공익법인이 내국법인 주식을 5% 초과취득함에 따라 증여세를 과세한 처분의 당부

○○세무서장이 1999.08.12 청구인에게 결정고지한 증여세 208,177,600원의 부과처분은

(1) 청구법인이 주식회사 ○○T.V ○○방송의 주식을 취득한데 대하여, 1994.03.09 처음 취득한 30,000주는 ○○방송설립시 발행주식 총수를 기준으로 하여 5%를 초과한 주식 20,000주를 증여받은 것으로 보고, 유상증자의 경우 당해년도의 주주명부 폐쇄일(폐쇄일의 직전일) 현재 법인의 발행주식수를 기준으로 하여 5%를 초과한 주식(1994.12.19에 10,000주, 1996.05.13에 10,000주, 1997.05.27에 3,000주)을 증여받은 것으로 보아 그 과세표준과 세액을 경정한다.

(2) 나머지 청구는 기각한다.

학교법인 ○○학원(이사장 정○○, 이하 "청구법인"이라 한다)은 공익법인으로서 출연받은 재산으로 ○○TV. ○○방송(이하 "○○방송"이라 한다)의 주식을 1994.03.09 설립시 총발행주식 (200,000주, 2,000,000,000원)의 15%인 30,000주(300,000,000원)를 취득하였고, 1994.12.19 유상증자시 15,000주(150,000,000읜), 1996.05.13 유상증자시 15,000주(150,000,000원), 1997.05.27 유상증자시 4,500주(45,000,000원)합계 64,500주를 취득하였다. 처분청은 청구법인이 1994년도말 현재 ○○방송의 총발행주식 300,000주를 기준으로 5%를 초과하여 취득한 주식과 유상증자시 취득한 주식 전부를 증여받은 것으로 보아 1999.08.12 증여세 208,177,600원을 결정고지 하였다. 청구법인은 이에 불복하여 1999.11.10 이 건 심사청구를 하였다.

청구법인은 주식취득자금이 동일인으로부터 증여받은 것이 아니므로 증여가 있을 때마다 증여자별, 수증자별로 각각 과세가액을 계산하여야 하며,청구법인이 ○○방송의 주식을 취득한 지분이 5%를 초과하는지의 여부는 그 취득시마다 계상하여 출자지분 5%의초과부분만을 증여세과세가액으로 하여 증여세를 과세하여야 한다는 주장이다.

위의 청구주장에 대하여 처분청은 청구법인이 ○○방송 발행주식의 5%를 초과하여 취득한 주식은 구 상속세법상 그 취득일이 속하는 사업년도의 주주명부 폐쇄일의 직전일까지 처분하지 않은 경우와 상속세 및 증여세법상 ○○방송의 발행주식 5%를 초과하여 주식을 보유하고 있는 청구법인이 유상증자 받은 주식등을 증자일이 속하는 사업년도의 주주명부 퍠쇄일까지 처분하지 않은 경우에는 증여세를 부과하는 것이므로 당초 처분은 정당하다는 주장이다.

• 가. 쟁 점 이 건 심사청구의 쟁점은 공익법인 등이 내국법인의 주식 5%를 초과 취득함에 따라 증여세를 과세한 처분의 당부를 가리는 데 있다.
• 나. 관련법령 이 건 심사청구와 관련한 법령을 살펴보면 다음과 같다.

○ 구 상속세법 제8조의 2 (상속세과세가액 불산입)

① 다음 각호에 게기하는 재산의 가액은 상속세과세가액에 산입하지 아니한다. 다만, 그 재산에서 생기는 이익의 전부 또는 일부가 상속인·피상속인 또는 그 친족에게 귀속되는 경우에는 예외로 한다.

1. 대통령령이 정하는 바에 의하여 운영되는 종교사업·자선사업·학술 사업 기타 공익사업(이하 "공익사업"이라 한다)에 출연한 재산. 다만, 공익사업을 영위하는 자에게 내국법인의 주식 또는 출자지분(이하 이 조에서 "주식"이라 한다)을 출연하는 경우로서 출연하는 주식(출연전 5년 이내에 다른 공익사업에 출연한 주식을 포함한다)과 출연 당시 당해 공익사업을 영위하는 자가 소유하는 주식을 합하며 당해 내국법인의 발행주식총액 또는 출자총액의 100분의 5를 초과하는 경우 대통령령이 정하는 바에 따라 계산한 초과부분을 제외한다.

