1세대 1주택에 해당하는 자산의 장기보유특별공제율 적용 여부

○○세무서장이 2021.11.4. 청구인에게 한 2021년 과세연도 양도소득세 000원의 경정청구 거부처분은 이를 취소한다.

• 가. 청구인의 배우자 이AA는 1987.10.25. 상속을 원인으로 ○○광역시 ○○구 ○○동 000-00 토지 234㎡와 위 지상 건물 132.07㎡(지하1층 4.96㎡, 1층 92.73㎡, 2층 34.38㎡, 이하 “쟁점건물”이라 하고, 위 토지와 합하여 “쟁점부동산”이라 한다)를 취득하였고, 청구인은 쟁점건물 1층의 구조를 변경하여 2001.7.28.부터 2018.12.15.까지 음식점 ‘BBBB’를 운영하는 한편, 쟁점건물 2층에서 가족들과 거주하였다.
• 나. 청구인은 2004.12.10. 배우자가 사망함에 따라 쟁점부동산을 상속으로 취득하여 보유하다가, ‘BBBB’를 폐업한 날로부터 약 2년 3개월 후인 2021.3.16. 쟁점부동산을 ㈜CCCC에 47억원에 양도하였다.
• 다. 청구인은 2021.3.22. 쟁점부동산의 양도를 1세대 1주택인 고가주택의 양도로 보고 양도가액 중 9억원에 해당하는 부분의 비율만큼의 양도차익을 비과세 양도차익으로 계산하고, 과세대상 양도차익에 대해 ｢소득세법｣ 제95조 제2항 표2의 장기보유특별공제(보유기간 및 거주기간 10년 이상 공제율 각 40% 합계 공제율 80%)를 적용하여 2021년 과세연도 양도소득세 000원을 예정신고․납부하였다.
• 라. 이후 청구인은 2021.8.31. ‘BBBB’ 운영기간 동안 쟁점건물 1층을 비주거용으로 사용한 것으로 하여 과세대상 양도차익 중 쟁점건물 1층 및 부수토지의 양도차익에 대해 ｢소득세법｣ 제95조 제2항 표1의 장기보유특별공제(보유기간 15년 이상 공제율 30%)를 적용하여 2021년 과세연도 양도소득세 000원을 수정신고․납부하였다.
• 마. 그러나, 청구인은 2021.10.5. 다시 위 수정신고에 대하여 ‘건물구조상 1층과 2층을 분리하여 사용할 수 없는 구조이고, 육안으로는 1층과 2층의 면적이 어느 층이 큰지 명확하지 않으나, 1층을 음식점으로 사용한 기간에도 화장실 및 주방시설은 공용으로 사용하였기에 공용면적 중 용도별 면적비율대로 안분한 면적을 주거용 면적에 포함시 주거용 면적이 상가면적보다 훨씬 크므로 쟁점기간에도 쟁점건물 전체를 주택으로 보아 장기보유특별공제 공제율 80%를 적용해야함’을 사유로 양도소득세 000원을 환급하여 줄 것을 경정청구하였다.
• 바. ○○지방국세청장은 청구인의 경정청구를 검토한 결과, 쟁점건물 1층은 음식점 운영기간 동안 비주거용으로 사용한 사실이 명백하고, 청구인이 쟁점건물 1층에서 비주거용과 주거용으로 사용하였다고 주장하는 주방과 화장실의 면적은 불분명하므로 공부상 면적 전체를 주택외 면적으로 판단하여 경정청구를 받아들일 수 없는 것으로 검토하고, 2021.11.4. 그 검토 결과를 처분청에 통보하였고, 같은 날 처분청은 청구인에게 경정청구를 거부하는 통지를 하였다.
• 사. 청구인은 이에 불복하여 이의신청을 거쳐 2022.3.22. 이 건 심사청구를 제기하였다.

• 가. 쟁점건물 1층과 2층은 상호보완 관계로 신축되어 층별로 각각 독립된 구조가 아니어서 1층에 음식점을 운영하였더라도 주거의 기능이 단절된 것이 아니므로 1층을 주택부분으로 보아야 한다. 1) 쟁점건물 1층과 2층은 각각 독립된 구조로 신축된 건물이 아니며 상호보완하여 이용할 수밖에 없는 구조이다. 쟁점건물은 1974.11.6. 단독주택으로 신축되었으며 2층으로 올라가는 유일한 통로는 1층 실내의 거실을 가로질러 내부계단을 이용하여 2층으로 올라가야 한다. 청구인은 가계에 보탬이 되고자 2001년부터 음식점을 운영하기 위해 쟁점건물 1층의 세탁 공간을 기존 주방과 합치고, 화장실 및 샤워 시설을 함께 사용하는 공간에 샤워 공간을 없애고 변기를 1개에서 2개로 늘리고, 좌탁 6개를 구입하여 방과 거실에 두고, 그릇 등 집기류를 구입하였다. 쟁점건물 1층에서 사용하던 세탁 및 샤워 공간은 쟁점건물 2층의 베란다에 판넬로 증축하여 양도일까지 이용하였다. 음식점을 운영하기 위해 대규모 수리나 시설투자가 수반된 것이 아닌 청구인 명의 건물에서 영업허가에 필요한 취사시설을 수리한 것이 전부이므로 쟁점건물 1층의 구조가 사실상 변형된 것은 없다(건축물관리대장 및 건물등기부등본에는 신축일부터 양도일까지 ‘주택’으로 등기되어 있음). 구분 화장실 주방 샤워 공간 세탁 공간 신발장 1층

