피상속인의 증여에 따라 재산을 증여받은 자가 증여받은 재산을 유류분 권리자에게 반환한 경우 반환한 재산가액은 당초부터 증여가 없었던 것으로 보는 것이므로 피상속인의 소유재산으로 보는 것이 타당한 점에 비추어 쟁점부동산 양도가액 중 유류분 반환가액 상당액에 대한 양도소득세 납세의무는 피상속인에게 있음
피상속인의 증여에 따라 재산을 증여받은 자가 증여받은 재산을 유류분 권리자에게 반환한 경우 반환한 재산가액은 당초부터 증여가 없었던 것으로 보는 것이므로 피상속인의 소유재산으로 보는 것이 타당한 점에 비추어 쟁점부동산 양도가액 중 유류분 반환가액 상당액에 대한 양도소득세 납세의무는 피상속인에게 있음
이 건 심사청구는 기각합니다.
5. (사전열람 결과 추가의견) 상속인들은 상속지분 한도내에서 부담하여야 하며, 고지된 세액 전체에 대하여 연대하여 납부할 의무가 없다. 가사 청구인의 위 주장이 인정되지 않는다고 하여도, 유류분 반환의무자가 유류분반환 소송결과에 의하여 처분청에 이 사건 부동산에 대한 양도소득세 경정청구를 하고 경정을 받았으므로, 청구인들이 부담할 양도소득세는 반환의무자의 경정받은 금액 한도라 할 것이다. 따라서 상속인들(반환의무자 포함)은 각자의 상속지분 한도내에서 부담하여야 할 것이며, 고지된 세액 전체에 대하여 연대하여 납부할 의무가 없다.
① 유류분 재산을 상속개시일 전에 양도하여 가액 반환한 경우 ‘반환한 양도대금에 해당 하는 재산’에 대한 양도소득세 납세의무자가 유류분 권리자인지 피상속인인지 여부
② 유류분 반환가액에 소 취하자의 유류분 반환가액 산정액을 포함하는지 여부
③ 유류분 반환대상 재산에 대하여 상속세와 양도소득세를 부과한 처분이 이중과세인지 여부
① 상속이 개시된 때에 그 상속인(수유자를 포함한다. 이하 같다) 또는 민법 제1053조에 규정하는 상속재산관리인은 피상속인에게 부과되거나 그 피상속인이 납부할 국세・가산금과 체납처분비를 상속으로 인하여 얻은 재산을 한도로 하여 납부할 의무를 진다.
② 제1항의 경우에 상속인이 2인 이상인 때에는 각 상속인은 피상속인에게 부과되거나 그 피상속인이 납부할 국세・가산금과 체납처분비를 민법 제1009조・제1010조・제1012조 및 제1013조의 규정에 의한 그 상속분에 따라 안분하여 계산한 국세・가산금과 체납처분비를 상속으로 인하여 얻은 재산을 한도로 연대하여 납부할 의무를 진다.(후단 생략) 2) 소득세법 제88조 【양도의 정의】
① 제4조제1항제3호 및 이 장에서 "양도"라 함은 자산에 대한 등기 또는 등록에 관계없이 매도, 교환, 법인에 대한 현물출자등으로 인하여 그 자산이 유상으로 사실상 이전되는 것을 말한다. 이 경우 부담부증여(상속세 및 증여세법 제47조제3항 본문에 해당하는 경우를 제외한다)에 있어서 증여자의 채무를 수증자가 인수하는 경우에는 증여가액 중 그 채무액에 상당하는 부분은 그 자산이 유상으로 사실상 이전되는 것으로 본다. 3) 소득세법 제96조 【양도가액】 (2006.12.30. 법률 제8144호로 개정되기 전의 것)
① 제94조제1항제1호 및 제2호의 규정에 의한 자산의 양도가액은 당해 자산의 양도당시의 기준시가에 의한다. 다만, 당해 자산이 다음 각호의 1에 해당하는 경우에는 양도자와 양수자간에 실제로 거래한 가액(이하 "실지거래가액"이라 한다)에 의한다. (이하 생략) 4) 상증법 기본통칙 31-0…3【증여받은 재산을 유류분으로 반환하는 경우】 피상속인의 증여에 따라 재산을 증여받은 자가 민법 제1115조에 따라 증여받은 재산을 유류분 권리자에게 반환한 경우 반환한 재산가액은 당초부터 증여가 없었던 것으로 본다 5) 민법 제1013조【협의에 의한 분할】
① 전조의 경우외에는 공동상속인은 언제든지 그 협의에 의하여 상속재산을 분할할 수 있다.
