사돈관계가 국세기본법상 특수관계자에 해당되는지 여부

○○세무서장이 2004.11.4. 청구인에게 결정고지한 2001과세연도 증여세 19,594,630원의 부과처분은

1. 청구인이 2001.7.4. 취득한 ○○도 ○○시 ○○구 ○○동 ○○번지 ○○철강(주)의 비상장주식에 대한 저가ㆍ고가 양도시의 증여의제를 적용함에 있어서 청구인과 김○○ 및 안○○은 특수관계자에 해당하지 않는 것으로 하여 그 과세표준과 세액을 경정하고

2. 나머지 청구는 이를 기가합니다.

○○세무서장은 청구인의 형인 청구외 김○○이 운영하는 ○○도 ○○시 ○○구 ○○동 ○○번지 소재 ○○철강(주)(이하 “청구외법인”이라 한다)에 대한 주식변동조사를 한 결과, 청구인이 2001.7.4. 김○○외 3인으로부터 아래와 같이 보충적 평가방법에 의하여 평가한 1주당 가액이 228,674원(30% 할증)인 청구외법인 발행주식 850주(이하 “쟁점주식”이라 한다)를 1주당 10,000에 양수한 사실과 2001.12.30. 유상증자시 지분(3,450주)을 초과하여 3,750주(김○○ 150주, 심○○ 150주)를 배정받은 사실에 대하여 저가ㆍ고가양도시의 증여의제 및 증자에 따른 증여의제 규정을 적용하여 2004.11.4. 청구인에게 2001 과세연도 증여세 4건 19,594,630원을 결정고지하였다. 양도인 양수인 관계 양도 주식수 증여의제가액 고지세액 저가양수 불균등증자 계 김○○ 청구인 매제 500 75,035,900 7,736,100 82,772,000 11,345,410 김○○ 사돈 100 15,007,180 0 15,007,180 2,101,000 심○○ 동생 150 22,510,770 7,736,100 30,246,870 4,047,220 안○○ 김○○처 100 15,007,180 0 15,007,180 2,101,000 계 1,050 127,561,030 15,472,200 143,033,230 19,594,630 청구인은 이에 불복하여 2005.1.31. 이의신청을 거쳐 2005.4.19. 이 건 심사청구를 하였다.

1. 청구인과 사돈관계인 김○○과 안○○은 청구인과 특수관계에 해당되지 아니하여 양수당시의 상속세 및 증여세법 제35조 에서 특수관계가 성립되지 아니하는 경우에 동 규정(저가, 고가양도시의 증여의제)을 적용하여 증여세를 과세할 수 없음에도 이들로부터 양수한 주식에 대하여도 증여세를 부과한 것은 특수관계자를 오인한 부당한 처분이고

2. 양수한 주식에 대한 비상장주식의 평가에 있어서 ○○철강(주)의 2000년도의 대차대조표상 부도어음 32,393,930원은 회수불능채권이므로 대법원 판례에서와 같이 순자산가액계산시 차감되어야 할 사항으로 2001년 1기 부가가치세 확정신고시에 대손확정되어 매출세액에서 대손세액 감신고하였는 바, 주식의 양도일이 2001.7.4.이므로 이때 결산이 되지 않았기 때문에 편의상 2001년 1월 1일을 기준으로 주식을 평가하게 되어 있으나 2001년 6월 30일 이미 대손이 확정되었으므로 회수할 수 없는 채권으로 양수일의 주식평가를 위한 순자산가액 및 손순익액계산에서 대손상각금액으로 차감하여야 할 사항으로서 이에 따라 청구인이 상증법 시행령 제54조(비상주식의 평가)규정에 의하여 평가한 1주당 가액 181,480원과는 차이가 있사오니 재계산하여야 한다.

1. ○○철강(주)는 최대출자자인 대표이사 김○○ 및 그와 특수관계 있는 주주의 출자비율이 100%이고, 대표이사 김○○을 기준으로 모두 친족으로 구성되고 있는바 소득세법 제41조 및 제101조 제1항, 국세기본법 제39조, 상속세및증여세법 제35조 및 제39조, 동법시행령 제6조의 규정에 의해 특수관계자에 해당되므로 청구주장을 신빙성있는 것으로 받아들이기 어렵고

2. 순자산가액에 산입하지 아니하는 회수불능채권 해당여부가 확인되지 아니하고 순자산가액에서 차감되는 회수불능채권이라 하더라도 순손익액의 가중 평균액에 의한 1주당 평가액이 순자산가액으로 계산한 1주당 가액보다 높으므로 1주당 가액계산에 영향을 미치지 아니하며 대차대조표상 자산항목인 부도어음계정금액을 순손익계산시 차감하는 것과 2001년 기증에 발생한 대손상각금액을 기준일인 2000.12.31.자로 소급하여 결산서에 반영하여야 한다는 청구주장은 받아들이기 어려우므로 당초처분은 정당하다.