○ ○ × ×

○ 2층 × ×

○ ○ × 2) 쟁점건물 1층은 음식점 운영 기간에 주거의 연속성이 단절된 것이 아니다. 건물구조와 내부형상(2층으로 올라가는 유일한 통로는 실내 계단임)을 보면 음식점을 운영한 기간에도 1층에 있는 취사(주방)시설을 이용하여 식사하고 화장실을 이용할 수밖에 없는 구조이므로 주거의 연속성이 단절되었다고 보기 어렵다. 1층에서 음식점을 영위하였으나 연간 수입금액이 20～40백만원으로 아주 영세한 규모이며, 음식점을 운영하면서 전기사용 계량기를 1층(식당), 2층(주거용) 구분하여 설치하였는데 음식점 폐업 전후 전기․수도 요금 차이가 뚜렷하게 크게 차이나지 않은 것으로 보아 1층의 주된 기능이 영업장이라기보다는 주거 공간이라고 보아야 한다. 주택의 기능을 하기 위해서는 주방과 화장실은 필수적인 시설로 1층에만 그 시설이 있기 때문이다. 3) 입증의 정도에 대해 건물구조의 특성상 외부계단이 아닌 내부계단을 이용해야만 2층을 이용할 수 있고, 특히 2층에는 화장실과 주방이 없어 1층을 이용할 수밖에 없는 사정 등 1층에서 음식점을 운영한 기간에도 주거의 기능이 단절된 것이 아니라는 것에 대해 로드뷰사진, 동영상 자료, 전기요금내역을 제출하여 주택면적에 대해 예측 가능하며, 상당한 정도로 증명되었다고 보인다.

• 나. 쟁점건물 1층 전체가 주택면적이 아니라고 하더라도, 2층의 ‘공부상 이외 면적’과 1층의 ‘화장실과 주방 공용면적 중 용도별 면적비율대로 안분한 주거용 면적’이 주택 면적에 포함되므로 쟁점건물은 주택면적이 상가면적보다 큰 경우로서 주택에 해당한다. 1) 쟁점건물 2층 면적에 대해 쟁점건물 2층의 공부상 면적은 34.38㎡이나 인터넷 항공사진을 보면 2층 면적은 1층 면적과 크게 차이가 나지 않으며 육안으로는 어느 층이 더 큰지 명확하게 단정할 수 없다. 인터넷 다음 로드뷰 2011년 및 2021년 사진, 양도 직전의 사진을 보면 2층 외부형상은 변화가 없다. 청구인은 1979.10월 결혼한 이후 양도일까지 41년 동안 쟁점건물에서 거주하였다. 쟁점건물의 외부형상은 1979년부터 양도일까지 샤워 시설과 세탁 공간을 제외하고는 달라진 것이 없다. 쟁점건물 2층 중 공부상 이외 면적은 건축법에 따른 바닥면적에 산입되지 않은 것으로 추측된다.

□ 건축법 시행령 제119조 제1항 3. 바닥면적: 건축물의 각층 또는 그 일부로서 벽․기둥 기타 이와 유사한 구획의 중심선으로 둘러싸인 부분의 수평투영면적으로 한다. 다만, 다음 각목의 1에 해당하는 경우에는 각목이 규정하는 바에 의한다. 마. 승강기탑․계단탑․장식탑․굴뚝․다스트슈트․다락(층고가 1.5미터 이하인 것에 한한다) 기타 이와 유사한 것과 옥상․옥외 또는 지하에 설치하는 물 탱크․기름탱크․냉각탑 기타 이와 유사한 것의 설치를 위한 구조물은 바닥 면적에 산입하지 아니한다. 8. 층고: 방의 바닥면으로부터 윗층 바닥아래면까지의 높이로 한다. 다만, 동일한 방에서 층의 높이가 다른 부분이 있는 경우에는 그 각 부분의 높이에 따른 면적에 따라 가중평균한 높이로 한다. 2층은 층고의 높낮이 편차가 커 공간 사용에 제약이 있지만 층고가 낮은 공간은 생활용품, 옷가지, 헌책 등을 보관하는 공간으로 사용하였다. 2층에서 촬영한 사진 3매를 보면 공부상 이외 면적도 주거로 사용하였음이 명백히 확인된다. 주택의 부수창고로 사용하는 것도 주택면적으로 산입하는데(서울고등법원 2008누18696, 2008.11.21., 국심 2005중2638, 2006.4.12.), 쟁점건물 2층은 부수창고가 아닌 주거용임에도 공부상 등재가 되지 않았다고 주택으로 인정하지 않는 것은 납득이 되지 않는다. 2) 쟁점건물 2층 베란다에 판넬로 시공된 ‘샤워 공간’은 주택면적에 포함되어야 한다. 쟁점건물 1층에 샤워 시설과 세탁 공간이 없어 2층의 베란다에 판넬로 샤워 시설과 세탁 공간을 만들어 음식점을 개업한 2001년부터 쟁점건물 양도일까지 20년간 사용하였다. 주거용으로 사용한 면적을 더 많게 하기 위해 의도적으로 편법을 쓰는 것과 본 건은 엄연히 구별되므로 샤워 공간은 주택면적에 포함되어야 한다. 3) 주택의 연면적의 개념에 대해(소득세법 시행령 제154조 제3항 단서) 처분청은 ｢소득세법｣에 연면적의 개념에 대한 명문 규정이 없어 ｢건축법｣상의 개념을 준용해야 한다고 주장하고 있다. 그러나, ① ｢소득세법｣ 제88조 제7호 는 “주택”이란 허가 여부나 공부상의 용도구분과 관계없이 사실상 주거용으로 사용하는 건물을 말한다고 정의하고 있는 점, ② 주택으로 사용하기 위해 독점적으로 이용하는 계단은 주택 연면적에 포함되는 점(심사양도 2016-0134, 2017.3.31.), ③ ｢소득세법｣ 제89조 제1항 제3호 가 정하는 양도소득세 비과세대상으로서 1세대 1주택의 양도 중 주택은 세법 고유의 개념으로서 반드시 건축법령의 규정에 구속될 것은 아니고 어디까지나 세법의 독자적인 입장에서 그 입법 취지에 비추어 개념을 정하여야 하는 점(서울고등법원 2020.7.10. 선고 2019누67069 판결 등 참조)에 비추어 보면 ‘주택 연면적’은 건축법령을 준용하는 것이 아니라 실제로 주거용으로 사용하는 면적을 의미하는 것이다. 4) 건물구조 특성상 1층의 화장실과 주방은 공용면적에 해당한다. 앞에서 살펴본 바와 같이 쟁점건물 1층을 음식점으로 사용한 기간에도 건물구조 특성상 화장실 및 주방시설은 공용으로 사용하였기에 공용면적 중 용도별 면적비율대로 안분한 주거용 면적은 주택면적에 포함되어야 한다. 5) 청구인이 쟁점건물의 주택․상가․공용면적을 대략 추정 검토한 결과는 아래 <표1>과 같으며, 주택면적이 주택외의 면적보다 더 크다. <표1> 청구인의 주택․상가․공용면적 추정 검토 구분 면적(㎡) 산정근거 비고 주택 2층 공부상 면적 34.38 공부상 면적 - 2층 공 부상 이외면적 샤워실 3.0 2m × 1.5m 세탁실 제외 건축법상 이외 면적 52.35 (92.73㎡-34.38㎡ -6㎡) 1층, 2층 면적 비슷하므로, 1층 공부상 면적에서 2층 공부상 면적과 세탁․샤워실 면적을 차감 계단 2.4 1m × 2.4m 수평투영면적 소 계 92.13 상가 1층 음식점 65.93 92.73㎡ - 1층 공용 공용 1층 화장실 6.4 1.6ｍ × 4ｍ 1층 주방 20.4 3.0ｍ × 6.8ｍ 지하 1층 4.96 실질 용도 미입증 소 계 31.76 주택 + 공용면적 안분 ․주택 92.13 > 상가 65.93 ․공용면적 반영 후 주택 110.64 > 상가 79.18 주택면적이 주택외 면적보다 큼

