양도소득 계산에 있어 상속개시일로부터 6개월이 지난 소급감정가액을 취득가액(시가)로 보기는 어려움

이 건 심사청구는 기각합니다.

• 가. 청구인 김일숙과 김이숙(이하 이들을 합하여 “청구인”이라 한다)은 2016.4.15. 경기 화성시 ○○읍 ○○리 000-00 임야 679㎡, 같은 리 000-00 임야 105㎡ 및 같은 리 000-00 임야 209㎡(이하 이들 토지를 “쟁점토지”라 한다)의 각 1/4 지분(합계 1/2)을 모(母) 김엄마로부터 상속으로 취득하여 보유하다가 2018.7.14. (주)甲에게 각 137,500,000원에 양도하고, 각자 쟁점토지 취득지분(각 1/4)의 취득가액을 상속 당시의 개별공시지가로 평가한 24,527,600원으로 하여 2018.9.30. 양도소득세 31,878,859원을 신고․납부하였다.
• 나. 청구인은 2018.10.26. 상속받은 쟁점토지 지분(1/2)에 대하여 소급감정(감정가액: 247,257,000원, 청구인 각 123,628,500원)한 뒤 2018.12.21. 母 김엄마의 상속세를 관할하는 AA세무서장에게 상속세 기한후신고(과세미달, 총상속재산가액: 565,233,580원)하였다. 그리고 2019.11.21. 처분청에 쟁점토지의 취득가액을 소급감정가액 123,628,500원으로 하여, 과다납부한 양도소득세 31,102,616원을 환급해 달라는 내용으로 경정청구하였으나, 처분청은 소급감정가액을 취득 당시 시가로 인정할 수 없다고 보아 2020.1.13. 및 2020.1.6. 이를 거부하였다.
• 다. 청구인은 이에 불복하여 2020.2.4. 이 건 심사청구를 제기하였다.

• 가. 소득세법 또는 상속세 및 증여세법(이하 “상증세법”이라 한다)상 상속받은 토지를 양도함에 따라 양도소득세를 계산함에 있어 상속받은 토지의 취득가액을 산정하기 위한 감정평가는 상속개시 후 6개월 이내에 이루어진 것에 한하여 유효한 시가평가로 인정된다는 규정이 없음에도 처분청이 소급감정가액 247,257,000원(쟁점토지의 1/2지분의 가액으로 청구인 지분은 각 1/4임, 이하 “쟁점감정평가액”이라 한다)을 취득가액으로 인정하지 아니하는 것은 부당하다. 상증세법 시행령 제49조 1항에서 언급하고 있는 “6개월 내”의 의미는 같은 법 제60조 제2항에서 말하는 시가에 포함된다는 의미에 불과할 뿐이지 이를 ‘6개월 내에 감정평가한 경우에만 시가로 인정한다’는 제한적으로 해석하는 근거로 삼는 것은 잘못이다. 대법원은 다수 판결[대법원2014두3204(2014.5.29.), 대법원2012두21109(2013.2.14.), 대법원2010두8751(2010.9.30.), 대법원2002두10377(2004.3.12.) 등 참조]을 통하여 소급감정가액이라도 공신력 있는 감정기관이 감정한 가액으로서 시가를 정확히 반영한 경우에는 이를 양도소득세 계산 시 취득가액으로 인정해 주고 있다.
• 나. 청구인이 쟁점토지 양도소득세를 신고하면서 취득가액을 상속 시 개별공시지가로 평가하여 신고․납부하였으나, 그 결과 불과 2년 전에 취득한 쟁점토지를 양도함에 따라 납부하여야 할 양도소득세 부담이 너무 크다. 이에 대법원 판례에 따라 감정평가법인에게 상속개시 당시(2016.4.15.) 기준으로 소급감정하고, 그 가액을 취득가액으로 하여 처분청에 경정청구하였으나 처분청이 이를 거부하는 것은 부당하다.

