주택 수에 포함하지 않은 주택의 부속토지 해당 여부

이 건 심사청구는 기각한다.

• 가. 청구법인은 2018.6.4. 개업하여 화학제품 도매업 및 기타 여신금융업을 영위하고 있는 법인사업자로서, 2022년 과세연도 종합부동산세 과세기준일 현재(2022.6.1.) 서울특별시 ○○구 ○○동 000-0 대 335.5㎡(이하 “쟁점토지”라 한다)를 소유하고 있고, 그 지상에는 타인 소유의 지하1층/지상5층의 건축물(이하 “쟁점건물”이라 한다)이 있는 데 쟁점건물의 지상2층～지상5층 부분은 공동주택인 다세대주택(총 12호)에 해당한다.
• 나. 2022년 과세연도 종합부동산세 과세기준일(2022.6.1.) 현재 청구법인이 보유하고 있는 주택분 종합부동산세 과세대상 물건은 쟁점토지 지상에 있는 다세대주택(총 12호)의 부속토지 199.14㎡(이하 “쟁점 주택부속토지”이라 한다)이며, 쟁점 주택부속토지의 감면 후 공시가격은 총 000원이다.
• 다. 처분청은 주택분 종합부동산세 과세대상 물건인 쟁점 주택부속토지의 감면 후 공시가격 000원에 공정시장가액비율(60%)을 반영하여 산정한 과세표준 000원에 3주택 이상 소유자의 세율(6%)을 적용하여 2022.11.20. 청구법인에게 2022년 과세연도 종합부동산세(농어촌특별세 포함) 000원을 결정․고지하였다.
• 라. 청구법인은 이에 불복하여 2023.2.7. 이 건 심사청구를 제기하였다.