○ 1층 공용면적: 26.8㎡

• 1층 화장실 면적: 6.4㎡(= 1.6m × 4m) 타일 1개는 가로, 세로 20cm의 정사각형 표준형이고, 가로 8장, 세로 20장으로 보임 (가로는 1.6m, 세로는 4m임)

• 주방 면적: 20.4㎡(= 3m × 6.8m) 타일 1개는 가로 세로 20cm의 정사각형 표준형이고, 가로는 동영상으로 확인되는 타일 10장이며 선반길이가 1m정도이므로 3m이고, 세로는 타일 34장이므로 6.8m

○ 2층 공부상 이외 주거용 면적: 5.4㎡

• 실내계단 면적: 높이 20cm × 12계단 × 가로 100cm = 2.4㎡ (수평투여면적)

• 샤워실 면적: 200cm × 150cm = 3㎡

1) 건물이 주거용인지 비주거용인지 여부는 종합적으로 판단하여야 하는데 쟁점건물은 건물구조의 특성상 1층과 2층은 상호보완 관계로 신축되어 각각 독립된 구조가 아니며, 2층에는 화장실과 주방 시설이 없어 층을 분리하여 주거용 여부를 판단할 수 없다. 이런 이유로 1층에 음식점을 운영한 기간에도 주거의 연속성이 단절되었다고 볼 수 없으므로 1층 전체면적을 주택부분으로 보아야 한다. 2) 설령 1층 전체면적을 주택부분으로 볼 수 없더라도 공부상 이외 면적과 공용으로 사용된 주방과 화장실 공용면적 중 용도별 면적비율대로 안분한 주거용 면적이 주택면적에 포함되어야 한다. 따라서 쟁점건물은 주택면적이 주택외 면적보다 더 크므로 주택으로 보아야 한다.

