1984.12.31. 이전에 환지예정지로 지정되어 환지처분된 토지의 의제취득일(1985.1.1.)의 기준시가는 환지 후 면적을 적용하는 것이며, 의제취득일(1985.1.1.)의 시가표준액을 계산함에 있어 설정된 토지등급이 없어 해당 토지와 바로 인접된 토지 중 품위·정황이 유사한 인근토지의 토지등급을 적용한 처분에는 잘못이 없음
1984.12.31. 이전에 환지예정지로 지정되어 환지처분된 토지의 의제취득일(1985.1.1.)의 기준시가는 환지 후 면적을 적용하는 것이며, 의제취득일(1985.1.1.)의 시가표준액을 계산함에 있어 설정된 토지등급이 없어 해당 토지와 바로 인접된 토지 중 품위·정황이 유사한 인근토지의 토지등급을 적용한 처분에는 잘못이 없음
이 건 심사청구는 기각합니다.
• 청구인은 환산취득가액 계산 시, ① 취득당시의 기준시가를 환지 전 토지 면적(348.6㎡)을 기준으로 계산하고, ② 의제취득일 현재 토지등급은 환지 전 토지의 가장 최근 고시된 토지등급(1986.8.1. 고시 204등급, 93,700원)을 적용하여 계산하여 달라고 주장함
• 처분청은 환산취득가액 계산 시, ① 취득당시의 기준시가를 환지 후 토지 면적으로 계산하고, ② 취득당시 시가표준액은 의제취득일(1985.1.1.) 현재 환지 전 토지와 인접한 토지 중 품위·정황이 유사하다고 판단되는 OO시 OO구 OO동 1325-23 대지 2138.2㎡ 및 같은 동 1325-24 대지 2,248.7㎡(이하 “인근토지”라 한다)의 토지등급(1985.7.1. 고시 200등급, 77,100원)을 적용하여 계산하였다.
1. 청구인은 쟁점토지의 양도에 대한 양도소득세 신고 시, 실제로는 쟁점토지를 1964.9.15. 상속으로 취득하였으나 취득시기를 의제취득일인 1985.1.1.로 하고, 취득 당시의 기준시가를 329,634원으로 하여 환산취득가액을 계산하였다.
2. 청구인은, 쟁점토지의 다른 지분 소유자(30분의6)인 최AA이 2017.10.19. 토지를 양도하고 양도소득세 신고 시 확인된 취득가액에 따라 쟁점토지의 환산취득가액을 재계산하여 양도소득세를 환급하여 줄 것을 경정청구하였다.
3. 쟁점토지의 환산취득가액은 소득세법 시행령제176조의2 제3항에 따라 다음과 같이 계산되어야 한다.
① 환산 취득가액(636,608,483원) = 양도당시 실지거래가액(2,956,000,000원) × 취득당시의 기준시가(378,404,390원) / 양도당시의 기준시가(1,757,066,400원)
② 기준시가가 공시·고시되기 전 취득한 토지의 취득당시 기준시가 환산가액(378,404,390원) = 1990.1.1.을 기준으로 한 개별공시지가(환지 전 토지 면적 348.6㎡ × 감정평가액 1,720,000원) × {취득당시의 시가표준액(’86.8.1. 확정 전 토지 204등급, 93,700원) / 1990.8.30. 현재의 시가표준액(219등급, 194,000원)과 그 직전에 결정된 시가표준액(206등급, 103,000원)의 합계액을 2로 나누어 계산한 가액}
4. 1990.1.1.을 기준으로 개별공시지가가 없어 2개의 감정평가법인이 평가한 감정가액의 평균액으로 계산하여야 하며, 이 때 감정평가법인이 환지 확정 전 현황에 의하여 감정평가를 하였으므로, ㎡당 감정평가액인 1,720,000원에 환지 전 토지 면적인 348.67㎡를 곱하여 계산함이 타당하다.
1. 쟁점토지는 1972.10.21. 환지예정지로 지정되어 토지구획정리사업 시행으로 인하여 의제취득일인 1985.1.1. 토지등급을 확인할 수 없고, 문서보존연한이 경과되어 잠정등급 또한 확인할 수 없었다. 따라서 쟁점토지의 의제취득일과 가장 가까운 날인 1986.8.1.의 토지등급을 적용하여 지방세 시가표준액을 계산하였고, 이는 경제적 실질에 부합한다고 생각된다.
2. 토지등급이 없는 토지에 적용할 토지등급과 관련하여,
2. 청구인은 쟁점토지에 대한 감정평가액 1,720,000원이 환지 전 토지를 기준으로 평가된 가액이므로 면적 역시 환지 전 토지의 면적으로 적용하여야 한다고 주장하나, 위 감정평가액은 1990.1.1. 기준 쟁점토지의 개별공시지가가 없어 소득세법 시행령제164조 제1항에 의하여 2개 이상의 감정평가업자에게 평가 의뢰하여 평가한 감정가액일 뿐이고, 위 시행규칙에서 환지 후 토지면적으로 계산하여야 한다고 규정하고 있는 이상 감정평가의 시점에 따라 환지 전 토지 면적으로 적용할 것인지 아니면 환지 후 면적으로 적용할 것인지가 결정되는 것은 아니다.
1. 청구인은 환산취득가액을 산정함에 있어 의제취득일과 가장 가까운 날인 1986.8.1. 토지등급을 기준으로 계산하여야 한다고 주장하나, 소득세법 기본통칙 99-1【양도 또는 취득당시의 토지등급이 없는 경우에 적용할 가액】에 의하면 재산세과세대장상에 등재된 토지등급이 없는 경우 당해 토지와 바로 인접된 토지 중 품위·정황이 유사한 토지의 등급을 적용하도록 되어 있다.
2. 쟁점토지는 1972.10.21. 환지예정지로 지정된 이후 1975.6.23. 토지등급이 59등급으로 수정되었고, 1985.1.1.까지 토지등급의 수정이력이 없는 것으로 확인된다.
3. 원칙적으로 시가표준액이 정기조정일에 조정되지 아니한 경우 소득세법 시행령제164조 제3항에 의해 그 정기조정일 직전에 결정된 시가표준액이 동일하게 조정된 것으로 보아야 하나, 쟁점토지의 품위 정황상 1975.6.23. 수정한 59등급은 적정해 보이지 않는다.
