인출금을 사용처 불분명으로 보아 과세가액에 산입한 당초처분의 당부

○○세무서장이 1998.12.03 청구인(이○○ 외 8인)에게 결정고지한 97년 귀속 상속세 4,832,199,500원은1. 상속개시전 1년 이내의 예금인출액 중 사용처가 객관적으로 명백하지 아니한 금액을 391,746,559원(당초결정 399,897,319원)으로 보아 동 금액을 상속세과세가액에 산입하고,2. 신고세액공제 및 신고불성실가산세와 납부불성실가산세를 계산함에 있어 당초 신고한 과세표준을19,788,900,683원(당초결정 13,110,900,683원)으로, 연부연납세액을 4,182,806,280원(당초결정 3,546,646,015원)으로 각각 적용하여 그 과세표준과 세액을 경정한다.3. 나머지 청구는 이를 기각한다.

청구인 이○○의 부 이○○(이하 “피상속인”이라 한다)의 사망으로 1997.07.03일 상속이 개시됨에 따라 ○○지방국세청장이 이에 대한 상속세를 조사 결정함에 있어 피상속인이 상속개시일전 1년 이내에 한국투자신탁 ○○5가 지점 외 1개 금융기관에서 인출한 예금중399,897,319원(이하 “쟁점인출금”이라 한다)을 사용처 불분명한 것으로 보아 상속세 과세가액에 산입하는 등 상속세과세표준을 22,104,283,781원으로, 총결정세액을 6,226,468,268원으로 결정하여 처분청에 상속세결정결의서(안)을 통보하였다. 처분청은 위 상속세 결정결의서(안) 통보공문(○○청 재조6.46340-3054, 1998.11.20)에 따라 1998.12.03. 상속인인 이○○외 8인의 청구인에게 97년 귀속 상속세 4,832,199,500원을 결정고지하였다. 청구인은 이에 불복하여 1999.03.10. 이 건 심사청구를 제기하였다.

(청구1) 처분청은 쟁점인출금을 사용처 불분명한 것으로 보아 상속세 과세가액에 산입하였으나, 쟁점인출금중에는 피상속인이 상속개시 당시회장으로 있던 청구외 ○○개발(주) 및 ○○산업(주)로부터 가불하여 생활비 등으로 사용하고 동 회사에 변제한 금액227,732,624원과 1996.07.19 ○○은행 ○○지점에서 출금하여 손녀딸 약혼식에 따른 가족회식비로 사용한 금액10,000,000원이 포함되어 있는 바, 동 금액에 대하여는 사용처가 확인되므로 상속세 과세가액에 산입함은 부당하고 또한 생활비 등을 중복소명한 것으로 보아 과세가액에 산입한 89,334,510원은 피상속인이 1996.07.03~1997.07.03일 사이 청구외○○개발(주) 및 ○○산업(주)에서 받은 급료로서 상속개시일전 1년 이내 처분재산에 해당하지 아니하므로 상속세과 세가액에서제외하여 이 건 사용처 불분명한 쟁점인출금을 72,830,185원으로 하여야 한다는 주장이다. (청구2) 청구인은 피상속인이 1996.11.01 청구외 ○○개발(주)에게 증여한 ○○구 ○○동 ○○번지 토지6,678,000,000원(이하 “증여토지가액”이라 한다)에 대하여 1997.12.31 당초 상속세 신고시 과세가액에 포함하여 신고과세표준을 19,788,900,683원으로 자진신고 하였다가, 1998.01.20 동 증여토지가액을 과세가액에서 제외하여 과세표준을13,110,900,683원으로 처분청(○○세무서장)에 경정청구하였는 바, 처분청으로부터 당초신고가 적법하다는 통지를 받고 이에 불복하여 심사청구(1898.07.20 청구, 1998.09.18 결정) 및 심판청구(1998.10.08 청구, 1998.12.30 결정)를 하였으나 각각 기각 결정된 바 있다. 한편 처분청은 이 건 상속세 결정시 증여토지가액을 포함한 19,788,900,683원을 당초 상속세 과세표준 신고금액으로 인정하여야 함에도 불구하고 경정청구금액인 13,110,900,683원(증여토지가액 6,678,000,000원을 제외한 금액)을 상속세 과세표준 신고금액으로 인정함으로써 신고세액공제액 70,684,474원을 과소공제하고, 신고불성실가산세 4,483,326원및 미납부가산세 87,663,117원을 과다 부과하였으므로 잘못 부과된 세액 162,830,917원을 취소하여야 한다는 주장이다.