• 가. 쟁점건물 1층을 음식점으로 운영한 기간에도 주택부분으로 보아 쟁점건물 전체를 주택으로서 ｢소득세법｣ 제95조 제2항 표2에 따른 장기보유특별공제율(80%)을 적용하여야 한다는 주장에 대하여 1) 청구인은 쟁점건물 1층을 상가로 판단하고 수정신고한 사안에 대하여, 쟁점건물 1층을 음식점 운영에 사용하였더라도 쟁점건물 2층에 주방과 화장실이 없는 구조적 특성상 1층 주방과 화장실을 함께 이용할 수밖에 없으므로 쟁점건물 전체를 주택으로 보아야 한다고 주장하나, 음식점의 주된 용도로 사용된 사실을 부정하지 못한다면 겸용주택의 면적에 대한 세법적 검토를 통해 공용면적 안분 등 객관적이고 타당한 근거를 제시하여야 함에도 이를 증명하지 않고 정황만 제시하였다. 2) 쟁점건물 1층에서 청구인이 운영한 ‘BBBB’ 음식점은 인터넷상에 ○○광역시시내 맛집으로 소개되어 내부사진을 확인할 수 있는데, 그 사진을 보면 업소용 테이블을 갖춘 전형적인 음식업 영위 공간임이 확인된다. 3) 쟁점부동산의 개별주택가격 확인서에 따르면, 주택으로 산정된 면적은 35.63㎡인데, 이는 2층 부분 34.38㎡과 지하1층 부분 4.96㎡ 중 주택 안분면적인 1.25㎡를 합한 것으로서 그 외의 면적은 주택으로 산정되지 않았음을 알 수 있다. 4) 쟁점부동산의 재산세 과세대장에 따르면, 음식점으로 산정된 면적 102.45㎡는 1층 부분 92.73㎡에 2001년경 멸실된 창고면적 9.72㎡이 제외되지 않고 더해진 상태이며, 단독주택 면적은 2층 부분 34.38㎡에 대하여만 산정되어 있음을 알 수 있다. 5) 청구인은 이의신청 당시 쟁점건물 2층의 ‘공부상 이외 면적’에 대하여 세탁․샤워 공간의 면적을 주택분으로 주장하고 정면의 바람막이용 베란다샷시 부분은 청구인도 주장하지 않는 면적이라고 진술하였으나 여전히 구체적 면적은 제시하지 않았다. 이에 처분청은 심사청구 답변 검토를 위하여 대략적으로 6㎡로 면적을 도출하였으나 주택외의 면적이 주택면적보다 더 큰 사실에는 변함이 없다. <처분청이 추정 도출한 쟁점건물 2층의 샤워․세탁 공간 면적> (기재 생략) 6) 이상과 같이 살펴보건대, 세법상 겸용주택의 면적 비교를 함에 있어 주된 사실상 용도를 기준으로 주택과 상가를 구분하여야 하고 공용면적을 안분하여 반영하여야 함에도, 청구인은 이러한 사항을 전혀 고려하지 않고 건물구조 특성상 쟁점건물 전체를 주택으로 봐야한다고 주장하면서 면적에 대한 객관적이고 타당한 근거를 들어 입증하지 않았다. 따라서 공부상의 주택 면적(개별주택가격 공시면적, 재산세 과세대장)에 따라 겸용주택의 면적 비교를 통해 주택과 상가 및 그 부수토지에 대하여 장기보유특별공제를 각각 적용한 수정신고가 적정하므로 처분청이 경정청구를 거부한 당초 처분은 정당하다.
• 나. 쟁점건물 2층의 ‘공부상 이외 면적’과 1층의 ‘화장실과 주방 공용면적을 용도별 면적비율대로 안분한 주거용 면적’이 주택면적에 포함되므로 쟁점건물은 주택면적이 상가면적보다 큰 겸용주택으로서 쟁점건물 전체를 주택으로 보아야 한다는 주장에 대하여 1) 청구인은 쟁점건물 2층의 공부상 면적은 34.38㎡이나 사진으로 보이는 외관상 ‘공부상 이외 면적’이 상당하여 쟁점건물 1층 면적 97.73㎡와 비슷하거나 그보다 더 클 것이라는 주장을 하며 쟁점건물의 사진을 제출하였는데, 전형적인 경사진 지붕형태로 확인된다. ｢건축법 시행령｣ 제119조 제1항 제3호 에 의하면 ‘바닥면적’의 정의가 “건축물의 각 층 또는 그 일부로서 벽, 기둥, 그 밖에 이와 비슷한 구획의 중심선으로 둘러싸인 부분의 수평투영면적으로 한다. 다만, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 경우에는 각 목에서 정하는 바에 따른다”고 규정면서 라목에 “다락[층고가 1.5미터(경사진 형태의 지붕인 경우에는 1.8미터)이하인 것만 해당한다]은 바닥면적에 산입하지 않는다”고 규정하고 있다. 또한, ｢건축법 시행령｣ 제119조 제1항 제4호 에 의하면 연면적의 정의가 ‘하나의 건축물 각 층의 바닥면적의 합계로 하되, 용적률을 산정할 때에는 다음 각 목에 해당하는 면적은 제외한다’고 하였으므로 같은 법령 내에서 제3호의 바닥면적의 정의는 동일하게 적용되는 것이다. 이에 따라 ｢소득세법 시행령｣ 제154조 제3항 에서 ‘법 제89조제1항제3호를 적용할 때 하나의 건물이 주택과 주택외의 부분으로 복합되어 있는 경우와 주택에 딸린 토지에 주택외의 건물이 있는 경우에는 그 전부를 주택으로 본다. 다만, 주택의 연면적이 주택 외의 부분의 연면적보다 적거나 같을 때에는 주택외의 부분은 주택으로 보지 아니한다’고 규정하고 있다. ｢소득세법 시행령｣ 제154조 제3항 단서 규정인 “주택의 연면적이 주택 외의 부분의 연면적보다 적거나 같을 때에는 주택외의 부분은 주택으로 보지 아니한다”는 규정을 적용시, ‘주택 연면적’에 대하여 ｢소득세법｣ 및 같은 법 시행령에서 별도 규정이 없는 점, 연면적이라는 용어 자체가 ｢건축법｣에서 정의하고 있는 점으로 볼 때, 특별한 사정이 없는 한 ｢건축법｣을 따르는 것이 합리적인 것으로 판단된다. 또한 ‘주택 연면적’이란 사실상 주택으로 사용하는 면적이라는 측면에서 볼 때 경사진 지붕의 양 끝 모서리 부분은 일정 부분 사용하지 못하는 공실 부분이 발생할 수밖에 없으므로 주거공간으로 사용할 수 없는 부분까지 주택면적에 포함하여야 한다는 청구인의 주장은 합리적이지 않다. 아울러 재산세가 과세되는 면적 또한 실제 주거용으로 사용되는 면적이므로, 실제로 주거용으로 사용하는 면적을 연면적으로 보는 것이 타당하다. 2) 청구인은 ｢건축법 시행령｣과 ｢소득세법 시행령｣의 ‘연면적’이 같다는 명문 규정이 없고 그에 대한 다툼이 없으니 쟁점건물 2층의 바닥면적으로 판단하여야 한다고 주장하나, ‘연면적’에 대한 소득세법상의 별도 규정이 없다면 건축물의 면적을 규정한 ｢건축법 시행령｣의 기준을 동일하게 적용하는 것이 일반적인 법 취지에 부합하며, 이에 대한 다툼이 없었다는 점은 동일한 의미로 적용되는 것이 타당하고 적법하기 때문임을 반증한다. 더군다나, 청구인은 ‘1층과 2층의 접합면’을 모두 2층의 바닥면적이라고 주장하나, 위에서 본 바와 같이 ｢건축법｣상 ‘바닥면적’을 공부상에 반영하는 점과 면적이 불분명한 경우 공부상의 면적으로 판단하는 세법 기준에 의하면 이러한 공부상의 면적을 부정하는 청구인의 주장은 자의적인 해석에 불과하다. 3) 처분청이 쟁점건물의 주택․상가․공용면적을 대략 추정 검토한 결과는 아래 <표2>와 같이 주택외의 면적이 주택면적보다 더 크다. <표2> 처분청의 주택․상가․공용면적 추정 검토 구 분 면적(㎡) 산정근거 비 고 주택 2층 공부상 면적 34.38 공부상 면적 2층 공부상 이외 면적 3 2m × 1.5m 세탁․샤워실 무단증축 면적 (2m×3m) 중 샤워실 면적 계단 10 1m × 10m 육안상 확인되는 최대치 소 계 47.38 상가 1층 음식점 67.13 92.73㎡

