매매계약해제로 인한 소유권이전을 양도로 볼 지 여부

○○세무서장이 1999. 4.10. 청구인에게 결정고지한 1994년 귀속 양도소득세 54, 000,000원은 이를 취소한다.

청구인은 1990. 6. 8. 청구 외 김○○로부터 ○○시 ○○동 ○○번지 전 817㎡ 중 330.5㎡ (이하 “쟁점토지”라 한다)를 평당 650,000원, 총 65,000,000원에 매수하기로 약정하고 매매대금을 일시불로 지급하였으나, 위 김○○는 매수인 명의로 등기하지 아니한 상태에서 1994. 5. 6. 쟁점토지를 비롯한 5필지의 토지를 ○○건설(주)에 평당 1,250,000원, 총 1,530,000,000원에 일괄 양도하였으며 1995. 2. 6. 잔금을 수령하였다. 그 후 청구인은 1995. 9.13. 위 김○○로부터 현금 60,000,000원을 지급받고 1997. 4. 9. 사실상 김○○ 소유이나 청구 외 김○○ 앞으로 등기되어 있던 ○○군 ○○면 ○○리 산 ○○, ○○번지 임야 9,917.4㎡를 청구인 명의로 소유권이전등기 하였다. 처분청은 위 김○○(1996. 5.14. 사망)에 대한 상속재산 조사 시 청구인이 쟁점토지를 매수하여 등기하지 아니한 상태에서 양도한 것이라고 보아 실지거래가액(취득가액 65,000,000원, 양도가액 125,000,000원)으로 양도차익을 산정하고 75%의 세율을 적용하여 1999. 4. 1. 청구인에게 1994연도분 양도소득세 54,000,000원을 결정고지 하였다. 청구인은 이에 불복하여 1999. 7. 1. 이의신청을 거쳐 1999.10.27. 이 건 심사청구를 하였다.

(1) 청구인은 당초 투기목적이 아닌 농가주택을 신축할 목적으로 쟁점토지 100평에 대한 매매대금을 일시불로 지급하고 매수하였으나, 전 소유자가 등기이전서류를 넘겨주지 않고 차일피일 미루다가 쟁점토지를 포함하여 5필지의 토지를 (주)○○건설에 1,530,000,000원을 받고 양도하였던 것으로서

(2) 부동산의 매매라 함은 당사자 일방이 재산권을 상대방에게 이전할 것을 약정하고 상대방이 그 대금을 지급할 것을 약정함으로써 효력이 생기는 것인 바, 청구인은 (주)○○건설과 쟁점토지의 소유권이전에 관한 약정을 체결한 사실이 없을뿐더러 청구인 소유지분에 상당하는 매매대금도 받은 적이 없으며 단지 쟁점토지를 매수하기 위하여 지급한 대금 65,000,000원과 위약금 및 그동안의 이자로서 1995. 9.13. 현금 60,000,000원과 ○○군 ○○면 ○○리 임야 3천 평을 대물로 변제받은 것이므로 민법상 매매에 해당하지도 아니하고 청구인의 의사와는 상관없이 등기부상 명의자가 청구인 모르게 양도한 것으로서 무효한 법률행위로서 그 대가를 받은 사실도 없어 소득세법상 양도로 볼 수 없으므로 청구인이 쟁점토지를 미등기 양도한 것이라고 보아 이 건 양도소득세를 과세한 당초처분은 부당하다.

청구인의 농가주택 신축용으로 쟁점토지를 매수한 것이라는 주장이나,

① 매도자가 양도할 때까지 4년 동안 주택신축을 위한 토지사용승락서 및 건축허가를 받은 사실이 없을뿐더러, 아무런 법적인 조치를 취하지 아니하고 있었던 사실과 ② 전 소유자가 1995. 7.18 청구인에게 보낸 내용증명서상에서 청구인의 소유지분 100평은 전 소유자가 소유하고 있는 5필지의 토지와 분리해서 처분할 수 없으며 처분 시 함께 행동하기로 매매계약을 체결한 사실이 있다고 한 사실 등으로 비추어 볼 때, ③ 청구인은 주택신축 목적보다는 투자목적으로 쟁점토지를 취득하여 미등기 전매한 것이므로 실지거래가액에 의한 양도차익을 산정하여 과세한 당초처분은 정당하다는 의견이다.

• 가. 쟁점 매매계약해제로 인한 소유권이전을 양도로 볼 수 있는지를 가리는 데 있다.
• 나. 관련법령

○ 소득세법 제4조 【소득의 구분】

① 거주자의 소득은 다음 각호와 같이 구분한다.

3. 양도소득: 자산의 양도로 인하여 발생하는 소득

③ 제1항제3호에서 “양도”라 함은 자산에 대한 등기 또는 등록에 관계없이 매도·교환·법인에 대한 현물출자 등으로 인하여 그 자산이 유상으로 사실상 이전되는 것을 말한다.

○ 같은법 제23조 【양도소득】

④ 양도소득은 다음 각호의 금액으로 한다.