• 가. 쟁점

(1) 이건의 쟁점은 사돈관계가 국세기본법상 특수관계자에 해당되는지 여부와

(2) 2001.7.4. 양도된 배상장주식을 평가함에 있어서 기증(2001.6.30)에 발생한 대손상각액을 2000.12.31자로 소급하여 결산서에 반영하여 순자산가액을 계산할 수 있는지 여부를 가리는데 있다.

• 나. 관련법령

○ 2003.12.30 법률 제7010호로 개정되기 전의 상속세및증여세 제35조 【저가ㆍ고가양도시의 증여의제】

① 다음 각호의 1에 해당하는 자에 대하여는 당해 재산을 양수 또는 양도한 때에 그 대가와 시가와의 차액에 상당하는 금액으로서 대통령령이 정하는 이익에 상당하는 금액을 증여받은 것으로 본다.

1. 특수관계에 있는 자로부터 시가보다 낮은 가액으로 재산을 양수하는 경우에는 그 재산의 양수자

2. 특수관계에 있는 자에게 시가보다 높은 가액으로 재산을 양도하는 경우에는 그 재산의 양도자

② 제1항 제1호 및 제2호에 규정된 특수관계에 있는 자, 낮은 가액 및 높은 가액의 범위는 대통령령으로 정한다.

○ 상속세및증여세법 제39조 【증자에 따른 증여의제】 (2000.12.29 제목개정)

① 법인의 자본(출자액을 포함한다. 이하 이 조 및 제39조의 2에서 같다)을 증가시키기 위하여 새로운 주식 또는 자본(이하 이 항에서 “신주”라 한다)을 발행함에 따라 다음 각호의 1에 해당하는 이익을 얻은 자는 그 이익에 상당하는 금액을 증여받은 것으로 본다. (2000.12.29 제목개정)

1. 신주를 시가(제60조 및 제63조의 규정에 의하여 평가한 가액을 말한다. 이하 이 항 및 제40조에서 같다)보다 낮은 가액으로 발행하는 경우에는 다음 각목의 1에 해당하는 이익 (2000.12.29 제목개정)

• 가. 당해 법인의 주주(출자자를 포함한다. 이하 이 조에서 같다)가 신주를 배정받을 수 있는 권리의 전부 또는 일부를 포기한 경우로서 그 포기한 신주(이하 이 항에서 “실권주”라 한다)를 배경(증권거래법에 의한 주권상장법인 또는 협회등록법인이 동법 제2조 제3항의 규정에 의한 유가증권의 모집방법으로 배정하는 경우를 제외한다. 이하 이 항에서 같다)하는 경우에는 그 실권주를 배정받은 자가 실권주를 배정받음으로써 얻은 이익
• 나. 당해 법인의 주주가 신주를 배정받을 수 있는 권리의 전부 또는 일부를 포기한 경우로서 실권주를 배정하지 아니하는 경우에는 당해 신주 인수를 포기한 자와 특수관계에 있는 자가 신주를 인수함으로써 얻은 이익
• 다. 당해 법인의 주주가 아닌 자가 당해 법인으로부터 신주를 직접 배정(증권거래법에 의한 인수인으로부터 당해 신주를 직접 인수ㆍ취득하는 경우를 포함한다. 이하 이 항에서 같다)받거나, 당해 법인의 주주가 그 소유주식수에 비례하여 균등한 조건에 의하여 배정받을 수 있는 수를 초과하여 신주를 배정받음으로써 얻은 이익 (2000.12.29 제목개정)

② 제1항 제1호의 규정을 적용함에 있어 신주를 배정받을 수 있는 권리를 포기하거나 그 소유주식수에 비례하여 균등한 조건에 의하여 배정받을 수 있는 수에 미달(신주를 배정받지 아니한 경우를 포함한다)되게 배정받은 소액주주가 2인 이상인 경우에는 소액주주 1인이 포기하거나 미달되게 배정받은 것으로 보아 이익을 계산한다. (2000.12.29 제목개정)

