양도차익 계산시 상속개시일로부터 5년 2개월이 지난 시점의 소급감정가액을 취득가액으로 인정할 수 없음

이 건 심사청구는 기각합니다.

• 가. 청구인은 2014.5.24. 배우자 문AA의 사망으로 경기 BB시 BB동 73-12 토지 및 건물(대지 171.5㎡, 건물 298.62㎡, 이하 “쟁점주택”이라 한다)을 상속 받아 보유하던 중 쟁점주택은 도시및주거환경정비법에 의한 주택재개발정비사업지구로 지정되었으며, 2016.10.31. 사업인가되어 ‘BB제2R구역 주택재개발정비사업’에 편입되었다.
• 나. 청구인은 2019.2.28. 쟁점주택을 BB 제2R구역 주택재개발정비사업에 596,589,780원에 양도한 후 2019.7.18. 취득가액을 기준시가인 356,000,000원으로 하여 2주택 중과세율을 적용, 납부할 양도소득세를 90,523,436원으로 하여 처분청에 신고․납부하였다.
• 다. 청구인은 2019.11.8. 쟁점주택에 대한 감정가액 평균액 495,616,660원(이하 “소급 감정가액”이라 한다)을 취득가액으로 적용하고, 상속주택 중과배제하여 일반세율을 적용하여 기 납부한 양도소득세 76,265,273원을 환급하여 달라며 처분청에 경정청구하였다.
• 라. 처분청은 2020.1.21. 청구인이 제시한 소급 감정가액은 상속개시일로부터 5년 2개월이 경과한 후에 소급감정된 것으로 평가기준일 당시 시가로 인정하기 어렵고, 쟁점주택 양도가 ‘상속받은 주택으로서 5년 이내 양도하는 경우’에 해당하여 장기보유특별공제 및 일반세율 적용하여 양도소득세 30,941,166원을 환급결정하였다.
• 마. 청구인은 이에 불복하여 2020.2.4. 이 건 심사청구를 제기하였다.

• 가. 소급 감정가액을 쟁점주택의 취득당시 시가로 보아 취득가액으로 인정하여야 한다. 1)상속세 및 증여세법제60조는 상속 또는 증여재산의 평가에 있어 시가주의 원칙으로 하는데, 여기서 시가란 불특정 다수인 사이에 자유롭게 이루어지는 경우에 통상적으로 성립된다고 인정되는 가액을 말하며, 매매가격․수용가격․공매가격․감정가격 등 상속세 및 증여세법 시행령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것을 포함한다고 규정되어 있다. 그리고 이러한 시가를 산정하기 어려운 경우에는 상속세 및 증여세법제60조 제3항에 따라 보충적 평가방법에 의하여 평가한 가액을 재산가액으로 하도록 규정되어 있다. 따라서 매매가액․감정가액이 있을 경우 이를 보충적 평가방법에 의한 평가액에 우선하여 상속재산가액으로 보아야 할 것이다. 2)상속세 및 증여세법제49조 제1항 규정에 따르면 “매매가격․수용가격․공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것”으로서 평가기준일 전후 6개월(증여재산의 경우에는 3개월로 한다) 이내의 기간 중 해당 재산에 대한 매매사실이 있는 경우에는 그 거래가액, 당해 재산에 대하여 2이상의 기획재정부령이 정하는 공신력 있는 감정기관(이하 “감정기관”이라 한다)이 평가한 감정가액이 있는 경우에는 그 감정가액의 평균액 등을 시가로 보도록 규정하고 있으므로, 상속으로 취득한 경우로서 매매가격․감정가액을 시가로 보기 위해서는 상속개시일 전후 6개월 사이에 평가된 가액이어야 한다.

3. 위상속세 및 증여세법에 의하면 감정가격이 시가로 인정되기 위해서는 평가기간 이내의 기간 중에 감정평가가 이루어졌어야 하나, 다수의 판례에 의하면 정상적인 거래를 통한 교환가격이 없는 경우 공신력 있는 감정기관의 감정가격도 시가로 볼 수 있고 그 가액이 소급감정에 의한 것이라 하여도 달라지지 않는다고 판시하고 있다(대법원 2004.3.12. 선고 2002두10377 판결, 대법원 2013.2.14. 선고 2012두21109 판결 등 다수).

