청구인에게 종합부동산세 중과세율을 적용한 처분은 정당함.

이 건 심사청구는 기각합니다.

• 가. 故 AAA(’62년생, 남, 이하 “피상속인”이라 한다)은 ○○○에 거주하는 국내세법상 비거주자로, 국내에 ○○시 ○○호(이하 “쟁점상속주택”이라 한다), 같은 아파트 □□호(이하 “다른 상속주택”이라 한다), △△△ 소재 상가건물 등을 보유하다가 2021.5.1. ○○○에서 사망하였다.
• 나. 청구인은 다른 상속인들과 故 AAA의 사망에 따른 쟁점상속주택을 포함한 상속재산에 대해 상속협의를 진행하던 중 ○○구청장으로부터 쟁점상속주택에 대한 재산세 납세의무자로 지정되어 2021.7.31. 및 2021.9.30. 납부기한으로 재산세(주택) 각 000원이 고지되었고 이를 납부한 것으로 청구이유에서 확인된다[물론, 다른 상속주택에 대한 재산세(주택) 납세의무자로도 지정되었다].
• 다. 처분청은 ‘2021년 귀속 종합부동산세 정기분 부과고지 및 신고관리 계획(○○지방국세청 소득재산세과-0000, 2021.12.6.)에 따라 정기분 부과고지 자료를 검토한 결과, 쟁점상속주택에 대한 재산세 납세의무자로 지정된 청구인이 조정대상지역내에 쟁점상속주택과 다른 상속주택 등 2주택을 보유한 것으로 보고, 2022.2.7. 종합부동산세 중과세율을 적용하여 청구인에게 2021년 과세연도 종합부동산세 000원(본세 000원, 농어촌특별세 000원)을 결정ㆍ고지하였다(동 고지서는 2022.2.9. 청구인의 세무대리인이 수령하였다). ※ 당초 처분청은 2021.11.19. 위 종합부동산세를 결정ㆍ고지하였으나, 납세고지의 2회 반송으로 2022.1.6. 공시송달 하였다. 그러나 청구인이 비거주자를 사유로 납세고지서의 송달효력에 이의를 제기하였고, 이에 따라 2022.2.4. 처분청은 당초 고지를 결정취소한 후, 2022.2.7. 이 건 납세고지를 다시 하였다.
• 라. 청구인은 이에 불복하여 2022.4.25. 이 건 심사청구를 제기하였다.

청구인은 쟁점상속주택을 사실상 소유한 사실이 없으므로 조정대상지역내 2주택을 보유한 것으로 보아 종합부동산세 중과세율을 적용한 처분은 취소되어야 한다.

• 가. 청구인은 피상속인의 배우자로서 ○○○에 거주하고 있는 비거주자로, 피상속인의 주택 2채(다른 상속주택과 쟁점상속주택)는 2021.7.22. 청구인 및 차남 CCC이 각각 소유하는 것으로 상속분할 합의가 이루어졌으며, CCC이 상속받은 쟁점상속주택은 2021.11.15. 매매계약을 체결하고 2022.2.11. 잔금을 수령하면서 매도되었다.
• 나. 그러나, 청구인은 상속인들 중 가장 연장자에 해당하여,지방세법제107조제2항제2호 및 지방세법 시행규칙제53조에 따라 재산세 과세기준일인 6.1. 기준 피상속인의 주택 2채 모두에 대한 재산세 납세의무자로 지정되었으며, 재산세 납세의무자를 준용하는 종합부동산세법의 납세의무자에도 해당되었고, 다주택자에 대해 중과세를 적용하는 종합부동산세법의 계산구조상 청구인은 실질적으로 상속인 각각에 분할된 주택에 대해 과도하게 높은 세율의 종합부동산세를 부담하게 되었다.
• 다. 종합부동산세에서 다주택자에 대한 중과세를 규정한 취지는 주택의 투기를 방지하는 등에 있다. 그런데, 피상속인의 사망으로 주택을 상속받은 상속인에게는 해당 법령을 엄격하게 적용하여 과도한 세부담을 안겨줄 필요가 없을 뿐더러, 상속의 개시가 과세기준일로부터 근시일 이전에 이루어짐에 따라 비거주자였던 청구인과 상속인들은 이에 대한 충분한 대비시간이 없어 관련된 문제를 처리할 여력이 없었다.
• 라. 또한, 상속개시일로부터지방세법제120조에 따른 신고(6.10.까지 주된 상속자 신고)를 할 수 없었던 이유는 상속재산의 분할이 아직 이루어지지 않은 상태에 해당하여, 구체적으로 해당 주택들이 누구에게 상속될지를 정하지 못한 상태에 해당하였기 때문이다.
• 마. 위와 같이 청구인이 위 상속주택 2채 모두를 상속받았다고 보아 종합부동산세를 부과한 처분은 청구인에게 지나치게 과도한 세부담을 안겨주고, 실질과 크게 벗어나 있는바, 상속분할 된 실질에 따라 종합부동산세를 다시 부과하여 주기 바란다.

