청구인과 청구외법인이 조합을 구성하여 공동사업을 한 것인지 여부

이 건 심사청구는 인용결정합니다.

• 가. 청구인은 1989.

6.

20. ○○ ☆☆구 ★★동 000-00 대지 333㎡(이하 “쟁점토지”라 한다)를 취득하여 1990.

7. 1.부터 토지임대업을 영위였고, 청구인의 특수관계법인 ㈜MMMM홀딩스(이하 “청구외법인” 혹은 “MMMM”라 한다)는 2017.

1.

25. 청구인의 부친으로부터 ○○ ☆☆구 ★★동 141-8 대지 403.9 ㎡, 같은 동 141-10 대지 536.5 ㎡, 같은 동 141-11 대지 401.8 ㎡(3개 필지를 이하 “쟁점외토지”라 한다) 및 구건물을 취득하였다.

• 나. 청구인은

1.

25. MMMM와 ○○ ☆☆구 ★★동 141-8 외 3필지 ‘YYYY클라쎄 오피스텔’ 신축사업(이하 “쟁점사업”이라 한다)과 관련된 ‘부동산개발 공동사업 약정서’를 작성하고 같은 날 청구인은 쟁점토지를, MMMM은 쟁점외토지를 KKK신탁 주식회사에 신탁하여 쟁점사업을 진행 하였다.

• 다. 청구인은 2017.

2.

9. 사업자등록 부업종으로 부동산업/부동산개발 및 공급을 추가하였고, 2017.

2.

23. 구건물 멸실등기를 하고 신축건물에 대하여 2019.

10.

7. 소유권 보존등기를 하였으며, 청구인과 MMMM는 지분 비율로 공사비용을 부담하고, 공사진행율과 분양율을 반영하여 지분비율로 수입금액을 인식하였다.

• 라. 2019.

9.

30. 쟁점사업의 오피스텔이 완공되어 분양이 이루어졌고 미분양 물건에 대하여는 2019.

10.

1. 청구인과 청구외법인이 공동사업자등록 후 공동으로 부동산 임대업을 영위하고 있으며 신탁등기는 2020.

3.

31. 해제되었다.

• 마. 처분청은 청구인에 대하여 2024.

4. 17.부터 2024.

5. 6.까지 2017년 과세 연도 양도소득세 세목별조사를 실시하여 쟁점사업은 청구인과 청구외법인의 공동사업이고 청구인이 쟁점토지를 2017.

1.

25. 공동사업에 현물출자하였으나 양도소득세 무신고한 것으로 보아 2024.

8.

5. 청구인에게 2017년 과세연도 양도소득세 2,304,939,662원을 과세(이하 “이 사건 처분”이라 한다)하였다.

• 바. 청구인은 이에 대하여 2024.

11.

1. 이 건 심사청구를 제기하였다.

• 가. 본건 처분의 개요 1) 쟁점토지 취득 및 임대 청구인은 1989. 6. 20. 쟁점토지를 취득하였고, 1990.7.부터 2016. 6.까지 쟁점토지를 QQQQQ관광호텔에 임대를 주었으려, QQQQQ관광호텔은 쟁점토지 및 사건외 CCC(청구인의 父) 소유의 인접 토지인 쟁점외토지 지상 건축물을 이용하여 숙박업을 영위하고 있었다. QQQQQ관광호텔이 사용하던 쟁점토지와 쟁점외토지의 총 면적은 1,675.2㎡이며(이하 쟁점토지와 쟁점외토지를 함께 “쟁점토지 등”이라 한다), 이 중 쟁점토지가 차지하는 면적의 비율은 약 20%, 쟁점외토지가 차지하는 면적의 비율은 약 80%에 상당하였다. 2) 오피스텔 신축사업을 위한 신탁계약과 부동산 개발약정의 체결 청구외법인 MMMM는 2017.

1.

25. CCC로부터 쟁점외토지를 취득한 동시에 QQQQQ관광호텔을 오피스텔로 재건축하고 분양하는 쟁점사업 (쟁점사업의 시행으로 신축된 건물을 “이 사건 오피스텔”이라 한다)을 시행하기로 하였다. 쟁점토지도 1990년경부터 QQQQQ관광호텔의 부지(주차장)로 사용되고 있었기에, MMMM는 쟁점토지를 포함한 QQQQQ관광호텔 부지 전체에서 쟁점사업을 수행하고자 하였다. MMMM는 청구인의 특수관계(청구인과 청구인의 특수관계자가 90% 보유)에 있는 법인이었는데 MMMM의 제안으로 청구인은 쟁점사업을 목적하게 되었고, 청구인과 MMMM는 각각 별도로 KKK신탁과 이 사건 오피스텔 신축 및 분양을 위한 신탁계약을 체결하고자 하였으나, 청구인과 MMMM가 이 사건 오피스텔의 신축이라는 공동의 목적을 가지고 있었기에 중복된 절차를 피하기 위하여 하나의 신탁계약으로 체결하기로 하였고, 2017.

1.

25. KKK신탁 주식회사(이하 “KKK신탁”이라 한다)와 공동위탁자 청구인 및 MMMM, 신탁대상토지 쟁점토지와 쟁점외토지로 쟁점사업을 위한 관리형토지 신탁계약(이하 “이 사건 신탁계약” 이라 한다)을 체결하였다. KKK신탁은 이 사건 신탁계약 체결 과정에서 위탁자가 2인이므로, 누가 KKK신탁과의 관계에서 위탁자로서 업무를 할 것인지 등을 정하여 줄 것을 요구하였고, KKK신탁으로부터 위 요구를 받은 청구인과 MMMM는 신탁계약 체결일인 2017.

1.

25. 이 사건 신탁계약을 체결하기 위하여 쟁점 토지 및 쟁점외토지는 각자가 계속하여 소유하면서 MMMM가 전적으로 위탁자로서의 업무를 수행하기로 하고, 쟁점사업이 종료되기 전에는 청구인이 MMMM에 위임한 권한을 회수할 수 없다는 것을 내용으로 하는 부동산 개발 공동사업약정(이하 “이 사건 개발약정”이라 한다)을 체결하였다. 이와 같이 청구인과 MMMM는 2017.

1.

25. 공동위탁자가 되어 KKK 신탁에 쟁점사업을 위탁하였고, 위탁함에 있어 신탁사와의 관계에서 MMMM가 대표하도록 하고, 청구인 소유 토지인 쟁점토지에 대한 인허가 업무, 세금계산서 발행업무도 MMMM에 위탁하는 약정을 체결하였다. KKK신탁이 이 사건 오피스텔을 분양하는 경우 위탁자인 청구인과 MMMM가 쟁점토지 및 쟁점외토지의 소유권을 수분양자에게 이전하기로 하는 이 사건 신탁계약을 유효하게 체결할 수 있었다. 3) 신탁사의 쟁점사업 시행 및 청구인 관련 국세 신고 등 KKK신탁은 이 사건 신탁계약에 따라 쟁점사업을 단독으로 시행하여 2019.

10.

오피스텔을 신축하였고, 2020.

3.

31. 신탁등기를 말소할 때까지 이 사건 오피스텔을 분양하였다. 청구인과 MMMM는 이 사건 오피스텔 신축이라는 공동의 목적을 가지고 협력하고 있었고, 이 사건 개발약정에 따라 KKK신탁과의 관계에서 청구인과 MMMM를 대표하는 자는 MMMM였으므로, KKK신탁이 쟁점 사업을 시행하면서 발생하는 매출과 매입은 모두 MMMM의 매출과 매입 으로 하고, MMMM의 매출과 매입 중 청구인의 지분에 상당하는 비율 만큼은 공급자 청구인, 공급받는 자 MMMM로 기재한 매출세금계산서 또는 공급자 MMMM, 공급받는 자 청구인으로 기재한 매입세금계산서를 각각 발행하고, 부가가치세를 신고ㆍ납부하였다. 이후 청구인은 KKK신탁이 이 사건 오피스텔을 제3자에게 인도할 때마다 이 사건 오피스텔의 처분에 따라 소유권이 이전되는 대지권에 상당하는 쟁점토지 일부를 양도한 것으로 보아 토지 등 매매차익 예정신고를 하였고, 쟁점토지를 취득한 1989.

6.

20. 당시의 기준시가를 쟁점토지의 취득 원가로 하여 토지 등 매매차익 예정신고 및 종합소득세 신고ㆍ납부하였다. 이 사건 오피스텔 중 분양되지 아니한 오피스텔에 관하여, 청구인은 2019.

10.

1. MMMM와 부동산임대 동업계약을 체결하고, 공동사업자등록을 하여 부동산임대업을 공동으로 영위하고 있다. 4) 피청구인의 청구인에 대한 양도소득세 조사 및 처분 처분청은 2024.

4. 17.부터 2024.

5. 6.까지 신청인에 대하여 양도소득세 조사를 실시하였고, 청구인이 쟁점사업을 위하여 쟁점토지를 조합에 현물 출자한 것으로 보아, 2024.

5.

16. 청구인에게 2017년 과세연도 양도소득세 2,298,990,321원의 예상고지를 내용으로 하는 세무조사결과통지를 하였다. 청구인은 이에 불복하여 과세전적부심사를 청구하였으나, 2024.

7.

29. 불채택되었으며, 처분청은 2024.

8.

5. 청구인에게 2,304,939,650원의 양도소득세 (가산세 1,075,736,844원 포함) 납부고지(이 사건 처분)를 하였고, 청구인은 2024.

8.

6. 이 사건 처분을 기재한 납부고지서를 수령하였다.

• 나. 이 사건 처분의 위법성 1) ｢민법｣ 규정 및 조합성립 요건 ｢민법｣ 제703조제1항 에서 정하고 있는 조합은 2인 이상이 상호출자하여 공동사업을 경영할 것을 약정함으로써 그 효력이 생기는 것이고 조합원의 출자 기타 조합재산은 조합원의 합유로 하도록 되어(｢민법｣ 제704조) 있으며, 부동산의 경우 ｢부동산등기법｣에 따라 조합재산으로 등기하도록 되어 있다(｢부동산등기법｣ 제48조제4항 후단). 조합이 성립되기 위해서는 1) 재산(혹은 노무)을 상호 출자하여 조합 재산에 귀속시키려는 의사와 실제 조합재산으로 귀속이 존재하여야 하고, 2) 출자비율에 따라 이익과 손실을 공동조합재산으로 귀속시킨 다음 최종 이익이나 손실을 출자비율에 따라 분배하여야 하며, 3) 공동으로 사업을 경영할 의사와 경영하는 행위가 존재하여야 한다. 그러나, 이 사건의 경우 출자비율이 정해졌다고 하나 이는 청구인과 MMMM가 각자 소유하면서 공동 목적인 오피스텔신축사업에 제공한 자산의 비율에 불과하고 청구인과 MMMM는 각자의 재산을 조합재산으로 귀속 시키려는 의사가 없었으며 실제 조합재산으로 귀속시킨 바 없다. 또한 오피스텔 신축 후에 분양 오피스텔 세대에 대한 분양수익도 각자의 토지 지분에 따라 나누었을 뿐 수입과 비용을 장부에 기장하고 그 손익을 따져 공동사업자가 나누어 가지는 방식으로 정산한 바 없다. 쟁점사업 과정에서 발생하는 비용을 그때그때 각자 매입세금계산서로 발행 받음으로써(MMMM가 거래상대방으로부터 전체금액에 대해 매입세금 계산서를 발행받고, 청구인의 지분만큼 MMMM로부터 발행받는 방식), 이익과 손실을 조합재산에 귀속시킨 후에 사후에 이익과 손실을 정산하여 손익을 분배하려는 의사나 그러한 행위도 없었다. 청구인과 MMMM는 각자 신탁사와 신탁계약을 체결한 관계에 불과하여 이 사건 오피스텔 신축사업이라는 공동사업을 경영할 목적이 있었던 것이 아니라 기존에 호텔로 공동으로 사용하던 부지를 오피스텔 신축이라는 공동 목적 달성을 위해 단순히 협력한 관계에 불과하다. 2) 공동사업 경영(조합)과 ‘공동목적 달성’의 구분에 관련한 대법원 판례 가) 대법원

10.