• 1층공용 공 용 1층 화장실 6.4 1.6m × 4m

• 이의신청 당시 의견 진술 참조 ․ ppt 상 화장실 면적 제시 ․ 청구인은 주방이 5～6평이라고 진술 1층 주방 19.2 3m × 6.4m 지하 4.96 실질 용도 미입증

• 실질 용도 미입증 시 안분 ․ 개별주택가격도 안분 반영됨 ․ 주택으로 보더라도 상가면적이 큼 소 계 30.56 주택 + 공용면적 안분 ․주택 47.38 < 상가 67.13 ․공용면적 반영 후 주택 60.02 < 상가 85.05 주택외 면적이 주택면적보다 큼 4) 청구인은 객관적인 건물 도면 등에 의한 주거사용면적과 실질 용도를 구체적으로 입증하지 아니하고, 1층과 2층 중 어느 면적이 큰지 알 수 없으나 육안상으로 비슷하고 1층의 공용면적 중 용도별 면적비율대로 안분한 주거용 면적이 주택면적에 포함되므로 주택면적이 상가면적보다 크다며 개괄적인 주장만 하고 있다. 따라서, 멸실로 인해 측량이 불가능하여 청구인이 제시한 면적에 대한 객관적 검증이 보장되지 않는 상황에서 겸용주택의 주택면적과 상가면적에 대한 청구인의 입증이 부족하므로, 공부상으로 확인되는 용도와 면적에 따라 주택면적과 상가면적을 구분하고 각각의 장기보유특별공제율을 적용하여야 함이 타당하다.

상기와 같이 쟁점건물의 도면, 주거사용면적과 용도에 대한 객관적인 자료에 의해 사실상 용도와 해당 면적이 입증되지 아니하여 그 구분이 불분명한 경우에 해당하므로, 공부상으로 확인되는 주택과 상가의 용도와 면적에 따라 각각의 장기보유특별공제율을 적용하는 것이 타당하므로 경정청구를 거부한 처분은 정당하다.

• 가. 쟁 점

① 쟁점건물 1층은 음식점을 운영한 기간에도 주거의 기능이 단절된 것이 아니므로 주택에 해당한다는 청구주장의 당부

② 쟁점건물 2층의 ‘공부상 이외 면적’과 1층의 ‘화장실과 주방 공용면적 중 용도별 면적비율대로 안분한 주거용 면적’이 주택면적에 포함되므로 쟁점건물은 주택에 해당한다는 청구주장의 당부

• 나. 관련법령 1) 소득세법 제88조 【정의】 이 장에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.

7. “주택”이란 허가 여부나 공부(公簿)상의 용도구분과 관계없이 사실상 주거용으로 사용하는 건물을 말한다. 이 경우 그 용도가 분명하지 아니하면 공부상의 용도에 따른다. 2) 소득세법 제89조 【비과세양도소득】

① 다음 각 호의 소득에 대하여는 양도소득에 대한 소득세(이하 양도소득세 라 한다)를 과세하지 아니한다.

3. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 주택(가액이 대통령령으로 정하는 기준을 초과하는 고가주택은 제외한다)과 이에 딸린 토지로서 건물이 정착된 면적에 지역별로 대통령령으로 정하는 배율을 곱하여 산정한 면적 이내의 토지(이하 이 조에서 “주택부수토지”라 한다)의 양도로 발생하는 소득 2-1) 소득세법 시행령 제154조 【1세대1주택의 범위】

① 법 제89조제1항제3호가목에서 "대통령령으로 정하는 요건"이란 1세대가 양도일 현재 국내에 1주택을 보유하고 있는 경우로서 해당 주택의 보유기간이 2년(괄호 생략) 이상인 것[괄호 생략]을 말한다. (단서 생략)

③ 법 제89조제1항제3호를 적용할 때 하나의 건물이 주택과 주택외의 부분으로 복합되어 있는 경우와 주택에 딸린 토지에 주택외의 건물이 있는 경우에는 그 전부를 주택으로 본다. 다만, 주택의 연면적이 주택 외의 부분의 연면적보다 적거나 같을 때에는 주택외의 부분은 주택으로 보지 아니한다.

④ 제3항 단서의 경우에 주택에 딸린 토지는 전체 토지면적에 주택의 연면적이 건물의 연면적에서 차지하는 비율을 곱하여 계산한다. 2-2) 건축법 시행령 제119조 【면적 등의 산정방법】(2021.1.8. 대통령령 제31382호로 일부개정된 것)

① 법 제84조에 따라 건축물의 면적ㆍ높이 및 층수 등은 다음 각 호의 방법에 따라 산정한다.

3. 바닥면적: 건축물의 각 층 또는 그 일부로서 벽, 기둥, 그 밖에 이와 비슷한 구획의 중심선으로 둘러싸인 부분의 수평투영면적으로 한다. 다만, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 경우에는 각 목에서 정하는 바에 따른다.

• 라. 승강기탑(옥상 출입용 승강장을 포함한다), 계단탑, 장식탑, 다락[층고(層高)가 1.5미터(경사진 형태의 지붕인 경우에는 1.8미터) 이하인 것만 해당한다], 건축물의 내부에 설치하는 냉방설비 배기장치 전용 설치공간(각 세대나 실별로 외부 공기에 직접 닿는 곳에 설치하는 경우로서 1제곱미터 이하로 한정한다), 건축물의 외부 또는 내부에 설치하는 굴뚝, 더스트슈트, 설비덕트, 그 밖에 이와 비슷한 것과 옥상ㆍ옥외 또는 지하에 설치하는 물탱크, 기름탱크, 냉각탑, 정화조, 도시가스 정압기, 그 밖에 이와 비슷한 것을 설치하기 위한 구조물과 건축물 간에 화물의 이동에 이용되는 컨베이어벨트만을 설치하기 위한 구조물은 바닥면적에 산입하지 않는다.