4. 따라서 인근 유사토지의 1985.7.1. 200등급(77,100원)을 적용하는 것이 합리적으로 보이고, 이를 적용하여 취득시 시가표준액을 계산한 것은 정당하다.
1. 1984.12.31. 이전에 환지예정지로 지정되어 환지처분된 토지의 의제취득일(1985.1.1.)의 기준시가를 계산함에 있어 토지면적을 환지 전 면적으로 적용하여야 한다는 주장의 당부
2. 의제취득일(1985.1.1.)의 시가표준액을 계산함에 있어 고시된 토지등급이 없는 경우 의제취득일 이후 가장 최근 고시(1986.8.1.)된 토지등급을 적용하여야 한다는 주장의 당부
① 제96조제2항, 제97조제1항제1호가목 단서, 제100조 및 제114조제7항에 따른 기준시가는 다음 각 호에서 정하는 바에 따른다.
1. 제94조제1항제1호에 따른 토지 또는 건물
③ 다음 각 호의 기준시가 산정에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.
2. 부동산 가격공시 및 감정평가에 관한 법률에 따라 개별공시지가, 개별주택가격 또는 공동주택가격이 공시 또는 고시되기 전에 취득한 토지 및 주택의 취득 당시의 기준시가 1-1) 소득세법 시행령 제164조 【토지・건물의 기준시가 산정】([2014.02.21.-25193호] 일부개정)
① 법 제99조제1항제1호가목 단서에서 "대통령령으로 정하는 방법에 따라 평가한 금액"이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 개별공시지가가 없는 토지와 지목・이용상황 등 지가형성요인이 유사한 인근토지를 표준지로 보고 부동산 가격공시 및 감정평가에 관한 법률 제9조제2항 에 따른 비교표에 따라 납세지 관할세무서장(납세지 관할세무서장과 해당 토지의 소재지를 관할하는 세무서장이 서로 다른 경우로서 납세지 관할세무서장의 요청이 있는 경우에는 그 토지의 소재지를 관할하는 세무서장)이 평가한 가액을 말한다. 이 경우 납세지 관할세무서장은 지방세법 제4조제1항 단서에 따라 시장・군수가 산정한 가액을 평가한 가액으로 하거나 둘 이상의 감정평가기관에 의뢰하여 그 토지에 대한 감정평가기관의 감정가액을 고려하여 평가할 수 있다.
1. 측량・수로조사 및 지적에 관한 법률에 의한 신규등록토지
2. 측량・수로조사 및 지적에 관한 법률에 의하여 분할 또는 합병된 토지
3. 토지의 형질변경 또는 용도변경으로 인하여 측량・수로조사 및 지적에 관한 법률상의 지목이 변경된 토지
4. 개별공시지가의 결정・고시가 누락된 토지(국・공유지를 포함한다)
② 법 제99조제1항제1호 가목 단서에서 "대통령령으로 정하는 지역"이란 각종 개발사업 등으로 지가가 급등하거나 급등우려가 있는 지역으로서 국세청장이 지정한 지역을 말한다.
③ 법 제99조제1항제1호 가목의 규정을 적용함에 있어서 새로운 기준시가가 고시되기 전에 취득 또는 양도하는 경우에는 직전의 기준시가에 의한다.
④ 부동산 가격공시 및 감정평가에 관한 법률에 의하여 1990년 8월 30일 개별공시지가가 고시되기 전에 취득한 토지의 취득당시의 기준시가는 다음 산식에 의하여 계산한 가액으로 한다. 이 경우 다음 산식 중 시가표준액은 법률 제4995호로 개정되기 전의 지방세법상 시가표준액을 말한다. 1990년 1월 1일을 기준으로 한 개별공시지가 × 취득당시의 시가표준액 1990년 8월 30일 현재의 시가표준액과 그 직전에 결정된 시가표준액의 합계액을 2로 나누어 계산한 가액 ※ 지방세법상 시가표준액 관련 규정 (1995.12.6. 법률 제4995호로 개정되기 전의 것)
1. 지방세법 제111조【과세표준】
① 취득세의 과세표준은 취득당시의 가액으로 한다. 다만, 년부로 취득하는 경우에는 년부금액으로 한다.<개정 1978.12.6>
② 제1항의 규정에 의한 과세표준액을 조례로 정하는 바에 따라 취득자의 신고에 의한다. 다만, 신고 또는 신고가액의 표시가 없거나 그 신고가액이 대통령령으로 정하는 바에 의한 과세시가표준액(이하 이 절에서 "시가표준액"이라 한다)에 미달하는 때에는 시가표준액에 의한다.
⑦ 제1항 내지 제6항의 규정에 의한 취득세의 과세표준이 되는 가액, 가격 또는 연부금액의 범위와 취득시기에 관하여는 대통령령으로 정한다. 2) 지방세법 시행령 제80조 【과세시가표준액의 결정】
① 토지・건물 및 선박의 과세시가표준액은 다음 각호의 가격 또는 가액으로 한다.
매년1회 조례로써 정하는 날 현재 제80조의2의 규정에 의하여 결정된 토지등급가격(이하 "토지등급가격"이라 한다)으로 하되, 등급이 없는 토지 또는 그 정황이 현저하게 달라진 토지는 새로이 설정 또는 수정된 토지등급가격 3) 지방세법 시행령 제80조의2 【토지등급의 결정등】
① 시장・군수는 토지에 대하여 지가공시및토지등의평가에관한법률에 의한 공시지가를 참작하여 토지의 이용상황이나 주변환경 기타 자연적・사회적 조건에 따라 균형이 이루어지도록 등급을 설정하고, 이를 토지대장・임야대장 및 과세대장에 등재하여야 한다.
② 시장・군수는 제1항의 규정에 의하여 등급이 설정된 토지가 그 이용상황이나 주변환경 기타 자연적・사회적 조건이 현저하게 달라진 경우에는 그 토지의 특성과 유사한 토지의 등급에 준하여 토지등급을 수정결정할 수 있다.