• 가. 이 건 사실관계 처분청은 쟁점토지 지상에 불법 점유한 건축물이 공동주택인 다세대주택이라는 이유로 쟁점 주택부속토지를 주택으로 보아 주택분 과세표준(000원)에 세율 6%를 적용하여 종합부동산세(농어촌특별세 포함)를 결정․고지하였다. 청구법인이 쟁점건물의 소유자인 김AA를 상대로 제기한 건물철거 등 청구 소송(○○지방법원 2019가합00000)의 2021.1.21. 확정판결에 따르면, 2019.7.8. 청구법인이 쟁점토지를 취득할 당시 쟁점토지의 소유자는 ㈜BBBB신탁이며 쟁점건물의 소유자는 김AA로서 쟁점토지와 쟁점건물의 소유자가 다르므로 청구법인이 쟁점토지의 취득으로 인해 김AA가 쟁점건물에 관한 법정지상권을 취득한다고 할 수 없으며 달리 쟁점건물의 법정지상권을 취득하였음을 인정할 증거가 없다고 판시하여 쟁점건물을 철거하고 청구법인에게 쟁점토지를 인도할 것을 주문하였다. 하지만 김AA는 쟁점건물의 철거 판결을 받은 2021.1.21.부터 현재까지 정당한 토지의 사용․수익이 불가한 상황에서 관련 비용만 부담하고 있는 상태이다.
• 나. (쟁점①) 쟁점 주택부속토지는 주택이 아닌 종합합산토지로 보아야 한다. 1) 2021년 ｢종합부동산세법｣ 개정으로 인하여 법인이 소유하는 주택에 대하여는 기본공제를 배제하고 ‘3주택 이상이거나, 조정대상지역 내 2주택을 소유한 경우’에는 일괄하여 종합부동산세의 최고세율인 6%를 적용하도록 규정되어 있다. 이에 따라 청구법인은 쟁점토지상의 불법건축물로 인하여 쟁점토지 중 쟁점 주택부속토지가 주택에 해당되는 것으로 보아 종합부동산세를 부과 받게 되었다. 청구법인은 쟁점토지를 취득한 이후 불법건축물인 쟁점건물로 인하여 아무런 수익도 발생하지 아니하고 각종 공과금 등 관리비용만 부담하고 있는 실정이며, 건물철거 등 청구의 소를 제기하여 쟁점건물의 철거를 명하는 판결을 받은 바 있다. 따라서 불법건축물 소유자가 법원의 판결에 불이행하여 다세대주택을 철거하지 아니함에 따라 과세기준일인 2022.6.1. 현재 다세대주택의 부속토지가 된 것이다. 만약, 법원의 판결에 따라 쟁점건물을 철거하였다면 쟁점 주택부속토지는 법인이 소유하는 주택에 적용되는 기본공제 배제 및 6%의 높은 세율의 종합부동산세를 부과 받지 아니하고, 나대지 등에 해당되는 종합합산토지로서 5억원 초과분에 대하여 1% 세율의 종합부동산세를 부과 받게 되었을 것이다. 2) 또한, 쟁점건물을 철거하지 않았더라도 2022년 ｢종합부동산세법 시행령｣ 개정으로 토지의 지상권 등 토지를 사용할 수 있는 권원이 없는 자가 건축하여 사용 중인 주택의 부속토지는 주택 수에 포함하지 않는다고 되어 있다. 따라서 이를 적용해도 쟁점토지는 주택의 부속토지가 아닌 종합합산토지로 보아야 할 것이다. 2021년 ｢종합부동산세법｣의 개정은 여러 주택 보유를 억제하기 위한 정책으로 법인을 활용한 주택투기를 더욱 엄하게 과세하여 부동산시장 안정에 목적을 두고 정부가 취한 정책으로 그 개정취지를 확인할 수 있다. 청구법인이 ｢종합부동산세법｣ 개정 취지에 따른 법인의 투기목적으로 다주택을 보유한 것도 아니며, 법원의 확정판결에도 판결내용을 이행하지 아니하여 불가피하게 다세대주택의 부속토지를 보유하고 있다는 이유로 부과된 종합부동산세는 세법상의 실질과세 원칙에 부합하지 아니한다 할 것이다.
• 다. (쟁점②) 쟁점 주택부속토지에 대해 주택분 종합부동산세를 부과하더라도 3주택 이상 소유자의 세율(6%) 적용을 배제하여야 한다. 국세청은 세법해석례(종합부동산세과-5, 2011.2.25.)에서 “1세대 1주택자에게 종합부동산세를 부과함에 있어 1주택(주택의 부속토지만을 소유한 경우는 제외)과 다른 주택의 부속토지(주택 부속토지의 개수와 상관 없음)만을 세대원 중 1인이 함께 소유하는 경우에는 1세대 1주택자로 보아 ○○○원을 공제하고 1주택(다른 주택의 부속토지 제외)에 대하여 연령별․보유기간별로 세액을 공제한다”고 해석하여 다주택 중과를 배제하는 해석을 하였다. 또한, 심판결정례(조심2020중2189, 2020.12.2.)를 살펴보면, 주택의 부속토지만을 소유한 경우에는 소유한 주택의 부속토지가 1개이든 2개 이상이든 주택 수를 계산함에 있어서는 주택 수에 포함되지 아니하므로 1주택(주택의 부속토지만을 소유한 경우 제외)과 다른 주택의 부속토지만을 소유한 경우에는 1세대 1주택자로 보아 종합부동산세를 적용하는 것으로 판단한바 있다. 처분청 의견대로 쟁점 주택부속토지를 종합합산토지가 아닌 주택으로 보더라도 ｢종합부동산세법 시행령｣ 제4조의3 제3항 제3호 다목의 규정에 따라 무허가로 건축하여 사용 중인 주택의 부속토지는 법인이 다른 주택을 소유한 사실이 없는 한 주택인 건물 없이 주택의 부속토지만을 소유한 경우에 해당하여 3주택 이상 소유자의 세율(6%)을 적용할 수 없다고 판단된다. 따라서, 쟁점 주택부속토지를 종합합산대상 토지로 볼 수 없다면, 위와 같은 판단을 근거로 3주택 이상 소유자의 세율(6%) 적용을 배제하여 주기 바란다.