4. 연면적: 하나의 건축물 각 층의 바닥면적의 합계로 하되, 용적률을 산정할 때에는 다음 각 목에 해당하는 면적은 제외한다. (각 목 생략)

8. 층고: 방의 바닥구조체 윗면으로부터 위층 바닥구조체의 윗면까지의 높이로 한다. 다만, 한 방에서 층의 높이가 다른 부분이 있는 경우에는 그 각 부분 높이에 따른 면적에 따라 가중평균한 높이로 한다. 3) 소득세법 제95조 【양도소득금액】

① 양도소득금액은 제94조에 따른 양도소득의 총수입금액(이하 "양도가액"이라 한다)에서 제97조에 따른 필요경비를 공제하고, 그 금액(이하 "양도차익"이라 한다)에서 장기보유 특별공제액을 공제한 금액으로 한다.

② 제1항에서 "장기보유 특별공제액"이란 제94조제1항제1호에 따른 자산(제104조제3항에 따른 미등기양도자산과 같은 조 제7항 각 호에 따른 자산은 제외한다)으로서 보유기간이 3년 이상인 것 및 제94조제1항제2호가목에 따른 자산 중 조합원입주권(괄호 생략)에 대하여 그 자산의 양도차익(괄호 생략)에 다음 표 1에 따른 보유기간별 공제율을 곱하여 계산한 금액을 말한다. 다만, 대통령령으로 정하는 1세대 1주택(이에 딸린 토지를 포함한다)에 해당하는 자산의 경우에는 그 자산의 양도차익에 다음 표 2에 따른 보유기간별 공제율을 곱하여 계산한 금액과 거주기간별 공제율을 곱하여 계산한 금액을 합산한 것을 말한다. [표1] 보유기간 공제율 3년 이상 4년 미만 100분의 6 4년 이상 5년 미만 100분의 8 5년 이상 6년 미만 100분의 10 6년 이상 7년 미만 100분의 12 7년 이상 8년 미만 100분의 14 8년 이상 9년 미만 100분의 16 9년 이상 10년 미만 100분의 18 10년 이상 11년 미만 100분의 20 11년 이상 12 미만 100분의 22 12 이상 13년 미만 100분의 24 13년 이상 14년 미만 100분의 26 14년 이상 15년 미만 100분의 28 15년 이상 100분의 30 [표2] 보유기간 공제율 거주기간 공제율 3년 이상 5년 미만 100분의 12 2년 이상 3년 미만 (보유기간 3년 이상에 한정함) 100분의 8 3년 이상 4년 미만 100분의 12 4년 이상 5년 미만 100분의 16 4년 이상 5년 미만 100분의 16 5년 이상 6년 미만 100분의 20 5년 이상 6년 미만 100분의 20 6년 이상 7년 미만 100분의 24 6년 이상 7년 미만 100분의 24 7년 이상 8년 미만 100분의 28 7년 이상 8년 미만 100분의 28 8년 이상 9년 미만 100분의 32 8년 이상 9년 미만 100분의 32 9년 이상 10년 미만 100분의 36 9년 이상 10년 미만 100분의 36 10년 이상 100분의 40 10년 이상 100분의 40

• 다. 사실관계 1) 쟁점부동산의 소유권 변동내역 및 쟁점건물의 건축물 현황 가) 쟁점부동산의 소유권 변동내역 청구인의 시부(이DD)는 1974.11.6. 보유하던 쟁점토지에 쟁점건물을 신축하였고, 청구인의 배우자(이AA)는 1987.10.25. 쟁점부동산을 상속으로 취득하였으며, 청구인은 2004.12.10. 배우자(이AA)의 사망으로 쟁점부동산을 상속으로 취득하였다가 2021.3.16. 주식회사 CCCC에 양도하였다. ※ 1974.11.6. 시부(이DD) 신축 ⇨ 1987.10.25. 배우자(이AA) 상속취득 ⇨ 2004.12.10. 청구인 상속취득 ⇨ 2021.3.16. 양도 나) 쟁점건물의 건축물 현황 쟁점건물의 건축물대장에 따르면, 쟁점건물의 사용승인일은 1974.11.6.이고, 건축면적은 102.45㎡, 용적률 산정용 연면적은 136.83㎡(건물면적 141.79에서 지하1층 면적 4.96을 차감한 면적임)이며, 주용도는 주택, 층수는 지하1층/지상2층, 지붕은 와즙, 육즙인 것으로 기재되어 있으며, 건축물 현황은 아래 <표3>과 같으며, 증축 등의 변동사항은 없는 것으로 기재되어 있다. <표3> 건축물대장상 쟁점건물의 건축물 현황 및 변동사항 (기재 생략) 2) 쟁점건물 이용 현황 가) 쟁점부동산 주민등록 전입내역 (기재 생략) 나) 쟁점건물 1층 사업자등록 및 수입금액 신고 내역 (1) 쟁점건물 1층 사업자등록 내역 (기재 생략) (2) 쟁점건물 1층 음식점 수입금액 신고 내역 (기재 생략) 3) 청구인의 양도소득세 예정신고 및 수정신고 내역 가) 청구인은 2021.3.22. 쟁점부동산 양도에 대하여 아래 <표6>과 같이 건물 전체를 1세대 1주택 고가주택 비과세를 적용하여 2021년 과세연도 양도소득세 000원을 예정신고하였다. <표6> 쟁점부동산 양도에 대한 양도소득세 예정신고 내역 (기재 생략) 나) 청구인은 2021.8.31. 쟁점건물 1층을 2001.7.28.부터 2018.12.15.까지(약 17년 5개월) 음식점으로 사용한 점을 사유로 쟁점건물 1층(92.73㎡)과 관련 부속토지(164.3㎡)에 대하여 1세대 1주택 고가주택 비과세 적용을 제외하고, ｢소득세법｣ 제95조 제2항 표1의 장기보유특별공제율 30%를 적용하여 2021년 과세연도 양도소득세 000원을 수정신고하였다(추가 납부세액 000원). <표7> 쟁점부동산 양도에 대한 양도소득세 수정신고 내역 (기재 생략) 4) 처분청 제출증빙 및 검토내용 가)