• 가. 청구인은 지방세법 및 종합부동산세법에 따라 청구인을 주된 상속자로 판단하여 종합부동산세를 부과한 것은 실질과 맞지 않는 엄격해석이므로 실질에 맞게 경정할 것을 청구하였으나, 종합부동산세법제7조제1항에 따르면 과세기준일 현재 주택분 재산세 납세의무자를 종합부동산세 납세의무로 규정하고 있으며,지방세법제107조제2항제2호 및 같은 법 시행규칙 제53조는 상속이 개시된 재산으로서 상속등기가 이행되지 아니하고 사실상의 소유자를 신고하지 아니하였을 때에는 민법상 상속지분이 가장 높은 사람으로 하되, 상속지분이 가장 높은 사람이 두 명 이상이면 그 중 나이가 가장 많은 사람을 주된 상속자로 하여 재산세 납세의무자로 규정하고 있다.
• 나. 위 법률은 과세관청으로서는 상속등기가 이행되지 아니하고 사실상의 소유자가 신고하지 아니한 경우 재산세 납세의무자를 알 수 없으므로, 주된 상속자에게 재산세 납세의무를 부과함으로써 납세의무자의 조속한 확정을 통하여 법률관계의 안정을 기하려는 취지로 입법되었고, 별도의 예외규정이 없는 상황에서 기준 없이 실질에 따른 예외를 인정한다면 행정집행의 혼란 등 법적 안정성이 훼손되므로 현 법령에 따라 문리적으로 엄격 해석하여야 할 것이다.
• 다. 또한, 종합부동산세법상 납세의무자는 지방세법상 주택분 재산세 납세의무자로 규정하고 있고, 이에 따른 종합부동산세 부과처분에 대해서 국세청의 심사청구 결정례(심사종부2021-0003, 2021.4.14. 결정), 조세심판원의 심판결정례, 법원 판례 등에서 적법한 과세처분으로 결정되었는바, 이 건 종합부동산세 부과처분은 정당하다.

• 가. 쟁 점 쟁점상속주택의 주된 상속자를 청구인으로 보고 종합부동산세를 부과한 처분의 당부
• 나. 관련법령 1) 종합부동산세법 제2조 【정의】<2020.12.29. 법률 제17760호로 개정된 것>

3. "주택"이라 함은지방세법제104조제3호에 의한 주택을 말한다. 다만, 같은 법 제13조제5항제1호에 따른 별장은 제외한다.

5. "주택분 재산세"라 함은지방세법제105조 및 제107조에 따라 주택에 대하여 부과하는 재산세를 말한다.

8. "세대"라 함은 주택 또는 토지의 소유자 및 그 배우자와 그들과 생계를 같이하는 가족으로서 대통령령으로 정하는 것을 말한다.