• 가. (쟁점①) 쟁점 주택부속토지에 대하여 주택분 종합부동산세를 부과한 처분은 정당하다. 1) 쟁점건물의 소유자가 법원의 판결에 따라 쟁점건물을 철거하였다면 종합합산토지로 적용받았을 것이라는 주장에 대하여 ｢종합부동산세법｣ 제7조 제1항 에 따르면, 과세기준일 현재 주택분 재산세의 납세의무자를 종합부동산세의 납세의무자로 명시하고 있는데, 청구법인은 쟁점 주택부속토지에 대하여 2022년 주택분 재산세를 납부하였다. 종합부동산세는 지방세인 재산세 관련 법률 규정에 따라 납세의무자 및 과세표준 등을 산정하는 세목임에 따라 먼저 재산세 부과처분이 경정되어야 이에 따른 종합부동산세 부과처분도 경정될 수 있을 것이다. 2) ｢종합부동산세법 시행령｣ 제4조의3 제3항 제3호 다목에 따라 쟁점 주택부속토지를 종합합산토지로 보아야 한다는 주장에 대하여 청구법인은 ｢종합부동산세법 시행령｣ 제4조의3 제3항 에 따르면 ‘토지의 지상권 등 토지를 사용할 수 있는 권원이 없는 자가 건축하여 사용 중인 주택의 부속토지는 주택 수에 포함하지 않는다’고 규정하고 있으므로 쟁점 주택부속토지는 주택이 아닌 종합합산토지로 보아야 한다고 주장하나, ｢종합부동산세법 시행령｣ 제4조의3 제3항 은 ‘ ｢종합부동산세법｣ 제9조 제1항 및 제2항에 따라 주택분 종합부동산세액을 계산할 때 적용해야 하는 주택 수에서 제외하는 항목으로 토지의 소유권 또는 지상권 등 토지를 사용할 수 있는 권원이 없는 자가 무허가로 건축하여 사용 중인 주택의 부속토지’를 열거하고 있는바, ｢종합부동산세법｣ 제9조 제1항 및 제2항은 “세율 및 세액”에 관한 조항이므로 해당 시행령 조항은 다주택자 세율 적용 배제를 위하여 주택 수에서 제외해야 하는 주택을 규정하고 있는 것이다. 따라서 ｢종합부동산세법 시행령｣ 제4조의3 제3항 제3호 다목을 근거로 쟁점 주택부속토지를 주택이 아닌 종합합산토지로 볼 수는 없다.
• 나. (쟁점②) 쟁점 주택부속토지에 대하여 3주택 이상 소유자의 세율(6%)을 적용한 처분은 정당하다. 청구법인은 쟁점 주택부속토지에 대해 주택분 종합부동산세를 부과하더라도 ｢종합부동산세법 시행령｣ 제4조의3 제3항 제3호 다목의 규정에 따라 3주택 이상 소유자의 세율(6%) 적용을 배제해야 한다고 주장하나, ｢종합부동산세법 시행령｣ 제4조의3 제3항 제3호 다목의 규정에 따라 “토지의 소유권 또는 지상권 등 토지를 사용할 수 있는 권원이 없는 자가 ｢건축법｣ 등 관계 법령에 따른 허가 등을 받지 않거나 신고를 하지 않고 건축하여 사용 중인 주택의 부속토지”는 ｢종합부동산세법｣ 제9조 제1항 및 제2항에 따라 주택분 종합부동산세액을 계산할 때 적용해야 하는 주택 수에서 제외할 수 있다. 그러나, 쟁점건물은 소유자 김AA가 철거 등의 판결을 받은 날로부터 현재까지 철거하지 않고 점유하고 있을 뿐, ｢건축법｣ 등 관계 법령에 따라 허가(건축과-00000호, 2016.6.28.)를 받아 신축한 건물이므로 ｢종합부동산세법 시행령｣ 제4조의3 제3항 제3호 다목의 규정은 적용될 여지가 없다.