28. 선고, 2010다51369 판결 다수의 수분양자들이 분양받은 구분소유건물 여러 개가 합쳐져서 하나의 점포로 사용되고, 점포의 임차인인 소외회사의 월 매출액을 기준으로 임차료를 산정하되 그와 같이 산정된 월 차임의 합계액은 수분양자들의 분양금액을 기준으로 안분하도록 하고, 수분양자들의 과반수에 공통적으로 해당하는 사유가 있을 경우에만 임대차계약을 해지할 수 있다고 되어 있었다는 점에서 수분양자들이 이 사건 점포 전체를 일괄적으로 사용 수익 하기 위하여 각 구분소유건물의 사용권을 출자하여 공동으로 이 사건 점포 임대사업을 영위하고 그 사업성과로서 차임을 분배정산하기로 하는 동업 계약을 체결하였다고 하여 ｢민법｣상 조합에 해당한다고 원심은 판시 하였으나, 대법원은 수분양자들의 구분소유건물 여러 개가 합쳐져서 하나의 점포로 사용되는 경우가 있다는 사정과 수분양자들이 수령할 월 차임을 각각 임대목적물의 가액에 비례하도록 정한 것만으로 공동의 목적달성을 넘어 공동사업을 경영할 것을 약정하였다고 보기 어렵다고 보았고, 임대인의 계약해지권을 공동으로 행사할 수 있게 한 것은 임차인의 보호를 위한 것일 뿐이라고 판단하였다. 나) 대법원 2007.

6.

14. 선고 2005다5140 판결 ｢민법｣상 조합계약은 2인 이상이 상호 출자하여 공동으로 사업을 경영할 것을 약정하는 계약으로서(｢민법｣ 제703조), 특정한 사업을 공동 경영하는 약정에 한하여 이를 조합계약이라 할 수 있고, 공동의 목적 달성 이라는 정도만으로는 조합의 성립요건을 갖추었다고 할 수 없다(대법원 2004. 4. 9. 선고 2003다60778 판결 참조)고 보고 수인이 부동산을 공동으로 매수한 경우, 매수인들 사이의 법률관계는 공유관계로서 단순한 공동 매수인에 불과할 수도 있고, 그 수인을 조합원으로 하는 동업체에서 매수한 것일 수도 있는바(대법원

6.

2000다30622 판결 참조), 공동매수의 목적이 전매차익의 획득에 있을 경우 그것이 공동사업을 위해 동업체에서 매수한 것이 되려면, 적어도 공동매수인들 사이에서 그 매수한 토지를 공유가 아닌 동업체의 재산으로 귀속시키고 공동매수인 전원의 의사에 기해 전원의 계산으로 처분한 후 그 이익을 분배하기로 하는 명시적 또는 묵시적 의사의 합치가 있어야만 할 것이고, 이와 달리 공동매수 후 매수인별로 토지에 관하여 공유에 기한 지분권을 가지고 각자 자유롭게 그 지분권을 처분하여 대가를 취득할 수 있도록 한 것이라면 이를 동업체에서 매수한 것으로 볼 수는 없다고 판단하였다. 다) 대법원 2009.

7.

9. 선고 2007다42617 판결 피고들을 비롯한 이 사건 상가 8층의 점포소유자들 중 일부(이하 ‘동의 점포주들’이라 한다)는 이 사건 활성화위원회 대표 소외인에게 8층 상가의 내부구조를 변경하여 전자제품 매장으로 조성한 후 임대분양하는 데 이의 없음을 확인한다는 동의서를 제출하고, 위 동의서에는 위와 같은 기재 외에 8층 상가 전체가 공동의 손익분배 아래 전자제품 매장을 운영하기로 예정하는 내용은 포함되어 있지 않은 사실, 위 소외인으로부터 분양위임을 받은 ○○ 유통 주식회사는 원고와 같은 임차인들과 사이에 이 사건 임대분양계약을 체결하였는데, 임대분양계약에 는 점포 소유자들과 별도의 계약을 체결해야만 임차권을 확보할 수 있음을 명시하고 있는 사실, 동의 점포주들이 위 동의서를 제출한 이후에도 자신들의 소유지분을 처분함에 어떠한 제한을 받지 않은 사실 등을 알 수 있다고 사실관계를 정리한 다음 조합에 관한 법리와 위 사실관계에 비추어 보면, 이 사건 활성화위원회는 상호 출자하여 공동사업을 경영하기로 약정함에 따라 결성된 것이 아니라, 동의 점포주들이 자신들의 점포에 대한 내부구조를 변경하여 전자제품 매장으로 조성한 후 재 임대한다는 공동의 목적달성을 위한 모임에 불과하여 조합의 성립 요건을 갖추었다고 보기 어렵다고 판시하였다(대법원

2009.

7. 9. 선고 2007다42617 판결). 라) 요약정리 대법원 판례에 의하면 다수인이 공동 소유하고 있는 점포를 임대하고 수취하는 임대료를 지분비율대로 분배정산받는 것은 하나의 점포의 구분 소유자이기 때문에 단순히 협력하는 관계에 불과할 뿐 공동사업을 경영하는 것이라고 보기 어렵다고 하였고, 마찬가지로 하나의 토지를 공동매수하는 경우에도 공동매수인 사이에 공동사업을 경영하는 것으로 판단되기 위해서는 매수토지를 동업체의 재산으로 귀속시키고 전원의 의사로 전원의 계산에 의해 처분한 후 이를 분배하기로 하는 합의가 있어야 하며, 다수인이 공동 소유하는 상가 점포의 내부구조를 변경하여 임대하여 발생하는 임대수익을 배분하는 것은 공동목적을 가지고 협력할 수밖에 없는 관계이지 공동사업 소득이라고 보지 않았다.

3. 기타 조합으로 볼 수 없다고 본 대법원 판례 및 예규 구체적으로 원고를 포함한 5인은 각자 소유하던 토지 위에 주택을 신축하기 위하여 시행사 B와 개발사업계약을 체결하였는데, 개발사업계약을 체결한 것이 원고를 포함한 5인이 조합을 구성하고 그 조합에게 각 소유하던 토지를 현물출자한 것으로 보아 양도소득세를 과세할 수 있는지 문제된 사안에서, 법원은, ‘조합’은 상호 출자하여 공동으로 사업을 경영하는 관계이므로, 조합원 모두가 출자를 해야 하고, 조합원 전원이 조합의 목적인 사업의 수행에 어떠한 형태로든 관여할 수 있어야 한다고 판시하면서, 개발사업계약의 당사자들이 업무집행에 관여할 권리를 가지고 있다고 보기 어려우므로, 개발사업계약은 개발사업을 공동으로 경영하는 조합을 구성 하거나 조합원 지위를 취득하는 현물출자를 약정하는 것으로 보기 어려우므로 양도소득세를 부과할 수 없다고 판단하였다(대법원

10. 선고 2020두 37826 판결, ○○고등법원

27. 선고 2018누61996 판결 참조). 국세청은 심사부가 2019-0046(2019.

10. 2.) 결정에서, 공동사업이라 함은 ｢민법｣ 제703조제2항 에 의한 조합계약에 의하여 2인 이상이 서로 출자하여 공동사업을 경영할 것을 약정하고, 그 지분 또는 손익분배의 비율 등을 정하여 당사자 전원이 그 사업의 성공 여부에 대하여 직접적으로 이해 관계를 가지는 동업 형태를 의미한다고 하면서, 공동사업인지 여부는 계약서의 형식이 동업계약 혹은 조합계약의 형태를 취하고 있는지 여부 뿐 아니라 ① 당사자 사이에 개별적인 출자 여부, ② 사업의 성과에 따른 이익이나 손실 분배약정의 유무, ③ 공동사업에 필요한 재산에 대하여 합유적 귀속 유무, ④ 사업운영에 내부적인 공동관여 유무, ⑤ 사업의 대외적인 활동 주체와 형식등 구체적․실질적 사정을 종합적으로 고려하여 판단하여야 한다고 하였다. 4) 청구인과 MMMM는 조합 성립요건을 충족하지 못했고 각자의 지분을 가지고 오피스텔 신축 분양사업이라는 공동의 목적을 달성을 위해 협력한 관계에 불과하다. 앞서도 살펴본 바와 같이 조합 즉 공동사업이 성립하기 위해서는 하나의 사업에 참여한 당사자들 간 공동사업에 관한 권리의무가 실질적, 경제적으로 공동으로 귀속하게 되는 것인지를 판단하여야 하며, 이를 판단함에 있어서는 당사자들의 사업자등록, 소득세 신고 내용 등의 형식과 출자에 이르게 된 사정과 출자 여부, 손익의 귀속관계, 경영에의 참가 여부, 당해 사업의 운영형태 등 제반 사정을 종합하여 판단하여야 할 것이고, 이러한 과세요건사실에 대한 입증 책임은 과세권자에게 있다 할 것이다(대법원 2009.

3.

2009두744 판결, ○○고등법원

11.