③ 시장・군수가 제1항 및 제2항의 규정에 의하여 등급을 설정하거나 수정하고자 할 때에는 내무부령이 정하는 바에 따라 도지사의 승인을 받아야 한다.
④ 제1항 및 제2항의 규정에 의한 토지의 등급설정과 수정에 관한 절차와 방법 기타 필요한 사항은 내무부령으로 정한다. 4) 지방세법 시행규칙 제42조 【토지의 등급설정등】
① 영 제80조의2제1항의 규정에 의한 토지의 등급은 모든 토지에 대하여 1제곱미터당(광천지는 1필지당)가액을 기준으로 "별표 1"의<생략:별표1> 토지등급표에 의하여 설정한다. 다만, 공용지와 공공용지는 제외할 수 있다.<개정 1984.5.12>
② 시장・군수가 토지등급을 설정하거나 수정하고자 할 때에는 그 토지의 이용상황이나 주변환경 기타 자연적・사회적 조건이 유사한 인근토지의 등급가격을 참작하되 미리 그 토지를 관할하는 읍・면・동의 장과 지역사정에 정통한 자 및 토지평가에 전문적인 식견이 있는 자에게 자문을 한후 조례가 정하는 날 현재의 결정분에 대하여 그 결정일전 60일까지 토지등급의 설정 또는 수정내용을 별지 제45호서식 내지 제47호서식에 의하여 도지사에게 승인신청을 하여야 한다. 다만, 다음 각호의 1에 해당하는 경우에는 수시로 그 토지의 등급을 설정하거나 수정할 수 있으며 이 경우에는 도지사의 승인을 요하지 아니한다.
4. 도시계획법의 규정에 의한 도시계획사업 및 농촌근대화촉진법의 규정에 의한 경지정리사업으로 인하여 그 사업지구 및 인근토지의 이용상황이나 주변환경 기타 자연적・사회적조건이 현저하게 달라진 경우의 당해토지의 등급수정
5. 토지가격의 급격한 상승이나 하락으로 인하여 인근 토지와의 균형유지상 등급조정이 불가피하다고 도지사가 인정하는 경우의 당해토지의 등급설정 또는 수정
③ 도지사가 제2항의 규정에 의하여 시장・군수로부터 토지등급의 설정 또는 수정승인신청을 받은 때에는 승인신청을 받은 날로부터 30일이내에 그 승인여부를 결정하여 그 결과를 시장・군수는 지체없이 이를 토지대장・임야대장 및 과세대장에 등재하여야 한다. 5) 지방세법 시행규칙 제46조 【토지구획정리사업등 특정사업지구내토지의 잠정등급결정】
① 시장・군수는 토지구획정리사업법의 규정에 의한 토지구획정리사업과 농촌근대화촉진법의 규정에 의한 농지개량사업 및 기타 법령에 의한 개발사업등으로 환지예정지 또는 일시이용지등이 지정된 경우에는 그 사업지구내의 토지에 대하여 잠정적으로 적용할 토지등급(이하 "잠정등급"이라 한다)을 설정하여야 한다.
② 잠정등급을 설정한 토지가 이용상황이나 주변환경 기타 자연적・사회적 조건이 현저하게 달라진 경우에는 그 토지의 이용상황이나 주변환경 기타 자연적・사회적 조건이 유사한 토지의 등급에 준하여 잠정등급을 수정할 수 있다. 2) 소득세법 제100조 【양도차익의 산정】([2014.01.01.-12169호] 일부개정)
① 양도차익을 계산할 때 양도가액을 실지거래가액(제96조제3항에 따른 가액 및 제114조제7항에 따라 매매사례가액ㆍ감정가액이 적용되는 경우 그 매매사례가액ㆍ감정가액 등을 포함한다)에 따를 때에는 취득가액도 실지거래가액(제97조제7항에 따른 가액 및 제114조제7항에 따라 매매사례가액ㆍ감정가액ㆍ환산가액이 적용되는 경우 그 매매사례가액ㆍ감정가액ㆍ환산가액 등을 포함한다)에 따르고, 양도가액을 기준시가에 따를 때에는 취득가액도 기준시가에 따른다.
③ 양도차익을 산정하는 데에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 3) 소득세법 제114조 【양도소득과세표준과 세액의 결정ㆍ경정 및 통지】([2014.01.01.-12169호] 일부개정)
⑦ 제4항부터 제6항까지의 규정을 적용할 때 양도가액 또는 취득가액을 실지거래가액에 따라 정하는 경우로서 대통령령으로 정하는 사유로 장부나 그 밖의 증명서류에 의하여 해당 자산의 양도 당시 또는 취득 당시의 실지거래가액을 인정 또는 확인할 수 없는 경우에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 양도가액 또는 취득가액을 매매사례가액, 감정가액, 환산가액(실지거래가액ㆍ매매사례가액 또는 감정가액을 대통령령으로 정하는 방법에 따라 환산한 취득가액을 말한다) 또는 기준시가 등에 따라 추계조사하여 결정 또는 경정할 수 있다. 3-1) 소득세법 시행령 176조의2 【추계결정 및 경정】([2014.02.21.-25193호] 일부개정)
② 법 제114조제7항에서 "대통령령으로 정하는 방법에 따라 환산한 가액"이란 다음 각 호의 방법에 따라 환산한 가액을 말한다.
2. 법 제96조제1항에 따른 토지ㆍ건물 및 부동산을 취득할 수 있는 권리의 경우에는 다음 계산식에 따른 금액. 이 경우 부동산 가격공시에 관한 법률에 따른 개별주택가격 및 공동주택가격(이들에 부수되는 토지의 가격을 포함한다)이 최초로 공시되기 이전에 취득한 주택과 부수토지를 함께 양도하는 경우에는 다음 계산식 중 취득당시의 기준시가를 제164조제7항에 따라 계산한 가액으로 한다. 양도당시의 실지거래가액, 제3항제1호의 매매사례가액 또는 동항 제2호의 감정가액 × 취득당시의 기준시가 양도당시의 기준시가(제164조 제8항의 규정에 해당하는 경우에는 동항의 규정에 의한 양도당시의 기준시가)
③ 법 제114조제7항에 따라 양도가액 또는 취득가액을 추계결정 또는 경정하는 경우에는 다음 각 호의 방법을 순차로 적용(신주인수권의 경우에는 제3호를 적용하지 아니한다)하여 산정한 가액에 의한다. 다만, 제1호에 따른 매매사례가액 또는 제2호에 따른 감정가액이 제98조제1항에 따른 특수관계인과의 거래에 따른 가액 등으로서 객관적으로 부당하다고 인정되는 경우에는 해당 가액을 적용하지 아니한다.