④ 제1항 제1호의 규정에 의하여 상속세 과세표준가액에 산입하지 아니한 재산을 출연받은 자가 다음 각호의 1에 해당하는 경우에는 대통령령이 정하는 가액을 그 출연받은 자가 증여받은 것으로 보아 즉시 증여세를 부과한다. 다만, 불특정 다수인으로부터 출연받은 재산중 출연자별로 출연받은 재산가액의 산정이 어려운 재산으로서 대통령령이 정하는 재산을 제외한다.

3. 출연받은 재산(당해 재산을 수익사업용 또는 수익용으로 운용하여 얻은 소득을 포함한다)을 내국법인의 주식을 취득하는데 사용한경우로서 그 취득한 주식과 취득 당시에 소유하고 있는 주식 및 당해 출연자로부터 재산을 출연받은 다른 공익사업을 영위하는 자가소유하고 있는 주식을 합하여 당해 내국법인의 발행주식총액 또는 출자총액의 100분의 5를 초과하는 경우

○ 구 상속세법 시행령 제3조의 2 (공익사업 등)

⑫ 제9항 제7호 또는 법 제8조의 2 제1항 제1호 단서의 규정에 의한 초과부분의 계산은 상법 제354조 의 규정에 의한 주주명부의 폐쇄일의 직전일 또는 권리행사기준일(주식회사 외의 회사의 경우에는 사업 연도말일)현재의 주주명부 또는 사원명부를 기준으로 하되, 발행주식 총액과 출연주식·소유주식 또는 취득주식의 가액을·계산함에 있어서는 상법 제370조 의 규정에 의한 의결권이 없는 주식을 제외하며, 그 초과부분에 대한 가액 및 초과부분을 취득하는데 사용한 재산가액의 평가는 초과출연 또는 초과취득하게 되는 때를 기준으로 하여 제5조 내지 제7조의 규정에 의한다. 16항 법 제8조의2 제4항 본문 단서에서 "대통령령이 정하는 재산"이라 함은 제2항 제1호의 규정에 의한 종교사업에 출연하는 헌금(주식 및 출연지분으로 출연하는 경우를 제외한다)을 말한다.

○ 상속세 및 증여세법 제48조 (공익법인 등이 출연받은 재산에 대한 과세가액 불산입 등)

① 공익법인 등이 출연받은 재산의 가액은 증여세 과세가액에 산입하지 아니한다. 다만, 공익법인 등이 내국법인의 주식 등을 출연받은 경우로서 출연받은 주식 등과 출연 당시 당해 공익법인 등이 소유하는 그 내국법인의 주식 등(출연전 5년 이내에 다른 공익법인등에 출연한 주식 등을 포함한다)을 합하여 발행주식총수 등의 100분의 5를 초과하는 경우 대통령령이 정하는 방법에 의하여 계산한 초과부분을 제외한다.

② 세무서장 등은 제1항 및 제16조 제1항의 규정에 의하여 재산을 출연 받은 공익법인 등이 다음 각호의 1에 해당하는 경우에는 대통령령이 정하는 가액을 공익법인 등이 증여받은 것으로 보아 즉시 증여세를 부과한다. 다만, 불특정다수인으로부터 출연받은 재산중 출연자별로 출연받은 재산가액의 산정이 어려운 재산으로서 대통령령이 정하는 재산을 제외한다.

2. 출연받은 재산(당해 재산을 수익용 또는 수익사업용으로 운용하는 경우 및 그 운용소득이 있는 경우를 포함한다)을 내국법인의주식 등을 취득하는데 사용하는 경우로서 그 취득한 주식 등과 취득당시에 보유하고 있는 주식 등 및 당해 내국법인과 특수관계에 있는 출연자로부터 재산을 출연받은 다른 공익법인 등이 보유하고 있는 주식 등을 합하여 발행주식총수 등의 100분의 5를 초과하는경우.