28. 선고 2007누32039 판결 참조). 이러한 상황들을 종합적으로 검토하여 하나의 사업에 참여한 당사자들이 공동의 목적을 달성하기 위해 단순히 협력하는 관계인지 아니면 조합에 출연재산을 귀속시키고 이익과 비용도 조합에 귀속시킨 후 이를 정산받는 공동사업을 하는 관계인지 판단하여야 할 것이다. 가) 청구인과 MMMM는 KKK신탁과의 관계에서 신탁계약을 체결함에 있어서 필요에 따라 이 사건 개발약정서를 체결하였을 뿐 공동사업을 한 적이 없다. 청구인과 MMMM는 모두 위탁자가 되어 KKK신탁과 이 사건 토지와 쟁점외토지를 신탁목적으로 하는 이 사건 신탁계약을 체결하였고, 그 과정에서, KKK신탁의 요구에 따라 KKK신탁과의 관계에서 누가 위탁자의 권리의무를 행사할 것인지에 관하여 정하기 위하여 ‘부동산개발 공동사업약정서’라는 제목의 이 사건 개발약정을 체결하였으며, 청구인과 MMMM는 이 사건 개발약정의 체결 후 이 사건 신탁계약을 유효하게 체결할 수 있었다. 이 사건 개발약정 제3조 및 제4조에 따르면, 청구인은 이 사건 신탁계약의 위탁자로서의 업무권한, 이 사건 오피스텔 신축사업에 관한 업무를 수행할 권한을 모두 MMMM에게 위임하고 있다. 이는 KKK신탁의 요구에 따라 대표할 수 있는 지위를 MMMM에 위임하게 된 것일 뿐 공동사업을 하기 위한 약정을 체결한 것이 아니다. 또한, 이 사건 개발약정 제1조는 “본건 사업에서 발생하는 비용 및 투자금과 투자수익금을 적절하게 분배하는 것을 목적으로 한다.”고 그 목적을 밝히고 있으며, 제2조 제1항에서 "갑”과 “을”은 “갑”이 20%, “을”이 80% 지분의 비율로 본건 사업시행에 상호 출자를 하였음을 상호 확인하며, 출자지분 비율에 따라 비용 및 수익금을 정산하기로 한다.”고 정하고 있어 수입분배 비율을 정한 것으로 보일 수 있다. 그러나, 이 사건 개발약정의 실제 목적은 KKK신탁의 요구에 따라 청구인과 MMMM 중 누가 KKK신탁과의 관계에서 위탁자의 권리의무를 행사할 것인지에 관하여 정하고, 쟁점토지 및 쟁점외토지의 소유권을 어떻게 처리할 것인지를 정하기 위한 것이었다. 그럼에도 이와 같은 지분비율 규정을 둔 이유는, 쟁점사업은 사업 참가자인 청구인과 MMMM의 단독사업이고 각자 사업에 투입한 토지 지분이 20 대 80 비율이므로 그로 인한 분양매출액도 그 비율대로 가져가는 것이 당연한 것임을 확인하는 차원에서 두게 된 것이다. 즉, 청구인과 MMMM는 ‘부동산개발 공동사업약정서’라는 제목의 이 사건 개발약정을 체결하기는 하였지만, 그 실질내용은 KKK신탁과의 관계에서 누가 위탁자로서의 권한을 행사하며, 청구인과 MMMM의 토지 지분 비율대로 이 사건 오피스텔 신축사업의 수익의 20% vs 80%로 하기로 정한 것일 뿐 청구인과 MMMM가 이 사건 오피스텔 신축사업을 공동 경영할 목적을 가졌다고 볼 수 없으면 신탁대상 토지를 각자 소유로 보유하면서 수입과 비용이 발생할 때마다 그 지분에 맞게 수입과 비용을 취할 뿐 공동사업체의 수입과 비용으로 귀속시키려는 약정을 체결한 사실이 없다. 청구인과 MMMM가 공동사업자 사업자등록을 한 사실도 없고 공동사업장으로 세금 신고를 한 바 없으며 각자 부가가치세 신고와 소득세 신고를 하였다는 점은 청구인과 MMMM가 공동사업을 할 의사가 없었다는 점을 보여준다. 따라서, 쟁점사업이 청구인과 MMMM의 공동사업이라는 전제에서 이루어진 이 사건 처분은 그 전제에 오류가 있는 위법한 처분이다. 나) 청구인과 MMMM는 공동사업자로 등록한 바 없고, 세금계산서도 각자 발행하면서, 소득세 신고 및 부가세신고도 각자 하는 등 공동사업의 수익을 분배한 사실이 없다. ｢소득세법｣상 조합의 공동사업자에 대한 과세는 해당사업을 경영하는 장소인 공동사업장을 1거주자로 보아 공동사업장별로 그 소득금액을 계산 하도록 되어 있고(｢소득세법｣ 제43조제1항), 공동사업자가 공동사업으로 사업을 새로 시작하고자 할 때는 관할 세무서에 사업자등록을 하도록 되어 있으며 사업자등록 시에 공동사업자, 약정한 손익분배비율, 대표공동사업자, 지분 및 출자명세 등을 신고하여야 한다(｢소득세법｣ 제87조 제3-4항, 제168조 제1항). 공동사업자는 공동사업장별로 소득금액을 계산할 수 있도록 증명서류 등을 갖춰 놓고 그 사업에 관한 모든 거래사실이 객관적으로 파악될 수 있도록 복식부기에 따라 장부를 기록, 관리하여야 한다(｢소득세법｣ 제87조 제3항, 제160조제1항). 공동사업자가 과세표준확정신고를 하는 때에는 과세표준확정 신고서와 함께 당해공동사업장에서 발생한 소득과 그 외의 소득을 구분한 계산서를 제출하여야 한다(｢소득세법 시행령｣ 150조제6항). 실질과세원칙상 이러한 ｢소득세법｣에 따른 공동사업에 관한 사업자 등록을 하지 않고 그에 따른 세무처리를 하지 않았다고 해서 항상 공동 사업자가 되지 않는 것은 아니라 할지라도 청구인과 MMMM가 공동 사업자로 인정되기 위해서는 사업수행 과정에서 최소한 수입과 비용을 공동사업체에 귀속시키고 그에 따라 공동수익을 분배해가는 ‘공동수익분배 행위’는 존재하여야 한다. 청구인과 MMMM가 사업수행과정에서 이러한 공동수익분배 행위가 존재하지 않는다면 공동사업의 요건, 조합의 요건을 충족하였다고 볼 수 없으며, 이 사건에서 청구인과 MMMM는 공동수익의 분배를 한 것이 아니라 각자의 토지 지분대로 비용을 부담하고 자신의 수익을 받아 간 관계에 불과하다. 청구인과 MMMM가 공동사업을 영위한 것이라면 공동사업체 명의로 ｢부가가치세법｣상 매입세금계산서를 수취하고(혹은 대표자인 MMMM 명의로 매입세금계산서를 수취하고) 공동사업자가 약정한 정산시기에 그동안의 수익과 사용한 비용을 정산한 최종 수익금을 청구인에게 분배 하였어야 할 것이다. 그러나, 청구인과 MMMM는 단순히 각자 단독사업을 수행한다는 공동의 목적을 가지고 진행하였으므로 MMMM는 거래상대방으로부터 매입 세금계산서를 MMMM 명의로 발급받고, 이와 관련하여 청구인은 자신의 토지지분인 20% 만큼을 공급가액으로 하여 MMMM로부터 매입세금계산서를 발급받았다. 이는 청구인과 MMMM가 기존에 호텔의 공동부지였고, 신축하는 오피스텔이 공동부지였기 때문에 오피스텔 신축, 분양이라는 공동의 목적을 위해 협력하는 관계에 불과하기 때문에 이러한 방식으로 세금계산서를 발행하고 있는 것이다. 청구인과 MMMM가 공동으로 사업을 영위한 것이라면 수입과 비용을 모두 조합의 재산과 비용으로 귀속시킨 후 매월, 반기, 연 단위 내지는 사업종료 시에 총수입에서 총비용을 공제한 순수익을 정산하는 방식을 취하였을 것이고 분양수익도 조합에 귀속시켜 공동사업소득으로 소득세 신고를 하였을 것이나, 청구인과 MMMM는 각자의 단독사업으로 진행하였기 때문에 각자의 토지지분 만큼의 분양수익을 소득으로 받았고, 그 소득에 대해 소득세 신고를 마무리하였고 전액 세금을 납부하였으며 과세관청은 이를 모두 정상적으로 수리하였다. 쟁점사업으로 신축된 이 사건 오피스텔 중 분양수익도 조합에 귀속된 바 없고 청구인과 MMMM의 지분대로 청구인과 MMMM에 곧바로 이전되었다. 양자가 조합을 구성하여 공동사업을 한 경우라면 분양수익이 조합에 귀속되고, 이러한 분양 수입에서 그동안의 비용을 모두 정산하여 최종 순이익에 대해 각자의 지분대로 정산받는 것이 원칙일 것이다. 청구인과 MMMM는 공동의 목적을 위해 협조하는 관계에 있었을 뿐이므로 조합에 공동으로 재산이나 수입을 귀속시킨 바도 없고 비용을 귀속시킨 바도 없이 각자 비용 발생 시 마다 즉시 지분대로 부담하고, 각자 이익 발생 시 마다 즉시 지분대로 이익을 가져간 것일 뿐이다. 따라서, 처분청이 쟁점토지가 쟁점사업을 위하여 현물출자 되었다고 보아 한 이 사건 처분은 사실을 오인한 위법이 있는 처분이다. 다) 조세를 탈루하거나 회피한 사실이 없음에도 당사자들이 선택한 거래방식을 부인할 수는 없다. 판례는, 납세의무자는 경제활동을 할 때 동일한 경제적 목적을 달성하기 위하여 여러 가지의 법률관계 중 하나를 선택할 수 있고, 과세 관청으로서는 특별한 사정이 없는 한 당사자들이 선택한 법률관계를 존중 하여야 한다고 판단하고 있다(대법원 2001.

8.

21. 선고 2000두963 판결 등). 이때, 특별한 사정은 조세의 부담을 회피할 목적으로 과세요건 사실에 관하여 실질과 괴리되는 비합리적인 형식이나 외관을 취하는 경우를 의미하는 것이므로(대법원2012.1.19. 선고 2008두8499 전원합의체 판결 등), 조세의 부담을 회피할 목적이 없었던 이상 당사자들이 선택한 법률관계를 존중하여야 하고 이를 함부로 부인할 수는 없다. 쟁점사업은 청구인과 MMMM의 공동사업이 아니므로, 청구인은 세법에서 정하는 바에 따라 쟁점토지에 관하여 토지등 매매차익예정신고를 하면서 양도된 쟁점토지의 취득원가를 1989년 취득 당시의 기준시가로 하여 산출된 세액 4,091,202,984원을 신고ㆍ납부하였고, 종합소득세 신고를 통하여 최종적으로 3,794,631,419원 의 세액을 납부하였다. 만일 처분청의 주장처럼 청구인과 MMMM가 조합을 구성하여 공동사업을 한 것이라면, 청구인은 2017.

1.

25. 쟁점토지를 양도한 것으로 보아 이 사건 처분의 내용처럼 1,229,202,818원(총액 2,301,939,650원의 부과 처분 중 가산세 제외)의 양도소득세 본세액을 납부했어야 하고, 이 사건 오피스텔의 분양수익이 발생할 때마다 2017.

1.

25. 당시의 이 사건 토지 시가를 취득원가로 하여 토지등 매매차익 예정신고를 하고, 그에 따라 청구인은 2,284,431,047원의 종합소득세 본세액을 납부하였어야 하므로 청구인은 총 3,513,633,865원의 납세의무를 부담하게 된다. 다시 말하면, 청구인은 쟁점사업을 자기의 단독사업이라고 보아 종합소득세 3,794,631,419원을 납부하였는데, 처분청의 주장대로 공동사업이라고 본다면, 청구인은 공동사업에 출자함으로 인한 양도소득세 1,229,202,818원과 쟁점사업으로 인한 종합소득세 2,284,431,047원을 부담하게 되어 합계 3,513,633,865원(1,229,202,818 + 2,284,431,047원 = 3,513,633,865원)의 세액을 부담 하게 되는 결과가 발생한다. 따라서 이와 같이 단독사업으로 진행함으로써 청구인은 280,997,554원 (3,794,631,419원

• 3,513,633,865원 = 280,997,554원)의 세액을 과다납부하여 손해를 본 상황인 것이다. 즉, 청구인과 MMMM가 각자 단독사업의 시행을 위하여 협력 한다는 공동의 목적을 가지고 각자 신탁하여 수행한 쟁점사업을 청구인과 MMMM의 공동사업으로 본다면, 처분청은 청구인에게 청구인이 과다 납부한 본세액 280,997,554원을 환급하여야 한다. 결국, 처분청은 가산세(이 사건 처분에 따르면 1,075,736,844원)를 징수하기 위하여 쟁점사업이 공동사업이며, 쟁점토지가 2017.

1.

25. 양도 되었다고 주장하고 있는 것으로 보인다. 1) 청구인과 MMMM가 실제로 공동사업을 하고자 할 의사였다면 굳이 더 많은 세금을 납부하면서 공동사업자 등록을 하지 않고 공동사업자로 세금을 신고 납부하지 않을 이유가 없는 것이다. ❙처분청 주장에 따를 경우 청구인이 납부한 종합소득세 본세액 환급세액❙ (원) 구분 당초 신고납부 본세액 처분청 주장에 따른 본세액 환급세액 종합소득세 종합소득세 종합소득세 2017년 262,328,591 9,026,031 253,302,560 2018년 360,591,851 173,179,933 187,411,918 2019년 2,820,831,853 1,864,746,186 956,085,667 2020년 279,758,770 184,674,844 95,083,926 2021년 33,337,039 26,061,675 7,275,364 2023년 37,783,315 26,742,378 11,040,937 합계 3,794,631,419 2,284,431,047 1,510,200,372 ❙처분청 주장에 따라 양도소득세 징수 후 최종 환급해야 할 종합소득세액❙ (원) 환급 대상 종합소득세 징수 대상 양도소득세 최종 환급 세액 1,510,200,372 1,229,202,818 280,997,554 그러나, 청구인과 MMMM는 각자 신탁사와 신탁계약을 체결한 관계에 불과하여 기존에 호텔로 공동으로 사용하던 부지를 오피스텔 신축이라는 공동목적 달성을 위해 단순히 협력한 관계에 불과하여, 쟁점사업을 공동 사업으로 보기 어렵다. 청구인과 MMMM는 이 사건 오피스텔 신축 분양 후 미분양 세대를 대상으로 임대사업은 공동사업으로 영위하고 있으며, 청구인과 MMMM는 임대사업에 대해 공동사업자로 사업자등록 절차를 마친 후 미분양 오피스텔을 조합의 자산으로 기장하고 그 손익을 정산하여 나눔으로써 공동사업으로 진행하고 있다. 청구인과 MMMM는 이와 같이 단독사업의 방식과 공동사업의 방식을 명확히 구분하여 진행하고 있음에도 불구하고 당사자의 사업진행 방식에 대한 전후 관계를 자세히 살펴보지 않고 지분 비율만을 정한 이 사건 개발 약정에만 착안하여 공동사업으로 의율하는 것은 당사자가 선택한 거래 방식을 부인하는 것으로 세법에 특별한 규정 없이 이를 허용하여서는 안될 것이다. 라) 신탁계약서의 기재에 의하더라도 쟁점토지는 청구인의 소유임을 명시 하고 있는바, 청구인은 쟁점토지를 쟁점사업의 합유재산으로 형식적으로나 실질적으로 귀속시킨 사실이 없다. 판례는 합유재산이 되기 위해서는, 적어도 사업을 공동으로 진행 하려는 자들 사이에서 그 재산을 동업체의 재산으로 귀속시키고 전원의 의사에 기해 전원의 계산으로 처분한 후 그 이익을 분배하기로 하는 명시적 또는 묵시적 의사의 합치가 있어야만 한다고 판단하고 있다(대법원 2007.

6.

14. 선고 2005다5140 판결 참조). 그러나, 청구인과 MMMM 사이에 체결된 이 사건 개발약정 제2조 제1항에서 상호 출자 비율을 정하고 있으나, 3조 2항은 상호 출자의무에도 불구하고, ‘갑(청구인) 소유 토지’에 대한 인허가업무 등 행정 관련 업무 및 기타 이에 부수된 제반업무에 관한 사항을 을(MMMM)에게 전적으로 위임 하기로 한다고 정하여, 이 사건 오피스텔 신축사업의 시행과정에 필요한 이 사건 토지에 대한 소유권은 여전히 청구인에게 유보되어 있다는 점을 명시하고 있다. 청구인과 MMMM의 쟁점사업이 공동사업이 되려면 쟁점토지를 공동사업장에 현물출자를 통해 공동사업장의 합유재산으로 귀속시킨 후 공동사업자가 KKK신탁과 신탁계약을 체결하는 방식으로 사업을 진행 하여야 했을 것이나, 청구인은 쟁점토지를 소유권을 계속 보유한 상태에서 KKK사신탁과의 신탁계약을 통해 KKK신탁에게 쟁점토지를 신탁함에 따라 대외적인 소유권은 KKK신탁에게 이전하였다. 바) 청구인은 쟁점사업의 경영에 관여할 수도 없었다. 쟁점토지가 쟁점사업에 현물출자되어 양도되었다고 보려면, 청구인은 쟁점토지 출자의 대가로 쟁점사업의 경영에 관여할 수 있어야 한다(대법원 2002.

