사에 등기ㆍ등록을 요하는 재산에 대하여는 등기ㆍ등록일. 다만, 민법 제187조 의 규정에 의한 등기를 요하지 아니하는 부동산의 취득에 대하여는 실제로 부동산의 소유권을 취득한 날로 한다.

2. 다음 각목의 1에 해당하는 경우에는 그 건물의 사용승인서 교부일. 이 경우 사용승인전에 사실상 사용하거나 임시사용승인을 얻은 경우에는 그 사실상의 사용일 또는 임시사용승인일로 하고, 건축허가를 받지 아니하거나 신고하지 아니하고 건축하는 건축물에 있어서는 그 사실상의 사용일로 한다. (2003.12.30. 개정)

• 가. 건물을 신축하여 증여할 목적으로 수증자의 명의로 건축허가를 받거나 신고를 하여 당해 건물을 완성한 경우 (2003.12.30. 개정)
• 나. 건물을 증여할 목적으로 수증자의 명의로 당해 건물을 취득할 수 있는 권리(이하 이 호에서 “분양권”이라 한다)를 건설사업자로부터 취득하거나 분양권을 타인으로부터 전득한 경우 (2003.12.30. 개정)

3. 제1호 및 제2호외의 재산에 대하여는 인도한 날 또는 사실상의 사용일 (1998. 12.31. 개정) (이하 생략)

○ 민법 제186조 【부동산물권 변동의 효력】 부동산에 관한 법률행위로 인한 물권의 득실변경은 등기하여야 그 효력이 생긴다.

○ 민법 제187조 【등기를 요하지 아니하는 부동산물권 취득】 상속, 공용징수, 판결, 경매 기타 법률의 규정에 의한 부동산에 관한 물권의 취득은 등기를 요하지 아니한다. 그러나 등기를 하지 아니하면 이를 처분하지 못한다.

○ 민법 제245조 【점유로 인한 부동산소유권의 취득기간】

① 20년간 소유의 의사로 평온, 공연하게 부동산을 점유하는 자는 등기함으로써 그 소유권을 취득한다.

② 부동산의 소유자로 등기한 자가 10년간 소유의 의사로 평온, 공연하게 선의이며 과실없이 그 부동산을 점유한 때에는 소유권을 취득한다.

○ 민법 제1000조 【상속의 순위】

① 상속에 있어서는 다음 순위로 상속인이 된다. (90. 1.13. 개정)

4. 피상속인의 4촌 이내의 방계혈족

② 전항의 경우에 동순위의 상속인이 수인인 때에는 최근친을 선순위로 하고 동친 등의 상속인이 수인인 때에는 공동상속인이 된다.

③ 태아는 상속순위에 관하여는 이미 출생한 것으로 본다. (90. 1.13. 개정)

• 다. 사실관계 및 판단

1. 쟁점부동산의 등기부등본에 의하면, 정○○가 1959. 7. 5. 쟁점부동산을 상속하였으나, 1970. 3.13. 등기이전되었음이 확인된다.

2. 정○○의 제적등본을 보면, 정○○는 배우자(남편)인 서○○이 1959. 7. 5. 사망하여 호주상속을 한 사실과 슬하에 자녀가 없음이 확인된다.

3. 쟁점판결문을 보면, 청구인은 쟁점부동산에 대하여 상속인이 없는 관계로 정○○의 상속재산관리인 변호사 안○○(상속재산관리인의 선임도 청구인의 신청에 의하여 법원이 결정)을 피고로 쟁점부동산을 청구인에게 등기이전할 것에 대한 민사소송을 제기하였는 바, 주위적 청구취지로 1970. 3.13. 증여를 원인으로, 예비적 청구취지로 취득시효완성을 원인으로 등기이전을 이행하라는 청구를 하였고, ○○지방법원 판결은 청구인의 주위적 청구를 받아들여 청구인에게 승소판결을 하였고, 예비적 청구에 대해서는 심리를 하지 아니한 것으로 확인된다.

4. 청구인은 서○○이 1959. 7. 5. 사망한 이래 정○○를 부양해 왔으며, 정○○가 1976. 4.28. 사망한 이래 제사도 지내오고 있다고 주장하고 있는 바, 정○○는 슬하에 자녀가 없고, 정○○는 청구인의 숙모인 점과 우리 사회의 관습에 비추어 청구주장은 사실로 보인다.