1. 양도일 또는 취득일 전후 각 3개월 이내에 해당 자산(주권상장법인의 주식등은 제외한다)과 동일성 또는 유사성이 있는 자산의 매매사례가 있는 경우 그 가액
2. 양도일 또는 취득일 전후 각 3월 이내에 당해 자산(주식등을 제외한다)에 대하여 2이상의 감정평가법인이 평가한 것으로서 신빙성이 있는 것으로 인정되는 감정가액(감정평가기준일이 양도일 또는 취득일 전후 각 3월 이내인 것에 한한다)이 있는 경우에는 그 감정가액의 평균액
3. 제2항의 규정에 의하여 환산한 취득가액
④ 법률 제4803호 소득세법개정법률 부칙 제8조에서 정하는 날(이하 "의제취득일"이라 한다)전에 취득한 자산(상속 또는 증여받은 자산을 포함한다)에 대하여 제3항제1호부터 제3호까지의 규정을 적용할 때에 의제취득일 현재의 취득가액은 다음 각 호의 가액 중 많은 것으로 한다.
1. 의제취득일 현재 제3항제1호 내지 제3호의 규정에 의한 가액
2. 취득 당시 실지거래가액이나 제3항제1호 및 제2호에 따른 가액이 확인되는 경우로서 해당 자산의 실지거래가액이나 제3항제1호 및 제2호에 따른 가액과 그 가액에 취득일부터 의제취득일의 직전일까지의 보유기간동안의 생산자물가상승률을 곱하여 계산한 금액을 합산한가액
⑤ 국세청장은 주소지 관할세무서장 또는 지방국세청장이 양도소득금액을 결정 또는 경정함에 있어서 필요하다고 인정하는 때에는 기획재정부령이 정하는 바에 따라 부동산의 감정・평가에 관한 학식과 경험이 풍부한 자에게 자문하여 그 결정 또는 경정에 공정성을 기하게 할 수 있다. 3-2) 소득세법 부칙 <제4803호, 1994.12.22> 제8조 (양도자산의 취득시기에 관한 의제) 제94조제1호에 규정하는 자산으로서 1984년 12월 31일이전에 취득한 것은 1985년 1월 1일에 취득한 것으로 보며, 동조제2호 내지 제5호에 규정하는 자산의 경우로서 대통령령이 정하는 자산에 대하여는 대통령령이 정하는 날에 취득한 것으로 본다. 4) 소득세법 시행규칙 제77조 【환지예정지등의 양도 또는 취득가액의 계산】
① 양도 또는 취득가액을 기준시가에 의하는 경우 도시개발법 또는 농어촌정비법등에 의한 환지지구내 토지의 양도 또는 취득가액의 계산은 다음 각호의 산식에 의한다. 다만, 1984년 12월 31일 이전에 취득한 토지로서 취득일 전후를 불문하고 1984년 12월 31일이전에 환지예정지로 지정된 토지의 경우에는 제2호의 산식에 의한다.
1. 종전의 토지소유자가 환지예정지구내의 토지 또는 환지처분된 토지를 양도한 경우
2. 환지예정지구 내의 토지를 취득한 자가 당해 토지를 양도한 경우
③ 제1항제1호 및 제2항의 경우에 환지사업으로 인하여 감소되는 토지의 면적에 대한 가액은 자본적 지출로 계상하지 아니한다. ※ 소득세법 시행규칙제77조 제1항 단서부분의 개정 연혁
○ 구 소득세법 시행규칙(1994. 4. 19. 재무부령 제1974호로 개정된 것) 제16조 【환지예정지등의 양도차익 계산】
① 실지거래가액이 불분명한 경우의 양도차익계산에 있어서 토지구획정리사업법 또는 농촌근대화촉진법에 의한 환지지구내의 토지를 양도한 경우에 그 양도차익의 계산은 다음 각호의 산식에 의하여 계산한다. 다만, 1976년 12월 31일이전에 취득한 토지로서 취득일 전후를 불문하고 1976년 12월 31일이전에 환지예정지로 지정된 토지를 양도한 경우에는 제2호의 산식에 의한다.<개정 1994.4.19>
1. 종전의 토지소유자가 환지예정지 구내의 토지 또는 환지 처분된 토지를 양도한 경우 환지예정(교부)평수×양도시의 평당가액-(종전토지의 평수×취득시의 평당가액+기타의 필요경비)=양도차익
2. 환지예정지구내의 토지를 취득한 자가 당해토지를 양도한 경우 환지예정(교부)평수×양도시의 평당가액-(환지예정평수×취득시의 평당가액+기타의 필요 경비)=양도차익
② 제1항제1호의 경우에 환지사업으로 인하여 감소되는 토지의 면적에 대한 가액은 자본적지출로 계상하지 아니한다.
○ 개정이유 ‘76.12.31이전에 환지예정지로 지정된 토지의 양도차익 계산방법 개선 (소득세법시행규칙 §16, 법인세법시행규칙 §59의8)
(1) 개정내용 및 개정이유 76.12.31이전에 취득한 토지의 경우 76.12.31이전의 취득일로부터 76.12.31까지의 보유기간의 양도차익에 대하여는 과세를 하지 않으므로 76.12.31이전에 환지예정지로 지정된 토지를 양도하는 경우 양도차익을 계산함에 있어서 취득시 토지의 면적을 77.1.1의 환지예정면적으로 하도록 하였다.
(2) 적용시기 및 적용례 규칙 시행후 최초로 양도하는 분부터 적용한다. 5) 소득세법 기본통칙 99-164…1【 양도 또는 취득당시의 토지등급이 없는 경우에 적용할 가액 】양도 및 취득당시 설정된 토지등급이 없는 때에 적용할 토지등급은 다음 각 호의 순서에 따른다.