• 가. 소득세법제97조 및 같은 법 시행령 제163조에 의하면 상속 또는 증여 받은 자산의 취득가액을 계산할 때는 상속개시일 또는 증여일 현재 상증세법 제60조부터 제66조까지의 규정에 따라 평가한 가액을 취득 당시의 실제거래가액으로 보는 것으로 규정하고 있고, 상증세법 제60조에 의하면 상속 또는 증여 받은 재산의 가액은 시가로서 불특정 다수인 사이에 자유롭게 거래가 이루어지는 경우에 통상적으로 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용가격ㆍ공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것을 포함한다고 규정하고 있으며, 상증세법 시행령 제49조에는 상증세법 제60조에서 시가로 인정되는 감정가격은 가격산정기준일과 감정가액평가서 작성일이 모두 평가기준일 전후 6개월(증여재산은 3개월) 이내의 기간 중에 있는 공신력 있는 감정기관 2곳 이상의 감정가액의 평균가액으로 규정하고 있다. 국세청 및 조세심판원은 상증세법 제60조 및 같은 법 시행령 제49조를 엄격 해석하여 다수의 해석례, 심사결정(심사양도2019-0020, 2016.4.3., 심사양도2018-0026, 2018.5.30., 심사양도2015-0064, 2015.7.7. 등) 및 심판결정(조심2019부1293, 2019.6.18., 조심2017서2818, 2017.10.26. 등)을 통하여 일관되게 평가기준일 6개월이 지나 소급감정한 감정가액은 시가로 인정하지 않고 있다.
• 나. 이 건 쟁점토지에 대한 소급감정평가가 청구인이 쟁점토지를 양도한 이후 상속개시일로부터 2년 3개월이 지나서 이루어졌고, 감정평가한 목적이 세무서 제출용으로 명시되어 있는바, 이는 오로지 쟁점토지 취득가액을 높여 양도소득세를 줄이려는 목적뿐인 것으로 나타난다. 따라서 처분청이 쟁점토지의 소급감정가액을 취득가액으로 인정하지 않고 청구인의 경정청구를 거부한 처분은 적법하다.

• 가. 쟁점 소급감정가액을 상속으로 취득한 토지의 취득가액으로 인정하여 달라는 청구주장의 당부
• 나. 관련 법령 1) 소득세법 (2017.12.19. 법률 제15225호로 일부개정된 것) 제94조【양도소득의 범위】

① 양도소득은 해당 과세기간에 발생한 다음 각 호의 소득으로 한다.

1. 토지[공간정보의 구축 및 관리 등에 관한 법률에 따라 지적공부(地籍公簿)에 등록하여야 할 지목에 해당하는 것을 말한다] 또는 건물(건물에 부속된 시설물과 구축물을 포함한다)의 양도로 발생하는 소득 제97조【양도소득의 필요경비 계산】

① 거주자의 양도차익을 계산할 때 양도가액에서 공제할 필요경비는 다음 각 호에서 규정하는 것으로 한다.

1. 취득가액(지적재조사에 관한 특별법 제18조 에 따른 경계의 확정으로 지적공부상의 면적이 증가되어 같은 법 제20조에 따라 징수한 조정금은 제외한다). 다만, 가목의 실지거래가액을 확인할 수 없는 경우에 한하여 나목의 금액을 적용한다.

• 가. 제94조 제1항 각 호의 자산 취득에 든 실지거래가액
• 나. 대통령령으로 정하는 매매사례가액, 감정가액 또는 환산가액

⑤ 취득에 든 실지거래가액의 범위 등 필요경비의 계산에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 2) 소득세법 시행령 제163조 【양도자산의 필요경비】(2018.2.13. 대통령령 제28637호로 일부개정된 것)

⑨ 상속 또는 증여(상속세 및 증여세법 제33조 부터 제39조까지, 제39조의2, 제39조의3, 제40조, 제41조의2부터 제41조의5까지, 제42조, 제42조의2 및 제42조의3에 따른 증여는 제외한다)받은 자산에 대하여 법 제97조 제1항 제1호 가목을 적용할 때에는 상속개시일 또는 증여일 현재 상속세 및 증여세법 제60조 부터 제66조까지의 규정에 따라 평가한 가액을 취득당시의 실지거래가액으로 본다.(단서 및 각호 생략) 3) 상속세 및 증여세법 (2015.12.15. 법률 제13557호로 일부개정된 것) 제60조【평가의 원칙 등】

① 이 법에 따라 상속세나 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일(이하 "평가기준일"이라 한다) 현재의 시가(時價)에 따른다. 이 경우 제63조 제1항 제1호 가목 및 나목에 규정된 평가방법으로 평가한 가액(제63조 제2항에 해당하는 경우는 제외한다)을 시가로 본다.

② 제1항에 따른 시가는 불특정 다수인 사이에 자유롭게 거래가 이루어지는 경우에 통상적으로 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용가격ㆍ공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것을 포함한다.