위와 같은 사실을 종합해보면 처분청이 ｢종합부동산세법｣ 제7조 제1항 규정에 따라 쟁점 주택부속토지를 주택으로 보고 3주택 이상 소유자의 세율(6%)을 적용하여 주택분 종합 부동산세를 부과한 이 건 처분은 달리 잘못이 없다.

• 가. 쟁 점 1) 쟁점 주택부속토지를 주택으로 보아 주택분 종합부동산세를 부과하는 것은 부당하다는 청구주장의 당부 2) 쟁점 주택부속토지는 타인이 무허가로 건축하여 사용 중인 주택의 부속토지이므로 3주택 이상 소유자의 세율(6%)을 적용하는 것은 부당하다는 청구주장의 당부
• 나. 관련법령 1) 종합부동산세법 제2조 【정의】 이 법에서 사용하는 용어의 정의는 다음 각호와 같다.

1. “주택”이라 함은 ｢지방세법｣ 제104조제3호 에 의한 주택을 말한다. (단서 생략)

2. “토지”라 함은 ｢지방세법｣ 제104조제1호 에 따른 토지를 말한다.

5. “주택분 재산세”라 함은 ｢지방세법｣ 제105조 및 제107조에 따라 주택에 대하여 부과하는 재산세를 말한다.

6. “토지분 재산세”라 함은 ｢지방세법｣ 제105조 및 제107조에 따라 토지에 대하여 부과하는 재산세를 말한다. 2) 종합부동산세법 제7조 【납세의무자】

① 과세기준일 현재 주택분 재산세의 납세의무자는 종합부동산세를 납부할 의무가 있다. 2-1) 지방세법 제104조 【정의】 재산세에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.

1. “토지”란 ｢공간정보의 구축 및 관리 등에 관한 법률｣에 따라 지적공부의 등록대상이 되는 토지와 그 밖에 사용되고 있는 사실상의 토지를 말한다.

3. “주택”이란 ｢주택법｣ 제2조제1호 에 따른 주택을 말한다. 이 경우 토지와 건축물의 범위에서 주택은 제외한다. 2-2) 주택법 제2조 【정의】 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.

1. “주택”이란 세대(世帶)의 구성원이 장기간 독립된 주거생활을 할 수 있는 구조로 된 건축물의 전부 또는 일부 및 그 부속토지를 말하며, 단독주택과 공동주택으로 구분한다. 2-3) 지방세법 제105조 【과세대상】 재산세는 토지, 건축물, 주택, 항공기 및 선박(이하 이 장에서 “재산”이라 한다)을 과세대상으로 한다. 2-4) 지방세법 제107조 【납세의무자】

① 재산세 과세기준일 현재 재산을 사실상 소유하고 있는 자는 재산세를 납부할 의무가 있다. 다만, 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 해당 각 호의 자를 납세의무자로 본다.

1. 공유재산인 경우: 그 지분에 해당하는 부분(지분의 표시가 없는 경우에는 지분이 균등한 것으로 본다)에 대해서는 그 지분권자

2. 주택의 건물과 부속토지의 소유자가 다를 경우: 그 주택에 대한 산출세액을 제4조제1항 및 제2항에 따른 건축물과 그 부속토지의 시가표준액 비율로 안분계산(按分計算)한 부분에 대해서는 그 소유자 3) 종합부동산세법 제8조 【과세표준】

① 주택에 대한 종합부동산세의 과세표준은 납세의무자별로 주택의 공시가격을 합산한 금액[과세기준일 현재 세대원 중 1인이 해당 주택을 단독으로 소유한 경우로서 대통령령으로 정하는 1세대 1주택자(이하 “1세대 1주택자”라 한다)의 경우에는 그 합산한 금액에서 5억원을 공제한 금액]에서 6억원을 공제(납세의무자가 법인 또는 법인으로 보는 단체로서 제9조제2항 각 호의 세율이 적용되는 경우는 제외한다)한 금액에 부동산 시장의 동향과 재정 여건 등을 고려하여 100분의 60부터 100분의 100까지의 범위에서 대통령령으로 정하는 공정시장가액비율을 곱한 금액으로 한다. 다만, 그 금액이 영보다 작은 경우에는 영으로 본다.