③ 제1항 및 제2항의 규정에 의한 특수관계에 있는 자, 소액주주의 범위, 이익의 계산방법 기타 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. (2000.12.29 제목개정)

○ 구 상속세및증여세법시행령 제26조 【저가ㆍ고가양도 및 특수관계자의 범위】

① 법 제35조 제1항 제1호에서 “낮은 가액”이라 함은 양수한 재산(법 제40조 제1항의 규정에 의한 전환사채 등을 제외한다)의 시가(법 제60조 내지 제66조의 규정에 의하여 평가한 가액을 말한다. 이하 이 조 및 제31조에서 “시가”라 한다)에서 그 대가를 차감한 가액이 시가의 100분의 30이상 차이가 있거나 그 차액이 1억원 이상인 경우의 그 대가를 말한다. (2000.12.29 제목개정)

③ 법 제35조 제1항 본문에서 “대통령령이 정하는 이익”이라 함은 제1항 및 제2항의 규정에 의하여 계산한 대가와 시가와의 차액에서 다음 각호의 가액중 적은 금액을 차감한 가액을 말한다. (2000. 12. 29 개정)

1. 시가에서 대가를 차감한 가액이 시가의 100분의 30 이상이거나 대가에서 시가를 차감한 가액이 시가의 100분의 30 이상인 경우에는 시가의 100분의 30에 상당하는 가액 (2000. 12. 29 개정)

2. 1억원 (2000. 12. 29 개정)

④ 법 제35조 제1항 제1호 및 제2호에서 “특수관계에 있는 자”라 함은 양도자또는 양수자(이하 이 항에서 “양도자” 등"이라 한다)와 다음 각호의 1의 관계에 있는 자를 말한다 (1999. 12. 31 개정)

1. 제19조 제2항 제1호ㆍ제2호ㆍ제4호 내지 제8호의 규정에 해당되는 자. 이 경우 “주주 등 1인”은 “양도자 등”으로 본다. (1999. 12. 31 개정)

2. 재정경제부령이 정하는 기업집단의 소속기업 또는 그 기업의 임원인 자와 다음 각목의 1의 관계에 있는 자 (1998. 12. 31 개정)

• 가. 기업집단소속의 다른 기업
• 나. 기업집단을 사실상 지배하는 자
• 다. 나목의 자의 친족

3. 임원의 임면권의행사 또는 사업방침의 결정 등을 통하여 당해 법인의 경영에 대하여 사실상의 영향력을 행사하고 있다고 인정되는 자 (1998.12.31 개정)

○ 구 상속세및증여세법 시행령 제19조 【금융재산 상속공제】

② 법 제22조 제2항에서 “대통령령이 정하는 최대주주 또는 최대출자자”라 함은 주주 또는 출자자(이하 “주주 등”이라 한다) 1인과 다음 각호의 1에 해당하는 관계가 있는 자의 보유주식 등을 합하여 그 보유주식 등의 합계가 가장 많은 경우의 당해 주주 등을 말한다. (199. 12. 31 개정)

1. 친족 (199. 12. 31 개정)

2. 사용인과 사용인외의 자로서 당해 주주 등의 재산으로 생계를 유지하는 자

3. 재정경제부령이 정하는 기업집단의 소속기업(당해 기업의 임원인 자를 포함한다)과 다음 각목의 1의 관계에 있는 자 또는 당해 기업의 임원에 대한 임면권의 행사ㆍ사업방침의 결정 등을 통하여 그 경영에 대하여 사실상의 경향력을 행사하고 있다고 인정되는 자 (199. 12. 31 개정)

• 가. 기업집단소속의 다른 기업 (1999. 12. 31 개정)
• 나. 기업집단을 사실상 지배하는 자 (1999. 12. 31 개정)
• 다. 나목의 자의 친족 (1999. 12. 31 개정)

4. 주주 등 1인과 제1호 내지 제3호의 자가 이사의 과반수를 차지하거나 재산을 출연하여 설립한 비영리법인 (1999. 12. 31 개정)

5. 제3호 본문 또는 동호 가목의 규정에 의한 기업의 임원이 이사장인 비영리법인 (1999. 12. 31 개정)

6. 주주 등 1인과 제1호 내지 제5호의 자가 발행주식총수 등의 100분의 30 이상을 출자하고 있는 법인 (1999. 12. 31 개정)주

7. 주주 등 1인과 제1호 내지 제6호의 자가 발행주식총수 등의 100분의 50 이상을 출자하고 있는 법인 (1999. 12. 31 개정)

8. 주주 등 1인과 제1호 내지 제7호의 자가 이사의 과반수를 차지하거나 재산을 출연하여 설립한 비영리법인 (1999. 12. 31 개정)

○ 구 상속세및증여세법 제63조 【유가증권 등의 평가】

① 유가증권 등의 평가는 다음 각호의 1에서 정하는 방법에 의한다.