1. 제23조제1항제1호·제2호 및 제5호의 규정에 의한 자산의 경우에는 해당자산의 양도당시의 기준시가 다만, 대통령령이 정하는 경우에는 실지거래가액에 의한다.

○ 같은법 제70조 【세율】

⑦ 제3항제4호에서 “미등기양도자산”이라 함은 제23조제1항제1호 및 제2호에 규정하는 자산을 취득한 자가 그 자산의 취득에 관한 등기를 하지 아니하고 양도하는 것을 말한다. 다만, 대통령령이 정하는 자산은 제외한다.

○ 같은법 시행령 제170조 【양도소득금액의 조사결정】

④ 법 제234조제4항제1호 단서 및 법 제45조 제1항 제1호 가목 단서에서 “대통령령이 정하는 경우”라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 경우를 말한다.

2. 다음 각목의 1에 해당하는 거래에 있어서 양도 또는 취득당시의 실지거래가액이 확인되는 경우. 다만, 부동산의 취득·양도경위와 이용실태등에 비추어 투기성이 없는 것으로 인정되는 경우에는 제9항의 규정에 의한 자문을 거쳐 실지거래가액의 적용대상에서 제외할 수 있다. (나) 법 제70조제7항에 규정된 자산을 양도하는 경우

○ 국세기본법제14조 【실질소득】

① 과세의 대상이 되는 소득·수익·재산·행위 또는 거래의 귀속이 명의일뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있는 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다.

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 소득세법상 양도소득세는 자산에 대한 등기 또는 등록에 관계없이 유효한 법률행위를 통하여 그 자산이 유상으로 사실상 이전됨에 따라 발생하는 소득의 실질귀속자에게 과세되는 것이며 양도차익 및 과세표준 등을 계산함에 있어서 구체적인 세법적용의 기준이 되는 과세요건의 판단은 그 거래의 실질내용을 기준으로 하는 것으로서, 토지를 취득한 자가 그 자산의 취득에 관한 등기를 하지 아니하고 양도하는 경우 과세표준 계산 시 실지거래가액으로 계산하며 75%의 세율로 양도소득세액을 산정하는 것이다.(국세청 재일 46014-2686, 93. 8.30.)

(2) 처분청에서 청구인이 쟁점토지를 취득하여 미등기 양도한 것으로 보아 실지거래가액으로 양도소득세를 과세하였으며 청구인은 자신이 모르는 상태에서 전소유자가 쟁점토지를 일방적으로 양도한 것으로서 이는 합법적인 양도로 볼 수 없을 뿐만 아니라 종전에 지급한 매매대금을 금전 및 부동산으로 반환받은 것에 불과하다는 주장인 바, 이 건 사실관계를 본다.

① 청구인은 1990. 6. 8. ○○지역 중·고등학교 선배인 김○○로부터 쟁점토지 247평 중 100평을 평당 65만원에, 충 65,000,000원에 매수하기로 하고 중개인 김○○ 및 정○○이 입회한 가운데 매매계약서를 작성하였으며 계약당일 매매대금 전액을 지급한 사실이 매매계약서, 영수증 및 중개인 김○○ 및 정○○이 진술한 증명서에서 확인된다.

② 한편, 위 김○○는 1985. 3.20. 자기 앞으로 등기되어 있는 ○○군 ○○읍 ○○리 ○○번지 외 4필지의 전 4,056㎡(1,226평)를 (주)○○건설에 아파트 건축허가를 받아주는 조건으로 계약금 250,000,000원만 받은 상태에서 먼저 등기이전 해 주었으나, 자연녹지지역인 당해토지에 대한 건축허가가 나지 않아 김○○가 배상하게 되었으며 1990. 5.22. ○○지법 확정판결에 따라 당해토지의 소유권을 다시 자기 명의로 환원등기하고 계약금 및 배상금으로 5억원을 지급하게 되었는 바, 동 배상금을 마련하기 위하여 당해토지를 청구인, 김○○, 이○○ 및 성명미상 1인에게 분할 매도하였으나, 실제 면적을 초과하여 매도하였던 관계로 매수자 4인에게 소유권이전등기를 해주지 못하게 된 사정이 인정되며 청구인이 위 김○○에게 당해 토지의 소유권 취득에 관한 등기서류를 넘겨줄 것을 수차례에 걸쳐 독촉하였으나, 전소유자가 이를 회피한 사실이 위 ①의 진술서, ○○시 ○○면 ○○리 ○○번지 장○○ 외 174명의 인우보증 확인서 및 중개인 김○○ 및 전○○의 사실확인서에 의하여 인정된다.

③ 위 김○○는 종전에 매도한 토지를 각 매수자에게 소유권이전하지 아니한 상태에서 1994. 5. 6. 쟁점토지를 비롯한 5필지의 전, 답 4,056㎡를 1,530,000원에 일괄양도하기로 ○○건설(주)와 매매계약을 체결하였으며 계약금 및 중도금을 받고 1994. 8.29. 당해토지를 소유권이전하였으며 1995. 2. 6. 잔대금을 지급받은 사실이 매매계약서, 처분청의 이의신청 결정서에서 확인된다.