(의견1) 청구인은 1년 이내 처분재산에서 생활비로 271,232,735원과 1년 이내 채무부담분에서 생활비로 123,226,100원 합계394,458,835원을 생활비로 소명하였으나 실제 피상속인의 생활비는 청구인이 소명한 금액 271,232,735원으로 인정하였으므로 처분재산과 관련 없는 가지급금(부채부담)으로 사용한 생활비 123,226,100원은 중복으로 상속세과세가액에 산입 대상이며 또한 생활비 중 청구외 ○○산업(주)등으로부터 현금으로 직접 수령하여 생활비로 사용한 급여 89,334,510원은처분재산(예금 인출액)과 관련이 없으며, 청구외 ○○산업(주) 등에 대한 가지급금 변제액 조사시 청구인이 주장하는 생활비로 변제한 사실이 없으므로 쟁점인출금을 부인하여 상속세 과세가액에 산입한 당초처분은 정당하다. (의견2) 청구인은 상속세 신고 후 수정신고 및 경정청구가 과세관청에서 받아들여지지 않았으므로 당초 신고내용에 의거 가산세를 결정하여야한다고 주장하나, 청구인이 수정신고 및 경정청구를 함으로써 당초에 신고한 내용은 수정신고 및 경정청구내용으로 바뀌었으므로 수정신고서 및 경정청구된 내용으로 가산세를 결정함은 정당하다는 의견이다.

• 가. 쟁점

① 쟁점인출금을 사용처 불분명으로 보아 과세가액에 산입한 당초처분의 당부

② 상속세 신고 기간 내에 신고한 과세표준을 경정청구하여 감액요구가 인정되지 아니한 경우 신고세액공제 및 신고불성실가산세 등의 적용범위를 각각 가리는데 있다.

• 나. 관계법령 (1) 상속세및증여세법 제15조 【상속개시일전 처분재산 등의 과세가액 산입】제1항에서 "피상속인이 피상속인의 재산을 처분하였거나 채무를 부담한 경우로서 다음 각호의 1에 해당하는 경우에는 이를 상속인이 상속받은 것으로 추정하여 제13조의 규정에 의한 상속세과세가액에 산입한다. 1호. 피상속인이 재산을 처분하여 받거나 피상속인의 재산에서 인출한 금액이 상속 개시일 전 1년 이내에 재산종류별로 계산하여 2억원 이상인 경우로서 대통령령이 정하는 바에 의하여 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 경우 2호. 부담한 채무의 합계액이 상속개시일전 1년 이내에 2억원 이상인 경우로서 대통령령이 정하는 바에 의하여 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 경우"로 규정하고 있고, 같은 법 시행령 제11조 제1항에서는 “법 제15조 제1항 제1호의 규정을 적용함에 있어서 재산의 처분가액 및 인출금액의 계산은 다음 각호의 1에 의한다.(제1호는 생략) 2호. 피상속인이 금전 등의 재산을 인출한 경우에는 상속재산 중 상속개시일 전 1년 이내에 실제 인출한 금전 등.(이하 단서는 생략)”으로 규정하고 있고, 같은 조 제2항에서는 “법 제15조 제1항 제1호 및 제2호에서 『대통령령이 정하는 바에 의하여 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 경우』라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 경우를 말한다. 1호. 피상속인이 재산을 처분하여 받은 금액이나 피상속인의 재산에서 인출한 금전 등 또는 채무를 부담하고 받은 금액을 지출한 거래상대방이 거래증빙의 불비 등으로 확인되지 아니하는 경우”(제2호 내지 제5호는 생략)라고 규정하고 있다.

(2) 또한 위 같은 법 제69조【신고세액공제】제1항에 의하면 “제67조의 규정에 의하여 상속세과세표준을 신고한 경우에는 상속세산출세액에서 다음 각호 의 금액을 공제한 금액의 100분의 10에 상당하는 금액을 공제한다.

1. 제74조의 규정에 의하여 징수를 유예 받은 금액

2. 이 법 또는 다른 법률의 규정에 의하여 산출세액에서 공제 또는 감면되는 금액”으로 규정하고 있고, 위 같은 법 제78조【가산세 등】제1항에서는 “세무서장 등은 상속재산 또는 증여받은 재산에 대하여 제67조 또는 제68조에 규정된 신고기한이내에 신고하지 아니하였거나 신고하여야 할 과세표준에 미달하게 신고한 때에는 제76조의 규정에 의하여 결정한 과세표준에 대하여 그 신고를 하지 아니한 과세표준 또는 신고하여야 할 과세표준에 미달한 금액(신고한 재산으로서 대통령령이 정하는 평가차액의차이로 인하여 신고하여야 할 과세표준에 미달한 금액을 제외한다)이 차지하는 비율을 상속세산출세액 또는 증여세산출세액과 제27조 또는 제57조의 규정에 의하여 가산하는 금액을 합한 금액에 곱하여 계산한 금액의 100분의 20에 상당하는 금액을 산출세액에 가산한다. 다만, 납부세액이 없는 경우에는 그러하지 아니하다.”라고 규정하고 있으며, 위 같은 법 제78조【가산세 등】제2항에서는 “세무서장 등은 제70조의 규정에 의하여 납부할 세액을 신고기한이내에 납부하지 아니하였거나 제76조의 규정에 의하여 결정한 과세표준에 대하여 납부하여야 할 세액에 미달하게 납부한 때(제71조 또는 제73조의규정에 의하여 연부연납 또는 물납을 신청한 경우에는 그 연부연납 또는 물납이 허가되지 아니한 경우를 말한다)에는 납부하지 아니하였거나 마달하게 납부한 세액의 100분의 10에 상당하는 금액(신고한 재산으로서 대통령령이 정하는 평가차액의 차이로 인하여 납부하여야 할 세액에 미달한 금액을 제외한다)을 산출세액에 가산한다.”라고 규정하고 있다.