1. 재산세과세대장상에 등재된 토지등급
2. 해당 토지의 품위와 정황이 유사한 인근토지의 등급가격을 참작하여 시장(구청장)․군수가 결정한 가액
3. 해당 토지와 바로 인접된 토지 중 품위․정황이 유사한 토지의 등급
4. 품위․정황이 유사한 토지가 없는 때에는 해당 토지 소재지 동(리)의 최하등급
- 다. 사실관계
1. 쟁점토지 환지 내역 환지 전 토지는 1972.10.21. 환지 예정지(OO1지구 토지구획정리사업 계획)로 지정되고, 1991.12.26. 아래와 같이 환지처분 완료되었다. 구 분 쟁점토지 청구인 지분 비 고 소재지 지목 면적 환지전 OO OO 561-2 대지 2,615.0㎡ 30분의4 약 348.67㎡ 환지후 OO OO 1325-21 대지 499.1㎡ 30분의4 약 211.44㎡ (환지 전 대비 약 60%로 감소) OO OO 1325-22 대지 1,087.0㎡ 30분의4
2. 양도소득세 경정청구 및 처분청 경정 내역
- 가) (양도소득세 신고) 청구인은 1964.9.11. 상속을 원인으로 환지 전 토지를 취득하고 2014.1.18. 환지 후 토지를 2,956백만원에 매매로 양도한 후 2014.3.25. 양도소득세 765백만원을 신고·납부하였다.
• 취득가액은 1985.1.1. 의제취득일 당시의 환산취득가액으로 적용하였으며, 쟁점토지가 토지구획정리사업 시행으로 인하여 1992년 최초로 개별공시지가가 고시됨에 따라 1990.1.1. 기준 개별공시지가를 임의로 산정한 후 의제취득일로 환산하여 취득 당시의 기준시가를 329천원으로 산정(면적 211.44㎡ × 단위당 기준시가 1,559원/㎡)
- 나) (경정청구) 청구인은 2020.3.20. 쟁점토지의 공동상속인인 최AA의 취득가액이 확인되므로, 이에 따라 청구인에게 적용될 취득가액을 재계산하여 과다납부한 양도소득세 172백만원을 환급하여 달라는 경정청구를 제기하였다.
• 최AA(쟁점토지 지분 30분의6)은 2017.10.19. 보유지분을 양도한 후 양도소득세 신고 시 1990.1.1. 기준 개별공시지가를 산정하기 위하여 2017.12월경 ㈜△△감정평가법인 OO북부지사 및 ㈜□□감정평가법인 OO지사에 감정평가를 의뢰하였고, 이에 따라 감정가액의 평균액인 1,720천원/㎡을 1990.1.1. 기준 개별공시지가로 하여 1985.1.1.의 환산취득가액을 계산함
- 다) (경정청구 결과) 처분청은 경정청구 검토 결과 환산취득가액을 계산함에 있어,
① 1990.1.1. 기준 개별공시지가가 없으므로 2이상의 감정평가기관으로부터 받은 감정가액의 평균액 1,720천원/㎡을 적용(경정청구 인용),
② 의제취득일(1985.1.1.) 이전 환지예정지로 지정된 토지에 대하여 취득당시의 기준시가를 산정할 경우 환지 전 면적(348.67㎡)이 아닌 환지 후 면적(211.44㎡)으로 적용(경정청구 거부),
③ 의제취득일(1985.1.1.)의 시가표준액에 대하여 쟁점토지의 1986.8.1. 토지등급(204등급)이 아닌 인근 유사토지의 1985.7.1. 토지등급(200등급)을 적용(경정청구 거부)하여 환산취득가액을 317백만원으로, 기타필요경비를 5,664,541원으로 재계산하고, 청구인이 과다납부한 양도소득세 85백만원에 대하여 환급결정한다는 내용으로 2020.4.16. 청구인에게 경정청구 처리결과를 통지하였다. <2014년 과세연도 양도소득세 신고 및 경정내역>(표 생략)
3. 취득가액의 계산에 관한 청구인 및 처분청의 주장 정리 < 청구인 및 처분청 주장 > 구 분 항 목 주장 내용 쟁점① 1990.1.1. 개별공시지가 청구인 348.67㎡(환지 전 면적) ×1,720천원/㎡(개별공시지가 감정가액) 처분청 211.44㎡(환지 후 면적) ×1,720천원/㎡(개별공시지가 감정가액) 쟁점② 1985.1.1. 시가표준액 청구인 쟁점토지 의 1986.8.1. 고시된 토지등급(204등급, 93,700원) 처분청 인근토지 의 1985.7.1. 고시된 토지등급(200등급, 77,100원)
4. 쟁점토지 및 인근토지에 대한 개별공시지가 이력 (단위: 천원) 기준일 공시일 개별공시지가 비 고 환지 후 토지 인근토지 1325-21 1325-22 1325-23 1325-24 1990.01.01.
• -
• -
• 감정가액 1,720 1991.01.01.