9. "공시가격"이라 함은부동산 가격공시에 관한 법률에 따라 가격이 공시되는 주택 및 토지에 대하여 같은 법에 따라 공시된 가액을 말한다. 다만, 같은 법에 따라 가격이 공시되지 아니한 경우에는지방세법제4조제1항 단서 및 같은 조 제2항에 따른 가액으로 한다. 1-1) 지방세법 제104조 【정의】<2020.12.29. 법률 제17769호로 개정된 것>

3. "주택"이란주택법제2조제1호에 따른 주택을 말한다. 이 경우 토지와 건축물의 범위에서 주택은 제외한다. 1-2) 주택법 제2조 【정의】<2020.8.18. 법률 제17486호로 개정된 것> 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다. <개정 2017.12.26, 2018.1.16, 2018.8.14, 2020.6.9, 2020.8.18>

1. "주택"이란 세대(世帶)의 구성원이 장기간 독립된 주거생활을 할 수 있는 구조로 된 건축물의 전부 또는 일부 및 그 부속토지를 말하며, 단독주택과 공동주택으로 구분한다.

2. "단독주택"이란 1세대가 하나의 건축물 안에서 독립된 주거생활을 할 수 있는 구조로 된 주택을 말하며, 그 종류와 범위는 대통령령으로 정한다.

3. "공동주택"이란 건축물의 벽ㆍ복도ㆍ계단이나 그 밖의 설비 등의 전부 또는 일부를 공동으로 사용하는 각 세대가 하나의 건축물 안에서 각각 독립된 주거생활을 할 수 있는 구조로 된 주택을 말하며, 그 종류와 범위는 대통령령으로 정한다. 2) 종합부동산세법 제3조 【과세기준일】 종합부동산세의 과세기준일은지방세법제114조에 따른 재산세의 과세기준일로 한다. <개정 2010.3.31.> 2-1) 종합부동산세법 제114조 【과세기준일】 재산세의 과세기준일은 매년 6월 1일로 한다. 3) 종합부동산세법 제5조 【과세구분 및 세액】

① 종합부동산세는 주택에 대한 종합부동산세와 토지에 대한 종합부동산세의 세액을 합한 금액을 그 세액으로 한다. 4) 종합부동산세법 제7조 【납세의무자】

① 과세기준일 현재 주택분 재산세의 납세의무자는 종합부동산세를 납부할 의무가 있다. <개정 2005.12.31, 2008.12.26., 2020.8.18> 4-1) 지방세법 제107조 【납세의무자】

① 재산세 과세기준일 현재 재산을 사실상 소유하고 있는 자는 재산세를 납부할 의무가 있다. 다만, 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 해당 각 호의 자를 납세의무자로 본다. <개정 2014.1.1>

1. 공유재산인 경우: 그 지분에 해당하는 부분(지분의 표시가 없는 경우에는 지분이 균등한 것으로 본다)에 대해서는 그 지분권자

2. 주택의 건물과 부속토지의 소유자가 다를 경우: 그 주택에 대한 산출세액을 제4조제1항 및 제2항에 따른 건축물과 그 부속토지의 시가표준액 비율로 안분계산(按分計算)한 부분에 대해서는 그 소유자

② 제1항에도 불구하고 재산세 과세기준일 현재 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 자는 재산세를 납부할 의무가 있다. <개정 2013.1.1, 2013.3.23, 2014.1.1, 2014.11.19, 2017.2.8, 2017.7.26, 2018.12.31, 2020.12.29>

1. 공부상의 소유자가 매매 등의 사유로 소유권이 변동되었는데도 신고하지 아니하여 사실상의 소유자를 알 수 없을 때에는 공부상 소유자

2. 상속이 개시된 재산으로서 상속등기가 이행되지 아니하고 사실상의 소유자를 신고하지 아니하였을 때에는 행정안전부령으로 정하는 주된 상속자

③ 재산세 과세기준일 현재 소유권의 귀속이 분명하지 아니하여 사실상의 소유자를 확인할 수 없는 경우에는 그 사용자가 재산세를 납부할 의무가 있다. 4-2) 지방세법 시행규칙 제53조 【주된 상속자의 기준】<2021.5.27. 행정안전부령 제252호로 개정된 것> 법 제107조제2항제2호에서 "행정안전부령으로 정하는 주된 상속자"란 민법상 상속지분이 가장 높은 사람으로 하되, 상속지분이 가장 높은 사람이 두 명 이상이면 그 중 나이가 가장 많은 사람으로 한다. <개정 2013.3.23, 2014.11.19, 2017.7.26> 4-3) 지방세법 제120조 【신고의무】

① 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 자는 과세기준일부터 10일 이내에 그 소재지를 관할하는 지방자치단체의 장에게 그 사실을 알 수 있는 증거자료를 갖추어 신고하여야 한다.