③ 제1항을 적용할 때 시가를 산정하기 어려운 경우에는 해당 재산의 종류, 규모, 거래 상황 등을 고려하여 제61조부터 제65조까지에 규정된 방법으로 평가한 가액을 시가로 본다.

⑤ 제2항에 따른 감정가격을 결정할 때에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 둘 이상의 감정기관에 감정을 의뢰하여야 한다. 이 경우 감정기관이 평가한 감정가액이 다른 감정기관이 평가한 감정가액의 100분의 80에 미달하는 등 대통령령으로 정하는 사유가 있는 경우에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 1년의 범위에서 기간을 정하여 해당 감정기관을 시가불인정 감정기관으로 지정할 수 있으며, 시가불인정 감정기관으로 지정된 기간 동안 해당 시가불인정 감정기관이 평가하는 감정가액은 시가로 보지 아니한다. 제61조【부동산등의 평가】

① 부동산에 대한 평가는 다음 각호의 1에서 정하는 방법에 의한다.

부동산 가격공시 및 감정평가에 관한 법률에 따른 개별공시지가(이하 "개별공시지가"라 한다). 다만, 개별공시지가가 없는 토지의 가액은 납세지 관할세무서장이 인근 유사 토지의 개별공시지가를 고려하여 대통령령으로 정하는 방법으로 평가한 금액으로 하고, 지가가 급등하는 지역으로서 대통령령으로 정하는 지역의 토지 가액은 배율방법(倍率方法)으로 평가한 가액으로 한다. 4) 상속세 및 증여세법 시행령 제49조 【평가의 원칙등】 (2016.2.5. 대통령령 제26960호로 일부개정된 것)

① 법 제60조 제2항에서 "수용가격·공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것"이란 평가기준일 전후 6개월(증여재산의 경우에는 3개월로 한다. 이하 이 항에서 "평가기간"이라 한다)이내의 기간 중 매매·감정·수용·경매(민사집행법에 따른 경매를 말한다. 이하 이 항에서 같다) 또는 공매(이하 이 조에서 "매매등"이라 한다)가 있는 경우에 다음 각 호의 어느 하나에 따라 확인되는 가액을 말한다. 다만, 평가기간에 해당하지 아니하는 기간으로서 평가기준일 전 2년 이내의 기간 중에 매매등이 있는 경우에도 평가기준일부터 제2항 각 호의 어느 하나에 해당하는 날까지의 기간 중에 주식발행회사의 경영상태, 시간의 경과 및 주위환경의 변화 등을 고려하여 가격변동의 특별한 사정이 없다고 보아 상속세 또는 증여세 납부의무가 있는 자(이하 이 조 및 제54조에서 "납세자"라 한다), 지방국세청장 또는 관할세무서장이 신청하는 때에는 제49조의2 제1항에 따른 평가심의위원회의 심의를 거쳐 해당 매매등의 가액을 다음 각 호의 어느 하나에 따라 확인되는 가액에 포함시킬 수 있다.

1. 해당 재산에 대한 매매사실이 있는 경우에는 그 거래가액(단서 및 각호 생략)

2. 해당 재산(법 제63조 제1항 제1호에 규정된 재산을 제외한다)에 대하여 2이상의 기획재정부령이 정하는 공신력 있는 감정기관(이하 "감정기관"이라 한다)이 평가한 감정가액이 있는 경우에는 그 감정가액의 평균액. 다만, 다음 각목의 1에 해당하는 것을 제외하며, 당해 감정가액이 법 제61조·법 제62조·법 제64조 및 법 제65조의 규정에 의하여 평가한 가액과 제5항에 따른 시가의 100분의 90에 해당하는 가액 중 적은 금액(이하 이 호에서 "기준금액"이라 한다)에 미달하는 경우(기준금액 이상인 경우에도 제49조의2 제1항에 따른 평가심의위원회의 심의를 거쳐 감정평가목적 등을 감안하여 동 가액이 부적정하다고 인정되는 경우를 포함한다)에는 세무서장(관할지방국세청장을 포함하며, 이하 "세무서장등"이라 한다)이 다른 감정기관에 의뢰하여 감정한 가액에 의하되, 그 가액이 납세자가 제시한 감정가액보다 낮은 경우에는 그러하지 아니하다.