4. 따라서 평가기간 이내에 감정가격이 아니라 하더라도 공신력 있는 감정기관으로부터 감정을 받은 감정가액이라면 소급감정가액도 양도소득세 계산시 취득가액으로 인정받아야 할 것이다.

• 나. 쟁점주택의 소급감정가액 청구인은 2014.5.24.을 기준으로 2곳의 감정평가법인에 감정을 의뢰하였는바, 감정평가법인별 감정가액 및 그 평균액은 다음과 같다. 구분 지번 종류 면적(㎡) 감정가액 ㈜CCC BB동 76-12 토지 171.50 355,005,000원 건물 298.62 139,754,160원 합계 494,759,160 원 ㈜DDDD BB동 76-12 토지 171.50 356,720,000원 건물 298.62 139,754,160원 합계 496,474,160 원 평균액 BB동 76-12 토지 171.50 355,862,500원 건물 298.62 139,754,160원 합계 495,616,660 원
• 다. 위와 같이 쟁점주택에 대하여 취득당시를 기준으로 평가한 공신력 있는 감정기관의 감정가액이 존재하므로 해당 소급감정가액(감정가액의 평균액)을 취득가액으로 하여 쟁점주택의 양도소득금액을 재산정하여야 한다.

• 가. 소급 감정가액을 쟁점주택의 취득당시 시가로 인정할 수 없다.

1. 상속으로 취득한 경우 평가기간 이내(평가기준일 전․후 6개월)에 감정가액 등이 있는 경우 해당 감정가액 등이 시가에 포함되며 감정가액 등이 평가기간 이내에 있는지, 밖에 있는지를 판정하는 기준은 감정가액평가서를 작성한 날이다.

2. 소급감정가액은 감정가액평가서 작성일자가 2019.7.16.로 평가기준일인 상속개시일(2014.5.24.)로부터 5년 2개월이 경과한 후에 소급 감정평가된 것으로 평가기준일 당시 시가로 인정하기 어렵다.

3. 청구인이 제시한 판례는 개별적 사안에 대한 사실판단이 포함된바, 단순히 소급감정가액이 적용된 사례가 있다하여 쟁점주택에 적용할 수는 없는 것이며 조세법률주의 원칙에 의거 현행 상증세법상 평가기준을 따르는 것이 합당하다.

4. 우리청의 유권해석 및 심판결정례에서는 신고기한 경과 후 소급하여 감정한 평가액을 시가로 인정하는 것은 법적 안정성을 해치고 조세행정 집행상 혼란을 초래할 우려가 있다는 등의 이유로 일관되게 소급감정가액을 인정하지 않고 있다.

• 나. 따라서 소급감정가액을 쟁점주택의 취득가액으로 인정하지 않고 경정청구를 거부한 처분은 정당하다.

• 가. 쟁점 양도차익 계산시 상속개시일로부터 5년 2개월이 지난 시점의 소급감정가액을 취득가액으로 인정할 수 있는지
• 나. 관련법령

1. 구 소득세법 제97조 【양도소득의 필요경비 계산】 (2019. 12. 31. 법률 제16834호로 개정되기 전의 것)

① 거주자의 양도차익을 계산할 때 양도가액에서 공제할 필요경비는 다음 각 호에서 규정하는 것으로 한다. <개정 2016.12.20, 2017.12.19, 2018.12.31>

1. 취득가액(지적재조사에 관한 특별법 제18조 에 따른 경계의 확정으로 지적공부상의 면적이 증가되어 같은 법 제20조에 따라 징수한 조정금은 제외한다). 다만, 가목의 실지거래가액을 확인할 수 없는 경우에 한하여 나목의 금액을 적용한다.

