쟁점토지가 비사업용토지에 해당하는지 여부

이 건 심사청구는 기각합니다.

• 가. 청구인은 2004.

2.

25. 취득한 ○○ ○○시 ○○구 ○○동 - 외 12필지 46,728㎡중 ○○동 *-** 외 71필지 16,873㎡(이하 “쟁점토지”라 한다)를 2016.

7.

27. 및 2016.

10.

21. ㈜○○○○ 외 1인에게 양도한 후 취득가액을 639,928,780원으로, 양도가액을 2,193,860,000원으로 하여 양도소득세 397,936,939원을 신고․납부하였다.

• 나. ○○세무서장은 2018.

8. 8.부터 2018.

8. 27.까지 청구인의 2016 과세연도에 대한 양도소득세 세무조사를 실시하고, 청구인이 재촌․자경하여 쟁점토지가 비사업용토지에 해당하지 않는 것으로 보아 세무조사를 종결하였다.

• 다. ○○지방국세청 감사관(이하 “감사관”이라 한다)은 2020.

2. 11.부터 2020.

2. 28.까지 ○○세무서(이하 “조사청”이라 한다)에 대한 종합감사를 실시하여 쟁점토지는 청구인이 재촌․자경하지 않은 비사업용토지에 해당한다고 보아 감사지적하였고, 조사청으로부터 위 내용을 통보받은 처분청(청구인의 주소지 이전으로 관할서 변경)는 2020.

10.

5. 청구인에게 2016 과세연도 양도소득세 462,017,000원을 고지하였다.

• 라. 청구인은 이에 불복하여 과세전적부심사청구를 거쳐 2021.

1.

7. 이 건 심사청구를 제기하였다.

쟁점토지를 비사업용토지로 보아 청구인에게 한 이 건 과세처분은 다음과 같은 사유로 부당하므로 취소되어야 한다.

• 가. 쟁점토지의 비사업용토지 해당 여부

1. 청구인의 주소지 및 쟁점토지의 비사업용토지 판정기준 가) 청구인은 2008.

1.

7. ○○ ○○시 ○○구 ○○동 *-**로 주소지를 이전한 이후 쟁점토지 양도일까지 인근에서 거주하였다. 나) ｢소득세법｣ 제168조의6 제1호 다목의 규정에 의하면 토지의 소유기간이 5년 이상으로서 토지 소유기간의 60% 이상을 업무에 사용한 경우에는 비사업용토지에서 제외되는바, 쟁점토지 소유기간 12년 8개월 중 60%에 해당하는 약 7년 8개월 이상을 업무에 사용한 것으로 인정된다면 쟁점토지는 비사업용토지에서 제외된다.

2. 형질변경기간은 비사업용 제외기간에 해당 가) 청구인이 2004.

2.

25. 쟁점토지 취득 당시 쟁점토지의 주된 지목은 염전으로, 청구인은 쟁점토지를 취득한 이후 농지로 사용하기 위하여 2007.

4. 25.과 2008.

4.

10. ○○시청에 개발행위허가(토지형질변경)를 신청, 2008.

11.

20. 개발행위 준공검사필증을 교부받아 농지(전)로 최종 지목변경 하였다. 나) ｢소득세법 시행령｣ 제168조의14 제2항 및 소득세법 시행규칙 제83조의5 제1항 5호 에 의하면 지상에 건축물이 정착되어 있지 아니한 토지를 취득하여 사업용으로 사용하기 위하여 건설에 착공한 토지는 당해 토지의 취득일부터 2년 및 착공일 이후 건설이 진행 중인 기간에 대하여는 비사업용토지로 보지 않는다(기획재정부 재산세제과-1228, 2007.10.10. 참조). 다) 따라서 쟁점토지는 개발행위허가(토지형질변경)를 신청한 토지로 취득일 2004.

2. 25.부터 2년 기간과 토지형질변경을 위한 착공일 2007.

4. 25.부터 개발행위 준공검사필증 교부일 2008.

11. 20.까지 약 1년 6개월 합계 약 3년 6개월의 기간은 부득이한 사유에 해당하여 비사업용 토지로 보지 않는 기간에 해당한다.

3. 쟁점토지의 자경 여부 가) 쟁점토지의 비사업용토지 해당 여부를 판단함에 있어 보유기간의 60%에 해당하는 약 7년 8개월 중 위 부득이한 사유에 해당하는 3년 6개월을 차감, 청구인이 4년 2개월 이상만 자경한 것으로 인정된다면 비사업용토지에서 제외되어야 한다. 나) 당초 쟁점토지는 2008년 염전을 개간하여 만든 농지로, 지목변경 이후에도 토지에 남아있는 염분으로 인하여 정상적인 농업을 영위하기 어려워 일반적인 농지와 비교하여 농자재 및 농약 사용량, 수확량 등이 미미한 것은 사실이다. 다) 그러나 쟁점토지 농지원부(2008.

10.

6. 최초 작성)에 의하면, 청구인이 쟁점토지 양도일 전까지 채소를 자경하였고, 농기계 매매계약서, ○○농협 발행 농자재 구입내역서, 농약구입 및 운반비 등 간이영수증, 자경관련 사진 등에 의하여 청구인이 쟁점토지를 직접 자경한 사실이 확인된다. 라) 또한, 청구인은 배우자 및 자녀가 거주하는 ○○ ○○구 ○○동에서 따로 이사 나와 홀로 쟁점토지 인근에서 거주하였고, 이러한 사실은 가설설치물(콘테이너) 존치공문서, 전기 사용내역, 수도 사용내역에 의해서도 확인된다. 마) 더욱이 청구인이 2020.