4.

23. 선고 2000두5852 판결 등 참조). 그러나, 이 사건 개발약정에 따르면, 청구인은 쟁점토지에 대한 실질 소유권을 여전히 가지고 있으면서 KKK신탁이 쟁점사업을 시행하는 과정에서, 위탁자로서 청구인이 처리할 사무는 모두 MMMM가 청구인의 명의를 사용하여 처리할 수 있도록 하고 있으며(제3조 제1항), 쟁점사업이 완료되기 전에 청구인은 MMMM에 위임한 권한을 다시 가져올 수 없으며 (제3조 제3항) 또한, 청구인은 MMMM에게 이 사건 오피스텔의 분양광고, 홍보 등 실질적인 분양업무도 모두 위임하고 있다(제4조 제1항). 정리하면, 쟁점사업과 관련하여 위탁자의 권한은 모두 MMMM가 행사하며, MMMM는 쟁점사업의 경영에 관여할 수 있지만 청구인은 모든 권한을 MMMM에 위임함에 따라 쟁점사업의 경영에 관여할 수 없었다. 따라서, 청구인이 이 사건 오피스텔 신축사업을 위하여 이 사건 토지를 현물출자 하였다고 볼 수 없습니다. 이와 다른 전제에서 이루어진 이 사건 처분은 사실을 오인한 하자가 있는 위법한 처분에 해당합니다. 사) 쟁점사업이 청구인과 MMMM의 공동사업이라는 것은 처분청의 행위와도 모순되는 일방적인 주장이다.

○○지방국세청은 2021.

12. 9.부터 2022.

2. 12.까지 청구인에 대하여 2019년도 과세연도 종합소득세 통합조사를, 2022.

1. 6.부터 2022.

2. 14.까지 MMMM에 대하여 2019 사업연도 법인세 통합조사를 실시하였다.

○○지방국세청은 청구인에 대한 2019년 과세연도 종합소득세 통합 조사를 진행한 결과, 쟁점사업의 진행과 관련하여 진행률을 착오 계산하여 산정한 분양수입 및 분양원가가 과소계상 또는 과대계상 되었다는 이유로 수입금액 불산입, 필요경비 (불)산입하는 처분을 하였고, MMMM에 대한 2019 사업연도 법인세 통합조사에서도 진행률 착오 계산으로 인한 익금산입, 손금산입하였을 뿐 청구인과 MMMM가 공동사업을 영위하였다는 전제를 기초로 한 처분이 부존재한다. 만일 ○○지방국세청이 청구인과 MMMM가 쟁점사업을 공동사업으로 진행하였다고 판단하였다면, ○○지방국세청은 ｢국세기본법｣ 제81조의9 제1항 에 따라 청구인의 2017년 귀속 양도소득세에 관하여 세무조사를 하기 위하여 세무조사 범위를 확대하거나 쟁점사업과 관련한 분양원가와 관련하여 단순히 진행률 착오 계산만을 지적하는 것이 아니라 청구인과 MMMM가 공동사업을 영위하였다는 전제에서 어떠한 처분을 했을 것이다.

○○지방국세청의 청구인과 MMMM에 대한 각 통합조사 결과통지의 내용 및 세무조사 범위 확대가 없었고, 청구인과 MMMM가 공동사업을 영위하였다는 전제를 기초로 나아간 처분이 없다는 점에서, ○○지방 국세청은 청구인과 MMMM에 대한 각 통합조사를 하면서 청구인과 MMMM가 각자 단독으로 쟁점사업을 영위하였다는 점을 인정한 후 조사를 종결한 것으로 볼 수 있다.

○○지방국세청이 2021.

12. 9.부터 2022.

2. 14.까지 청구인과 MMMM에 대한 세무조사를 진행하였던 때와 처분청이 2024. 4. 17.부터 2024. 5. 6.까지 이 사건 처분을 위하여 세무조사를 진행하였던 때 사이에, 청구인과 MMMM가 이 사건 오피스텔 신축사업을 각자의 단독사업으로 하였는지 공동 사업으로 하였는지 판단에 영향을 미칠 수 있는 사정은 부존재한다.

○○지방국세청과 처분청은 모두 쟁점사업이 종결된 후에 청구인에 대하여 세무조사를 시행하였고, ○○지방국세청이 쟁점사업은 청구인과 MMMM의 단독사업이라는 점을 인정하고 종결한 세무조사결과가 존재함 에도 불구하고, 이를 달리 보아야 할 특별한 사정을 구체적으로 입증하지 않으면서도 단지 이 사건 개발약정이 존재한다는 이유만으로 이 사건 오피스텔 신축사업을 공동사업이며 이 사건 토지가 이 사건 개발약정 당시 양도되었다고 할 수는 없다. 쟁점사업을 처분청의 주장과 같이 청구인과 MMMM의 공동사업 으로 보는 경우 세법에 따라 납부해야 할 본세액은 청구인이 이미 납부한 본세액보다 280,997,554원이 감소한다. 그럼에도 처분청이 쟁점사업을 공동사업이며 쟁점토지가 2017.

1.

25. 양도되었다고 주장하는 것은, 오로지 가산세(1,075,736,844원)를 징수함으로써 더 많은 세액을 징수하는 효과를 누리기 위한 것으로 보인다. 따라서, 처분청이 ○○지방국세청의 선행 세무조사에서의 판단과 달리 보아야 할 특별한 사정에 관하여 구체적인 입증도 없이, 오로지 가산세 징수만을 위하여 쟁점사업이 공동사업이며, 쟁점토지는 2017.

1.

25. 양도되었다는 전제에서 한 이 사건 처분은 부당한 처분이다. 아) 소결 청구인과 MMMM가 쟁점사업을 각자 단독사업으로 수행하였는지 공동사업으로 수행하였는지 및 쟁점토지가 청구인과 MMMM의 공동사업에 현물출자되었는지는 ① 계약의 형식, ② 사업의 성과에 따른 이익이나 손실 분배약정의 유무, ③ 당사자 사이에 개별적인 출자이행 여부, ④ 공동사업에 필요한 재산에 대하여 합유적 귀속 유무, ⑤ 사업운영에 내부적인 공동관여 유무, ⑥ 사업의 대외적인 활동 주체와 형식등 구체적·실질적 사정을 종합적 으로 고려하여 판단해야 한다. 청구인과 MMMM의 이 사건 개발약정은 KKK신탁의 요구에 따라 이 사건 신탁계약의 위탁자인 청구인과 MMMM 사이에 위탁자 권한 행사를 누가 할 것인지를 정하는 등 위탁자 사이 분쟁을 방지하기 위한 목적에서 체결되었다. 청구인은 MMMM와 이 사건 개발약정을 체결하였으나 ① 이 사건 개발약정은 2인의 위탁자 중 누가 위탁자로서 권한을 행사할 것인지에 관하여 정한 것으로 공동사업을 약정하는 것이 아닌 점, ② 사업의 성과에 따른 이익이나 손실을 조합에 귀속시킨 후 정산과정을 거친 바 없는 점, ③ 청구인은 이 사건 토지를 신탁사인 KKK신탁에 위탁하였을 뿐, 그 소유권을 청구인과 MMMM로 구성된 공동사업에 현물출자한 사실이 없는 점, ④ 청구인과 MMMM는 쟁점토지를 합유재산으로 귀속시킬 의사가 없었고, 이 사건 오피스텔 중 미분양분 역시 청구인과 MMMM가 각자의 지분에 따라 취득할 뿐 이 사건 오피스텔을 합유재산으로 귀속시키지 않은 점, ⑤ 청구인은 쟁점사업의 경영에 관여할 수도 없었던 점, ⑥ 청구인과 MMMM는 쟁점사업을 위한 공동사업자 사업자등록도 하지 않았고, 쟁점사업은 KKK 신탁이 대외적 주체가 되어 시행하는 점을 종합하면, 쟁점토지는 청구인과 MMMM의 공동사업을 위하여 현물출자 되었다고 볼 수 없다. 따라서, 청구인이 이 사건 신탁계약과 이 사건 개발약정을 체결 하였다는 이유로 쟁점토지를 현물출자로 양도했다고 할 수 없으며, 이와 다른 전제에서 이루어진 이 사건 처분은 사실을 오인하고 법리를 오해한 위법한 처분에 해당하므로 취소되어야 한다.

• 다. 결론 청구인은 쟁점토지를 1989년 경 취득하고, 2019. 9월부터 2021. 1월까지 이 사건 오피스텔을 양도할 때 쟁점토지도 함께 양도한 것으로 보아, 1989년 당시 기준시가를 취득원가로 하여 모든 토지 등 매매차익에 대하여 종합 소득세를 신고·납부하였다. 청구인은 실제 청구인과 MMMM의 의사에 따라 이 사건 오피스텔 신축사업을 자기의 단독사업으로 판단하고, 종합소득세 납세의무를 이행 하였으며, 그 과정에서 공동사업으로 진행할 때보다 280,997,554원의 세금을 과다납부한 것으로, 달리 말하면 청구인은 조세회피목적을 가지고 쟁점사업을 단독사업으로 판단한 것이 아니며, 실제로 조세를 포탈하거나 본래 납부하여야 할 세액보다 적게 신고납부한 사실도 없다. 그럼에도, 처분청은 특별한 사유도 없이 청구인이 선택한 거래의 형식을 부인하고, 청구인이 MMMM와 이 사건 개발약정을 체결하였다는 이유만으로 청구인이 이 사건 토지를 공동사업에 현물출자한 것이 아니라는 것을 보여주는 사정들을 외면하고, 쟁점사업이 청구인과 MMMM의 공동사업 이며, 청구인이 2017.

1.

25. 쟁점토지를 청구인과 MMMM의 공동사업에 현물출자한 것으로 보아 이 사건 처분을 하였다. 그러나, 청구인은 MMMM와 쟁점사업을 공동으로 경영하려는 의사를 가지고 공동사업 약정을 한 사실이 없고, 쟁점사업을 경영하는 조합을 구성 하거나 그 조합에 쟁점토지를 현물출자한 사실도 없다. 따라서, 이 사건 처분은 사실을 오인하여 법리를 오해한 위법부당한 처분에 해당함이 명백하므로 취소되어야 한다.

• 라. 처분청 의견에 대한 항변 이 사건 처분은 청구인이 이 사건 토지를 MMMM와의 공동사업을 위하여 성립한 조합에 현물출자하였다는 전제에서 이루어진 것이다. 그런데, 이 사건에서 청구인은 MMMM와 함께 이 사건 오피스텔을 신축 분양사업이라는공동의 목적을 가지고 각자의 목적을 달성하기 위하여 협조하던 관계일 뿐, 공동으로 사업을 경영할 의사는 가지고 있지 않았습니다. 청구인은 KKK신탁과 이 사건 오피스텔 신축하여 분양한다는 목적의 달성을 위하여 쟁점토지와 이 사건 오피스텔을 신탁부동산으로 하는 이 사건 신탁계약을 체결하고자 하였는데, KKK신탁과 신탁계약을 체결 하는 과정에서 신탁사의 요청에 의하여 ‘신탁사 제출용’으로 MMMM와 이 사건 공동사업개발약정서를 작성하였을 뿐이며, 이 사건 개발약정에서도 ‘쟁점토지의 소유권은 여전히 청구인에게 있다’고 명확히 하여, 청구인이 이 사건 토지를 출자할 의사가 없음을 명확히 하고 있다. 과세관청은 청구인과 MMMM가 출자 재산의 귀속, 세금계산서 발행 형식, 세무신고 등 측면에서 ‘외형적’으로는 ‘단독사업’ 형식을 취하였음에도 실질은 ‘공동사업’이라고 보고 과세하였다는 점에서는 실질과세원칙을 적용하여 과세한 것으로 볼 수 있으나, 청구인과 MMMM가 공동사업자로 등록한 바 없고, 세금계산서도 각자 발행하면서 소득세 내지 법인세 신고 및 부가가치세 신고를 각자하였으며 이 사건 토지를 조합재산으로 등기하지 않았다. 그럼에도 불구하고 과세관청이 청구인과 MMMM가 조합을 구성 하였다고 보고 이 사건 처분에 이른 것은 실질과세원칙을 적용한 결과이고, 그렇다면 과세관청은 계약서 형식만을 보고 판단할 것이 아니라 약정서의 기재내용 뿐만 아니라 청구인과 MMMM가 실제로 공동사업에 재산의 출자행위가 있었는지, 실제로 수익 및 재산, 비용의 공동사업에의 귀속과 공동사업으로부터 조합원으로의 공동손익 분배행위가 있었는지 여부에 대한 검토를 하였어야 할 것입니다. 과세관청은 실질과세원칙에 따른 과세를 표방하면서도 신탁사 제출용으로 작성한 형식적인 계약서만을 근거로 과세한 잘못이 있다. 처분청은 이 사건 처분은 실질에 대한 구체적인 검토 없이 이 사건 개발약정의 일부분만 발췌하여 당사자의 의사를 자의적으로 왜곡하고 있으며, 이 사건 처분은 처분청이 과세를 위하여 청구인이 이 사건 토지를 조합에 출자하였을 것이라고 추측한 후 그 과세요건에 맞추어 사실을 취사선택하여 행한 처분으로서, 위법부당한 처분에 해당한다고 할 것이다.