• 가. 제94조제1항 각 호의 자산 취득에 든 실지거래가액
• 나. 대통령령으로 정하는 매매사례가액, 감정가액 또는 환산가액

⑤ 취득에 든 실지거래가액의 범위 등 필요경비의 계산에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. <개정 2014.1.1>

2. 구 소득세법 시행령 제163조 【양도자산의 필요경비】 (2019. 2. 12. 대통령령 제29523호로 개정된 것)

⑨ 상속 또는 증여(상속세 및 증여세법 제33조 부터 제39조까지, 제39조의2, 제39조의3, 제40조, 제41조의2부터 제41조의5까지, 제42조, 제42조의2 및 제42조의3에 따른 증여는 제외한다)받은 자산에 대하여 법 제97조제1항제1호가목을 적용할 때에는 상속개시일 또는 증여일 현재 상속세 및 증여세법 제60조 부터 제66조까지의 규정에 따라 평가한 가액을 취득당시의 실지거래가액으로 본다. 다만, 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 각 호의 구분에 따라 계산한 금액으로 한다. <신설 1999.12.31, 2000.12.29, 2003.12.30, 2005.2.19, 2005.8.5, 2005.12.31, 2016.2.17, 2016.8.31, 2017.2.3>

1. 부동산 가격공시에 관한 법률에 따라 1990년 8월 30일 개별공시지가가 고시되기 전에 상속 또는 증여받은 토지의 경우에는 상속개시일 또는 증여일 현재 상속세 및 증여세법 제60조 내지 제66조의 규정에 의하여 평가한 가액과 제164조제4항의 규정에 의한 가액중 많은 금액

2. 상속세 및 증여세법 제61조제1항제2호 내지 제4호의 규정에 의한 건물의 기준시가가 고시되기전에 상속 또는 증여받은 건물의 경우에는 상속개시일 또는 증여일 현재 상속세 및 증여세법 제60조 내지 제66조의 규정에 의하여 평가한 가액과 제164조제5항 내지 제7항의 규정에 의한 가액중 많은 금액

3. 구 상속세및증여세법 제60조 【평가의 원칙 등】 (2019. 12. 31. 법률 제16846호로 개정되기 전의 것)

① 이 법에 따라 상속세나 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일(이하 "평가기준일"이라 한다) 현재의 시가(時價)에 따른다. 이 경우 제63조제1항제1호가목에 규정된 평가방법으로 평가한 가액(제63조제2항에 해당하는 경우는 제외한다)을 시가로 본다. <개정 2016.12.20>

② 제1항에 따른 시가는 불특정 다수인 사이에 자유롭게 거래가 이루어지는 경우에 통상적으로 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용가격·공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것을 포함한다.

③ 제1항을 적용할 때 시가를 산정하기 어려운 경우에는 해당 재산의 종류, 규모, 거래 상황 등을 고려하여 제61조부터 제65조까지에 규정된 방법으로 평가한 가액을 시가로 본다.

④ 제1항을 적용할 때 제13조에 따라 상속재산의 가액에 가산하는 증여재산의 가액은 증여일 현재의 시가에 따른다.

⑤ 제2항에 따른 감정가격을 결정할 때에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 둘 이상의 감정기관(대통령령으로 정하는 금액 이하의 부동산의 경우에는 하나 이상의 감정기관)에 감정을 의뢰하여야 한다. 이 경우 관할 세무서장 또는 지방국세청장은 감정기관이 평가한 감정가액이 다른 감정기관이 평가한 감정가액의 100분의 80에 미달하는 등 대통령령으로 정하는 사유가 있는 경우에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 대통령령으로 정하는 절차를 거쳐 1년의 범위에서 기간을 정하여 해당 감정기관을 시가불인정 감정기관으로 지정할 수 있으며, 시가불인정 감정기관으로 지정된 기간 동안 해당 시가불인정 감정기관이 평가하는 감정가액은 시가로 보지 아니한다. <신설 2015.12.15, 2016.12.20, 2017.12.19>

4. 구 상속세및증여세법 제61조 【부동산 등의 평가】 (2019. 12. 31. 법률 제16846호로 개정되기 전의 것)