7.

8. ○○지방국세청에 제기한 과세전적부심사청구 결정서에 따르면, 조사청은 당초 청구인의 쟁점토지 재촌․자경에 대한 세무조사 결과, 2011년 가설물 설치허가를 받아 거주가 가능한 점, 양도일 전 5년 동안 ○○시 ○○ 및 생활권인 ○○, ○○에서 신용카드를 다수 사용한 점, 항공사진상 이랑 및 고랑이 확인되어 농지로 판단되는 점 등에 비추어 2011년 이후 자경한 것으로서 비사업용토지에 해당하지 않는다고 보았다. 바) 위와 같이 조사청은 2011년 이후 쟁점토지를 청구인이 자경한 것으로 인정하였으며 그 기간도 약 5년이 넘는다. 따라서 쟁점토지의 비사업용토지 해당 여부에 대한 기간 요건도 충분히 충족하고 있다.

• 나. 감사관의 비사업용토지 판단 근거에 대한 소명 감사관은 쟁점토지가 비사업용토지에 해당한다고 판단하였으나, 다음과 같은 사유로 부당하다. 1) 쟁점토지에서 직선거리로 90km이상 떨어진 ○○ ○○ 소재 건설업 영위법인에서 근로소득을 수령한 사실이 있다는데 대하여 가) 청구인이 ㈜○○건설로부터 근로소득이 발생하게 된 경위는 건설업을 운영하던 매제 백○○이 청구인의 건설기술 자격증을 이용하기 위하여 명의대여를 간곡히 요청하여 청구인이 명의상 대표이사로 등재되었을 뿐이며, 실질적인 대표이사는 위 백○○이다. 나) 청구인은 ㈜○○건설이 신고한 근로소득에 대하여 2020.

7.

27. ‘근로사실 부인 확인서’를 작성하여 ㈜○○건설 및 관할세무서(○○세무서)에 등기우편으로 발송, 경정을 요청하였다. 다) 설령 청구인의 근로소득이 경정되지 않더라도 ｢조세특례제한법 시행령｣ 제66조 제14항 의 규정은 자경기간의 계산에 있어 근로소득자의 총급여액이 37백만원 이상인 과세기간이 있는 경우 그 기간만을 경작 기간에서 제외하는 규정이다. 라) 더욱이 국세청에 신고된 청구인의 근로소득 총급여액이 37백만원 이상 신고된 사실이 없음에도 청구인의 근로소득을 이유로 비사업용토지로 판단한 것은 부당하다.

2. 농자재 등 구입내역 및 재배 작물의 출하내역이 미비하다는데 대하여 가) 쟁점토지를 포함한 총면적 46,728㎡ 중 농업에 필요한 제방, 도로 등 4,912㎡를 제외하면 직접 경작 가능한 면적은 41,366㎡이다. 나) 쟁점토지는 청구인이 취득한 2004년 당시부터 농지가 아니라 염전인 상태에서 복토공사 등 수많은 공사를 통하여 2008. 11월 최종 농지로 지목이 변경된 토지이다. 다) 그러나, 지목변경 이후 2009년부터 쟁점토지에서 바로 농작물 재배를 시도하였으나, 쟁점토지의 염기로 인하여 수차례 재배작물이 고사되는 아픈 경험을 하였다. 이후에도 청구인은 지속적으로 토지를 개량하고 물을 주는 등 자경을 위하여 수많은 노력을 하였고, 우선 재배가 가능하다고 판단한 고추, 배추, 콩 등 농작물을 식재하였으나, 외부에 판매할 수 있을 정도로는 추수하지 못하였기 때문에 먹을 수 있는 일부 작물을 본인, 친인척 및 ○○동 주민 등에게 나누어 주었다. 라) 위와 같은 사유에도 불구하고 감사관은 정상적인 농지에 비하여 농자재 구입내역 및 재배 작물의 출하내역이 미비하다는 사유를 들어 쟁점토지를 비사업용토지로 판단하였다. 이는 농지의 경우 일정량 이상의 작물을 생산한 경우에만 자경을 인정하는 것으로 해석될 수 있는 자의적인 판단이므로 부당하다. 3) 신용카드 사용처가 건설법인이 소재한 ○○ ○○ 지역과 가족이 거주하고 있는 ○○ 지역에 집중되어 있다는데 대하여 가) 감사관은 2008년부터 2017년까지 청구인의 신용카드 사용건수 1,222건 중 1,204건(98%)을 거주지 외의 지역에서 사용하였다고 하나, 이 중 청구인이 쟁점토지를 자경하기 이전과 최초 양도한 시점인 2016. 7월 이후 사용건수는 제외되어야 함에도 2008년 47건, 2016년 이후 497건 합계 544건이 분석대상에 포함되어 있는바, 사실판단을 그르칠 수 있다. 나) 쟁점토지 주변에서 청구인의 신용카드 사용건수가 상대적으로 적은 것은 당시 쟁점토지 인근 주변환경이 매우 열악하여 신용카드를 사용할 수 있는 업체가 전무한 상황이었다. 따라서 청구인이 농한기 또는 주말에 고향 ○○과 ○○에 있는 집을 방문할 때 평소 생활에 필요한 현금을 인출하는 등 금융거래가 빈번히 있었으며, 전체 사용건수 중 금융거래가 약 50%를 차지한다. 이는 지극히 정상적인 것으로 이러한 금융거래를 쟁점토지 인근에서 할 수 없는 점을 고려하지 않고 단순히 쟁점토지 이외의 지역에서 많이 발생한 점만을 들어 쟁점토지를 비사업용토지로 판단하는 것은 부당하다. <표> 사용처별 신용카드 사용내역(생략)