④ 제1항을 적용할 때 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 1세대 1주택자로 본다.

1. 1주택(주택의 부속토지만을 소유한 경우는 제외한다)과 다른 주택의 부속토지(주택의 건물과 부속토지의 소유자가 다른 경우의 그 부속토지를 말한다)를 함께 소유하고 있는 경우 4) 종합부동산세법 제9조 【세율 및 세액】

① 주택에 대한 종합부동산세는 다음 각 호와 같이 납세의무자가 소유한 주택 수에 따라 과세표준에 해당 세율을 적용하여 계산한 금액을 그 세액(이하 "주택분 종합부동산세액"이라 한다)으로 한다.

② 납세의무자가 법인 또는 법인으로 보는 단체(｢공공주택특별법｣ 제4조 에 따른 공공주택사업자 등 사업의 특성을 고려하여 대통령령으로 정하는 경우는 제외한다)인 경우 제1항에도 불구하고 과세표준에 다음 각 호에 따른 세율을 적용하여 계산한 금액을 주택분 종합부동산세액으로 한다.

1. 2주택 이하를 소유한 경우(조정대상지역 내 2주택을 소유한 경우는 제외한다): 1천분의 30

2. 3주택 이상을 소유하거나, 조정대상지역 내 2주택을 소유한 경우: 1천분의 60 5) 종합부동산세법 시행령 제4조의3 【주택분 종합부동산세에서 공제되는 재산세액의 계산】

③ 법 제9조제1항 및 제2항에 따라 주택분 종합부동산세액을 계산할 때 적용해야 하는 주택 수는 다음 각 호에 따라 계산한다.

3. 다음 각 목의 주택은 주택 수에 포함하지 않는다.