① 부동산에 대한 평가는 다음 각 호의 어느 하나에서 정하는 방법으로 한다. <개정 2014.1.1, 2016.1.19, 2016.12.20>

부동산 가격공시에 관한 법률에 따른 개별주택가격 및 공동주택가격(같은 법 제18조제1항 단서에 따라 국세청장이 결정·고시한 공동주택가격이 있는 때에는 그 가격을 말하며, 이하 이 호에서 "고시주택가격"이라 한다). 다만, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 경우에는 납세지 관할세무서장이 인근 유사주택의 고시주택가격을 고려하여 대통령령으로 정하는 방법에 따라 평가한 금액으로 한다.

• 가. 해당 주택의 고시주택가격이 없는 경우
• 나. 고시주택가격 고시 후에 해당 주택을 건축법 제2조제1항제9호 및 제10호에 따른 대수선 또는 리모델링을 하여 고시주택가격으로 평가하는 것이 적절하지 아니한 경우

5. 구 상속세및증여세법 시행령 제49조 【평가의 원칙등】 (2019. 12. 31. 대통령령 제30285호로 개정되기 전의 것)

① 법 제60조제2항에서 "수용가격·공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것"이란 평가기준일 전후 6개월(증여재산의 경우에는 평가기준일 전 6개월부터 평가기준일 후 3개월까지로 한다. 이하 이 항에서 "평가기간"이라 한다)이내의 기간 중 매매·감정·수용·경매(민사집행법에 따른 경매를 말한다. 이하 이 항에서 같다) 또는 공매(이하 이 조 및 제49조의2에서 "매매등"이라 한다)가 있는 경우에 다음 각 호의 어느 하나에 따라 확인되는 가액을 말한다. 다만, 평가기간에 해당하지 아니하는 기간으로서 평가기준일 전 2년 이내의 기간 중에 매매등이 있거나 평가기간이 경과한 후부터 제78조제1항에 따른 기한까지의 기간 중에 매매등이 있는 경우에도 평가기준일부터 제2항 각 호의 어느 하나에 해당하는 날까지의 기간 중에 주식발행회사의 경영상태, 시간의 경과 및 주위환경의 변화 등을 고려하여 가격변동의 특별한 사정이 없다고 보아 상속세 또는 증여세 납부의무가 있는 자(이하 이 조 및 제54조에서 "납세자"라 한다), 지방국세청장 또는 관할세무서장이 신청하는 때에는 제49조의2제1항에 따른 평가심의위원회의 심의를 거쳐 해당 매매등의 가액을 다음 각 호의 어느 하나에 따라 확인되는 가액에 포함시킬 수 있다.

2. 해당 재산(법 제63조제1항제1호에 따른 재산을 제외한다)에 대하여 둘 이상의 기획재정부령이 정하는 공신력 있는 감정기관(이하 "감정기관"이라 한다)이 평가한 감정가액이 있는 경우에는 그 감정가액의 평균액. 다만, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 것은 제외하며, 해당 감정가액이 법 제61조·제62조·제64조 및 제65조에 따라 평가한 가액과 제4항에 따른 시가의 100분의 90에 해당하는 가액 중 적은 금액(이하 이 호에서 "기준금액"이라 한다)에 미달하는 경우(기준금액 이상인 경우에도 제49조의2제1항에 따른 평가심의위원회의 심의를 거쳐 감정평가목적 등을 감안하여 동 가액이 부적정하다고 인정되는 경우를 포함한다)에는 세무서장(관할지방국세청장을 포함하며, 이하 "세무서장등"이라 한다)이 다른 감정기관에 의뢰하여 감정한 가액에 의하되, 그 가액이 납세자가 제시한 감정가액보다 낮은 경우에는 그러하지 아니하다.