• 다) 또한, 2011년부터 2015년까지 청구인이 ○○과 ○○ 지역에서 사용한 신용카드 건수(317건)를 월별로 분석해 보면 151건이 농한기에 사용되었는데, 이는 청구인이 쟁점토지 인근에서 농업에 종사하고 농한기에 고향 및 ○○ 집을 방문하여 사용한 것이며, 이렇게 농한기에 쟁점토지의 인근에서 신용카드를 사용하지 않았다는 이유로 쟁점토지를 비사업용토지로 판단한 것은 합리적이라고 보기 어렵다. <표> 월별 신용카드 사용내역(생략) 라) 청구인은 당시 쟁점토지 인근에서 생활하기 어려워 컨테이너에 취사시설을 구비하여 지냈으며, 쟁점토지 주변은 외진 시골이어서 식사하기도 어려웠기 때문에 주말에 가족들이 ○○에 내려오면서 음식과 식재료를 가져다주었고, 이웃 주민들의 도움도 많이 받았다. 그 결과 쟁점토지 인근에서 신용카드를 사용한 건수가 상대적으로 적은 것이다. 마) 위와 같이 감사관이 쟁점토지를 비사업용토지로 판단한 근거로 청구인의 신용카드 사용지역을 제시하였으나, 이는 청구인의 특수한 생활환경을 등을 전혀 고려하지 않고 추정에 근거하여 판단한 것으로 부당하다.
• 다. 근거과세의 원칙 위배 1) 조사청은 2018. 8월 청구인의 2016 과세연도 양도소득세 신고내용에 대하여 세무조사를 실시하고, 여러 가지 자료에 의하여 청구인의 쟁점토지 자경 사실이 확인되는 것으로 판단하였다. 2) 그럼에도 불구하고 감사관은 위 세무조사결과에 대하여 추가적인 자료 제시 및 사실관계 확인 없이 근로소득 및 신용카드 사용지역 등을 근거로 쟁점토지를 비사업용토지로 판단한바, 이는 국세기본법에서 규정하고 있는 근거과세원칙을 위배한 부당한 처분이다. 3) 근거과세와 관련하여 조세심판원은 ‘금융거래내역 등 구체적인 거래내용에 대한 조사 없이 단순히 조사공무원이 추정에 근거한 혐의자료를 과세자료로 통보하고, 과세관청은 이에 대한 아무런 확인절차 없이 과세처분한 것은 국세기본법에서 규정하고 있는 근거과세의 원칙을 위반한 측면이 있다’고 판단하였다(국심2003서2643, 2004.02.18. 참조).
• 라. 처분청 의견에 대한 청구인의 항변 1) 청구인의 근로사실 부인확인서 외에 입증된 사실이 없고 근로소득을 지급한 법인의 원천세 수정신고가 접수된 내역도 확인되지 않으며, 청구인이 조사과정에서 근로사실을 부인한 바 없다는 처분청 의견에 대하여 가) ｢조세특례제한법 시행령｣ 제66조 제14항 은 총급여액이 37백만원 이상인 경우에만 자경기간에서 제외하는 규정이기 때문에 조사청은 세무조사 과정에서 청구인에 대하여 실제 근로사실 여부에 대한 확인이 없었다. 따라서 조사 당시에 청구인은 근로사실 부인 등 별도의 자료를 제출하지 않았다. 나) 세무조사 종결 이후 청구인에게 감사결과과세예고통지서가 발송되어 청구인의 근로소득이 과세근거가 된 점을 확인하였기 때문에 청구인은 근로사실 부인확인서를 작성하여 ㈜○○건설과 해당 법인의 관할 세무서에 등기우편을 발송, 근로소득 지급 내용 수정을 요청한 것이다. 다) 그러나 청구인은 현재 근로소득 지급처인 ㈜○○건설의 대표이사가 아니고, 2015년 다른 경영자에게 소유권이 이전되었기 때문에 청구인이 직접 근로소득에 대한 수정신고서를 접수할 수 없는 상황이다. 다) 청구인이 ㈜○○건설에 실제 근로용역을 제공한 사실이 있는지에 대해서는 ㈜○○건설의 실제 운영자 백○○이 작성한 각서에 의하여 확인할 수 있고, 처분청이 확인 의사만 있다면 당시 지급법인의 임직원에게 유선으로도 확인할 수 있을 것으로 보인다. 2) 신용카드를 사용한 주된 지역이 쟁점토지 인근이 아니라는 점을 들어 청구인이 재촌ㆍ자경한 것으로 볼 수 없다는 처분청 의견에 대하여 가) 실제 거주지를 판단하면서 신용카드 사용지역을 분석하여 보조적인 근거 자료로 활용할 수는 있을 것이나, 청구인의 재촌ㆍ자경 여부를 추정하기 위한 신용카드 사용내역 자체에 오류 가 많아 이를 과세처분의 근거로 삼은 것은 부당하다. 