• -
• -
• 환지 후 토지 및 인근토지의 1993년도부터 가장 최근 고시된 2020년도까지 개별공시지가가 모두 동일함 1992.01.01. 1992.06.05. 1,950 2,710 1,800 2,710 1993.01.01. 1993.05.22. 2,650 2,650 2,650 2,650 1994.01.01. 1994.06.30. 2,450 2,450 2,450
• 1995.01.01. 1995.06.30. 2,400 2,400 2,400
• 1996.01.01. 1996.06.28. 2,310 2,310 2,310 2,310 1997.01.01. 1997.06.30. 2,100 2,100 2,100 2,100 1998.01.01. 1998.06.30. 2,020 2,020 2,020 2,020 1999.01.01. 1999.06.30. 1,760 1,760 1,760 1,760 2000.01.01. 2000.06.30. 1,830 1,830 1,830 1,830 2001.01.01. 2001.06.30. 1,830 1,830 1,830 1,830 2002.01.01. 2002.06.29. 1,940 1,940 1,940 1,940 2003.01.01. 2003.06.30. 2,700 2,700 2,700 2,700 2004.01.01. 2004.06.30. 3,630 3,630 3,630 3,630 2005.01.01. 2005.05.31. 3,870 3,870 3,870 3,870 2006.01.01. 2006.05.31. 5,320 5,320 5,320 5,320 2007.01.01. 2007.05.31. 6,200 6,200 6,200 6,200 2008.01.01. 2008.05.31. 7,890 7,890 7,890 7,890 2009.01.01. 2009.05.29. 7,360 7,360 7,360 7,360 2010.01.01. 2010.05.31. 7,590 7,590 7,590 7,590 2011.01.01. 2011.05.31. 7,590 7,590 7,590 7,590 2012.01.01. 2012.05.31. 7,890 7,890 7,890 7,890 2013.01.01. 2013.05.31. 8,310 8,310 8,310 8,310 2014.01.01. 2014.05.30. 8,521 8,521 8,521 8,521 2015.01.01. 2015.05.29. 9,639 9,639 9,639 9,639 2016.01.01. 2016.05.31. 10,170 10,170 10,170 10,170 ※ 대내포털시스템(NTIS) ‘개별공시지가토지등급목록조회’에 의하면 환지 전 토지에 대하여 1990.1.1. 기준 개별공시지가 1,700천원(1990.8.30. 공시), 1991.1.1. 기준 개별공시지가 2,420천원(1990.6.29. 공시)이 확인됨
5. 감정평가법인의 회신내용 청구인의 세무대리인은 ㈜□□감정평가법인과 ㈜△△감정평가법인에 ‘개별공시지가 없는 토지의 가격평가 의뢰’를 요청하였으며, 2017.12.13. 및 2017.12.14. 위 감정평가법인이 회신한 ‘개별지가 산정 결과보고서’는 아래와 같다.
• 환지 후 토지는 1992.4.22. 구획정리 완료되어 최초 지번이 부여되었는바, 1990.1.1. 개별공시지가는 변경 전 지번, 면적을 기준으로 산정하였다고 기재되어 있다.
6. 토지대장 및 토지등급 확인서
- 가) 환지 전 토지의 토지대장상 토지등급 수정사항에 의하면, 1975.6.23. 59등급, 1990.1.1. 219등급으로 기재된 사실이 나타난다.
- 나) OO세무서 재산세과에서 OO구청장에게 의제취득일인 1985.1.1. 기준 쟁점토지의 토지등급과 1990.1.1. 기준 개별공시지가 확인을 요청한 결과, OO구청장으로부터 2018.5.17. 및 2018.5.18. 아래와 같은 내용을 회신받았다. < 쟁점토지의 토지 등급 > 구 분 토지등급 개별공시지가 ’86년 이전 ’86.8.1.기준 ’90.1.1.기준 ’90.1.1.기준 쟁점토지 기록 부존재 204등급 219등급 없음
- 다) OO세무서 재산세과에서 1985.1.1. 기준 쟁점토지의 인근에 소재한 OO동 1325-20, 1325-23, 1325-24번지 토지의 토지등급을 요청한 결과, OO구청장으로부터 회신받은 내용은 아래와 같다. < 인근토지의 토지 등급 > 구 분 토지등급 고시일 비 고 OO동 1325-20 해당없음 1985.7.1. 인근 유사토지 OO동 1325-23 200등급 1985.7.1. OO동 1325-24 1985.7.1.
- 라) 쟁점토지 및 인근토지의 토지등급을 비교한 내용은 아래와 같다. 구 분 토지등급(시가표준액) 1985.1.1. 1985.7.1. 1986.1.1. 1986.8.1. 1989.1.1. 1990.1.1. 쟁점토지 (1325-21,22)
• -
• 204등급 (93,700원) 206등급 (103,000원) 219등급 (194,000원) 청구인 적용 인근토지 (1325-23,24)
• 200등급 (77,100원)
• 201등급 (81,000원) 204등급 (93,700원) 218등급 (185,000원) 처분청 적용
7. 동일 쟁점 관련 사건의 불복 진행 경과
- 가) (처분경위) 쟁점토지의 공동상속인 최AA(지분 30분의6)은 2017년경 쟁점토지의 보유지분을 양도하고, 2019.7.15. 강동세무서장에게 이 건과 동일한 내용으로 2017년 과세연도 양도소득세 121백만원을 추가 환급하여 달라는 내용의 경정청구를 제기하였으나, 2019.8.26. 거부처분을 받았다.
- 나) (조세심판원 결정) 최AA은 이에 불복하여 2019.10.23. 조세심판원에 심판청구를 제기하였는데, 아래와 같은 내용으로 재조사 결정(조심 2019서4352, 2020.2.12.)이 있었다. < 조심 2019서4352, 2020.2.12. 결정문 일부 >
○ 쟁점
① 1984.12.31. 이전에 환지예정지로 지정되어 환지처분된 토지의 의제 취득일(1985.1.1.)의 기준시가를 계산함에 있어 토지면적을 환지 전 면적으로 해야 하는지 아니면 환지 후 면적으로 해야 하는지
② 의제취득일의 시가표준액을 계산함에 있어 고시된 토지등급이 없는 경우 의제취득일 이후 가장 최근에 고시된 토지등급(1986.8.1. 204등급, 93,700원)으로 하는 것인지 아니면 인근 유사토지의 의제취득일 이후 가장 최근에 고시된 토지등급(1985.7.1. 200등급, 77,100원)으로 해야 하는지 여부
○ 주문 OO세무서장이 2018.7.15. 청구인에게 한 2017년 귀속 양도소득세 경정청구 거부처분은 소득세법제99조 제1항 제1호 가목 및 같은 법 시행령 제164조 제1항에 규정하는 방법에 의하여 OO특별시 OO구 OO동 1325-21 대지 499.1㎡의 지분 30분의6 및 같은 동 1325-22 대지 1,087㎡의 지분 30분의6 취득당시 토지등급가액을 각각 재조사하여 그 결과에 따라 세액을 경정하고, 나머지 청구는 기각한다.