○○지방국세청의 경정청구 검토서 청구인은 2021.10.5. 쟁점건물 1층에서 음식점을 운영한 기간에도 쟁점건물 1층을 주택으로 보아야 한다고 주장하면서 경정청구를 하였고, 처분청은 ○○지방국세청의 ‘양도소득세 경정청구 검토결과 통보’ 내용에 따라 2021.11.4. 경정거부통지를 하였다. 위 양도소득세 고액 경정청구 검토결과 통보에 첨부된 경정청구 검토서 주요 내용은 다음과 같다. <경정청구 검토서 주요 내용> (기재 생략) 나) 인터넷상에서 확인된 1층 음식점 사진 처분청은 인터넷상에서 확인된 쟁점건물 1층 ‘BBBB’ 음식점의 내부사진을 보면 업소용 테이블을 갖춘 전형적인 음식업 영위 공간임이 확인된다고 주장하면서 인터넷상에서 확인된 1층 음식점 사진을 제출하였다. <인테넷상에서 확인된 1층 음식점(BBBB) 사진> (기재 생략) 다) 쟁점건물의 개별주택가격 확인서 쟁점건물의 개별주택가격 확인서에 따르면 주택으로 산정된 건물면적은 35.63㎡인데, 이는 2층 부분 34.38㎡와 지하1층 부분 4.96㎡ 중 주택 안분면적 1.25㎡를 합한 것으로서 그 외의 면적은 주택으로 산정되지 않았음이 확인된다. 라) 쟁점건물의 재산세 과세대장 쟁점건물의 재산세 과세대장에 따르면, 음식점으로 산정된 면적은 102.45㎡(1층 부분 92.73㎡에 2001년경 멸실된 창고면적 9.72㎡이 제외되지 않고 더해진 상태임)이고, 단독주택 면적은 2층 부분 34.38㎡에 대하여만 산정되어 있음을 알 수 있다. 5) 청구인 제출증빙 및 검토내용 가) 쟁점건물 외관 사진 청구인은 육안으로 쟁점건물 1층과 2층의 면적이 비슷하며, 1층 계단 외에는 2층에 진입할 수 있는 외부계단이 없다고 주장하면서 쟁점건물 사진을 제출하였다. <쟁점건물 외관 사진> (기재 생략) 나) 2021.3월 쟁점건물 내부를 촬영한 사진(1층 거실) 및 동영상 (기재 생략) 다) 2층 공부상 이외 면적에 거주한 사진 (기재 생략) 라) 전기요금․수도요금 명세서 청구인은 1층 음식점 폐업 전후 전기요금․수도요금 차이가 뚜렷하게 크게 차이나지 않은 것으로 보아 1층의 주된 기능이 영업장이라기 보다는 주거공간으로 보아야 한다고 주장하면서 2017.1월～2021.3월 전기요금․수도요금 명세서를 제출하였다. <표8> 2017.1월～2021.3월 전기요금․수도요금 명세 (기재 생략) 5) 양측의 주택․상가․공용면적 추정 검토내용 비교 청구인과 처분청이 쟁점건물의 주택․상가․공용면적을 대략 추정 검토한 내용을 비교하면 아래 <표9>와 같다. <표9> 양측의 주택․상가․공용면적 추정 검토내용 비교 구분 청구인 처분청 면적(㎡) 산정근거 면적(㎡) 산정근거 주택 2층 공부상 면적 34.38 공부상 면적 34.38 공부상 면적 2층 공 부상 이외면적 샤워실 3.0 2m × 1.5m 3.0 2m × 3m 건축법상 이외 면적 52.35 (92.73㎡-34.38㎡ -6㎡)

• 주택 연면적에 포함되지 않는 것으로 판단 계단 2.4 1m × 2.4m (수평투영면적) 10.0 1m × 10m (육안상 최대치) 소 계 92.13 47.38 상가 1층 음식점 65.93 92.73㎡

• 1층 공용 67.13 92.73㎡

• 1층 공용 공용 1층 화장실 6.4 1.6ｍ × 4ｍ 6.4 1.6ｍ × 4ｍ 1층 주방 20.4 3.0ｍ × 6.8ｍ 19.2 3m × 6.4m 지하 1층 4.96 실질 용도 미입증 4.96 실질 용도 미입증 소 계 31.76 30.56 주택 + 공용면적 안분 ․주택 92.13 > 상가 65.93 ․공용면적 반영 후 주택 110.64 > 상가 79.18 ․주택 47.38 < 상가 67.13 ․공용면적 반영 후 주택 60.02 < 상가 85.05