분석대상 건수 1,222건에 청구인이 재촌ㆍ자경하기 이전(47건) 및 쟁점토지를 양도한 2016년(307건)과 양도 이후인 2017년(190건) 사용건수 합계 544건 포함 나) 다만, 청구인의 신용카드 사용지역이 쟁점토지 인근보다 ○○과 ○○ 지역에 편중된 것은 당시 쟁점토지의 인근에는 신용카드 가맹점이 거의 없었기 때문이며, 쟁점토지에서 그리 멀지 않은 ○○지역에서 사용건수가 상대적으로 많은 것은 ○○이 청구인의 부모 형제가 거주하고 있는 고향으로 청구인이 농한기 및 휴일에 고향을 방문하여 신용카드를 이용하였기 때문이다. 3) 청구인이 실제 자경기간 쟁점토지 인근에 위치한 컨테이너에 거주하였다고 주장하면서도 해당 컨테이너에 거주함을 입증할 전기 및 수도 사용내역 등을 제시하지 않는다는 처분청 의견에 대하여 가) 청구인은 한국전력공사에서 발급받은 2009년부터 2016년까지 전기사용내역과 ○○시 상하수도사업소에서 발급받은 2011년부터 2016년까지 수도사용내역서를 이 건 심사청구서 시 이미 제출하였다. 나) 또한 처분청은 농촌진흥청에서 발표한 채소류의 단위 면적당 전력비 자료를 제시하고 있으나, 이는 청구인이 쟁점토지를 수돗물을 이용하여 경작하였다고 전제한 후 관련 전력비 및 수도사용료를 단순 비교한 것으로 과세근거로 사용될 수 없다. 왜냐하면 쟁점토지는 취득 당시 염전인 상태에서 몇 년의 공사를 거쳐 지목이 농지로 변경된바, 최초 자경 당시 염분 등으로 정상적인 농업을 경영할 수 없는 개별특성을 전혀 고려하지 않았기 때문이다. 4) 청구인이 쟁점토지의 자경여부와 관련하여 총 46,728㎡의 면적을 자경하였다고 주장하면서 극히 적은 농자재 등의 구입내역 등 제시한 점과 재배 작물의 출하내역 등을 제시하지 못하고 있다는 처분청 의견에 대하여 가) 청구인이 제시한 자경관련 자료가 전체 면적에 비해 부족한 점은 인정하나, 쟁점토지가 청구인이 취득할 당시부터 농지였다면 당연히 훨씬 많은 영농과 관련된 증빙자료를 제시하였을 것이다. 나) 조사청은 청구인의 재촌ㆍ자경 여부를 판단하기 위한 양도소득세 실지조사를 실시한 바, 세무조사 종결보고서에 의하면 ① 양도인 소유의 토지 위에 2011년 가건물 설치허가를 받아 거주가 가능한 점, 양도일 전 5년 동안 ○○시 ○○ 및 생활권인 ○○, ○○에서 신용카드를 다수 사용한 점 등을 인정하여 재촌한 것으로 판단하였고, ② 2011년부터 2016년까지 항공사진상 이랑 및 고랑이 확인되어 농지로 판단되는 점, 2012. 7월 로드뷰상 농지인 점, 2012년부터 2015년까지 재산세 부과내역상 전체 면적 중 2필지 623㎡를 제외한 46,105㎡ 토지가 비과세, 분리과세된 사실로 보아 자경이 인정된다고 판단하였다. 다) 위와 같이 조사청은 청구인의 재촌ㆍ자경 여부를 확인하기 위하여 양도소득세 세무조사 대상자로 선정하여 실지조사를 하였고, 그 결과 각종 자료에 의하여 청구인의 재촌ㆍ자경을 최종적으로 인정하였다. 5) 세무조사권의 남용금지 위배 가) 감사관은 조사청에 대한 종합감사 실시 결과 쟁점토지를 재촌ㆍ자경하지 않은 비사업용 토지로 판단하면서, 청구인의 근로소득 및 신용카드 사용지역에 대한 분석자료를 그 근거자료로 제시하였다. 나) 그러나 감사관이 제시한 근거자료는 조사청이 세무조사를 실시하면서 이미 확인한 과세자료로, 세무조사 당시 이미 활용된 자료 이외에 아무런 추가 근거자료의 제시 없이 과세처분하고, 납세자에게 다시 입증책임을 부여하는 것은 세무조사권의 남용에 해당하여 부당하다. 다) ｢국세기본법｣ 제81조의4 에서 세무조사권 남용 금지를 규정하고 있는데, 이는 같은 세목 및 과세기간에 대한 거듭된 세무조사는 납세자 영업의 자유나 법적 안정성 등을 심각하게 침해하기 때문이다. 라) 따라서, 국세기본법에서 규정한 재조사가 가능한 예외사유에 해당하지 않음에도 불구하고 재조사에 준하는 처분을 하고 납세자에게 입증책임을 다시 부여하는 것은 국세기본법에서 정한 세무조사권 남용금지 규정을 위반한 처분으로 취소되어야 한다. 6) 탄원서 제출 청구인은 ○○지방국세청에 제기한 과세전적부심사청구에서 불채택 결정(2020.