○ 이유(판단)
• 쟁점①: 기각 소득세법 시행규칙 제77조 제1항 은 양도 또는 취득가액을 기준시가에 의하는 경우 토지구획정리사업 등에 의한 환지지구내 토지의 양도 또는 취득가액의 계산에 관한 산식을 규정하면서 그 단서 규정(이하 “이 사건 단서규정”이라 한다)에서 1984.12.31. 이전에 취득한 토지로서 취득일 전후를 불문하고 1984.12.31. 이전에 환지예정지로 지정된 토지의 경우에는 그 취득가액을 ‘환지예정면적×취득당시의 단위당 기준시가’에 의하여 산정하도록 규정(제2호)하고 있고, 이 사건 단서규정에서 취득가액을 ‘환지예정면적×취득당시의 단위당 기준시가’에 의하여 산정하도록 규정한 것은 그 산정방법이 합리적일 뿐만 아니라 소득세법 시행령제176조의2 제4항 제1호의 해석상 가능한 산정방법, 즉 종전토지면적으로 하는 방법과 환지예정면적을 기준으로 하는 방법 가운데 환지예정면적을 기준으로 하도록 한 것이므로 위 시행령 규정이 예정하고 있는 범위 내에서 산정방법을 구체화․명확화한 것에 불과하여 상위 법령에 위임의 근거가 없다거나 상위법령에 위배되어 무효라 볼 수 없는바(대법원 2002두4075, 2003.12.26., 조심 2008서2256, 2009.1.12. 참조) 처분청이 소득세법 시행규칙 제77조제1항 단서규정에 의하여 환지후면적으로 쟁점토지 취득시 기준시가를 계산한 것은 달리 잘못이 없다 하겠다.
• 쟁점②: 재조사 쟁점토지의 의제취득일 현재 시가표준액이 없다. 그러한 경우 소득세법 제99조 제1항 제1호 가목 및 같은 법 시행령 제164조 제1항에서 과세대상 자산의 평가방법을 구체적으로 규정하고 있는 이상 이에 따라 과세대상 자산의 가액을 산출하여 과세하여야 하는 것이므로 청구인이나 처분청 모두 구체적인 규정에 의하지 아니하고 토지등급을 소급적용(처분청은 인근 유사토지의 1985.7.1. 200등급을, 청구인은 쟁점토지의 1986.8.1. 204등급을 적용)한 것은 잘못된 것이라고 보여지므로(조심 2009구2349, 2010.6.21. 참조), 소득세법 제99조 제1항 제1호 가목 및 같은 법 시행령 제164조 제1항에 규정하는 바에 따라 산정한 금액을 의제취득일 당시의 과세시가표준액으로 하여 쟁점토지 취득당시의 기준시가를 재계산하여 그 결과에 따라 세액을 경정하는 것이 타당한 것으로 판단된다.
○ 재조사 내용
• OO구청에 쟁점토지의 1985년 당시 재산세부과대장 보관에 대해 문의한 바 ‘1990년 이전의 모든 문서들은 스캔하여 보관하고 있으며, 스캔 후 수동문서들은 폐기되었거나 따로 문서를 분류해서 보관하고 있지 않다’ 함
• 소득세법 기본통칙99-1에 의거 쟁점토지와 바로 인접된 토지 중 품위·정황이 유사한 토지 소재지는 지적도 상을 근거하여 대표번지로 OO OO구 OO동 1322, 1323, 1324, 1326, 1333, 1332, 1315, 1637, 1638, 1640, 1641, 1645, 1646 등이 있으며, 동 인근 토지들의 모번지(분할 전 번지)를 인터넷 상의 OO부동산정보광장에서 조회하여 모든 토지들에 대해 토지대장을 확인해 본 결과 특이하게도 동 인근 토지들의 1985.1.1. 현재 등급은 쟁점토지와 마찬가지로 모두 존재하지 않는 것으로 확인됨.
○ 조사자 의견
• 위 조사내용과 같이 쟁점토지 및 쟁점토지와 인접된 유사 토지 등에 대한 1985.1.1. 토지의 등급 확인이 불가하고
• 또한, 쟁점토지는 OO동 ◇◇아파트와 ☆☆아파트 인근(OO역 근처)에 인접해 있으며, 1985년 당시 쟁점토지 일대가 개발이 한창 진행되고 있던 시점이라는 점에서 쟁점토지의 가격변동이 매년 크게 변동이 있었을 것임은 누구라도 쉽게 추정할 수 있으므로
• 쟁점토지에 대한 1985.1.1. 토지등급을 산정함에 있어 인접된 유사토지의 1985.7.1. 고시된 토지등급(200등급, 77,100원)이 1년 뒤 쟁점토지의 1986.8.1. 고시된 등급(204등급, 93,700원)보다 합리적이므로 토지가격을 반영하고 있다고 봄이 상당함
- 다) (심판청구 재조사 결과) 최AA에 대한 양도소득세 재조사 결과, 2020.4.9. 당초 처분과 동일한 내용으로 처분결과를 통지하였으며, 양도소득세 조사종결복명서에 나타나는 재조사 내용은 다음과 같다.
- 라) (행정소송 제기) 위 재조사 처분결과 통지에 대하여 최AA은, 2020.5.7. OO행정법원에 소송을 제기하여 현재 1심 소송 진행 중이다.
8. 쟁점토지 및 인근토지의 현황 등
- 가) 지적도 쟁점토지와 인근토지는 바로 연접한 토지이고, 지목은 대지로 동일하다.
- 나) 토지이용계획정보 쟁점토지와 인근토지는 국토의 계획 및 이용에 관한 법률에 따른 ‘제2종일반주거지역’으로 용도지역이 동일하고, ‘아파트지구’로 용도지구가 동일하며, ‘지구단위계획구역(OO로지구)’으로 용도구역이 동일하다.