1. 처분청 주장의 요지

① 쟁점사업을 위하여 청구인과 MMMM로 구성된 조합이 성립되었다. 이 사건 개발약정의 제목이 ‘공동사업약정서’이며, 이 사건 개발약정서 제2조에서 ‘출자 확인’, ‘출자지분에 따른 비용 및 수익금 정산’, 제4조 제2항에서 분양계약서상에 청구인과 MMMM가 공동으로 시행하는 사업임을 알 수 있는 문구를 삽입하기도 하여 공동사업임을 규정하고 있다. 이 사건 토지에 대한 등기·등록과 관계없이 청구인은 이 사건 토지를 이 사건 오피스텔 신축사업에 출자하였다. 청구인과 MMMM는 이 사건 오피스텔 분양 수익과 비용이 발생할 때마다 각자 비율대로 인식하였고, 이는 공동사업체 이익을 정산한 것과 같다. 이 사건 신탁계약 제1조 목적에 따르면, 이 사건 신탁계약은 이 사건 토지를 임대·처분하기 위하여 체결되었다. 청구인은 이 사건 오피스텔 신축사업 경영에 관여하였다.

② 청구인에 대한 2019년도 귀속 종합소득세 통합조사에서 적법한 것으로 인정된 신고내용의 전제사실은 2017년 귀속 양도소득세조사를 통해 얼마든지 부인할 수 있다. 2) 쟁점사업을 위하여 청구인과 MMMM로 구성된 조합이 성립되지 않았다. 가) 조합의 성립여부는 계약서 뿐만 아니라 개별적인 출자 여부, 손실의 분배 여부, 공동 관여 여부 등을 종합적으로 판단하여야 한다. 조합은 2인 이상이 상호출자하여 공동사업을 경영할 것을 약정 함으로써 성립한다(｢민법｣ 제703조 제1항). 대법원은, 특정한 사업을 공동경영하는 약정에 한하여 이를 조합계약 이라 할 수 있고, 공동의 목적 달성이라는 정도만으로는 조합의 성립요건을 갖추었다고 할 수 없다고 하며(대법원 2004.

4.

9. 선고 2003다60778 판결 참조), 어떠한 재산을 공동사업(조합)의 재산으로 보려면 동업체의 재산으로 귀속시키고 공동매수인 전원의 의사에 기해 전원의 계산으로 처분한 후 그 이익을 분배하기로 하는 명시적 또는 묵시적 의사의 합치가 있어야만 한다고 판시하였고(대법원 2007.

6.

14. 선고 2005다5140판결), 또한, ‘조합’은 상호 출자하여 공동으로 사업을 경영하는 관계이므로, 조합원 모두가 출자를 해야 하고, 조합원 전원이 조합의 목적인 사업의 수행에 어떠한 형태로든 관여할 수 있어야 한다고 판시하면서, 개발사업 계약의 당사자들이 업무집행에 관여할 권리를 가지고 있다고 보기 어려운 경우라면 개발사업을 공동으로 경영하는 조합을 구성하거나 조합원지위를 취득하는 현물출자를 약정하는 것으로 보기 어렵다고 판단한 바 있다 (대법원 2020.

12.

10. 선고 2020두37826 판결). 국세청 역시 “심사-부가-2019-0046(2019.

10. 2.)”결정에서 위 판례와 같이 공동사업인지 여부는 계약서의 형식이 동업계약 혹은 조합계약의 형태를 취하고 있는지 여부 뿐만 아니라 ① 당사자 사이에 개별적인 출자 여부, ② 사업의 성과에 따른 이익이나 손실 분배약정의 유무, ③ 공동 사업에 필요한 재산에 대하여 합유적 귀속 유무, ④ 사업운영에 내부적인 공동관여 유무, ⑤ 사업의 대외적인 활동 주체와 형식 등 구체적, 실질적 사정을 종합적으로 고려하여 판단하여야 한다고 하였다. 나) 청구인과 MMMM는 계약서 형식과는 달리 실질적으로는 출자나 손익 분배 등 조합의 요건을 갖추지 못했다. ｢국세기본법｣ 제14조 에 의하면 과세의 대상이 되는 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 귀속이 명의(名義)일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있을 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용하고(제1항), 세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식과 관계없이 그 실질 내용에 따라 적용 한다고 되어 있습니다(제2항). 이러한 실질과세원칙은 실질과 형식이 상충될 경우 그 실질에 따라 과세하라는 세법의 대원칙이다. 즉 실질과세원칙은 헌법상의 기본이념인 평등의 원칙을 조세법률 관계에 구현하기 위한 실천적 원리로서, 과세요건사실에 관하여 실질과 괴리되는 비합리적인 형식이나 외관을 취하는 경우에 그 형식이나 외관에 불구하고 실질에 따라 담세력이 있는 곳에 과세함으로써 부당한 조세 회피행위를 규제하고 과세의 형평을 제고하여 조세정의를 실현하고자 하는 데 주된 목적이 있다(대법원 2012.

1.

19. 선고 2008두8499판결). 청구인과 MMMM가 조합을 설립하였다고 보기 위해서는 각자의 재산을 조합에 출연하여 합유로 하여야 하나, 청구인과 MMMM는 재산을 출연하여 합유로 등기한 바 없고, 또한 조합이라는 공동사업체를 구성 하였다면 ｢소득세법｣에 따라 조합을 거주자로 보아 사업자등록을 하고 그에 따라 세금계산서를 발행 및 수취하며 조합을 납세의무자로 보아 부가가치세 및 소득세 신고를 하여야 하나, 청구인과 MMMM는 각자 단독사업으로 세금계산서를 발행하고 세금을 신고하였다. 그럼에도 불구하고 처분청은 청구인과 MMMM가 조합을 이루어 공동사업을 한 것으로 본 데는 일정부분 실질과세원칙을 적용하였기 때문 이며, 그렇다면 과연 처분청이 본 것처럼 실질적으로 조합의 성립요건을 충족하였는지 하나씩 살펴보아야 할 것이다. 앞서 살펴본 조합의 성립요건을 보면