• 다. 사실관계 및 심리판단

(1) 쟁점인출금을 사용처 불분명으로 보아 상속세 과세가액에 산입한 당초처분의 당부를 본다. 먼저 이 건 쟁점인출금에 대한 과세경위를 보면, 청구인은 피상속인이 상속개시일(1997.07.03)전 1년 이내인1996.07.11~1997.04.14. 한국투자신탁 ○○5가 지점(이하 “한투”라 한다)에서 인출한 피상속인의 예금(000-000000-000-000) 542,231,241원 중 청구외 ○○산업(주)(상속개시 당시 피상속인이 주주 및 회장인부동산 임대법인으로서 이하 “○○산업”이라 한다)에 대한 가지급금 변제 18,718,920원, 청구외 ○○개발(주)(상속개시당시 피상속인이 주주 및 회장인 부동산 임대법인으로서 이하 “○○개발”이라 한다)에 대한 보증금 변제 80,231,241원,생활비 등 265,932,735원을 사용처로 소명하였고 나머지 177,348,345원에 대하여는 사용처를 소명하지 못하였으며, 또한 ○○은행 ○○동지점 피상속인 예금계좌(#○○○-○○○○○○-○○○-○○○)에서 1996.07.19 인출한 10,000,000원을 사용처로 소명하지 못함에 따라당초 미소명한 인출금이 187,348,345원임을 처분청이 이 건 심리자료로 제출한 처분재산 등의소명내용 검토조서 및 예금출금액 사용처명세에 의하여 알 수 있다. 한편 처분청은 청구인이 사용처로 소명한 생활비 등 265,932,735원 중 피상속인이 ○○산업 및 ○○개발로부터 가지급받아 생활비 등으로 먼저 사용하고 피상속인의 한투예금계좌(000-000000-0000-000)에서 인출하여 위 2개 법인의 가지급금을 변제하였다는 123,214,434원과 ○○산업 및 ○○개발로부터 현금으로 직접 수령하여 생활비 등으로 사용한 급여상당액89,334,540원 계 212,548,974원을 사용처로 인정하지 아니함으로써 쟁점인출금 399,897,319원(미소명금액187,348,345원 + 당초 소명분중 부인액 212,548,974원)을 사용처 불분명한 것으로 보아 상속세과세가액에 산입하였음이 처분청의 이 건 상속세결정 결의서, 의견서등에서 확인된다. 청구인은 위 쟁점인출금 중 ○○산업 및 ○○개발로부터 가지급하여 생활비 등으로 먼저 사용하고 동 회사에 변제한 금액123,214,434원과 당초 미소명분 중 104,518,220원, 1996.07.19 ○○은행 ○○지점에서 출금하여 손녀딸 약혼식에 따른 가족회식비로 사용한 금액 10,000,000원, ○○산업 및 ○○개발로부터 받은 급여 89,334,510원 계327,067,164원에 대하여는 사용처가 분명한 것으로 보아 상속세과세가액에서 제외하여야 한다는 주장이다. 살피건대, 이 건의 경우, 쟁점인출금 중 과세가액에 산입한 ○○산업 및 ○○개발의 가지급금 변제액 123,214,434원 중 잔액98,124,657원은 청구인이 이 건 증빙으로 제시한 ○○산업의 가지급금명세서상 1997.07.03(상속개시일) 변제한 것으로 되어있으나, 동 인출금계좌상에는 1997.01.01 이후 인출된 금액이 1997.04.7~1997.04.14 중 3건 49,000,000원에 불과한사실로 미루어 볼 때, 당해 가지급금의 회수일 및 그 변제금액과 쟁점인출금계좌의 인출일 및 그 인출금액이 서로 상이하여 적어도피상속인의 위 한투예금계좌에서 인출한 인출금으로 위 법인의 가지급금 123,214,434원을 변제하였다고 보기는 어렵다고 하겠다. 또한 쟁점인출금 중 과세가액에 산입한 104,518,220원은 피상속인이 ○○산업 및 ○○개발로부터 가집하여 생활비 등으로 사용하고 위 한투예금계좌에서 변제하였다는 123,214,434원에 이미 포함된 금액을 중복하여 소명한 사실이 청구인의 이 건청구이유서 및 심사청구 내용의 요약표에서 확인되므로 과세가액에 산입함은 타당하다 할 것이다. 그리고 쟁점인출금 중 과세가액에 산입한 급여상당액 89,334,510원은 피상속인이 상속개시일 전 1년 이내 ○○산업 및○○개발로부터 직접 현금수령하여 위 한투예금계좌에 입금하지 아니하고 사용한 급여로서 일반적으로 생활비는 급여에서 지출된다고 봄이 통상적이라고 할 것이므로,처분청이 급여에서 생활비로 사용한 89,334,510원을 피상속인의 인출금계좌에서 사용한 것으로 소명(당초 생활비등 사용소명금액 265,932,935원)한 것으로 보아 동 급여상당액 89,334,510원을 상속세과세가액에 산입한 당초처분은 타당하다고 하겠다. 다만, 청구인이 1996.07.19 ○○은행 ○○지점에서 인출하여 손녀딸 약혼식에 따른 가족회식비로 사용하였다고 주장하는 금액10,000,000원 중 8,15,760원은 1996.07.19 지급된 ◯◯호텔영수증에 의하여 그 지출사실이 인정되므로 상속세과세가액에서 제외함이 타당하다고 판단된다.