• 다. 나목외의 한국증권거래소에 상장되지 아니한 주식 및 출자지분은 당해 법인의 자산 및 수익등을 감안하여 대통령령이 정하는 방법에 의하여 평가한다.

○ 상속세및증여세법시행령 제54조 【비상장주식의 평가】

① 법 제63조 제1항 제1호 다목의 규정에 의한 한국증권거래소에 상장되지아니한 주식 및 출자지분(이하 이 조에서 “비상장주식”이라 한다)은 다음의 산식에 의하여 평가한 가액에 의한다. (1999. 12. 31 개정) 1주당가액 = 1주당 최근 3년간의 순손익액의 가중평균액 ÷ 금융시장에서 형성되는 평균이자율을 참작하여 재정경제부령이 정하는 율(이하 “손순익가치”라 한다)

② 제1항의 규정에 의하여 평가한 비상장주식의 가액이 다음의 산식에 의하여 평가한 가액에 미달하는 경우에는 다음의 산식에 의하여 평가한 가액으로 한다. 1주당 가액 = 당해 법인의 순자산가액 ÷ 발행주식총수(이하 “순자산가치”라 한다)

③ 제1항 및 제2항의 규정을 적용함에 있어서 법 제63조 제1항 제1호 다목의 주식 또는 출자지분을 발행한 법인이 다른 비상장주식을 발행한 법인의 발행주식총수 등의 100분의 10 이하의 주식 또는 출자지분을 소유하고 있는 경우에는 그 다른 비상장주식의 평가는 제1항 및 제2항의 규정에 불구하고 법인세법시행렁제74조 제1항 제1호 마목의 규정에 의한 취득가액에 의할 수 있다.

④ 제2항의 규정을 적용함에 있어서 “발행주식총수”는 평가기준일 현재의 발행주식총수에 의한다. (2000. 12. 29 개정)

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 2000년 사업연도말부터 청구인이 쟁점주식을 취득한 2001.7.4.까지 기간동안의 청구외법인의 주주는 모두 김○○의 특수관계자인 친ㆍ인척들로 구성되어 있는데, 이들의 가계도는 아래와 같다. 심○○ (겹선은 혼인관계를 나타냄) 김○○ 청구인 심○○ 심○○ 김○○ 김○○ 안○○

(2) 국세통합전산망으로 확인되는 청구외법인의 2000년 사업연도말 주주구구성과 계약서 및 ○○세무서의 “비상장주식양도 조사종결 복명서”를 통해 확인되는 2001.7.4.의 청구외법인 주식의 양도ㆍ양수 내용을 정리하면 아래의 표와 같다. 이름 2000년말 보유주식수 2001.7.04. 거래 2001.7.04. 거래후 보유주식수 양도(-) 양수(+) 양수자 주식수 양도자 주식수 김○○ 3,000 (60%) 심○○ 1,250 1,250 (25%) 청구인 500 심○○ 1,400 (28%) 청구인 150 1,250 (25%) 심○○ 100 (2%) 김○○ 1,250 1,350 (27%) 심○○ 100 (2%) 청구인 100

• - 청구인 100 (2%) 김○○ 500 1,150 (23%) 심○○ 150 심○○ 100 김○○ 100 김○○ 100 안○○ 100 김○○ 100 (2%) 청구인 100

• - 김○○ 100 (2%) 청구인 100

• - 안○○ 100 (2%) 청구인 100

• - 5,000 (100%) 5,000 (100%)

(3) 청구인은 청구외법인의 발행주식을 김○○ 500주, 김○○ 100주. 심○○ 150주 심○○ 100주, 김○○ 100주, 안○○ 100주 계 1,050주를 1주당 10,000원에 취득한 것으로 주식양도양수계약서를 작성하고 양도인들은 양도소득세 과세표준 및 세액을 신고하였음이 앙도소득세 과세표준신고 및 자진납부계산서와 주식양도소득금액계산명세서 및 주식양도양수계약서 등에 의하여 확인된다.