① 당사자 사이에 개별적인 출자 여부, ② 사업의 성과에 따른 이익이나 손실 분배약정의 유무, ③ 공동사업에 필요한 재산에 대하여 합유적 귀속 유무, ④ 사업운영에 내부적인 공동관여 유무, ⑤ 사업의 대외적인 활동 주체 등 구체적, 실질적 사정을 고려하여 판단하여야 한다. (1) 청구인과 MMMM는 공동사업개발약정서에 마치 자신들의 각 지분인 20:80을 공동사업에 출자할 것처럼 기재하였으나(형식), 실제 각자 위 지분대로 조합에 출자하려고 한 것이 아니라 신탁사와 오피스텔신축 분양사업을 위한 신탁계약을 체결하면서 각자가 신탁사업에 제공하기로 한 토지의 지분을 기재한 것에 불과하고, 실제상황을 살펴보아야 하는데 청구인과 MMMM는 재산을 공동사업에 출자한 바 없으며, 출자재산을 조합의 합유재산으로 귀속시킨 바 없다(실질). (2) 과세관청은 공동사업개발약정서상 ‘20:80으로 손익을 분배하기로 한 약정’을 토대로 공동사업을 한 것으로 보았으나(형식), 이 20:80은 청구인과 MMMM가 단독사업으로 이 사건 개발사업에 공여한 각자 토지의 지분 비율에 해당할 뿐이다. 실제상황을 보면 청구인와 MMMM는 이익과 손실을 공동사업체에 귀속시킨 사실이 없고(실질), 청구인과 MMMM는 각자의 토지 지분비율 대로 세금계산서를 발행하거나 수취하였으며, 각자의 지분비율대로 이익을 수취하여 각자 소득세 내지 법인세 신고를 하였다. 처분청의 주장대로 공동사업체를 운영한 것이라면 수익과 비용을 모두 조합체에 귀속시키고 수익-비용=순수익을 정산하여야 하지만 수익이 발생하면 수익을 각자 지분대로 가져갔고, 비용이 발생하면 비용을 각자 지분대로 부담하였다. (3) 청구인은 이 사건 개발사업에 관여한 바 없고, 앞서 살펴본 바와 같이 세무신고도 각자 단독사업으로 하였다. (4) 납세자가 형식과 실질이 다른 형식을 취하지 않았을 경우 조세회피 목적 없이 하는 경우는 없는바, 청구인은 단독사업으로 신고함으로써 오히려 다 많은 세금을 부담하는 결과에 이르렀다. 처분청의 주장대로라면 원고는 공동사업임에도 이를 숨기고 단독 사업인 것처럼 신고했다면 그로 인해 회피할 조세가 있어야 하나, 청구인은 단독사업인 것처럼 속여 얻는 세제상 이익이 없었고 오히려 더 많은 세금을 납부하였다. (5) 청구인과 MMMM는 이 사건 오피스텔 신축 분양 후 남은 잔존 세대에 대한 ‘임대사업’은 실제로 조합을 거주자로 하여 공동사업자 등록한 후 공동사업으로 영위하였다는 점에서도 이 사건 오피스텔 신축, 분양 사업은 각자 단독사업으로 할 의사였다는 점이 명확하다. ❙공동사업 요건 충족여부 요약❙ 공동사업요건 공동사업 해당여부 비고 1 공동사업(조합)에 출자 약정 유무 (형식) 과세관청은 출자약정이 있었다고 주장 각자 보유재산을 신탁사업에 제공하였음을 기재한 것에 불과 2 (출자약정에 따른 이행여부) 공동사업(조합)에 출자여부 (실질) 해당 없음 3 공동사업 재산 합유 귀속 유무 해당 없음 4 수익분배 약정(형식) 과세관청은 공동사업개발약정서상 20:80손익분배가 이에 해당한다고 주장 각자 보유하고 있는 재산의 비율 기재에 불과 5 (수익분배약정에 따른 이행여부) 이익이나 손실의 조합재산 귀속유무(실질) 해당 없음 6 사업운영 관여유무 해당 없음 7 세무신고 (부가가치세 및 종합소득세) 해당 없음 (단독사업으로 신고, 납부) 8 조세회피 목적 해당없음 (단독사업으로 볼 경우 더 많은 세금을 납부해야 함) 이처럼 처분청은 단지 이 사건 개발약정의 ‘20:80으로 출자 및 수익 배분’의 문구라는 형식만으로 구체적인 상황을 종합적으로 고려하지 않고 이 사건 과세처분을 하였다. 이 출자 및 수익배분 약정은 각자가 KKK신탁과 신탁계약을 체결하는 과정에서 신탁사의 요청에 의해 이러한 이 사건 개발약정서를 신탁사 제출용으로 작성한 것일 뿐이며, 이러한 출자 및 수익분배약정은 각자가 오피스텔 신축 및 분양이라라는 공동목적의 달성을 위해 그 토지를 신탁 사업에 공여한다는 것과 각자 신탁사업에 제공한 토지 지분 비율을 기재한 것 이상의 의미가 있지 않다. 처분청은 청구인과 MMMM가 쟁점사업을 수행함에 있어 실제로 각자 재산의 조합에 대한 출자가 있었는지, 실제로 수익 및 재산의 조합 귀속과 분배행위가 있었는지 여부에 대해서는 전혀 고려하지 않고 그 일부 문구의 형식에만 치우쳐 조합으로 판단하여 과세한 잘못이 있으며, 실질과세 원칙에 따라 조합이 있었다고 보았으나 실질은 조합의 실체는 전혀 존재 하지 않았다. 다) 구체적 사정을 살펴볼 때, 청구인과 MMMM로 구성된 조합이 성립되었다고 볼 수 없다. (1) 이 사건 개발약정에도 이 사건 토지는 청구인의 소유임을 명기 하였는바, 출자된 사실이 없다. 이 사건 개발약정은 제2조에서 청구인과 MMMM가 20:80의 비율로 상호 출자하였음을 확인한다고 정하고 있는데, 오히려 제3조 제2항에서 “갑(청구인) 소유 토지에 대한 인허가…”라고 기재하여 ‘이 사건 토지는 청구인의 소유’임을 명확히 하고 있다. 이 사건 신탁계약은, 이미 이 사건 심사청구 이유서에서 말씀드린 것과 같이, 청구인과 MMMM는 각각 별도로 KKK신탁과 이 사건 오피스텔 신축 및 분양을 위한 신탁계약을 체결하고자 하였으나, 청구인과 MMMM가 이 사건 오피스텔의 신축이라는 공동의 목적을 가지고 있었기에 중복된 절차를 피하기 위하여 하나의 신탁계약으로 체결하기로 하였고, 2017. 1. 25. KKK신탁과 공동위탁자 청구인 및 MMMM, 신탁대상토지 이 사건 토지와 ★★동 토지로 이 사건 오피스텔 신축 및 분양을 위한 이 사건 신탁계약을 체결하였을 뿐이며, 이 과정에서 KKK신탁과의 관계에서 위탁자 업무를 수행할 자를 정하라는 요구에 따라 신탁사 제출용으로 이 사건 신탁계약 체결일과 같은 날 이 사건 공동개발약정서를 작성한 것이다. 이러한 KKK 신탁의 요청에 따라 청구인은 MMMM에게 쟁점 사업과 관련한 인허가 관련업무를 모두 MMMM에게 위임한다고 정한 것이다. 청구인과 MMMM는 공동의 목적만을 가지고 있었을 뿐 공동사업을 경영할 목적은 없었기에, 각자 소유 토지는 계속하여 각자가 소유하도록 할 의사를 가지고 있었고, 그 결과 이 사건 개발약정 제3조 제2항에 청구인 소유 토지에 대한 인ㆍ허가 업무 등 행정관련 업무, 세금계산서 발행 등 세금관련 업무 등도 모두 위임하여 진행한다는 내용의 규정이 산입된 것이다. 이 사건 개발약정 제3조 제2항의 문언에서 드러나고 있듯이, ‘쟁점토지는 청구인의 소유임을 기재하여’ 청구인이 쟁점토지를 출자하여 MMMM와 공동사업을 할 의사가 없었음은 명확하며, 청구인은 실제로 쟁점토지를 출자한 사실도 없다. (2) 쟁점토지는 청구인과 MMMM의 합유재산으로 귀속된 사실도 없다. ｢민법｣ 제704조 는 조합원의 출자 재산은 조합원의 합유로 하도록 되어 있고, 조합에 출자한 재산을 합유로 등기하는 방법은 조합원의 부동산 지분과 등기할 권리가 합유인 점을 각 기록하도록 되어 있다(｢부동산등기법｣ 제48조제4항). 그런데, 청구인은 KKK신탁과 쟁점토지에 관한 이 사건 신탁 계약을 체결하고, 그에 따라 신탁등기를 경료하였을 뿐 이 사건 토지를 청구인과 MMMM의 합유재산으로 등기한 사실도 없으며, 청구인은 쟁점 토지를 출자할 의사도 없었고 출자한 사실도 없기 때문이다. 따라서, 청구인이 쟁점토지를 출자하여 청구인과 MMMM의 합유 재산으로 귀속시킨 사실이 없음에도 불구하고, 쟁점토지를 청구인과 MMMM의 합유재산으로 취급할 수는 없다. (3) 청구인과 MMMM는 쟁점사업의 성과에 따른 공동손익 분배의사 및 공동손익 분배행위가 없었다. 청구인과 MMMM가 공동사업자로 인정되기 위해서는 사업수행 과정에서 최소한 수입과 비용을 공동사업체에 귀속시켜 공동손익을 계산한 후 미리 정한 손익분배 비율에 따라 공동손익을 분배해가는 ‘공동손익 분배 행위’가 존재하여야 하는데, 청구인과 MMMM가 사업수행과정에서 이러한 공동손익 분배 행위가 존재하지 않는다면 공동사업의 요건, 조합의 요건을 충족하였다고 볼 수 없다. 이 사건 개발약정 제2조 제1항 후단은 “출자지분 비율에 따라 비용 및 수익금을 정산하기로 한다”고 정하고 있으나, 실제로는 수익(매출)과 비용을 공동사업체에 귀속시키고 최종 손익을 계산한 다음 정산하는 공동손익 분배행위를 거치지 않았다. 즉, 청구인과 MMMM는 쟁점사업에서 발생한 개별 수익과 비용을 발생한 때에 각자에게 귀속시켰고, MMMM가 거래상대방으로부터 매입 세금계산서를 MMMM 명의로 발급받았으며, 이와 관련하여 청구인은 지체 없이 자신의 토지 지분인 20% 만큼을 공급가액으로 하여 MMMM로부터 매입세금계산서를 발급받는 등 세금계산서를 각자 발행하여 각자 소득세 신고 및 부가가치세 신고를 하였다. 따라서, 청구인과 MMMM는 공동사업을 경영할 목적이 없이 단순히 각자의 토지를 공동부지로 하여 오피스텔 신축 분양사업이라는 공동목적을 위하여 협력하는 과정에 있었을 뿐이다. (4) 청구인은 위탁자로서의 모든 권한을 MMMM에 위임하였으므로, 위탁자로서 쟁점사업에 관여할 수 없었다. 이 사건 개발약정에 따르면, 청구인은 쟁점토지에 대한 실질 소유권을 여전히 가지고 있으면서 KKK신탁이 쟁점사업을 시행하는 과정에서, 위탁자로서 청구인이 처리할 사무는 모두 MMMM가 청구인의 명의를 사용하여 처리할 수 있도록 하고 있고(제3조 제1항), 쟁점사업이 완료되기 전에 청구인은 MMMM에 위임한 권한을 다시 가져올 수 없으며(제3조 제3항), 청구인은 MMMM에게 이 사건 오피스텔의 분양광고, 홍보 등 실질적인 분양업무도 모두 위임하고 있었다(제4조 제1항). 정리하면, 쟁점사업과 관련하여 위탁자의 권한은 모두 MMMM가 행사하며, MMMM는 쟁점사업의 경영에 관여할 수 있지만, 청구인은 모든 권한을 MMMM에 위임함에 따라 쟁점사업의 경영에 관여할 수 없다. (5) 쟁점사업의 대외적인 활동 주체는 MMMM 또는 KKK신탁이며, 청구인은 활동의 주체가 아니다. 이 사건 개발약정 제3조에 따르면, 청구인은 MMMM에게 쟁점 사업과 관련된 위탁자로서의 업무 및 기타 이에 부수된 제반업무에 관한 모든 사항을 전적으로 위임하고(제1항), 이 사건 토지에 관한 인허가 업무 등 행정관련 업무, 세금계산서 발행 등 세금관련 업무 등도 모두 위임하고 있으며(제2항), 이는 쟁점사업 종료 전에 철회할 수 없다(제3항). 또한, 이 사건 개발약정 제4조 제1항은 청구인은 이 사건 오피스텔 분양에 관한 모든 업무도 MMMM에게 위임하여, MMMM가 이 사건 오피스텔 분양에 관한 대외 업무를 수행하도록 규정하고 있다. 이 사건 개발약정에 따라, 청구인은 MMMM에게 쟁점사업에 관하여 위탁자로서의 권한 모두와 이 사건 오피스텔 분양업무 등 대외적인 업무를 모두 위임하였고, 이 사건 오피스텔 신축사업의 대외적인 활동의 주체가 아니었다. 이 사건 오피스텔의 분양계약이 체결될 때에도 분양계약서에 청구인이 기명날인하지 않았고, 분양계약서에는 쟁점사업이 청구인과 MMMM가 공동으로 시행하는 사업이라는 내용도 기재되지 않았다. 한편, 이 사건 오피스텔에 대한 건축허가는 KKK신탁이 득하여 건축허가를 득하는 과정에서도 청구인은 어떤 역할을 한 사실이 없다. (6) 청구인은 세무신고도 단독사업으로 하여 신고·납부 하였다. 이 사건 개발약정에 따라 KKK신탁과의 관계에서 청구인과 MMMM를 대표하는 자는 MMMM였으므로, KKK신탁이 쟁점사업을 시행하면서 발생하는 매출과 매입은 모두 MMMM의 매출과 매입으로 하고, 매출과 매입이 발생할 때마다 청구인은 MMMM의 매출과 매입 중 청구인의 지분에 상당하는 비율만큼은 공급자 청구인, 공급받는 자 MMMM로 기재한 매출세금계산서 또는 공급자 MMMM, 공급받는 자 청구인으로 기재한 매입세금계산서를 각 발행하고, 부가가치세를 신고·납부하였다. 또한, 청구인은 KKK신탁이 이 사건 오피스텔을 제3자에게 인도할 때마다 이 사건 오피스텔의 처분에 따라 소유권이 이전되는 대지권에 상당하는 이 사건 토지 일부를 양도한 것으로 보아 토지 등 매매차익예정신고를 하였고, 이 사건 토지를 취득한 1989.

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20. 당시의 기준시가를 이 사건 토지의 취득원가로 하여 토지 등 매매차익 예정신고 및 종합소득세 신고ㆍ납부하였다. 청구인의 종합소득세 신고에 대하여, ○○지방국세청은 청구인에 대한 2019년 과세연도 종합소득세 통합조사를 진행하면서, ｢국세기본법｣ 제81조의9제1항 에 따라 청구인의 2017년 과세연도 양도소득세에 관하여 세무조사를 하기 위하여 세무조사 범위를 확대하거나 쟁점사업이 청구인과 MMMM가 공동사업이라는 전제에서 어떠한 처분을 하지 않았다. 이로써, ○○지방국세청은 쟁점사업은 청구인과 MMMM 각자의 단독사업이라는 점을 인정하였다. (7) 청구인이 세무신고를 단독사업으로 한 것에는 조세회피목적도 없고, 조세회피 결과도 없다. 청구인은 이 사건 신탁계약을 체결하는 과정에서, KKK신탁의 요구에 따라 MMMM와 이 사건 개발약정을 체결하였을 뿐이며, 청구인과 MMMM는 각자 단독사업의 시행을 위하여 협력한다는 공동의 목적을 가지고 있었을 뿐 조세를 회피한다는 목적은 전혀 없었다. 또한, 청구인이 실제로 회피한 조세도 없습니다. 만일 처분청의 주장처럼 청구인과 MMMM가 조합을 구성하여 공동사업을 한 것이라면, 청구인은 2017.

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25. 쟁점토지를 양도한 것으로 보아 이 사건 처분의 내용처럼 1,229,202,818원(총액 2,301,939,650원의 부과 처분 중 가산세 제외)의 양도소득세 본세액을 납부했어야 하고, 이 사건 오피스텔의 분양수익이 발생할 때마다 2017.

1.

25. 당시의 이 사건 토지 시가를 취득원가로 하여 토지등 매매차익 예정신고를 하고, 그에 따라 청구인은 2,284,431,047원의 종합소득세 본세액을 납부하였어야 하므로 청구인은 총 3,513,633,865원의 납세의무를 부담하게 된다. 다시 말하자면, 청구인은 쟁점사업을 자기의 단독사업이라고 보아 종합소득세 3,794,631,419원을 납부하였는데, 처분청의 주장대로 공동사업 이라고 본다면, 청구인은 공동사업에 출자함으로 인한 양도소득세 1,229,202,818원과 쟁점사업으로 인한 종합소득세 2,284,431,047원을 부담하게 되어 합계 3,513,633,865원(1,229,202,818+2,284,431,047원=3,513,633,865원)의 세액을 부담 하게 되는 결과가 발생한다. 따라서 이와 같이 단독사업으로 진행함으로써 청구인은 280,997,554원 (3,794,631,419원

• 3,513,633,865원 = 280,997,554원)의 세액을 과다납부하여 손해를 본 상황인 것이다. 즉, 청구인과 MMMM가 각자 단독사업의 시행을 위하여 협력 한다는 공동의 목적을 가지고 각자 신탁하여 수행한 쟁점사업을 수행함에 따라 실제로 회피한 조세도 없다. (8) 소결

① 청구인은 이 사건 토지를 출자할 의사도 없었고, 실제 출자도 이행하지 않았으며, ② 쟁점사업의 성과에 따른 공동손익 행위도 없었고, ③ 공동사업에 필요한 재산이라 할 수 있는 쟁점토지는 청구인과 MMMM의 합유재산으로 귀속된 사실도 없으며, ④ 청구인은 쟁점사업의 경영에 관여할 수도 없었고, ⑤ 쟁점사업의 대외적인 활동 주체는 MMMM 또는 KKK 신탁이며, 청구인은 어떠한 활동도 한 사실이 없다. 위 구체적 사정들을 고려하면, 이 사건 개발약정만을 이유로 청구인과 MMMM 사이에 조합이 성립하였다거나 청구인이 쟁점토지를 출자하였다고 인정할 수 없다.