1. 재산의 소유권 변동 또는 과세대상 재산의 변동 사유가 발생하였으나 과세기준일까지 그 등기가 되지 아니한 재산의 공부상 소유자

2. 상속이 개시된 재산으로서 상속등기가 되지 아니한 경우에는 제107조제2항제2호에 따른 주된 상속자 5) 민법 제1000조【상속의 순위】<2017.10.31. 법률 제14965호로 개정된 것>

① 상속에 있어서는 다음 순위로 상속인이 된다. <개정 1990.1.13>

4. 피상속인의 4촌 이내의 방계혈족

② 전항의 경우에 동순위의 상속인이 수인인 때에는 최근친을 선순위로 하고 동친 등의 상속인이 수인인 때에는 공동상속인이 된다. 5-1) 민법 제1009조【법정상속분】

① 동순위의 상속인이 수인인 때에는 그 상속분은 균분으로 한다. <개정 1977.12.31, 1990.1.13>

② 피상속인의 배우자의 상속분은 직계비속과 공동으로 상속하는 때에는 직계비속의 상속분의 5할을 가산하고, 직계존속과 공동으로 상속하는 때에는 직계존속의 상속분의 5할을 가산한다. <개정 1990.1.13> 6) 종합부동산세법 제8조 【과세표준】

① 주택에 대한 종합부동산세의 과세표준은 납세의무자별로 주택의 공시가격을 합산한 금액[과세기준일 현재 세대원 중 1인이 해당 주택을 단독으로 소유한 경우로서 대통령령으로 정하는 1세대 1주택자(이하 "1세대 1주택자"라 한다)의 경우에는 그 합산한 금액에서 3억원을 공제한 금액]에서 6억원을 공제(납세의무자가 법인 또는 법인으로 보는 단체로서 제9조제2항 각 호의 세율이 적용되는 경우는 제외한다)한 금액에 부동산 시장의 동향과 재정 여건 등을 고려하여 100분의 60부터 100분의 100까지의 범위에서 대통령령으로 정하는 공정시장가액비율을 곱한 금액으로 한다. 다만, 그 금액이 영보다 작은 경우에는 영으로 본다. <개정 2005.12.31, 2008.12.26, 2020.8.18> 7) 종합부동산세법 제9조 【세율 및 세액】

① 주택에 대한 종합부동산세는 다음 각 호와 같이 납세의무자가 소유한 주택 수에 따라 과세표준에 해당 세율을 적용하여 계산한 금액을 그 세액(이하 "주택분 종합부동산세액"이라 한다)으로 한다. <개정 2018.12.31, 2020.8.18>

1. 납세의무자가 2주택 이하를 소유한 경우[주택법제63조의2제1항제1호에 따른 조정대상지역(이하 이 조에서 "조정대상지역"이라 한다) 내 2주택을 소유한 경우는 제외한다]

2. 납세의무자가 3주택 이상을 소유하거나, 조정대상지역 내 2주택을 소유한 경우

• 다. 사실관계

1. 청구인에 대한 2021년 과세연도 종합부동산세 결정내역은 다음과 같다.(생략)

2. 청구인의 주택보유현황 내역은 다음과 같다. (생략)

3. ○○구청장은 쟁점상속주택 및 다른 상속주택에 대한 재산세 납세의무자로 청구인을 지정하여 2021년 7월분(2021년1기분) 주택분 재산세와 2021년 9월분(2021년 2기분) 주택분 재산세를 부과하였는바, 관련 내용은 아래와 같다.(생략)