• 가. 일정한 조건이 충족될 것을 전제로 당해 재산을 평가하는 등 상속세 및 증여세의 납부목적에 적합하지 아니한 감정가액
• 나. 평가기준일 현재 당해재산의 원형대로 감정하지 아니한 경우의 당해 감정가액

② 제1항을 적용할 때 제1항 각 호의 어느 하나에 따른 가액이 평가기준일 전후 6개월(증여재산의 경우 3개월로 한다) 이내에 해당하는지는 다음 각 호의 구분에 따른 날을 기준으로 하여 판단하며, 제1항에 따라 시가로 보는 가액이 둘 이상인 경우에는 평가기준일을 전후하여 가장 가까운 날에 해당하는 가액을 적용한다. 다만, 해당 재산의 매매등의 가액이 있는 경우에는 제5항에 따른 가액을 적용하지 아니한다.

1. 제1항 제1호의 경우에는 매매계약일

2. 제1항 제2호의 경우에는 가격산정기준일과 감정가액평가서 작성일

3. 제1항 제3호의 경우에는 보상가액·경매가액 또는 공매가액이 결정된 날 5) 상속세 및 증여세법 시행규칙 제15조 【평가의 원칙등 】(2016.3.21. 기획재정부령 제481호로 일부개정된 것)

① 영 제49조 제1항 제2호 각 목외의 부분 본문에서 "기획재정부령이 정하는 공신력 있는 감정기관"이란 부동산 가격공시 및 감정평가에 관한 법률에 따른 감정평가업자를 말한다.

6. 감정평가에 관한 규칙 제12조【감정평가방법의 적용 및 시산가액 조정】(2016.8.31. 국토교통부령 제356호로 일부개정된 것)

① 감정평가업자는 제14조부터 제26조까지의 규정에서 대상물건별로 정한 감정평가방법(이하 "주된 방법"이라 한다)을 적용하여 감정평가하여야 한다. 다만, 주된 방법을 적용하는 것이 곤란하거나 부적절한 경우에는 다른 감정평가방법을 적용할 수 있다.

② 감정평가업자는 대상물건의 감정평가액을 결정하기 위하여 제1항에 따라 어느 하나의 감정평가방법을 적용하여 산정(算定)한 가액[이하 "시산가액(試算價額)"이라 한다]을 제11조 각 호의 감정평가방식 중 다른 감정평가방식에 속하는 하나 이상의 감정평가방법(이 경우 공시지가기준법과 그 밖의 비교방식에 속한 감정평가방법은 서로 다른 감정평가방식에 속한 것으로 본다)으로 산출한 시산가액과 비교하여 합리성을 검토하여야 한다. 다만, 대상물건의 특성 등으로 인하여 다른 감정평가방법을 적용하는 것이 곤란하거나 불필요한 경우에는 그러하지 아니하다.

③ 감정평가업자는 제2항에 따른 검토 결과 제1항에 따라 산출한 시산가액의 합리성이 없다고 판단되는 경우에는 주된 방법 및 다른 감정평가방법으로 산출한 시산가액을 조정하여 감정평가액을 결정할 수 있다.

• 다. 사실관계

1. 양도소득세 신고 및 경정청구 내용 청구인은 2018.7.14. 쟁점토지의 소유지분 각 1/4를 각 137,500,000원에 양도하고, 취득가액을 개별공시지가로 평가하여 2018.9.30. 양도소득 신고한 내역과 쟁점토지 취득가액을 소급감정하여 그 가액을 취득가액에 포함하여 2019.11.21. 경청구한 내역은 다음 <표1>과 같다. <표1> 양도소득세 신고 및 경정청구 내역(생략) * 청구인 김일숙 및 김이숙은 쟁점토지 지분1/4를 취득․양도한 내역이 동일하여, 당초 양도소득세를 신고한 내역 및 경정청구한 내역 역시 동일함

2. 쟁점토지에 대한 소급감정 청구인이 ‘ABC감정평가법인(주)○○지사(지사장 조감정)에게 쟁점토지에 대한 소급감정을 의뢰한 결과, 청구인은 상속개시 당시(2016.4.15.) 쟁점토지 1/2의 가액은 247,257,000원(쟁점감정평가액)이라는 감정평가서(감정평가사 조감정)를 교부받은 것으로 나타나고, 동 감정평가서를 보면 다음과 같은 내용이 들어있다. 감정평가 의뢰인은 피상속인 김엄마(청구인의 母)으로 되어있고, 감정평가목적은 일반거래(세무서 제출용), 제출처는 관할세무서, 기준가치는 시장가치, 기준시점은 상속개시시점인 2016.4.15.이며, 조사기간은 2018.10.25., 작성일은 2018.10.26.로 되어 있다.