(2) 상속세 신고 기간내에 신고한 과세표준을 경정청구하여 감액요구가 인정되지 아니한 경우 신고세액공제 및 신고불성실가산세의 적용범위에 대한 당부를 살펴본다. 청구인은 처분청이 1998.01.20 경정청구한 상속세 과세표준(13,110,900,683원)을 인정하지 아니하였으므로 당초 신고한상속세과세표준(19,788,900,683원)을 신고과세표준으로 적용하여 신고세액공제와 신고불성실가산세 및 납부불성실가산세를 부과하여야 한다는 주장인 바, 살피건대, 상속세를 신고기간 내에 적법하게 신고한 후 당초 신고한 과세표준을 줄여서 수정신고하였으나 정부가 수정 신고한 과세표준을 인정하지 아니한 경우에는 납세의무자가 당초의 신고내용을 수정하였다고 하더라도 당초 신고한 과세표준과의 차액에 대하여만 신고 불성실가산세를 적용하여야 하며(대법원 92누 17174, 1993.07.27, 재무부 재산 22601-1187, 1991.08.19 같은 뜻), 또한 상속세를 자진신고하면서 신고세액에 대하여 연부연납신청을 하였다면 그 금액에 대하여는 신고기한내의 자진납부 의무가 없고, 철회시까지의 기간에 대하여는 납부불성실가산세를 부과할 수 없다 하겠다.(대법원 95누 11078, 1996.07.26 같은뜻) 그렇다면, 청구인이 당초 상속세 신고시 증여토지가액(6,678,000,000원)을 포함한 19,788,900,683원을 상속세과세표준으로 적법하게 신고한 후 증여토지가액을 제외하여 경정청구 하였으나 처분청에서 경정청구한 과세표준을 인정하지 아니하였음이 확인되는 이 건의 경우, 위의 사실관계 및 관련법령과 대법원 판례 등을 종합하여 판단하건대, 당해 경정청구는 그 효력이 없다고 보아야 할 것이므로 앞에서 살펴본 상속세 및 증여세법 제69조 의 규정에 의한 신고세액공제액을 계산함에 있어서 적용할 신고과세표준은 경정청구한 과세표준(13,110,900,683원)이 아닌 당초 신고한 과세표준(19,788,900,683원)을 적용하여 신고세액공제액을 계산함이 타당하다 하겠고 또한 위 같은 법 제78조 제1항의 규정에 의한 신고불성실가산세도 당초 신고한 과세표준 19,788,900,683원과의 차액에 대하여만 신고불성실가산세를 적용하여야 할 것이고 그리고 위 같은 법 제78조 제2항의 규정에 의한 납부불성실가산세를 계산함에 있어 적용할 연부연납세액은 경정청구시연부연납세액(3,546,646,016원)이 아닌 당초 상속세 자진 신고시 연부연납 신청한 금액(4,182,806,280원)을 적용하여 납부불성실가산세를 부과함이 타당하다고 판단된다.(대법원 95누 11078, 1996.07.26 같은뜻) 따라서, 위와 같이 심리하건대, 이건 청구주장은 일부 이유 있다고 인정되므로, 국세기본법 제65조 제1항 제3호 의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.