4. 등기부등본 상 쟁점상속주택(○○호)에 대한 상속등기 등 소유권 변동내역은 다음과 같으며, 상속개시일은 2021.5.1.이나 상속등기일은 2021.8.12.로 재산세 과세기준일인 2021.6.1.현재는 상속등기가 이행되지 않았음이 확인되고, 차남 CCC 앞으로 소유권이전 된 후, 2022.2.11. 양도된 것으로 확인된다.(생략) 5) 등기부등본 상 다른 상속주택(□□호)에 대한 상속등기 등 소유권 변동내역은 다음과 같으며, 2021.8.12. 상속을 원인으로 하여 청구인 앞으로 소유권이전 되었음이 확인된다.(생략) 6) 청구인이 피상속인의 상속인 중에서 민법상 상속지분이 가장 높은 자(가장 연장자이기도 하다)이며,지방세법제120조 규정에 의하여 재산세 과세기준일부터 10일 이내에 ○○구청장에게 쟁점상속주택에 대한 사실상의 소유자를 신고하지 아니하여 청구인이 재산세 납세의무자로 등재된 것에 대해서는 청구인과 처분청 간에 다툼이 없다. 7) 피상속인의 재산(상속재산)에 대한 상속인들 현황은 상속세 신고 시 제출한 상속분할 협의 합의서 내용을 보면 다음과 같이 청구인, 자 DDD, 자 CCC 등 3인이고, 쟁점상속주택은 子 CCC이 상속받고, 다른 상속주택은 청구인이 상속받는 것으로 확인된다.(생략)

8. 2021.6.1.현재 조정대상지역 현황은 다음과 같으며, 서울 25개구는 조정대상지역으로 지정되어 있다.(생략)

• 라. 판단

1. 관련 법리 가) 종합부동산세법(2020.12.29. 법률 제17760호로 개정된 것을 말한다. 이하 같다) 제7조제1항은 “과세기준일 현재 주택분 재산세의 납세의무자는 종합부동산세를 납부할 의무가 있다”고 규정하고 있고, 같은 법 제2조 제5호에서는 “‘주택분 재산세’라 함은지방세법제105조 및 제107조에 따라 주택에 대하여 부과하는 재산세를 말한다”고 규정하고 있다. 나)종합부동산세법제8조제1항은 “주택에 대한 종합부동산세의 과세표준은 납세의무자별로 주택의 공시가격을 합산한 금액[과세기준일 현재 세대원 중 1인이 해당 주택을 단독으로 소유한 경우로서 대통령령으로 정하는 1세대 1주택자(이하 "1세대 1주택자"라 한다)의 경우에는 그 합산한 금액에서 3억원을 공제한 금액]에서 6억원을 공제(납세의무자가 법인 또는 법인으로 보는 단체로서 제9조제2항 각 호의 세율이 적용되는 경우는 제외한다)한 금액에 부동산 시장의 동향과 재정 여건 등을 고려하여 100분의 60부터 100분의 100까지의 범위에서 대통령령으로 정하는 공정시장가액비율을 곱한 금액으로 한다”라고 규정하고 있다. 다)지방세법(2020.12.29. 법률 제17769호로 개정된 것을 말한다. 이하 같다) 제107조제1항은 “재산세 과세기준일 현재 재산을 사실상 소유하고 있는 자는 재산세를 납부할 의무가 있다. 다만, 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 해당 각 호의 자를 납세의무자로 한다”고 규정하면서, 같은 항 제1호에서는 “공유재산인 경우에는 그 지분에 해당하는 부분(지분의 표시가 없는 경우에는 지분이 균등한 것으로 본다)에 대해서는 그 지분권자”라고 규정하고 있다. 라) 지방세법제107조제2항은 “제1항에도 불구하고 재산세 과세기준일 현재 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 자는 재산세를 납부할 의무가 있다”고 규정하고 있는데, 같은 항 제2호에서는 “상속이 개시된 재산으로서 상속등기가 이행되지 아니하고 사실상의 소유자를 신고하지 아니하였을 때에는 행정안전부령으로 정하는 주된 상속자”를 규정하고 있다. 마) 지방세법 시행규칙(2021.5.27. 행정안전부령 제252호로 개정된 것을 말한다. 이하 같다)제53조는 “법 제107조 제2항 제2호에서 ‘행정안전부령으로 정하는 주된 상속자’란민법상 상속지분이 가장 높은 사람으로 하되, 상속지분이 가장 높은 사람이 두 명 이상이면 그 중 나이가 가장 많은 사람으로 한다"고 규정하고 있다.