(4) ○○세무서장은 청구외법인에 대한 주식변동조사를 하면서 상속세및증여세법 제63조 및 동법시행령 제58조 등의 규정에 의해 보충적 평가방법에 의하여 계산한 내용을 보면, 1주당 순자산가액은 31,920원, 최근 3년간 순손익액의 가중 평균액에 의한 1주당 가액은 175,903원이 산출되어 그중 큰 금액 175,903원에 최대주주에 대한 할증평가(30%)를 적용하여 1주당 가액(30% 할증 적용)을 228,674원으로 계산하였고, 처분청은 그 계산에 근거하여 청구인의 쟁점주식 취득에 따른 저가양도시의 증여의제금액을 계산하였음이 비상장주식평가조서, 조사복명서 및 증여세 결정결의서 등에 의하여 확인된다.

(5) 청구외법인의 2000사업연도 및 2001사업연도 대차대조표에 어음과 수표가 각각 35,638,333원과 6,408,294원이 계상되어 있고, 청구외법인의 2001년 1기 확정분 부가가치세 확정신고서에 의하면, 청구외법인은 2001년 1기 확정 부가가치세 신고시 3,239,393원을 대손세액으로 공제한 것으로 기재되어 있다. 【쟁점(1)에 대하여 본다.】 위 상속세및증여세법 제35조 (저가ㆍ고가 양도시의 증여의제) 제1항 및 같은법 시행령 제26조에 의하면, 특수관계에 있는 자로부터 시가보다 낮은 가액으로 재산을 양수하는 경우에는 그 재산의 양수자는 시가와의 차액이 시가의 30%이상이거나 1억원 이상이 경우에는 차액 전액에 대하여 증여세를 과세하도록 규정하고 있는 바, 시가보다 낮은 가액으로 재산을 양수했느냐의 여부를 판단함에 있어서 특수관계자 해당여부는 청구외법인 대표이사 김○○과의 관계를 기준으로 판단하는 것이 아니라, 청구인과 쟁점주식의 양도자와의 관계를 기준으로 직접적으로 상속세및증여세법 시행령 제19조 제2항 에서 규정하고 있는 특수관계자에 해당하는지 여부를 판단함이 타당하다 하겠다. 이와 같이 청구인과 주식양도인간의 관계를 직접적으로 살펴보면 청구인과 양도인 심○○(동생)와 김○○(매제)은 청구인의 친족 및 친족의 배우자로서 특수관계자에 해당된다 할 것이나, 김○○과 안○○은 청구인과 사돈관계에 불과할뿐, 상속세몇증여세법상의 특수관계자에 해당되지 않는 것으로 판단되므로(심사양도2005-0088, 2005.5.23; 같은뜻), 김○○과 안○○이 청구인과 특수관계자에 해당한다고 보아 저가ㆍ고가 양도시의 증여의제 규정을 적용하여 과세한 이건 과세한 처분은 사실관계조사를 소홀히 한 잘못이 있다 하겠다. 【쟁점(1)에 대하여 본다.】 청구인은 청구외법인 발행 쟁점주식을 평가함에 있어서 2000년도의 대차대조표상 부도어음 32,393,930원은 2001년 1기 부가가치세 확정신고시 대손세액공제한 것으로서 회수불능채권임이 확인되었으므로 순자산가액계산시 차감하여 평가하여야 한다고 주장하나, 대손세액으로 공제하였다는 부가가치세 신고서만 제시할 뿐 회수불능채권 해당 여부를 확인할 수 있는 증빙자료를하고 있을 뿐만 아니라 회수불능채권이라 하더라도 2000.12.31.을 평가기준일로 하여 순손익액의 가중평균액에 의한 1주당 평가액이 순자산가액으로 계산한 1주당 가액보다 높으므로 1주당 가액계산에 전혀 영향을 미치지 아니하고, 저갸양수액의 증여의제일이 거래일인 2001.7.4.이므로 청구외법인의 사업연도말과 일치하지 아니하므로 가결산방식에 의하여 2001.7.4. 현재의 순자산가치를 구하여야하나 현실적으로 가결산이 어려우므로 부득이 2000.12.31. 현재의 결산서를 기준으로 계산할 수 밖에 없는 이건의 경우 대차대조표상 자산항목인 부도머음계정 금액을 순손익계산시 차감하는 것과 2001.6.30 대손확정되어 기증에 발생한 대손상각금액을 평가기준일인 2000.12.31.자로 소급하여 결산서상의 순자산가액에 반영하기는 어려운 것으로 판단된다.

• 라. 결론 이 건 심사청구는 청구주장이 일부 이유 있다고 판단되므로 국세기본법 제65조 제1항 제2호 및 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.