9. 11)되자 탄원서를 작성하여 이 건 세무대리인에게 억울한 심정을 토로하였다.

• 가. 청구인의 근무처 및 신용카드 사용처로 보아 청구인이 쟁점토지 인근에서 재촌한 것으로 볼 수 없다. 1) 실제 근무하지 않은 것에 대한 입증의 책임은 납세자에게 있는바, 청구인이 제출한 근로사실 부인확인서 외에 입증된 사실이 없고, 근로소득을 지급한 법인들의 원천세 수정신고가 접수된 내역도 확인되지 않으며, 청구인은 조사과정에서 근로사실을 부인한 바도 없다. 2) 또한, 청구인은 2012년부터 2016년까지 ㈜○○건설의 대주주(지분 30%)이자 대표이사로 근무하였으며, 청구인이 재직한 2012.

2. 3.부터 2015.

4. 13까지 ㈜○○건설은 ○○ ○○시 ○○동에 소재하였음이 국세청 전산시스템(NTIS)를 통하여 확인된다. 3) 소액의 신용카드 사용액을 근거로 주거지를 판정하는 것은 부당하다고 주장하나, 조사청에 대한 감사 당시 조사청이 제출한 2008년부터 2017년까지 청구인의 신용카드 사용내역에 따르면, 총 1,222건 중 1,016건(83%)이 본인의 현거주지이자 이전 근무 법인의 소재지인 ○○지역과 가족들이 거주하고 있는 ○○지역인 것으로 나타나고, 쟁점토지가 소재한 ○○ 인근지역에서의 사용건수는 18건(1.4%)에 불과하다. <표> 청구인의 신용카드 사용내역(2008년～2017년)(생략)

• 나. 청구인이 쟁점토지를 재촌․자경한 것으로 볼 수 없으므로 비사업용토지로 보아 양도소득세를 과세한 처분은 정당하다. 1) 청구인은 총 46,728㎡의 토지를 자경하였다고 주장하면서도, 극히 적은 농자재 등의 구입내역과 사진자료 이외에 재배 작물의 출하내역 등을 일체 제시하지 못하고 있으며, 해당면적의 토지를 소형로터리 1대로 자경하는 것은 불가능하다. 2) 청구인이 소유한 약 40,000㎡ 이상의 농지를 자경하기 위해서는 수많은 농자재와 종자 비용이 수반되고, 특히 비료 등 정부의 보조를 받는 물품은 농민이 농협을 통하여 사전에 등록 신청하는 품목인바, 청구인이 실제 자경하였다면 이와 같은 농자재 내역 등 제시할 수 있을 것이나 청구인은 제출하지 못하고 있다. 3) 청구인은 실제 자경 관련 기간인 2009.

4. 6.부터 2016.

6. 2.까지 본인 소유의 토지에 위치한 컨테이너에 거주하였다고 주장하면서 전기 사용내역(2013. 1월～2017. 5월)과 수도 사용내역(2009. 6월～2014. 9월)을 제출하였으나, 사용량이 없거나 기본요금만 청구된 월이 다수 있는 것으로 확인되며, 2015년과 2016년의 수도 사용내역은 제출하지도 않았다. 4) 또한, 농촌진흥청이 발표한 채소류(배추)의 10a당 전력비(2014년 30,307원, 2015년 32,070원 2016년 17,902원)와 동 면적의 40배 이상의 청구인의 영농규모(4ha)를 감안하면, 청구인의 전력비는 최소 71만원 이상임에도, 위 전기 사용내역상 청구인이 납부한 전기요금은 월 평균 2만원이 채 되지도 않고, 수도요금도 1만원 이하에 불과하므로 청구인의 전기․수도 사용량으로는 청구인이 재촌․자경하였다고 볼 수 없다.

• 다. 청구인 항변에 대한 처분청 추가 의견 1) 청구인의 근로사실 부인에 대한 추가검토가 없었다는 주장에 대하여 가) ｢조세특례제한법 시행령｣ 제66조 제14항 의 규정은 총급여액이 37백만원 이상인 경우에는 어떤 사유에 관계없이 즉시 자경기간에서 제외하는 규정이며, ｢조세특례제한법｣상 ‘직접 경작’이라 함은 거주자가 그 소유농지에서 농작물의 경작 또는 다년성식물의 재배에 상시 종사하거나 농작업의 2분의 1이상을 자기의 노동력에 의하여 경작 또는 재배하는 것을 말하는 것으로, 이 사실에 대하여는 사실판단하는 사항에 해당한다. 나) 청구인은 근로소득이 발생한 ㈜○○건설에 자격증만 대여한 것이라고 주장하나, 청구인이 2012년부터 2016년까지 위 법인의 대주주(지분 30%)이자 및 대표이사로 근무한 사실이 확인되고, 해당 법인은 청구인이 근무한 기간동안 ○○ ○○시에 소재한 점 등에 비추어 청구인이 40,000㎡에 달하는 면적을 상시 경작하였다고 볼 수 없다. 2) 신용카드 사용처 대부분이 쟁점토지 인근지역이 아니라는 이유만으로 청구인의 재촌․자경을 인정하지 않는 것은 부당하다는 주장에 대하여 가) 신용카드 사용내역은 납세자의 생활근거를 판단하는데 중요한 지표로 활용(조심2018전3796 등 참조)되고 있고, 청구인의 신용카드 사용내역(1,222건)에 포함된 다수의 금융거래(916건) 역시 거의 모두 쟁점토지가 소재한 ○○지역이 아닌 ○○, ○○지역에서 이루어진 사실이 확인된다. 나) 따라서 쟁점토지를 보유한 약 10년 동안 쟁점토지 인근 지역에서 소비거래 및 금융거래가 거의 없는 청구인이 쟁점토지 소재지에 재촌하지 않았다고 보아 청구인에게 한 당초 처분은 정당하다. 3) 청구인 전기․수도 사용내역 미제시에 대해 청구인은 염기로 인해 작물의 재배가 실패하였다고 주장하나, Daum 로드뷰(2012. 7월 촬영)상 작물들이 정상적으로 재배되고 있음이 일부 확인되며, 청구인은 정상적인 농업 영위에 필요한 최소한의 농자재 구입내역과 전기․수도 사용내역 등도 제시하지 못하고 있어 청구인이 자경을 하였다고 보기 어렵다.