• 라) 처분청 주장에 대한 반박

(1) 이 사건 개발약정서에 출자 및 수익분배 약정이 존재한다는 주장에 대해 처분청은 이 사건 개발약정의 제목이 ‘공동사업약정서’이며, 이 사건 개발약정서 제2조에서 ‘출자 확인’, ‘출자지분에 따른 비용 및 수익금 정산’, 제4조 제2항에서 분양계약서상에 청구인과 MMMM가 공동으로 시행하는 사업임을 알 수 있는 문구를 삽입하기도 하여 공동사업임을 규정하고 있다는 이유만으로, 쟁점사업이 공동사업이며 청구인이 쟁점토지를 출자 하였다고 주장하나, 앞서도 살펴본 바와 같이 이러한 약정서는 신탁사의 요청에 따라 ‘신탁사 제출용’으로 작성한 문서에 불과하다. 처분청은 공동사업 또는 조합 성립 여부를 판단하기 위해서는 공동 사업인지 여부는 계약서의 형식이 동업계약 혹은 조합계약의 형태를 취하고 있는지 여부 뿐만 아니라 이 사건 개발약정에 더하여 당사자들의 사업자 등록, 소득세 신고 내용 등의 형식과 출자에 이르게 된 사정과 출자 여부, 손익의 귀속관계, 경영에의 참가 여부, 당해 사업의 운영형태 등 제반 사정을 종합하여 판단하여야 함에도 이를 구체적으로 살피지 않고 사실을 오인하였다. 앞서 살펴본 바와 같이 청구인과 MMMM는 이러한 출자, 분배 약정이 존재하는 것 같은 형식을 취하긴 하였으나 그 실질을 살펴보면 공동사업에 출자 행위가 없었고 출자지분에 따른 공동손익 분배의사 및 공동손익 분배행위가 없었다. 이 출자 및 수익분배 약정은 단독사업자가 각자의 토지를 신탁 사업에 공여하기로 한다는 의미와 각자의 토지 지분 비율이 20:80라는 점을 기재한 불과하며, 처분청은 청구인과 MMMM가 쟁점사업을 수행함에 있어 형식적인 계약서만 볼 것이 아니라 실제로 공동사업에 재산의 출자행위가 있었는지 실제로 수익 및 재산, 비용의 공동사업에의 귀속과 공동사업 으로부터 조합원으로의 공동손익 분배의사 및 분배행위가 있었는지 여부에 대한 검토를 하였어야 할 것이다. 처분청은 실질과세원칙에 따른 과세를 표방하면서도 형식적인 계약서를 토대로 과세한 잘못이 있다. 이 사건 개발약정과 쟁점사업 시행에 따른 구체적 실질적 사정을 종합하면, 청구인과 MMMM의 진정한 의사는 공동사업 경영이 아니라 공동목적 달성을 위한 협력에 불과하다. 더구나 이 사건 오피스텔 분양계약에는 이 사건 개발약정의 내용과 다르게, 청구인과 MMMM가 공동으로 시행하는 사업임을 알 수 있는 문구도 삽입되지 않았으며, 분양계약은 MMMM가 날인함으로써 체결 되었다. 과세요건사실에 대한 입증책임은 처분청에게 있음에도(대법원 2009.

3.

12. 선고 2009두744 판결, ○○고등법원 2008.

11.

28. 선고 2007누 32039 판결 참조), 처분청은 이 사건 개발약정 외에 어떠한 구체적 사정에 대한 입증을 하지 않고 있다. 처분청은 이 사건 개발약정의 일부만을 발췌하여 임의로 추측한 사실대로 과세하기 위하여 특별한 사정에 대한 입증도 없이, 쟁점사업에서 청구인과 MMMM의 진정한 의사와 실질적으로 단독사업임을 보여주는 구체적 사정들을 모두 부인하고 있는 것이라 할 수 있다. 따라서, 이 사건 개발약정만을 이유로 구체적 사정에 대한 판단 이나 별다른 증거도 없이 조합이 성립하였다거나 쟁점토지가 출자되었다는 처분청의 주장은 이유 없다. (2) 처분청은 분양수익과 비용을 각자 지분비율대로 인식하는 것도 공동사업의 수익분배라는 주장에 대해 처분청은 분양수익과 비용을 그때 그때마다 각자의 지분 비율대로 인식하였다는 것은 이미 정산하려는 의사가 있고 이익을 손실을 인식 하였다는 것을 의미하며 추가적인 정산행위가 필요하지 않다고 주장한다. 그러나, 처분청의 이러한 주장은 조합의 법률상 요건을 외면하고 있는 주장으로, 조합은 2인 이상이 상호 출자하여 공동사업을 할 것을 약정하고 조합원의 출자 및 기타 조합재산은 조합원의 합유로 하도록 되어 있고, 조합원은 출자비율에 따라 이익과 손실을 분배하여야 한다(｢민법｣ 제703조 등). 조합과 조합원은 별개이므로 조합의 재산이나 수익과 조합원 각자의 재산이나 수익은 구분되어야 하며, 조합의 재산(출자 재산 포함)이나 수익은 조합에 귀속되어야 하고 그 비용 또한 조합에 귀속되어야 한다. 조합원이 조합으로부터 지분비율대로 수익 분배를 받기 위해서는 이러한 재산과 수익, 비용은 먼저 조합으로의 귀속되고, 조합 내부에서 수익과 비용을 공제하는 등 순손익, 순손실의 계산과정을 거쳐야 한다. 이 사건과 같이 각자 비용 발생 시 마다 즉시 지분대로 부담하고, 각자 이익 발생 시 마다 즉시 지분대로 이익을 가져간 것이라면 단독사업에 불과하며, 각자 비용을 부담하고 각자 수익을 가져가는 구조라면 수익과 비용이 조합에 귀속되는 과정이 존재하지 아니하므로 조합의 성립요건을 충족할 수 없는 것이다. (3) 처분청은 공동사업자로 등록한 바 없고, 세금계산서도 각자 발행 하면서 소득세 혹은 법인세 신고 및 부가세 신고를 각자 하였으며 조합 재산으로 등기하지 않았다고 해서 공동사업으로 볼 수 없는 것은 아니라는 주장에 대해 처분청은 청구인과 MMMM가 공동사업자로 등록한 바 없고, 세금 계산서도 각자 발행하면서 소득세 혹은 법인세 신고 및 부가세 신고를 각자 하였으며 조합재산으로 등기하지 않은 등의 사정은 청구인이 공동사업자 등록을 하여야 함에도 이를 알지 못했거나 해태한 것일 뿐 공동사업자 미등록, 세금계산서 발행형식, 세금신고 태양 등이 조합성립을 방해하지는 않는다고 주장한다. 그러나, 앞서도 말씀드린 바와 같이 청구인과 MMMM가 위와 같은 외형을 취하고 있음에도 불구하고 과세관청이 이 사건 처분을 한 것은 실질과세원칙을 적용한 결과이다. 과세관청이 실질과세원칙을 적용하려 했다면 계약서 형식만을 보고 판단하여서는 아니 되었던 것이며, 약정서의 기재 내용 뿐만이 아니라 실제로 공동사업에 재산의 출자행위가 있었는지 실제로 수익 및 재산, 비용의 공동사업에의 귀속과 공동사업으로부터 조합원으로의 공동손익 분배 행위가 있었는지 여부에 대한 검토를 하였어야 할 것이다. 과세관청은 실질과세원칙에 따른 과세를 표방하면서도 형식적인 계약서를 토대로 과세한 잘못이 있다. (4) 조세회피 목적이 없었다는 주장은 결과론적인 주장에 불과하다는 점에 대해 처분청은 2017년(40%)과 2018년 이후의 ｢소득세법｣상 종합소득세 최고세율(42%)이 달라 결과적으로 조세회피가 발생하지 않았다고 주장하나, 청구인과 MMMM가 2017년에 이 사건 개발사업을 단독으로 영위하면서 2018년 세법이 개정되어 세율이 인상될 것으로 예상하고 진행하였다고 보기는 어렵다. 또한, 청구인에 대하여 2017년 당시의 세율이 적용된다고 가정할 경우, 청구인이 쟁점사업을 단독사업으로 보아 신고한 과세표준에 따르면, 그 세액은 3,582,721,976원이 되고, 이 사건 처분이 적법할 것으로 인정될 경우 수정될 종합소득세 과세표준에 따른 세액은 2,131,675,866원이 된다. 청구인의 2017년 이후 과세연도에 대하여도 2017년 당시의 세율이 적용된다고 하더라도, 이 사건 처분을 한 처분청은 청구인에게 1,451,046,110원을 환급하여야 하는데, 처분청이 이 사건 처분을 통해 징수하는 양도소득세는 1,229,202,818원으로, 환급하여야 할 세액이 221,843,292원 발생한다. 즉, 2017년 이후 과세연도에 대하여도 2017년 당시의 세율이 적용되고 이 사건 처분이 적법한 경우, 청구인이 부담할 세액은 3,360,878,684원 (=2,131,675,866원 + 1,229,202,818원)인데, 이미 청구인이 납부한 세액이 3,582,721,976원으로, 부담해야 할 세액보다 22,843,292원 더 과다 부담하고 있는 것이며, 이는 처분청의 주장과 달리, 청구인에게 2017년 이후 과세연도에 대하여도 2017년 세율이 적용되는 경우에도 실제로 조세회피의 결과가 발생하지 않았다는 것을 보여준다. 따라서, 청구인이 더 많은 세액을 납부한 것은 세법개정에 따른 한계세율(최고세율)의 차이로 인한 것이라는 주장은 이유 없다. (5) 처분청은 이 사건 신탁계약상 수익자 사이 신탁이익 분배비율을 잘못 이해하고 있다. 처분청은 이 사건 신탁계약의 목적이 신탁부동산의 임대·처분이며, 이 사건 신탁계약의 수익자로 청구인과 MMMM가 기재되면서 분배비율을 정하고 있으므로, 이 사건 토지가 출자된 것이라 보아야 한다는 주장을 한다. 그러나, 처분청의 위 주장은 신탁계약을 전혀 이해하지 못하고 있는 주장으로, 이 사건 신탁과 같은 관리형토지신탁계약이란 위탁자와 수탁자 간의 신임관계에 기하여 위탁자가 수탁자에게 특정의 재산을 이전하고 수탁자로 하여금 특정의 목적을 위하여 그 재산의 관리, 처분, 운용, 개발, 그 밖에 신탁 목적의 달성을 위하여 필요한 행위를 하게 하는 법률관계를 의미한다(｢신탁법｣ 제2조 참조). 신탁계약이 특정 목적을 위하여 필요한 행위를 하게 하는 법률 관계이므로, 신탁계약의 목적에 신탁부동산의 관리, 처분, 운용 등의 행위가 기재됨은 당연하며, 신탁을 통해 특정 목적을 위한 행위를 하게 하는 경우, 위탁자는 수익자를 지정할 수 있고, 통상적으로 개발사업을 위하여 신탁 계약을 체결한 경우, 개발사업에 자금을 대여한 자가 우선수익자, 위탁자 본인이 수익자가 된다. 수익자는 신탁이익을 향유하는 자로, 수익자가 여럿인 경우, 수익자 사이에 신탁이익을 어떻게 분배하여야 하는지가 문제되고, 그 과정에서 신탁이익 분배비율이 정해지며, 이러한 신탁이익 분배비율은 위탁자들의 신탁행위를 통해 정해진다(｢신탁법｣ 제56조 제1항 단서 참조). 이 사건 신탁계약 체결 과정에서 KKK신탁이 이 사건 개발약정의 체결을 요구한 것은 수탁자와의 관계에서 위탁자의 지위를 행사할 자가 누구인지와 수익자가 될 청구인과 MMMM에 대한 신탁이익의 분배에 있어서 신탁이익을 어떻게 분배할 것인지에 관한 각 신탁행위를 요구한 것이다. 청구인과 MMMM는 각각 별도로 KKK신탁과 이 사건 오피스텔 신축 및 분양을 위한 신탁계약을 체결하고자 하였으나, 청구인과 MMMM가 이 사건 오피스텔의 신축이라는 공동의 목적을 가지고 있었기에 중복된 절차를 피하기 위하여 하나의 신탁계약으로 체결하기로 한 것으로, 20:80 지분 비율은 각자 단독사업으로 신탁사업에 제공한 지분 비율대로 신탁의 이익을 배분받고자 하는 약정이다. 각자 단독사업으로 개발사업을 신탁사에 맡기고 신탁이익 분배 비율을 정한 것을 가지고, 청구인과 MMMM 사이에 조합이 성립하였다고 할 수 없고, 쟁점토지가 출자되었다고 할 수 없다. (6) 특수관계에 있다는 이유만으로 경영에 관여할 수 있다고 단정하기 어렵다. 처분청은 청구인과 MMMM가 특수관계 법인이므로 청구인이 쟁점사업 경영에 관여할 수 없었다고 주장하나, 청구인이 MMMM와 특수관계에 있다는 것만으로 바로 청구인이 MMMM의 경영에 관여하고 나아가 쟁점 사업 경영에 관여할 수 있다고 단정할 수는 없다. 청구인은 특수관계인들과 함께 MMMM의 지분 75%를 소유하고 있었는데 그 구성을 보면, 청구인의 형제인 HHH이 그 자녀와 함께 42%(총 발행주식 60,000주 중 25,200주)를 소유하고 있고, MMMM의 이사로 2016.