• 라. 판단 1) 음식점을 운영한 기간에 쟁점건물 1층 부분이 주택에 해당하는지 여부 가) 관련 법리 어떤 건물이 ｢소득세법｣ 제89조 제1항 제3호, 같은 법 시행령 제154조 제1항에 정한 ‘주택’에 해당하는지 여부는 건물 공부상의 용도구분에 관계없이 실제 용도가 사실상 주거에 공하는 건물인가에 의하여 판단하여야 하고, 일시적으로 주거가 아닌 다른 용도로 사용되고 있다고 하더라도 그 구조․기능이나 시설 등이 본래 주거용으로서 주거용에 적합한 상태에 있고 주거기능이 그대로 유지 ․관리되고 있어 언제든지 본인이나 제3자가 주택으로 사용할 수 있는 건물의 경우에는 주택으로 보아야 할 것이다(대법원 2005.4.28. 선고 2004두14960 판결 등 참조). 그러나 건물의 구조나 시설 등이 주거용으로 사용할 수 있는 경우라 하더라도, 해당 건물이 실제로 주거 외의 용도로 장기간 사용되었고 그 기간 동안 해당 건물에 거주자로 등재된 자도 없는 등의 경우에는 그 건물을 사실상 주거로 사용되어 온 건물이라고 할 수는 없다(대법원 1998.3.24. 선고 98두1178 판결의 취지 참조). 나) 음식점을 운영한 기간에 쟁점건물 1층 부분이 주택에 해당하는지에 대한 판단 (1) 이상의 사실관계 및 관련 법리 등을 종합하여 살피건대, 다음과 같은 사정에 비추어 보면, 쟁점건물 1층에서 음식점을 운영한 기간에 쟁점건물 1층 부분은 주택외 부분으로 보는 것이 타당하다. (가) 청구인은 2001년경 쟁점건물 1층에서 음식점을 운영하기 위해 기존 세탁 시설을 없애고 음식점 영업을 위한 취사 시설을 확장하는 등 건물의 구조를 변경한 후, 2001.7월부터 2018.12월까지 약 17년 이상을 쟁점건물 1층에서 음식점을 운영하였는바, 쟁점건물 1층 부분은 음식점을 운영한 기간 동안 주거의 기능이 단절된 것으로 보인다. (나) 쟁점부동산의 개별주택가격 확인서에 따르면, 주택으로 산정된 면적은 35.63㎡인데, 이는 2층 부분 34.38㎡과 지하1층 부분 4.96㎡ 중 주택 안분면적인 1.25㎡를 합한 것으로서 그 외의 면적은 주택으로 산정되지 않았다. (다) 쟁점부동산의 재산세 과세대장에 따르면, 쟁점건물 1층에서 음식점을 운영한 때부터 쟁점건물 양도일 직전까지 약 16년 이상 쟁점건물 1층(공부상 면적 102.45㎡)에 대하여는 일반건축물분(상가)으로, 쟁점건물 2층(공부상 면적 34.38㎡)에 대하여는 주택분으로 재산세가 부과되었다. (2) 따라서 쟁점건물 1층에서 음식점을 운영한 기간에 쟁점건물 1층 부분을 주택 부분으로 보아 ｢소득세법｣ 제95조 제2항 표2의 장기보유특별공제율(80%)을 적용하여야 한다는 청구주장은 받아들이기 어렵다고 판단된다. 2) 주택면적이 주택외 면적보다 큰 경우에 해당하는지 가) 관련 법리 ｢소득세법｣ 제89조 제1항 제3호 가 정하는 양도소득세 비과세대상으로서 1세대 1주택의 양도와 관련한 주택은 세법 고유의 개념으로서 반드시 건축법령의 규정에 구속될 것은 아니고 어디까지나 세법의 독자적인 입장에서 그 입법취지에 비추어 개념을 정하여야 할 것이다(대법원 1993.8.24. 선고 92누15994 전원합의체 판결 등 참조). 나) 주택면적이 주택외 면적보다 큰 경우에 해당하는지에 대한 판단 (1) 처분청은 ｢소득세법｣에 ‘주택의 연면적’의 개념에 대한 명문 규정이 없어 ｢건축법｣상의 개념을 준용해야 한다고 주장하나, ① ｢소득세법｣ 제88조 제7호 는 “주택”이란 허가 여부나 공부상의 용도구분과 관계없이 사실상 주거용으로 사용하는 건물을 말한다고 정의하고 있는 점, ② 양도소득세 비과세대상으로서의 1세대 1주택의 양도 중 주택은 세법 고유의 개념으로서 반드시 건축법령의 규정에 구속될 것은 아니고 어디까지나 세법의 독자적인 입장에서 그 입법 취지에 비추어 개념을 정하여야 하는 점(대법원 1993.8.24. 선고 92누 15994 전원합의체 판결 등 참조)에 비추어 ｢소득세법｣상 ‘주택의 연면적’은 건축법령을 준용하는 것이 아니라 실제로 주거용으로 사용하는 면적을 의미한다. (2) 쟁점건물의 경우 위에서 살펴본 ｢소득세법｣상 ‘주택의 연면적’의 개념에 따라 주택면적이 주택외 면적보다 큰 경우에 해당하는지를 살펴보면, 다음과 같은 사정에 비추어 쟁점건물은 2층의 ‘공부상 이외의 면적’과 공용으로 사용된 ‘1층 화장실과 주방의 공용면적 중 용도별 면적비율대로 안분한 주거용 면적’이 주택면적에 포함되어야 하므로 주택면적이 주택외 면적보다 큰 경우에 해당한다고 봄이 타당하다. (가) 쟁점건물 2층의 공부상 면적은 34.38㎡이나 인터넷 항공사진상 2층 면적은 1층 면적(공부상 면적 92.73㎡)과 비슷한 점으로 볼 때, 2층 부분 중 경사진 지붕형태로 인해 층고 높이가 1.5미터 이하인 부분의 면적은 ｢건축법｣에 따라 연면적에 산입되지 않았을 뿐이다. (나) 그러나 쟁점건물 외부사진 및 쟁점건물 내부를 촬영한 동영상을 보면, 2층은 경사진 지붕형태로서 층고의 높낮이 편차가 커 공간 사용에 제약이 있지만 공부상 이외 면적인 층고가 낮은 공간도 어린 자녀들의 침실이나 생활용품, 옷가지, 헌책 등을 보관하는 주거 공간으로 사용하였던 것으로 보인다. (다) 또한 쟁점건물 1층을 음식점으로 사용한 기간에도 건물구조 특성상 1층의 화장실 및 주방시설은 공용으로 사용할 수밖에 없었기에 공용면적에 해당한다. (3) 따라서 쟁점건물은 주택면적이 주택외 면적보다 큰 경우로서 주택에 해당하므로 ｢소득세법｣ 제95조 제2항 표2의 장기보유특별공제율(80%)을 적용함이 타당함에도 처분청이 쟁점건물은 주택외 면적이 주택면적보다 크다고 보아 이 건 경정청구를 거부한 처분은 잘못이 있다고 판단된다.

이 건 심사청구는 청구주장이 이유 있으므로 국세기본법 제65조 제1항 제3호 의 규정에 따라 주문과 같이 결정한다.