- 라. 판단
1. 쟁점①에 대하여
- 가) 관련법리 소득세법부칙(법률 제4803호, 1994.12.22.) 제8조에 의하면 양도자산을 1984.12.31. 이전에 취득한 경우에는 1985.1.1. 취득한 것으로 의제하고, 소득세법 시행령제176조의2 제4항은 양도가액 또는 취득가액을 추계결정 또는 경정하는 경우로서 의제취득일 전에 취득한 자산에 대한 의제취득일 현재의 취득가액은, (ⅰ)매매사례가액, (ⅱ)2이상의 감정평가법인이 평가한 감정가액의 평균액, (ⅲ)환산취득가액, (ⅳ)기준시가를 순차로 적용하여 산정한 가액(제1호) 또는 취득 당시의 실지거래가액, 매매사례가액, 감정가액이 확인되는 경우로서 위 가액에 취득일부터 의제취득일의 직전일까지 보유기간동안의 생산자물가상승률을 곱하여 계산한 금액을 합산한 가액(제2호) 중 많은 것으로 한다고 규정하고 있다. 한편, 소득세법 시행규칙제77조 제1항 단서에 의하면 취득가액을 기준시가에 의하는 경우, “1984.12.31. 이전에 취득한 토지로서 취득일 전후를 불문하고 1984.12.31. 이전에 환지예정지로 지정된 토지의 경우에는 제2호의 산식에 의한다”고 규정하고 있고, 제2호는 취득가액을 “환지예정면적×취득당시의 단위당 기준시가”의 산식으로 계산하는 것으로 규정하고 있다.
- 나) 쟁점토지의 의제취득일(1985.1.1.) 당시 기준시가를 계산함에 있어 토지면적을 환지 전 면적과 환지 후 면적 중 어느 것으로 적용하는지 여부 이상의 사실관계, 관련 법리 및 아래와 같은 사정에 비추어 보건대, 1984.12.31. 이전에 환지예정지로 지정되어 환지처분된 토지의 의제취득일(1985.1.1.)의 기준시가는 환지 후 면적을 적용하는 것으로 봄이 타당하다. 소득세법 시행규칙제77조 제1항 단서 규정에서 취득가액을 ‘환지예정면적 × 취득 당시의 단위당 기준시가’의 산식에 의하여 산정하도록 규정한 것은, 의제취득일인 1985.1.1. 전에 취득한 토지의 경우 실제 취득일부터 1984.12.31.까지의 보유기간의 양도차익에 대하여는 과세하지 않으므로, 1984.12.31. 이전에 환지예정지로 지정된 토지를 양도하는 경우 양도차익을 계산함에 있어 취득 시 토지의 면적을 1985.1.1.의 환지예정면적으로 하도록 규정한 것으로서, 그 산정방법이 합리적일 뿐만 아니라 시행령 제167조 제1항 제1호의 해석상 가능한 산정방법 즉, 종전 토지의 면적을 기준으로 하는 방법과 환지예정면적을 기준으로 하는 방법 가운데 환지예정면적을 기준으로 하도록 한 것이므로, 시행령 규정이 예정하고 있는 범위 내에서 산정방법을 구체화・명확화한 것에 불과하여 상위 법령에 위임의 근거가 없다거나 상위법령에 위배되어 무효라고 볼 수 없다(대법원 2003.12.26. 선고 2002두4075판결 등 참조). 청구인은 1964.9.11. 쟁점토지를 상속으로 취득하여 취득일이 1985.1.1.로 의제되고, 1984.12.31. 이전에 쟁점토지가 환지예정지로 지정되었으므로 쟁점토지의 실제 취득일을 불문하고 취득당시의 기준시가는 ‘환지예정면적에 취득 당시의 단위당 기준시가를 곱하여 계산’함이 타당하고, 설령 감정평가법인이 쟁점토지의 환지 전 정황에 따라 감정가액을 평가하였다고 하여 달리 볼 것은 아니다. 따라서 쟁점토지의 취득당시 기준시가를 계산함에 있어 환지 전 면적을 적용하여 달라는 청구주장은 받아들이기 어렵다고 판단된다.
2. 쟁점②에 대하여
- 가) 관련법리 소득세법기본통칙 99-164…1에 의하면 양도 및 취득당시 설정된 토지등급이 없는 때에는 1. 재산세과세대장상에 등재된 토지등급, 2. 해당 토지의 품위와 정황이 유사한 인근토지의 등급가격을 참작하여 시장(구청장)․군수가 결정한 가액, 3. 해당 토지와 바로 인접된 토지 중 품위․정황이 유사한 토지의 등급, 4. 품위․정황이 유사한 토지가 없는 때에는 해당 토지 소재지 동(리)의 최하등급을 순차로 적용하는 것이다(재산세과-973, 2009.12.9.).
- 나) 의제취득일(1985.1.1.) 시가표준액을 계산함에 있어 의제취득일 이후 가장 최근 고시(1986.8.1.)된 토지등급을 적용하여 달라는 주장의 당부 이상의 사실관계, 관련법리 및 아래와 같은 사정 등을 종합하여 보건대, 쟁점토지의 경우 의제취득일 당시 재산세과세대장에 등재된 토지등급, 해당 토지의 품위와 정황이 유사한 인근토지의 등급가격을 참작하여 시장(구청장)․군수가 결정한 가액이 존재하지 아니하므로, 해당 토지와 바로 인접된 토지 중 품위․정황이 유사한 토지의 등급을 적용함이 타당하다고 판단된다. 환지예정지 지정일부터 최초 잠정등급 설정일까지 지가변동이 없다고 인정되는 경우에는 비록 취득일 이후에 잠정등급이 설정되었다 하더라도 최초잠정등급가액을 적용할 수 있는 것이나(재일46014-823, 1996.03.29.), 청구인이 적용하여 달라고 주장하는 쟁점토지의 토지등급은 의제취득일(1985.1.1.)로부터 무려 1년 7개월 지난 1986.8.1. 기준 토지등급으로, 취득일 현재 쟁점토지가 토지구획정리사업으로 인해 개발행위가 진행 중이었던 상황인 점을 고려하면 위 토지등급을 적용하는 것을 불합리하다고 보인다. 인근토지의 경우 쟁점토지와 바로 연접한 토지로 같은 도로에 접해있고, 용도지역, 용도지구, 용도구역이 모두 동일하며, 1993년경 이후 현재까지 매년 고시된 개별공시지가가 모두 동일한 점 등을 고려할 때 쟁점토지와 품위·정황이 유사한 토지로 볼 수 있다. 따라서 청구주장은 받아들이기 어렵고, 쟁점토지의 취득당시 시가표준액을 산정함에 있어 인근토지의 1985.7.1. 고시된 토지등급을 적용한 이 건 처분에는 달리 잘못이 없다고 판단된다.
이 건 심사청구는 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정내용은 붙임과 같습니다.