피상속인으로부터 토지를 증여받고 미등기상태에서 상속이 개시된 경우

○○세무서장이 1999.2.7.자로 청구인에게 결정고지한 1998년 귀속분 증여세 4,966,100원은 이를 취소한다.

청구인은 1997.6.13. 사망한 모 청구외 오씨 소유의 ○○도 ○○군 ○○면 ○○리 ○○번지 답 1,359㎡와 같은리 ○○번지 답 2,985㎡(이하 “쟁점토지”라 한다)를 모가 사망 후 상속등기를 하지 아니하고, 상속인 중 1인인 청구인 단독명의로 1998.1.17. 대위원인을 ○○지방법원 97기단 46616호 소유권이전등기를 받아야 할 채권보전으로 하여 각 상속인들에게 1997.6.13. 재산상속을 원인으로 소유권이전등기와 동시에 각 상속인지분 전부를 1991.6.2. 증여를 원인으로 하여 소유권이전등기하였다. 그리고 이에 대한 증여세는 신고하지 아니하였다. 처분청은 쟁점토지의 각 상속인 지분을 증여를 원인으로 하여 청구인 명의로 소유권이전 한데 대하여 이를 증여로 보아 수증자를 사망한 모로, 증여시기를 소유권이전등기 접수일로, 쟁점토지의 가액을 개별공시지가로 평가하여 1999.2.7. 청구인에게 1998년 귀속분 증여세 4,966,104원을 결정고지하였다. 청구인은 이에 불복하여 1999.5.3. 이 건 심사청구를 제기하였다.

처분청은 공동상속인들이 공동상속 후 판결에 따른 채무이행으로 보아 소유권이전등기를 하였다고 하나, 법적상속등기일 1998.1.17. 이전인 1997.10.1. 증여판결이 이었으므로 체무이행으로 볼 수 없다. 따라서 등기접수일인 1998.1.17.을 기준으로 증여자는 피상속인이, 수증자는 상속인으로 증여세를 부과하였으나 이는 상속개시일인 1997.6.13. 이후로 증여세는 취소하고 상속세를 과세하여야 한다는 주장이다.

청구인이 쟁점토지를 1997.6.13. 사망한 모로부터 1991.6.2. 증여받았음을 ○○지방법원으로부터 1997.10.1. 판결받아 청구인을 제외한 모의 다른 상속인들로부터 1998.1.17. 공유자지분 전부를 1991.6.2. 증여를 원인으로 소유권이전받은데 대하여, 증여시기를 증여등기접수일인 1998.1.17.로 하여 과세한 처분청의 당초 처분은 정당하다는 의견이다.

• 가. 쟁점 피상속인으로부터 사망전 재산을 증여받고 소유권이전 미등기하고, 상속개시후 상속인들에게 상속등기와 동시에 증여를 원인으로 소유권이전등기한데 대하여 피상속인을 증여자로 하여 증여세를 과세한 처분의 당부를 가리는데 있다.
• 나. 관련법령 민법 제186조 【부동산물권변동의 효력】에서 부동산에 관한 법률행위로 인한 물권의 득실변경은 등기하여야 그 효력이 생긴다라고 규정하고, 같은법 제187조【등기를 요하지 아니하는 부동산물권취득】 에서 상속, 공용징수, 판결, 경매 기타 법률의 규정에 의한 부동산에 관한 물권의 취득은 등기를 요하지 아니한다. 그러나 등기를 하지 아니하면 이를 처분하지 못한다라고 규정하고 있으며, 같은법 제1007조【공동상속인의 권리의무 승계】에서 공동상속인은 각자의 상속분에 응하여 피상속인의 권리의무를 승계한다“라고 규정하고 있다. 구 상속세법(법률 제5193호로 1996.12.30. 개정전) 제29조의 2【증여세납세의 무자】제1항 제1호 규정에 의하면, 타인의 증여에 의하여 재산을 취득한 자로서 증여받을 당시 국내에 주소를 둔 자는 이 법에 의하여 증여세틀 납부할 의무가 있다라고 규정하고, 국세기본법 제21조 【납세의무의 성립시기】제1항에서 국세를 납부할 의무는 다음 각호의 시기에 성립한다라고 규정하고, 그 각호 제3호에서 증여세에 있어서는 증여에 의하여 재산을 취득한 때라고 규정하고 있다.
• 다. 사실관계 및 판단 부동산 증여에 있어 그 부동산의 취득일은 증여에 따른 소유권이전등기를 할 때이며, 그 소유권이전등기를 마치지 아니한 이상 아직 그 부동산을 취득한 것으로 볼 수가 없으므로, 그러한 상태에서 소유자이던 증여자가 사망한 경우에는 그 부동산은 상속재산에 속한다고 봄이 상당하다 할 것이다(대법원 92누 4529, 1992.11.27. 등 다수 같은 뜻임). 따라서 이 건의 경우 쟁점토지는 상속개시 당시 여전히 상속재산에 속하여 청구인은 다른 공동상속인들과 함께 이를 공동상속하였다고 보아야 할 것이다. 그런데 공동상속인 중 1인인 청구인이 피상속인의 사망전에 상속재산인 쟁점토지를 증여받았으나, 소유권이전등기를 경료하고 있지 않다가 사망 후 판결에 의하여 증여를 원인으로 하는 소유권이전등기를 경료한 이 건의 경우, 공동상속인들은 쟁점토지와 함께 피상속인의 수증자에 대한 쟁점토지의 증여채무도 아울러 상속한 것으로 보아야 할 것이다. 그러므로 쟁점토지에 대한 수증자 명의의 소유권이전등기 중 수증자 고유의 상속지분을 초과한 나머지 부분은 다른 공동상속인들이 수증자에 대한 증여채무를 이행한 것이라 할 수 있을 것이고, 쟁점토지에 대하여 수증자가 다른 공동상속인들로부터 자신들의 상속지분을 증여받은 것이라고 할 수 없을 것이다(대법원 93누 23985, 1994.12.9. 같은 뜻임). 그렇다면 이 건의 경우 처분청이 상속재산인 쟁점토지를 사망한 모로부터 증여받았음을 전재로 하여 증여세를 부과한 처분은 잘못이라 할 것이다. 따라서 이 건 심사청구는 청구주장 이유있다고 인정되므로 국세기본법 제65조 제1항 제3호 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.