4. 세무조사권의 남용금지에 위배된다는 청구인의 주장에 대하여 세무조사시 제출한 근거자료를 가지고 추가 근거 자료 제시없이 입증책임을 부여하였다고 주장하나, 세무조사 당시 청구인의 신용카드 분석내용에 오류가 있어 ○○, ○○ 지역에서의 신용카드 사용내역이 거의 없음에도 다수 있는 것으로 잘못 분석되었고, Daum 로드뷰 등의 자료에 대한 분석도 누락된 사실이 확인되어 추가 근거자료 제시가 없는 경우에 해당하지 않는다.

• 가. 쟁점 쟁점토지는 청구인이 재촌․자경한 농지로서 비사업용토지에 해당하지 않는다는 주장의 당부
• 나. 관련 법령 1) 소득세법 제104조의3 【비사업용 토지의 범위】(2016.12.20. 법률 제14389호로 개정되기 건의 것)

① 제96조제2항제8호 및 제104조제1항제8호에서 "비사업용 토지"란 해당 토지를 소유하는 기간 중 대통령령으로 정하는 기간 동안 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 토지를 말한다.

1. 논ㆍ밭 및 과수원(이하 이 조에서 "농지"라 한다)으로서 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 것

• 가. 대통령령으로 정하는 바에 따라 소유자가 농지 소재지에 거주하지 아니하거나 자기가 경작하지 아니하는 농지. 다만, ｢농지법｣이나 그 밖의 법률에 따라 소유할 수 있는 농지로서 대통령령으로 정하는 경우는 제외한다.

4. 농지, 임야 및 목장용지 외의 토지 중 다음 각 목을 제외한 토지

• 가. ｢지방세법｣ 또는 관계 법률에 따라 재산세가 비과세되거나 면제되는 토지
• 나. ｢지방세법｣ 제106조제1항제2호 및 제3호에 따른 재산세 별도합산과세대상 또는 분리과세대상이 되는 토지

② 제1항을 적용할 때 토지 취득 후 법률에 따른 사용 금지나 그 밖에 대통령령으로 정하는 부득이한 사유가 있어 그 토지가 제1항 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 그 토지를 비사업용 토지로 보지 아니할 수 있다. 2) 소득세법 시행령 제168조의6 【비사업용 토지의 기간기준】 법 제104조의3제1항 각 호 외의 부분에서 "대통령령으로 정하는 기간"이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 기간을 말한다. 이 경우 기간의 계산은 일수로 한다.

1. 토지의 소유기간이 5년 이상인 경우에는 다음 각 목의 모두에 해당하는 기간

• 가. 양도일 직전 5년 중 2년을 초과하는 기간
• 나. 양도일 직전 3년 중 1년을 초과하는 기간
• 다. 토지의 소유기간의 100분의 40에 상당하는 기간을 초과하는 기간 3) 소득세법 시행령 제168조의8 【농지의 범위 등】

② 법 제104조의3제1항제1호가목 본문에서 "소유자가 농지소재지에 거주하지 아니하거나 자기가 경작하지 아니하는 농지"란 농지의 소재지와 동일한 시(특별자치시와 ｢제주특별자치도 설치 및 국제자유도시 조성을 위한 특별법｣ 제10조제2항 에 따라 설치된 행정시를 포함한다. 이하 이 조에서 같다)ㆍ군ㆍ구(자치구인 구를 말한다. 이하 이 조에서 같다), 연접한 시ㆍ군ㆍ구 또는 농지로부터 직선거리 30킬로미터 이내에 있는 지역에 사실상 거주(이하 "재촌"이라 한다)하는 자가 ｢조세특례제한법 시행령｣ 제66조제13항 에 따른 직접 경작(이하 "자경"이라 한다)을 하는 농지를 제외한 농지를 말한다. 이 경우 자경한 기간의 판정에 관하여는 ｢조세특례제한법 시행령｣ 제66조제14항 을 준용한다. 4) 조세특례제한법 시행령 제66조 【자경농지에 대한 양도소득세의 감면】

⑬ 법 제69조제1항 본문에서 "대통령령으로 정하는 방법으로 직접 경작"이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것을 말한다.

1. 거주자가 그 소유농지에서 농작물의 경작 또는 다년생식물의 재배에 상시 종사하는 것

2. 거주자가 그 소유농지에서 농작업의 2분의 1 이상을 자기의 노동력에 의하여 경작 또는 재배하는 것.

⑭ 제4항·제6항·제11항 및 제12항에 따른 경작한 기간 중 해당 피상속인(그 배우자를 포함한다. 이하 이 항에서 같다) 또는 거주자의 ｢소득세법｣ 제19조제2항 에 따른 사업소득금액(농업·임업에서 발생하는 소득, ｢소득세법｣ 제45조제2항 에 따른 부동산임대업에서 발생하는 소득과 같은 법 시행령 제9조에 따른 농가부업소득은 제외한다)과 같은 법 제20조제2항에 따른 총급여액의 합계액이 3천 700만원 이상인 과세기간이 있는 경우 그 기간은 피상속인 또는 거주자가 경작한 기간에서 제외한다. 5) 소득세법 시행령 제168조의14 【부득이한 사유가 있어 비사업용 토지로 보지 않는 토지의 판정기준

① 법 제104조의3제2항에 따라 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 토지는 해당 각 호에서 규정한 기간동안 법 제104조의3제1항 각 호의 어느 하나에 해당하지 않는 토지로 보아 같은 항에 따른 비사업용 토지(이하 "비사업용 토지"라 한다)에 해당하는지를 판정한다.