3. 피상속인(청구인의 母)의 상속세 신고 내용 등 국세청 대내포털시스템에 의하면 피상속인이 사망함에 따라 상속인들(배우자 김아빠, 청구인 김일숙․김이숙)은 당초 상속세를 신고하지 아니하였다가 2018.12.27. 쟁점토지 1/2의 가액을 쟁점감정평가액(247,257,000원)으로 하는 등 총상속재산가액을 570,233,580원으로 하여 기한후신고(과세미달)를 한 것으로 나타난다. 한편, 처분청은 2017.6.26. 상속세과세가액을 425,046,862원으로 하여 과세미달 결정을 하였다가 2018.12.22. 상속세과세가액을 416,530,311원으로 경정(과세미달)한 것으로 나타난다.

• 라. 판단 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살펴본다.

1. 관련법리 양도가액에서 공제하는 취득가액은 소득세법제97조 제1항 제1호 가목에 따라 “자산 취득에 든 실지거래가액”이 되는 것이고, 소득세법 시행령제163조 제9항은 상속받은 자산에 대하여소득세법제97조 제1항 제1호 가목을 적용할 때에는 상속개시일 현재 상증세법 제60조부터 제66조까지의 규정에 따라 평가한 가액을 취득 당시의 실지거래가액으로 보도록 규정하고 있다. 상증세법 제60조는 『상속세나 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일(이하 “평가기준일"이라 한다) 현재의 시가(時價)에 따른다』고 규정되어 있고, 이때 시가는 “불특정 다수인 사이에 자유로이 거래가 이루어지는 경우에 통상 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 감정가격 등 상증세법 시행령에서 정하는 바에 의하여 시가로 인정되는 것을 포함”하는바, 상증세법 시행령에는 “평가기준일 전후 6개월 이내의 기간 중 해당 재산에 대하여 2 이상의 공신력 있는 감정기관이 평가한 감정가액이 있는 경우에는 그 감정가액의 평균액 또한 시가로 인정된다.”고 규정되어 있다(상증세법 제60조 제1항, 제2항 및 제5항, 같은 법 시행령 제49조 제1항 제2호 및 제2항 참조). 한편, 상속으로 재산을 취득하는 경우에는 그 취득의 대가를 실제 지출하는 것이 아니므로 소득세법제97조 제1항 제1호 가목에서 언급하는 ‘자산의 취득에 든 실지거래가액’이라는 것이 존재하지 아니한다. 그래서 상속인은 상속받을 때 그 상속재산에 대해 상속세를 납부하는 것과 별도로 상속재산을 양도한 때에 양도소득세를 납부하여야 하는데, 그 양도소득세 과세표준과 세액을 산정하기 위하여는 양도차익을 계산하여야만 하고, 이에 소득세법 시행령제163조 제9항에서는 상속세 및 증여세법제60조부터 제66조까지의 규정에 따라 평가한 가액을 해당 재산의 실지거래가액으로 보아 양도차익을 계산하도록 특별히 규정하고 있다.

2. 소급감정가액을 상속으로 취득한 토지의 취득가액으로 볼 수 있는지 여부 청구인은 쟁점토지를 양도한 이후 쟁점토지를 소급하여 감정평가한 후 감정가액을 취득가액으로 인정하여 달라고 주장하나, ① 청구인이 제시한 감정가액은 상속개시일로부터 2년 3개월이 지난 시점에 이루어진 소급감정한 것이어서 평가기준일(각 상속개시일) 전후 6개월 이내의 기간 중 평가한 감정가액에 해당하지 아니하고, 또한 2 이상의 공신력 있는 감정기관이 감정평가하여야 하나 청구인은 한 곳의 감정평가가액만 제시하고 있는 점(상증세법 시행령 제49조 제1항 참조), ② 청구인이 쟁점토지 양도에 따른 양도소득세를 줄이기 위하여 취득가액으로 사용할 목적만으로 쟁점토지를 감정평가한 것이어서 그에 따라 평가된 감정가액은 객관성 및 신뢰성이 떨어지는 점 등에 비추어 처분청이 쟁점토지에 대한 이 건 소급감정가액을 상증세법령에서 인정하는 시가로 보기 어렵다고 보아 청구인의 경정청구를 거부한 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다[서울고등법원 2018.12.14. 선고 2018누53834(대법원 2019.4.25. 선고 2019두30997 판결), 심사양도2019-0020, 2019.4.3., 조심2019부1293, 2019.6.18., 참조].

이 건 심사청구는 청구주장이 이유 없다고 인정되므로국세기본법제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.