○ 상속세 및 증여세법 시행령 제37조 (내국법인 주식 등의 초과보유 계산방법 등)

① 법 제48조 제1항 단서 및 동조 제2항 제2호의 규정에 의한 주식등의 초과부분은 다음 각호의 1에 해당하는 날을 기준으로 하여 계산한다. 1, 공익법인 등이 매매 또는 출연에 의하여 주식 등을 취득하는 경우에는 그 취득일.

2. 공익법인 등이 보유하고 있는 주식 등을 발행한 내국법인이 자본 또는 출자액을 증가시키기 위하여 발행한 신주 중 공익법인등에게 배정된 신주를 유상으로 취득하는 경우에는 그 취득하는 날이 속하는 과세기간 또는 사업연도 중 상법 제354조 의 규정에 의한 주주명부의 폐쇄일 또는 권리행사 기준일 (주식회사외의 회사의 경우에는 과세기간 또는 사업연도의 종료일로 한다)

○ 상속세 및 증여세법 시행령 제40조 (공익법인 등에게 부과되는 증여세 과세가액의 계산 등)

2. 법 제48조 제2항 제2호의 규정에 해당하게 되는 경우에는 그 초과부분을 취득하는데 사용한 재산의 가액.

○ 상법 제354조 (주주명부의 폐쇄, 기준일)

① 회사는 의결권을 행사하거나 배당을 받을 자 기타 주주 또는 지원자로서 권리를 행사할 자를 정하기 위하여 일정한 기간을 정하여 주주 명부의 기재변경을 정지하거나 일정한 날에 주주명부에 기재된 주주 또는 질권자를 그 권리를 행사할 주주 또는 질권자로 볼 수 있다.

② 제1항의 기간은 3월을 초과하지 못한다.

③ 제1항의 날은 주주 또는 질권자로서 권리를 행사한 날에 앞선 3월내의 날로 정하여야 한다.

④ 회사가 제1항의 기간 또는 날을 정한 때에는 그 기간 또는 날의 2주간 전에 이를 공고하여야 한다. 그러나 정관으로 그 기간 또는 날을 지정한 때에는 그러하지 아니하다.

• 다. 사실관계 및 판단 먼저, 이 건 심사청구의 사실관계를 요약해 보면,

① 청구법인은 학교법인으로서 출연받은 재산으로 ○○방송의 주식 (액면가액 10,000원)을 다음과 같이 4차례에 걸쳐 총 64,500주를 취득하여 처분청에 대한 감사일인 1999.05.10 현재 보유하고 있음이 처분청의 증여세결정결의서 및 감사원 감사결과 시정요구서에 의해 확인된다. <청구법인의 ○○T.V ○○방송 주식취득 내역 및 초과보유 현황> (단위주) 주식 발행일 발행 ① 주식수 총발행 주식수 (누적) 청구법인 ② 취득주식수 처분청의 과세 주식수 취득한도 ③ 주식수 (①×5%) 한도초과 주식수

② -③ 1994.03.09 1994.12.19 200,000 100,000 200,000 300,000 30,000 15,000 15,000(註1) 15,000 10,000 5,000 20,000 10,000 1996.05.13 100,000 400,000 15,000 15,000 5,000 10,000 1997.05.27 30,000 430,000 4,500 4,500 1,500 3,000 합계 430,000 64,500 49,500 21,500 43,000 (註1)30,000∼(94년 총발행주식수 300,000주×5%) ＝ 15,000주

② 청구법인이 ○○방송의 주식을 취득한 자금의 원천을 살펴보면, 1994.03.09 설립출자금 300,000,000원(30,000주)은 청구법인의 수익용 기본재산인 금전신탁을 해약(해약금 305,000,000원)하여 출자하였고, 1994.12.19 유상증자시 취득자금 150,000,000원(15,000주)은 이사장을 포함한 이사들의 기부금이며, 1996.05.13 유상증자시 취득자금150,700,0OO원 (15,000주)은 강○○이사의 기부금이고, 1997.05.27 유상증자시 취득자금 45,000,000원(4,500주)은 특별사업적립금으로 지출하였음을 알 수 있다,

③ 청구법인은 ○○방송 주식취득자금이 동일인으로부터 증여받은 것이 아니므로 일반적인 증여와 같이 증여자별로 증여가 있을때마다 각각 과세하여야 하고, 특별사업적립금은 출연받은 재산이 아닌 청구법인이 교비로 적립한 금액이므로 과세에서 제외하여야 한다고 주장한다. 위의 사실관계를 살펴보고 판단해 보면,