4. 그 밖에 공익, 기업의 구조조정 또는 불가피한 사유로 인한 법령상 제한, 토지의 현황ㆍ취득사유 또는 이용상황 등을 고려하여 기획재정부령으로 정하는 부득이한 사유에 해당되는 토지: 기획재정부령으로 정하는 기간 6) 소득세법 시행규칙 제83조의5 【부득이한 사유가 있어 비사업용 토지로 보지 아니하는 토지의 판정기준 등】

① 영 제168조의14제1항제4호에 따라 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 토지는 해당 각 호에서 규정한 기간동안 법 제104조의3제1항 각 호의 어느 하나에 해당하지 아니하는 토지로 보아 같은 항에 따른 비사업용 토지에 해당하는지 여부를 판정한다. 다만, 부동산매매업(한국표준산업분류에 따른 건물건설업 및 부동산공급업을 말한다)을 영위하는 자가 취득한 매매용부동산에 대하여는 제1호 및 제2호를 적용하지 아니한다.

5. 지상에 건축물이 정착되어 있지 아니한 토지를 취득하여 사업용으로 사용하기 위하여 건설에 착공(착공일이 불분명한 경우에는 착공신고서 제출일을 기준으로 한다)한 토지: 당해 토지의 취득일부터 2년 및 착공일 이후 건설이 진행 중인 기간(천재지변, 민원의 발생 그 밖의 정당한 사유로 인하여 건설을 중단한 경우에는 중단한 기간을 포함한다)

• 다. 사실관계

1. 청구인의 총사업 및 소득금액 내역 청구인의 총사업 내역 및 2004년부터 2016년까지 소득금액 내역은 다음과 같다. <표> 총사업 내역 및 소득금액 내역(생략) 2) 양도소득세 신고 및 경정내역 쟁점토지 양도에 대한 청구인의 양도소득세 신고내역과 조사청 및 처분청의 경정 내역은 다음과 같다. <표> 양도소득세 신고 및 경정 내역(생략) 3) 쟁점토지 내역 청구인이 쟁점토지를 취득․양도한 당시 쟁점토지의 지목 및 면적 내역은 다음과 같다. <표> 쟁점토지 지목 및 면적 내역(생략) 4) 조사청 조사내용(2018. 8.) 조사청의 양도소득세 조사종결보고서에 따르면, 청구인의 신용카드 사용내역, 근로소득 내역 및 항공사진 등을 검토한 결과 청구인이 재촌․자경한 것으로 판단하였음이 확인된다. <그림> 조사청의 조사종결보고서 중 발췌(생략) 5) 신용카드 사용내역(자경기간 내) 청구인은 처분청이 제시한 신용카드 사용내역(1,222건) 중 쟁점토지 자경 이전과 양도 시점 이후 사용건수는 제외하여야 한다고 주장하는바, 쟁점토지에 대한 개발행위허가 준공 통보일(2008.

11. 20.)부터 양도일(2016.

10. 21.)까지로 그 기간을 한정하여 연도별 신용카드 사용지역을 구분하면 다음과 같다. <표> 청구인의 신용카드 사용내역(생략) 6) 청구인의 세부 주장 및 증빙 가) 재촌 사실 입증자료 (1) 청구인은 2008.

1.

7. ○○ ○○시 ○○구 ○○동으로 주소지를 이전한 이후 쟁점토지 양도일까지 쟁점토지 인근에서 거주한바, 청구인의 주민등록표(초본)상 주소지 변동내역은 다음과 같다. <표> 청구인의 주소지 변동내역(생략) (2) 청구인이 쟁점토지 인근에서 거주한 사실은 주민등록표 이외에도 ○○동에서 거주하는 전○○과 임○○이 작성한 주택거주사실확인서에 의해서도 확인된다. <그림> 주택거주사실 확인서(생략) (3) 청구인은 쟁점토지 인근에서 컨테이너를 설치하여 지냈으며, 이러한 사실은 가설건축물 존치 공문, 전기 및 수도 사용내역 등에 의하여 확인된다. <그림> 가설건축물존치기간연장신고 수리 알림(생략) <그림> 전기 및 수도 사용내역, 컨테이너 사진(생략) 나) 자경 사실 입증자료

(1) 청구인은 2007.

4. 25.과 2008.

4.

10. ○○시청에 개발행위허가(토지형질변경)를 신청, 2008.

11.

20. 개발행위 준공검사필증을 교부받아 농지(전)로 최종 지목변경 하였다.

(2) 청구인이 쟁점토지를 직접 자경한 사실은 농지원부, 농기계 매매계약서, 농자재 구입내역서, 농약구입 및 운반비 간이영수증, 자경 관련 사진 등에 의하여 확인된다. <그림> 농지원부, 농기계 매매 계약서, 농약구입 및 운반비 간이영수증(생략) 다) ㈜○○건설 근로사실 부인 (1) 청구인은 매제 백○○의 부탁으로 명의를 빌려주었을 뿐 ㈜○○건설의 실제 대표이사는 백○○이며, 그 사실은 아래 각서(백○○의 인감증명서 첨부) 내용에서 알 수 있다. <붙임> 각서(백○○, 2015.12.21.)(생략) (2) 청구인은 ㈜○○건설이 신고한 근로소득에 대하여 2020.

7.