• 가. 일정한 조건이 충족될 것을 전제로 당해 재산을 평가하는 등 상속세 및 증여세의 납부목적에 적합하지 아니한 감정가액
• 나. 평가기준일 현재 당해재산의 원형대로 감정하지 아니한 경우의 당해 감정가액

② 제1항을 적용할 때 제1항 각 호의 어느 하나에 따른 가액이 평가기준일 전후 6개월(증여재산의 경우에는 평가기준일 전 6개월부터 평가기준일 후 3개월까지로 한다) 이내에 해당하는지는 다음 각 호의 구분에 따른 날을 기준으로 하여 판단하며, 제1항에 따라 시가로 보는 가액이 둘 이상인 경우에는 평가기준일을 전후하여 가장 가까운 날에 해당하는 가액(그 가액이 둘 이상인 경우에는 그 평균액을 말한다)을 적용한다. 다만, 해당 재산의 매매등의 가액이 있는 경우에는 제4항에 따른 가액을 적용하지 아니한다. <개정 2002.12.30, 2006.2.9, 2010.12.30, 2014.2.21, 2017.2.7, 2019.2.12>

2. 제1항 제2호의 경우에는 가격산정기준일과 감정가액평가서 작성일

• 다. 사실관계 1) 다툼 없는 사실 청구인은 2019.11.8. 처분청에 소급감정가액을 적용하여 경정청구하였고, 양도소득세 신고 및 경정청구 경정내역은 아래와 같다. 구 분 당초 신고 경정청구 경정 증감액 양도가액 596,589,780 596,589,780 0 취득가액 366,537,600 366,537,600 0 필요경비 0 0 0 양도차익 230,052,180 230,052,180 0 장기보유특별공제 0 18,404,174 18,404,174 과세표준 227,552,180 209,148,006 △18,404,174 산출세액 89,825,046 60,076,624 △29,748,422 감면세액 8,982,504 6,007,624 △2,974,880 가산세 9,680,894 5,513,646 △4,167,248 총결정세액 90,523,436 59,582,264 △30,941,172 기납부세액 0 90,523,436 90,523,436 납부할세액 (차감고지세액) 90,523,436 △30,941,172

• 2) 청구인이 제출한 감정평가서 내용은 아래와 같고, ㈜CCC과 ㈜DDDD의 감정가액 평균은 495,616,660원이다. (가) ㈜CCC의 감정평가서에는 기준시점은 2014.5.24., 감정가액평가서 작성일은 2019.7.26.이고, 감정가액은 494,759,160원, 감정평가 목적은 일반거래(세무서 제출용), 제출처는 관할세무서라고 기재되어 있다. (나) ㈜DDDD의 감정평가서에는 기준시점은 2014.5.24., 감정가액평가서 작성일은 2019.7.26.이고, 감정가액은 496,474,160원, 감정평가 목적은 일반거래(세무서 제출용), 제출처는 관할세무서라고 기재되어 있다. 3) 국세청 전산시스템에 따르면, 청구인은 상속세 무신고하였고, 상속세 결정내역은 없다.