④ 청구인은 등기부상 소유자인 김○○가 일방적으로 쟁점토지를 처분한 사실을 뒤늦게 인지하고 1995. 7. 6. “당초 매수한 소유지분을 반환할 것을 촉구하며 이를 이행하지 아니할 경우 민·형사상의 책임을 물어 고발할 예정”이라는 내용을 ○○우체국을 통하여 발송하였으며 위 내용증명에 대하여 1995. 7.18.자로 위 김○○가 매매대금의 지불을 약속하는 회신을 받은 청구인은 1995. 7.24. 다시 “청구인 소유지분에 대한 매각대금을 지불하지 아니할 경우 사법처리 하겠다”는 내용의 회신문을 ○○우체국을 통하여 보낸 사실이 내용증명서류에서 확인되는 등 매매대금의 잔환을 촉구한 사실이 입증된다.

⑤ 또한, 청구인은 당초 부동산 매수대금 65,000,000원의 일부인 60,000,000원을 1995. 9.13. 현금 28,000,000원, ○○은행 ○○지점 발행 자기앞 수표 32,000,000원(바가 00000000, 라가 00000000~0)으로 수령하여 청구인 및 가족 명의로 빌린 ○○은행 대출금 및 이자를 상환한 사실이 김○○의 예금통장 사본, 수표사본 및 대출금 상환내역에 의하여 확인되며 미수금 5,000,000원 및 위약금, 동 이자는 ○○군 ○○면 ○○리 산○○번지 임야 5,389㎡ 및 같은 리 산○○번지 임야 4,527.9㎡(등기부상 김○○의 소유지분으로 등기되어 있으나 사실상 김○○ 소유로서 1995. 1. 1. 기준 개별공시지가는 11, 197,934원임)로 대물변제받기로 합의하였으며 등기부상 소유권자와 근저당권자와의 분쟁으로 인하여 1997. 4. 9. 청구인 앞으로 등기한 사실이 등기부등본, ○○지법의 인낙조서(○○○○, 96.12.27.), 근저당권자의 답변서에 의하여 확인된다.

(3) 위의 사실관계 및 관련법령을 종합하여 볼 때, 쟁점토지를 매수한 청구인 앞으로 등기하지 못한 책임은 매도자에게 있다고 할 것이며 실질적인 소유자인 청구인의 의사를 배제하고 등기부상 명의자인 김○○가 쟁점토지를 일방적으로 양도하고 매매대금을 직접 수령한 사실이 인정되는 바, 당초 청구인이 쟁점토지를 매수함에 있어서 미등기 양도를 통한 조세회피목적이나 전매차익 등의 투기목적이 있었다고 보기 어렵고 청구인 앞으로 등기할 수 없었던 부득이한 사정이 인정되므로 구 소득세법 제70조 제7항 단서 및 같은법 시행령 제121조의 2의 각호의 경우에 준하여 양도소득세가 중과되는 미등기 양도자산에서 제외되어야 할 것이다.(대법원94누 8020, 95. 4.11. 같은 뜻) 양도소득에 대한 과세요건의 판단은 양도·양수의 실질내용에 따르는 것으로서 그 실질내용과 등재내용이 서로 다른 경우에는 실질내용에 따르는 것이나, 쟁점토지의 양도로 인하여 발생하는 소득의 실질적인 귀속자는 등기부상 소유자인 김○○이므로 공부상의 등재내용에 따라 과세하여야 할 것으로서 (국세청 재일 00000-0000, 1996. 5. 6.) 위 김○○가 쟁점토지를 비롯한 5필지의 토지를 양도한 후 1995. 5.31. 기준시가에 의하여 양도소득세 과세표준 및 세액을 산정하여 ○○세무서에 신고하고 양도소득세액 165,117,430원 및 농어촌특별세액 20,000,000원을 납부한 사실, 관할세무서장이 양도소득세를 결정하고 1996. 8.16. 양도소득세액 56,678,510원을 고지하였으며 1996. 5.14. 사망한 김○○의 납세의무를 승계한 상속인들이 1996. 8.30. 동 세액을 납부한 사실이 납부영수증에 의하여 확인되는 등 과세관청에서 공부상 등재내용에 따라 김○○에게 양도소득세를 과세한 사실이 입증된다.

(4) 따라서 청구인은 단지 쟁점토지를 매수하기로 약정하고 지급한 매매대금, 위약금 및 동 이자를 금전 및 부동산으로 변제받은 것에 불과하여 쟁점토지의 양도로 인하여 발생하는 소득의 실질 귀속자가 아님에도 청구인이 쟁점토지를 미등기 양도한 것이라고 보아 이 건 양도소득세를 과세한 당초처분은 사실관계를 소홀히 한 잘못이 있다고 판단된다.

• 라. 결론 이건 심사청구는 청구인의 주장이 이유 있다고 인정되므로 국세기본법 제65 제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.