• 다. 토지의 소유권 또는 지상권 등 토지를 사용할 수 있는 권원이 없는 자가 ｢건축법｣ 등 관계 법령에 따른 허가 등을 받지 않거나 신고를 하지 않고 건축하여 사용 중인 주택(주택을 건축한 자와 사용 중인 자가 다른 주택을 포함한다)의 부속토지
• 다. 사실관계 1) 청구법인의 주택분 과세대상 물건 내역 이 건 부과처분 관련 종합부동산세 경정결의서 등에 따르면, 2022년 과세연도 종합부동산세 과세기준일(2022.6.1.) 현재 청구법인이 보유하고 있는 주택분 과세대상 물건은 쟁점 주택부속토지이며, 그 상세 내역은 아래 <표1>과 같다. <표1> 청구법인이 보유하고 있는 주택분 과세대상 물건 (기재 생략) 2) 쟁점토지 소유자 및 쟁점건물 소유자 1) 2022년 과세연도 종합부동산세 과세기준일(2022.6.1.) 현재 쟁점토지(쟁점 주택부속토지 포함)는 청구법인이 소유하고 있고, 쟁점토지 지상에 위치한 쟁점건물은 청구법인이 아닌 제3자가 보유하고 있다. 이 점에 관하여는 청구법인과 처분청 간에 다툼이 없다. 나) 쟁점건물의 등기부등본 등에 따르면 이 건 심리일 현재까지 쟁점건물은 철거 또는 멸실되지 않은 것으로 나타난다. 3) 처분청 제출 증빙 가) 국세청 전산시스템(NTIS)자료의 ‘재산세 부과내역 조회’에 따르면, 쟁점 주택부속토지에 대하여는 아래 <표2>와 같이 주택분 재산세가 부과된 것으로 확인된다. <표2> 쟁점 주택부속토지에 대한 주택분 재산세 부과 내역 (기재 생략) 나) 쟁점건물의 집합건축물대장에 따르면, 쟁점건물에 대한 건축허가일자는 2016.1.7., 사용승인일자는 2016.6.28.(건축과-00000)인 것으로 기재되어 있다. 4) 청구법인 제출 증빙 청구법인이 쟁점건물의 소유자인 김AA를 상대로 제기한 소송(○○지방법원 2019가합00000)의 판결문을 보면, ‘건물 철거 및 토지 인도 청구’와 ‘부당이득반환청구’에 관한 판결(확정일: 2021.2.16.)로서 그 주요 내용은 다음과 같다. < ○○지방법원 2019가합00000 판결문(2021.1.21.)의 주요 내용> (기재 생략)
• 라. 판단 1) 쟁점 주택부속토지를 주택으로 보는 것이 적정한지 여부 청구법인은 쟁점 주택부속토지는 토지를 사용할 수 없는 권원이 없는 자가 건축하여 사용 중인 주택의 부속토지이므로 주택이 아닌 종합합산과세대상 토지로 보아야 한다고 주장하므로 이에 대하여 살펴본다. ｢종합부동산세법｣ 제7조 제1항 에서 주택분 재산세의 납세의무자는 종합부동산세를 납부할 의무가 있는 것으로 규정하고 있고, ｢지방세법｣ 제107조 제1항 제2호 에서 주택 부속토지의 소유자도 주택분 재산세 납세의무자로 규정하고 있는바, 종합부동산세를 과세함에 있어 주택의 부속토지만 소유하고 있는 경우에도 주택을 소유하고 있는 것과 동일하게 보고 있는 점(같은 뜻 조심2022인2815, 2022.7.25. 결정 등 다수), 쟁점 주택부속토지에 대하여 주택분 재산세가 부과된 것으로 확인되는 점 등에 비추어 처분청이 쟁점 주택부속토지를 주택으로 보아 청구법인에게 주택분 종합부동산세 및 농어촌특별세를 부과한 이 건 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다. 2) 3주택 이상 소유자의 세율(6%) 적용이 적정한지 여부 청구법인은 쟁점 주택부속토지에 대하여 ｢종합부동산세법 시행령｣ 제4조의3 제3항 제3호 다목의 규정에 따라 주택 수에서 제외하여 3주택 이상 소유자의 세율(6%) 적용을 배제해야 한다고 주장하므로 이에 대하여 살펴본다. ｢종합부동산세법 시행령｣ 제4조의3 제3항 제3호 다목은 ‘토지의 소유권 또는 지상권 등 토지를 사용할 수 있는 권원이 없는 자가 ｢건축법｣ 등 관계 법령에 따른 허가 등을 받지 않거나 신고를 하지 않고 건축하여 사용 중인 주택의 부속토지는 ｢종합부동산세법｣ 제9조 제1항 및 제2항에 따라 주택분 종합부동산세액을 계산할 때 적용해야 하는 주택 수에 포함하지 않는 것’으로 규정하고 있다. 그런데 쟁점건물은 소유자 김AA가 2016.1.7. 허가를 받고 건축하여 2016.6.28. 사용승인(건축과-00000)을 받아 사용 중인 건물이므로 쟁점 주택부속토지는 ｢건축법｣ 등 관계 법령에 따라 허가를 받아 건축하여 사용 중인 주택의 부속토지인 것으로 확인되는바, 쟁점 주택부속토지는 ｢종합부동산세법 시행령｣ 제4조의3 제3항 제3호 다목에서 규정한 ‘ ｢건축법｣ 등 관계 법령에 따른 허가 등을 받지 않거나 신고를 하지 않고 건축하여 사용 중인 주택의 부속토지’에 해당되지 않으므로 동 규정에서 정한 주택 수에 포함하지 않는 주택의 부속토지에 해당하지 않는다. 따라서 처분청이 쟁점 부속토지에 대하여 3주택 이상 소유자의 세율(6%)을 적용하여 종합부동산세 및 농어촌특별세를 부과한 이 건 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.

이 건 심사청구는 청구주장을 받아들일 수 없으므로 국세기본법 제65조 제1항 제2호 의 규정에 따라 주문과 같이 결정한다.