④ 구 상속세법 제8조의 2 제4항 제3호와 상속세 및 증여세법 제48조 제2항 제2호 의 규정에 의하면 공익법인이 출연받은 재산(당해 재산을 수익용 또는 수익사업용으로 운용하는 경우 및 그 운용소득이 있는 경우를 포함한다)을 내국법인의 주식을 취득하는데 사용한 경우로서 그 취득한 주식이 당해 내국법인의 발행주식총수 등의 100분의 5를 초과하는 경우에는 그 가액을 증여받은 것으로 보아 즉시 증여세를 과세하도록 규정하고 있다.

⑤ 공익법인 등이 출연받은 재산의 가액은 증여세 과세가액에 산입하지 아니하는 것이나, 공익법인 등이 영리법인 등을 지주회사화 하는 폐단을 방지하기 위해 공익법인 등이 당해 출연받은 재산을 내국법인의 주식 등을 한도(5%) 초과하여 취득한 경우에 한하여 그 초과부분을 취득하는데 사용한 재산의 가액은 증여로 보아 공익법인 등에 증여세를 과세하도록 규정한 것이므로, 청구인이 일반적인 증여에 대한 과세와 같이 증여가 있을 때마다 증여자별로 각각 과세하여야 한다는 주장은 받아들이기 어렵다고 판단되고, 청구법인이 ○○방송의 주식을 한도초과하여 취득한 때와 유상증자에 참여한 때에 이를 증여로 보아 과세함은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.

⑥ 그리고, 청구법인은 1997.05.27 유상증자시의 주식 취득자금 45,000,000원을 출연재산이 아닌 청구법인의 교비로 적립된 특별사업적립금이라고 주장하나 교비의 성격이 출연재산 또는 출연재산의 운용소득인지의 여부가 확인되지 않으며, 상속세 및 증여세법 제48조 제2항 의 규정에 의하며 공익법인등이 모든 출연재산(종교사업에 출연하는 헌금은 제외)으로 내국법인의 주식을 5% 초과 취득하는 경우에는 공익법인이 증여받은 것으로 보는 것이므로 처분청이 증여로 일정하여 과세함은 정당한 것으로 판단된다.

⑦ 한편, 처분청은 청구법인이 취득한 주식의 취득한도(5%)초과 여부를 계산함에 있어서 위 표와 같이 1994.03.09 ○○방송설립시 출자주식의 한도초과 주식수는 1994년 주주명부 폐쇄일의 직전일 현재 ○○방송 발행 주식총수(300,000주)를 기준으로 100분의 5를 초과한 주식 15,000주와 유상증자시 취득한 주식 전체를 한도초과 주식으로 보아 과세하였음을 증여세결정결의서에 의해 알 수 있다.

⑧ 상속세 및 증여세법 시행령 제37조 제1항 의 규정에 의하면 한도초과 부분의 계산은 공익법인이 출연에 의하여 주식 등을 취득하는 경우에는 그 취득일, 유상증자시는 상법 제354조 의 규정에 의한 주주명부 폐쇄일 또는 권리행사기준일을 기준으로 그 한도초과여부를 계상하는 것임을 알 수 있다. (구 상속세법 시행령 제3조의 2 제12항의 규정도 같은 취지임)

⑨ 따라서, 위 표와 같이 청구법인의 당해 주식취득에 대한 취득 한도초과 부분의 계산은 1994.03.09 최초 취득한 30,000주는 ○○방송의 설립시 발행주식수를 기준으로 하여 취득 한도(5%)를 초과한 출자주식 20,000주를 증여로 보고, 유상증자시는 당해연도의 주주명부 폐쇄일 (폐쇄일의 직전일) 또는 권리행사기준일 현재 출자법인의 발행주식수를 기준으로 계산하여 취득한도를 초과한주식(1994.12.19에 10,000주, 1996.05.13에 10,000주, 1997.05.27에 3,000주)를 증여받은 것으로 보아 과세함이 타당한 것으로 판단된다. 앞에서 살펴본 바와 같이 이 건 심사청구는 청구주장이 일부 이유있다고 인정되므로 국세기본법 제65조 제1항 제3호 의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.