• 라. 판단

1. 관련 규정 소득세법제97조 제1항 제1호 가목, 제5항, 같은 법 시행령 제163조 제9항에 의하면, 상속받은 토지를 양도한 경우에는 그 상속개시일 현재 상속세 및 증여세법 제60조 부터 제66조까지의 규정에 따라 평가한 가액을 취득 당시의 실지거래가액으로 보아 양도차익을 계산한다. 상속세 및 증여세법제60조 제1항, 제2항 전문에 의하면, ① 상속받은 토지의 가액은 상속개시일(평가기준일) 현재의 시가에 따르는데, ② 여기서 ‘시가’란 불특정 다수인 사이에 자유롭게 거래가 이루어지는 경우에 통상적으로 성립된다고 인정되는 가액을 말한다. 상속세 및 증여세법제60조 제2항 후문에서는 ‘수용가격・공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것을 포함한다’고 규정하고 있고, 이에 근거하여 같은 법 시행령 제49조에서는 ‘상속개시일(평가기준일) 전후 6개월 이내의 기간 중 매매・감정・수용・경매・공매가 있는 경우 그 매매가액(특수관계인과의 거래 등으로 그 거래가액이 객관적으로 부당하다고 인정되는 경우는 제외)・감정가액(2개 이상 감정기관이 평가한 감정가액의 평균액)・수용보상가액・경매가액・공매가액’을 원칙적으로 시가로 인정하도록 정하고 있다. 한편 상속세 및 증여세법제60조 제3항, 제61조 제1항 제4호에 의하면, 주택의 상속개시일 현재 시가를 산정하기 어려운 경우에는 부동산 가격공시에 관한 법률에 따른 개별주택가격 및 공동주택가격을 시가로 본다. 양도소득세는 양도소득에 대하여 부과하는 것이므로, 소득세법제97조 제1항 제1호 가목에서 말하는 ‘자산의 취득에 든 실지거래가액’이란 해당 자산을 취득하기 위하여 실제 지출한 취득대가를 말하는 것이고, 그 실지거래가액이 해당 자산의 시가와 일치하여야 하는 것은 아니다. 반면 상속으로 재산을 취득하는 경우에는 그 취득의 대가를 실제 지출하는 것이 아니므로 소득세법제97조 제1항 제1호 가목에서 언급하는 ‘자산의 취득에 든 실지거래가액’이라는 것이 존재하기 어렵다. 다만 상속인은 상속받을 때 그 상속재산에 대해 상속세를 납부하는 것과 별도로 상속재산을 양도한 때에 양도소득세를 납부하여야 하는데, 그 양도소득세 과세표준과 세액을 산정하기 위하여는 양도차익을 계산하여야만 하고, 이에 소득세법제95조 제5항, 같은 법 시행령 제163조 제9항에서는 상속세 및 증여세법제60조부터 제66조까지의 규정에 따라 평가한 가액을 해당 재산의 실지거래가액으로 보아 양도차익을 계산하도록 특별히 규정하고 있다. 한편 상속세 및 증여세법제60조 제1항, 제2항 전문에서는 상속개시일 현재 상속재산의 가액은 시가(불특정 다수인 사이에 자유롭게 거래가 이루어지는 경우에 통상적으로 성립된다고 인정되는 가액)에 따르도록 하고 있는바, ‘시가’는 일반적이고 정상적인 거래에 의하여 형성되는 객관적 교환가치이어야 한다. 즉 ‘시가’는 주관적인 요소가 배제된 객관적인 것이어야 하고, 거래에 의해 형성되는 것이어야 하며, 그 거래는 일반적이고 정상적인 것이어야 하고, 그 기준시점의 재산의 구체적 현황에 따라 평가된 객관적 교환가치를 적정하게 반영한 것이어야 한다.

2. 이 건 소급감정가액을 취득가액으로 볼 수 있는지 여부 (가) 아래의 사실과 사정에 의하면, 소급감정가액은 쟁점주택의 취득가액에 해당한다고 보기 어렵다. 감정가격이란 평가기준일 전후 6개월(상속재산의 경우) 이내의 기간 중 당해 재산에 대하여 2 이상의 공신력 있는 감정기관이 평가한 감정가액이 있는 경우에는 그 감정가액의 평균액을 말하는 것이며, 여기서 감정평가액이라 함은 같은 법 시행령 제49조 제2항에서 평가기준일 전후 6월 이내에 해당하는지 여부는 감정가액평가서 작성일을 기준으로 판단하도록 규정하고 있는바, 소급감정가액은 평가기준일인 상속개시일(2014.5.24.) 전후 각 6개월 이내에 2 이상의 공신력 있는 감정기관이 평가한 감정가액의 평균액이 아니라, 상속개시일로부터 5년 2개월이 경과한 후에 소급하여 이루어진 감정가액의 평균액이다. 따라서 상속세 및 증여세법 시행령제49조 제1항의 감정가액으로 볼 수 없어 상속개시일 현재 정상적인 거래에 의하여 형성된 객관적인 교환가격으로서의 시가에 해당한다고 보기 어렵다. (나) 따라서 처분청이 소급감정가액을 취득가액으로 인정하지 아니하고 경정청구를 거부한 이 건 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.

이 건 심사청구는 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.