7. 15.부터 2022.

7. 15.까지는 EEE, 2022.

7. 15.부터 2022.

9. 5.까지는 HHH, 2022.

9. 5.부터 2023.

8. 9.까지는 EEE, 2023.

8. 9.부터 현재까지 HHH이 등기되어 있다. 즉, EEE 또는 HHH이 MMMM의 경영에 관한 의사결정을 하고 있었고, 청구인은 EEE 및 ZZZ의 존재로 인하여 MMMM의 주주로서 MMMM의 경영에 관여한 사실이 없다. 설령 청구인이 MMMM의 경영에 관여한 사실이 있다고 하더라도, 그 사실의 존재 자체가 처분청이 주장하는 조합체의 경영에 관여하였다고 단정할 수는 없다. 청구인이 MMMM의 경영 또는 쟁점사업의 경영에 관여한 사실이 없고, 그러한 권한도 없었음에도 처분청은 단지 청구인이 MMMM와 특수관계인에 해당한다는 사정 하나만으로 청구인이 MMMM의 경영에 관여하고 그로써 쟁점사업에 관여하였다고 하며, 이는 처분청의 근거 없는 일방적인 주장이다. 청구인은 MMMM와 특수관계에 있지만, 형제인 HHH에 비하여 적은 지분을 가지고 있는 관계로 MMMM의 경영에 관여할 수 없으며, 쟁점사업의 경영에도 관여할 수 없었다. 따라서, 처분청의 위 주장은 이유 없다.

• 마) 양도소득세 세무조사를 통하여, 이미 종전 종합소득세 세무조사에서 적법한 세무처리라고 인정된 사항의 전제 사실을 뒤집는 것은 청구인의 신뢰를 침해하여 위법하며 심히 부당하다. 1) 신뢰보호 원칙 적용 요건 판례는, 신뢰보호의 원칙은 법률에 특별히 규정한 바가 없더라도 헌법상 법치국가의 원칙으로부터 파생되는 당연한 원칙으로 이에 반하는 처분은 위법하며(대법원 2008.1.17. 선고 2006두10931 판결 등 다수), 조세법률관계에서 과세관청의 행위에 대하여 신뢰보호의 원칙이 적용되기 위하여는 첫째, 과세관청이 납세자에게 신뢰의 대상이 되는 공적인 견해를 표명하여야 하고, 둘째, 납세자가 과세관청의 견해표명이 정당하다고 신뢰한 데 대하여 납세자에게 귀책사유가 없어야 하며, 셋째, 납세자가 그 견해표명을 신뢰하고 이에 따라 무엇인가 행위를 하여야 하고, 넷째, 과세관청이 위 견해표명에 반하는 처분을 함으로써 납세자의 이익이 침해되는 결과가 초래되어야 할 것이라고 하여 그 요건을 제시하고 있다 (대법원 1996.1.23. 선고 95누13746 판결). 2) 청구인의 신뢰는 보호받아야 한다.

○○지방국세청은 2021.

12. 9.부터 2022.

2. 12.까지 청구인에 대하여 2019년도 과세연도 종합소득세 통합조사를, 2022.

1. 6.부터 2022.

2. 14.까지 MMMM에 대하여 2019 사업연도 법인세 통합조사를 실시하였다.

○○지방국세청은 청구인에 대한 2019년도 과세연도 종합소득세 통합조사를 진행한 결과, 쟁점사업의 진행과 관련하여 진행률을 착오 계산 하여 산정한 분양 수입 및 분양원가가 과소계상 또는 과대계상 되었다는 이유로 수입금액 불산입, 필요경비 (불)산입하는 처분을 하였다.

○○지방국세청의 위 처분은 ○○지방국세청도 청구인과 같이 쟁점 사업을 청구인과 MMMM의 공동사업이 아니라 청구인과 MMMM 각자의 단독사업으로 보고, 진행률에 따른 착오를 이유로 종합소득세 경정처분을 하였다. 즉, ○○지방국세청은 쟁점사업을 청구인의 단독사업으로 보았고, 쟁점토지도 이 사건 오피스텔 분양 전까지 누구에게 양도된 것이 아닌 것으로 판단하고 그러한 견해를 청구인에게 표명한 것이다. 청구인은 ○○지방국세청의 2019년도 과세연도 종합소득세 통합조사 이후에도 계속하여 쟁점사업을 단독사업으로 보아 종합소득세를 신고·납부 하였다. 그런데, 쟁점사업이 종료된 후인 2024. 4월경 ○○지방국세청의 산하인 처분청은 2017년도 과세연도 양도소득세 조사를 실시하면서, ○○ 지방국세청이 청구인과 MMMM 각자의 단독사업으로 인정한 쟁점사업이 청구인과 MMMM의 공동사업에 해당한다고 하면서, 이 사건 개발약정을 통해 쟁점토지가 출자되었다는 이유로 이 사건 처분을 하였다. 이 사건 처분으로 인하여, 청구인은 가산세까지 부담하게 되면서 이익을 침해받게 되었다. 처분청은 쟁점사업이 청구인과 MMMM의 공동사업이며, 이 사건 개발약정 당시 쟁점토지가 양도되었다고 판단하고 이 사건 처분을 하였는데, 이는 ○○지방국세청이 동일한 사안에 대하여 쟁점사업은 청구인과 MMMM의 단독사업이며, 쟁점토지도 이 사건 오피스텔 분양 전까지 누구 에게 양도된 것이 아닌 것으로 판단한 후 경정처분한 것에 반하는 처분에 해당한다. 따라서, 처분청이 ○○지방국세청이 2021년 청구인에 대한 종합소득세 통합조사에서 표명한 견해와 정반대의 견해를 보이며 행한 이 사건 처분은 청구인의 신뢰를 침해하는 것으로서 위법한 처분에 해당한다고 할 것이다.

• 가. 청구인 등은 조합성립요건을 충족하지 못했고, 각자의 지분을 가지고 오피스텔 신축분양사업이라는 공동의 목적을 달성을 위해 협력한 관계에 불과함을 주장하나,

1. 조합성립요건 ｢상법｣ 제703조제1항 에서 조합의 성립요건(① 2인 이상의 구성원이 있을 것, ② 공동사업을 경영하기로 하는 약정이 있을 것, ③ 조합원 모두 출자자에 해당할 것)을 규정하고 있고, 청구인과 청구외법인이 공동사업 약정을 하고 쟁점토지 및 쟁점외토지를 출자한 사실이 확인됨으로 조합 성립요건을 갖추고 있다. 청구인과 청구외법인은 “부동산개발 공동사업약정서”를 계약 체결하고 약정서 전문에서 ‘YYYY 클라쎄’ 오피스텔 신축사업과 관련하여 2017년 1월 25일 부동산개발 공동사업약정을 체결하기로 한다고 하여 공동사업임을 명백히 밝히고 있으며, ‘부동산개발 공동사업약정서’ 제2조(수익분배)에 “청구인과 청구외 법인은 청구인 20%, 청구외법인 80% 지분의 비율로 본건 사업시행에 상호 출자를 하였음을 상호 확인하며, 출자지분 비율에 따라 비용 및 수익금을 정산하기로 한다.”고 규정하고 있고, 약정서 제4조(분양업무의 수행 및 분양계약체결) ②항에 분양업무의 수행 및 분양계약체결에서 분양계약서상에 청구인과 청구외법인이 공동으로 시행하는 사업자임을 알 수 있는 문구를 삽입하도록 규정하여 공동사업임을 표명하였다.

2. 공동사업 경영과 공동목적 달성의 구분 청구인은 수분양자들이 각 구분소유건물의 사용권을 출자하여 공동으로 이사건 점포 임대사업을 영위하고 그 사업성과로서 차임을 분배정산하기로 하는 동업계약은 수분양자들이 점포 전체를 일괄적으로 사용 수익하기 위하여 점포의 임대라는 공동의 목적달성을 위한 약정에 불과하다고(대법원 2010.

10.

2010다51369 판결) 판단한 판례와, 특정한 사업을 공동 경영하는 약정에 한하여 이를 조합계약이라 할 수 있고, 공동의 목적 달성 이라는 정도만으로는 조합의 성립요건을 갖추었다고 할 수 없고 공동매수의 목적이 토지의 전매차익의 획득에 있을 경우 공동매수인 전원의 의사에 기해 전원의 계산으로 처분한 후 그 이익을 분배하기로 하는 명시적 또는 묵시적 의사의 합치가 있어야만 할 것이고, 이와 달리 각자 자유롭게 그 지분권을 처분할 수 있도록 한 것이라면 조합에서 매수한 것으로 볼 수 없다고(대법원

14. 선고, 2005다5140 판결) 판단한 판례를 들어 공동 목적 달성은 공동사업이 아님을 주장하나, 이 사건의 경우 ｢☆☆구 ★★동 오피스텔 신축사업｣ 관리형토지신탁 계약서 제1조 신탁목적에 “신탁토지상에 건물을 건축하고 동 신탁재산을 임대·처분하는 등 관리·운영하여∼(이하생략)”로 규정하여 신축·분양·임대가 사업목적임이 확인되고, 그 결과 오피스텔을 완공하여 분양권자에게 신축 건물 및 쟁점토지 등을 소유권 이전하여 이익을 창출하였으며, 미분양 오피스텔을 임대사업으로 운영하고 있는바, 이는 공동 사업 목적이 부동산 소유권이 유보되는 사용수익권 임대 정도의 사업이 아니라 건물을 신축하고 건물 및 토지의 소유권 이전까지 이루어지는 사업으로 공동사업 경영이라 할 것이다. 청구인와 청구외법인은 신축·분양·임대사업을 2017년부터 진행하였고, 신축한 오피스텔을 분양하였으며, 미분양분 오피스텔을 공유지분으로 소유권 이전하고 ★★동 YYYY클라세로 공동사업자 등록을 하였다. 신축부터 분양·임대사업까지 사업목적을 진행하였음에도 신축·분양은 공동사업이 아니고 임대부분만이 공동사업이라고 주장은 오히려 청구인이 근거한 판례와 상반되어 모순된다 할 것이다.

3. 공동사업체의 이익과 손실의 정산 청구인은 분양수익을 각자의 토지 지분에 따라 나누었고 신축사업 과정에서 발생하는 비용을 그때 그때마다 각자의 지분비율대로 매입세금 계산서를 받았을 뿐이므로 사후에 이익과 손실을 정산하려는 의사나 행위가 없었음을 주장하나, 이익과 손실은 분양 수익에서 제비용을 차감하여 계산하는 것이며, 수입금액과 비용을 지분 비율대로 인식하였다는 것은 이익이나 손실을 지분 비율대로 인식하였다는 것과 다르지 않은 것이다. 즉, 분양수익과 비용을 그때 그때마다 각자의 지분 비율대로 인식하였다는 것은, 이미 정산하려는 의사가 있고 이익이나 손실을 인식하였다는 것을 의미하며 추가적인 정산행위가 필요하지 않다는 것을 의미한다. 이미 완료된 업무임에도 사후에 손익을 분배하려는 의사나 행위가 없어 조합성립요건에 하자가 있는 것처럼 주장하는 것에 불과하다. ❙연도별 쟁점사업 수입금액 분배액❙ 구분 2017년 2018년 2019년 2020년 2021년 2022년 2023년 청구인 3,190,884,791 2,812,003,700 13,061,995,411 1,357,171,200 124,343,100 0 123,379,200 청구인비율