2. 쟁점상속주택의 주된 상속자를 청구인으로 보고 종합부동산세를 부과한 처분이 정당한지에 대한 판단

• 가) 관련 법리와 여러 사정을 종합하여 볼 때, 처분청이 청구인을 쟁점상속주택의 주된 상속자로 보아 종합부동산세를 부과한 처분은 정당하다. (1) 종합부동산세 과세기준일(2021.6.1.) 현재 ○○동은 조정대상지역으로 지정되어 있다.

(2) 청구인의 배우자인 피상속인은 2021.5.1. 사망하였는데, 사망당시 쟁점상속주택과 다른 상속주택을 소유하고 있었고, 청구인과 상속인들은 상속재산 협의 분할 중이어서 2021.6.1.로부터 10일이내에지방세법제120조에 따라 해당 지방자치단체(서울시 양천구청장)에 사실상의 소유자를 신고하지 않았으며, 상속인들 중 상속지분이 가장 높은 자(나이가 가장 많은 자이기도 하다)는 청구인으로 확인된다.

(3) 지방세법상 주택분 재산세의 납세의무자는 재산세 과세대상인 주택에 대한 종합부동산세의 납세의무자가 되고, 상속등기가 이행되지 아니한 경우에는 민법상 상속지분이 가장 높거나 나이가 가장 많은 자인 주된 상속자가 그 주택에 대한 종합부동산세의 납세의무자가 된다(서울행정법원2010구합25237, 2010.10.28. 판결 참조).

(4) 조세채권관계는 그 성립요건, 실현절차 등에 관하여 모두 법률에 의하여 정해지므로 각 세법이 정한 과세요건이 충족되면 조세채무는 성립하고, 일단 성립한 조세채무는 원칙적으로 변경할 수 없는 것으로, 조세채무 성립 후의 사정변경은 원칙적으로 조세채권․채무관계에 소급적 효력을 미치지 않으므로, 사인간의 약정에 의하여 조세채권관계를 변경시키는 일은 원칙적으로 허용되지 않는바, 지방세법제107조제2항제2호는 과세기준일 당시 상속등기가 되지 아니하고, 사실상의 소유자를 신고하지 아니하였을 때 실제 소유여부와 관계없이 주된 상속자를 재산세의 납세의무자로 규정하고 있으며, 그 주된 상속자는 같은 법 제120조 제1항에 따라 과세기준일부터 10일 이내에 그 소재지를 관할하는 지방자치단체의 장에게 자신이 사실상 소유자가 아님을 알 수 있는 증거자료를 갖추어 신고하는 경우 재산세 납부의무에서 벗어날 수 있음에도 이러한 신고절차를 거치지 아니하여 재산세 납부의무가 유효하게 성립된 이상 상속재산분할협의로 인하여 이미 부과된 종합부동산세를 경정할 경우 이미 성립된 조세채무를 당사자의 사후 약정에 의하여 변경하는 결과가 되어 부당하여 상속주택에 대한 종합부동산세 납세의무자를 다시 지정해야 한다는 청구인의 주장은 받아들이기 어렵다(창원지방법원2017구합51929, 2017.11.28. 판결 참조).

• 나) 따라서, 청구인이 쟁점상속주택과 다른 상속주택 등 조정대상지역내 2주택을 보유하고 있는 것으로 보아 청구인에게 종합부동산세 중과세율을 적용한 처분청의 과세처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.

이 건 심사청구는 청구주장을 받아들일 수 없으므로국세기본법제65조제1항제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.