5. 쟁점판결문에 의하면 청구인은 정○○가 사망하기 전인 1970. 3.13. 쟁점부동산을 청구인에게 증여하였다고 주장한 사실을 인정한 바 있고, 청구인이 현재도 쟁점부동산을 점유하고 있는 사실에 비추어 적어도 정○○가 사망한 1976. 4.28. 이후에는 쟁점부동산을 소유의 의사로 점유(자주점유)하여 온 것으로 보인다. 청구인은 쟁점부동산을 취득시효완성 원인으로도 취득할 수 있는 요건을 구비하였으나, 쟁점판결문에서는 청구인의 주위적 청구가 받아들여져 심리를 하지 않은 것으로 보인다. 만일 쟁점판결문에서 취득시효를 원인으로 쟁점부동산이 청구인에게 등기이전되었다면 청구인에게는 증여세, 소득세 등 다른 국세를 부과할 수 없었을 것이다.

6. 2002.12.18. 개정된 상속세 및 증여세법 제1조 제1항 에는 증여채무의 이행 중에 증여자가 사망한 경우의 당해 증여도 사인증여에 포함하여 증여세가 아닌 상속세를 부과하도록 규정되어 있고, ‘2003년 개정세법 해설’ 책자(2-13쪽)에는 ‘증여채무의 이행 중인 재산에 대한 과세방법 개선’이라는 제목 하에 개정이유를 상속인 입장에서는 재산을 상속받지도 않았음에도 상속세를 부담하게 되고 상속개시 후 수증자가 부담한 증여세를 기납부세액으로 공제하지도 않아 이중과세 문제가 있어 피상속인이 사망함으로써 발생하는 사인증여와 동일하게 수증자에게 상속세만 과세라고 기재하여 종전의 불합리한 조항을 개선하였음을 적시하고 있다. 다만 이 개정 규정은 2003. 1. 1. 이후 최초로 상속이 개시되는 분부터 적용하도록 부칙 제1조에 규정되어 있다.

7. 이 건의 경우 쟁점판결문에서 청구인은 정○○로부터 그녀를 부양하고 그녀와 서○○의 제사를 주재하는 조건으로 쟁점부동산을 증여받았다고 인정한 점과 청구인의 취득시효 주장에 대하여 판단을 하지 아니하여 이를 명시적으로 부정하지 아니한 점 등에 비추어 쟁점부동산의 등기이전이 증여세 과세대상인지에 대하여 살펴볼 필요가 있다고 할 것이다. 8) 국세기본법 제55조 제1항 에는 위법한 처분뿐만 아니라 부당한 처분에 대해서도 불복을 제기할 수 있으므로 이 건 처분이 비록 위법하지는 아니하다 할지라도 부당한 처분이라면 시정되어야 할 것인 바, 쟁점부동산이 취득시효를 원인으로 청구인에게 등기이전되었다면 청구인에게 부과될 세금이 없고, 취득시효완성 요건도 구비된 점에 비추어 쟁점부동산은 사실상 취득시효의 완성으로 취득하였다고 보는 것이 타당할 것이다. 설령, 취득시효의 완성으로 볼 수 없더라도 2002.12.18. 상속세 및 증여세법 제1조 제1항 이 개정되기 전의 대법원 판례(대법93누23985, 1994.12.29.)에서도 증여에 따른 부동산 소유권 등기를 마치지 아니하고 피상속인이 사망한 경우에는 그 부동산은 상속재산으로 보아야 한다는 해석과 위 법 규정의 개정이 종전의 불합리한 조항을 개선하기 위함이라고 하는 ‘2003 개정세법 해설’ 책자의 개정이유에 비추어 쟁점부동산의 등기이전은 증여세 과세대상이 아니고 상속세 과세대상이고, 상속세 과세대상이라면 과세미달이고 국세기본법상 부과제척기간이 경과되어 상속세도 과세되지 않을 것이다.

9. 이와 같은 사항을 종합하여 보면, 청구인은 20여년 이상 정○○를 부양하였고, 정○○가 사망한 이후에는 현재까지 제사를 봉양하고 있는 사실, 민사소송에서 예비적 청구만 주장하였더라면 쟁점부동산은 취득시효완성의 원인으로도 등기이전이 가능하였던 점, 2002.12.18. 상속세 및 증여세법 제1조 제1항 규정의 개정이 종전의 불합리한 조항을 개선하기 위한 점, 위 법 규정이 개정되기 전의 대법원 판결(대법93누23985, 1994.12.29.)에서도 증여에 따른 부동산 소유권 등기를 마치지 아니하고 피상속인이 사망한 경우에는 그 부동산은 상속재산으로 보아야 한다고 해석한 바 있고 쟁점부동산도 위 대법원판례의 부동산과 같은 조건에 놓여 있는 점 등에 비추어 처분청이 쟁점부동산의 등기이전에 대하여 증여세 과세대상으로 보고 과세한 이 건 처분은 부당한 처분이라고 판단된다.

이 건 심사청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로 국세기본법 제65조 제1항 제3호 의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.