27. 근로사실 부인 확인서를 ㈜○○건설 관할세무서(○○세무서)에 등기우편을 발송하였다. <그림> 근로사실 부인 확인서(청구인, 2020.7.6.)(생략) 7) 쟁점토지 일대 항공사진 인터넷 포털 Daum 지도의 2008년부터 2018년까지 쟁점토지 일대 항공사진은 다음과 같다. <그림> 쟁점토지 일대 Daum 지도(항공사진)(생략)

• 라. 판단

1. 관련 법리 구 소득세법(2016. 12. 20. 법률 제14389호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제104조의3 제1항 제1호 가목은 ‘해당 토지를 소유하는 기간 중 대통령령으로 정하는 기간동안 소유자가 농지 소재지에 거주하지 아니하거나 자기가 경작하지 아니한 농지’를 ‘비사업용 토지’로 규정하면서, 이를 양도할 때에는 소득세법 제104조 제1항 제8호 에 따른 세율을 적용하여 계산한 양도소득 산출세액을 부과하고 있다. 그리고 위 비사업용 토지에 해당하는지 여부는 구 소득세법 시행령 제168조의6 에서 정한 일정한 기간 동안 구 소득세법 시행령 제168조의8 이 정한 ‘재촌’, ‘자경’ 요건을 갖추지 못하였는지 여부에 따라 판단하게 되는데, 여기서 ‘재촌’은 ‘농지의 소재지와 동일한 시ㆍ군ㆍ구, 연접한 시ㆍ군ㆍ구 또는 농지로부터 직선거리 30킬로미터 이내에 있는 지역에 사실상 거주하는 것’을 의미하고, ‘자경’은 ‘거주자가 그 소유농지에서 농작물의 경작 또는 다년생식물의 재배에 상시 종사하는 것 또는 농작업의 2분의 1 이상을 자기의 노동력에 의하여 경작 또는 재배하는 것’을 의미한다. 한편, 일반적으로 세금부과처분취소소송에 있어서 과세요건사실에 관한 입증책임은 과세권자에게 있다 할 것이다. 그러나 구체적인 소송과정에서 경험칙에 비추어 과세요건사실이 추정되는 사정이 밝혀지면, 상대방이 문제로 된 당해 사실이 경험칙 적용의 대상적격이 되지 못하는 사정을 입증하지 아니하는 한, 당해 과세처분을 과세요건을 충족시키지 못한 위법한 처분이라고 단정할 수 없다. 특히 과세요건사실 중 ‘원고가 자경한 토지가 아니다’는 부분은 ‘자경하였다’는 적극사실과 달리 ‘자경하지 않았다’는 소극사실을 직접 입증한다는 것은 통상 용이하지 아니하고, 이러한 경우 결국 간접사실 특히 그 중에서도 객관적인 정황에 근거하여 경험칙에 따라 그 입증 여부를 판단할 수밖에 없다(대법원 2012. 10. 25. 선고 2012두7899 판결 등 참조). 2) 쟁점토지는 청구인이 재촌․자경한 농지로서 비사업용토지에 해당하지 않는지에 대한 판단 가) 위 법리와 앞서 인정한 사실관계에 비추어 알 수 있는 다음과 같은 사정을 종합하여 보면 쟁점토지가 청구인이 재촌․자경한 농지로서 비사업용토지에 해당하지 않는다는 청구주장은 받아들이기 어렵다.

① 청구인은 2012. 1월부터 2016. 1월까지 ㈜○○건설의 지분 30%를 보유한 주주로서 동 법인의 대표이사로 등재되어 급여를 수령한 것으로 확인되는데, 같은 기간 ㈜○○건설은 ○○ ○○에 소재하였다.

② 쟁점토지에 대한 개발행위허가 준공 통보일(2008. 11.)부터 양도일(2016. 10.)까지 청구인의 신용카드 사용건수 930건(금융거래 포함)을 지역별로 살펴보면, 쟁점토지가 소재한 ○○과 인근의 ○○ 지역은 총 35건(3.8%)에 불과한 반면, 청구인의 현재 주소지이자 ㈜○○건설이 소재하였던 ○○ 지역(451건, 48.5%)과 가족들이 거주하고 있는 ○○ 지역(303건, 32.6%)이 총 751건(81.1%)에 이른다.

③ 청구인이 제출한 농지원부는 쟁점토지가 농지로 경작된 사실을 입증하는 증빙으로서 청구인이 쟁점토지를 자경한 사실까지 입증하는 증빙이라고 보기 어렵고, 전○○과 임○○이 작성한 확인서 또한 청구인이 쟁점토지를 자경한 사실을 객관적으로 입증한다고 보기 어렵다.

④ 쟁점토지를 포함하여 4만여㎡에 달하는 농지를 경작하기 위해서는 상당량의 종자와 농약, 비료, 시설자재, 그리고 농기계 등이 필요할 것임에도 청구인은 소량의 농자재 매입내역서(2011년), 농약구입비 및 운송비 관련 간이영수증 4매, 소형 농기계 매매계약서 1매, 전○○의 농기계 대여 확인서만을 제시하였으며, 수확한 농작물에 대해서는 출하내역 등을 전혀 제시하지 못한바, 청구인이 쟁점토지에서 농작물의 경작에 상시 종사하거나 농작업의 2분의 1 이상을 자기의 노동력에 의하여 경작 또는 재배하였다고 보기도 어렵다. (2) 따라서, 처분청이 쟁점토지를 비사업용토지에 해당한다고 보아 청구인에게 양도소득세를 고지한 이 건 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.

이 건 심사청구는 청구주장을 받아들일 수 없으므로 ｢국세기본법｣ 제65조 제1항 제2호 의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.