② 제269조의 규정은 전항의 상속재산의 분할에 준용한다. 6) 민법 제1015조【분할의 소급효】 상속재산의 분할은 상속개시된 때에 소급하여 그 효력이 있다. 그러나 제삼자의 권리를 해하지 못한다. 7) 민법 제1112조【유류분의 권리자와 유류분】 상속인의 유류분은 다음 각호에 의한다.
1. 피상속인의 직계비속은 그 법정상속분의 2분의 1
2. 피상속인의 배우자는 그 법정상속분의 2분의 1
3. 피상속인의 직계존속은 그 법정상속분의 3분의 1
4. 피상속인의 형제자매는 그 법정상속분의 3분의 1 8) 민법 제1113조【유류분의 산정】
① 유류분은 피상속인의 상속개시시에 있어서 가진 재산의 가액에 증여재산의 가액을 가산하고 채무의 전액을 공제하여 이를 산정한다.
② 조건부의 권리 또는 존속기간이 불확정한 권리는 가정법원이 선임한 감정인의 평가에 의하여 그 가격을 정한다. 9) 민법 제1115조【유류분의 보전】
① 유류분권리자가 피상속인의 제1114조에 규정된 증여 및 유증으로 인하여 그 유류분에 부족이 생긴 때에는 부족한 한도에서 그 재산의 반환을 청구할 수 있다.
② 제1항의 경우에 증여 및 유증을 받은 자가 수인인 때에는 각자가 얻은 유증가액의 비례로 반환하여야 한다.
○○ ○○
○○ 753-11 외 2필지 ’05.05.02. 1,965 44 (기준시가) 10 (기준시가) 1,478 33 (기준시가) 8 (기준시가) ’85.01.01. 이◎석
□□ □□
□□ 179-1 외 3필지 ’06.05.30. 10,723 12,047 (기준시가) 2,013 (상증평가) 7,776 8,736 (기준시가) 1,460 (상증평가) ’99.12.13. 이◎서
□□ □□
□□ 179-5 외 9필지 ’06.05.30. 7,264 8,135 (기준시가) 1,463 (상증평가) 5,344 5,985 (기준시가) 1,076 (상증평가) ’99.12.13. 합계 - - 19,952 20,226 3,486 14,598 14,754 2,544 다) 상속인들에게 양도소득세 부과하고 상속인들을 연대납세의무자로 지정 처분청은 반환의무자들에게 환급결정을 한 후, 반환한 양도대금에 해당하는 재산가액은 피상속인이 양도하여 유류분 권리자에게 상속한 재산으로 보는 것이므로 아래 <표 2>와 같이 쟁점부동산 양도가액 중 유류분 반환가액 상당액에 대한 양도소득세 납세의무는 피상속인에게 있는 것으로 보아 국세기본법 제24조 에 의하여 피상속인의 납세의무를 승계한 상속인들(반환의무자를 포함한 9인)에게 양도소득세 부과처분을 하면서(쟁점①) 납세고지서에 납세의무승계인인 상속인별로 상속지분에 따라 안분하여 계산한 세액으로 부과세액을 특정하고 상속인들을 연대납세의무자로 지정한 “상속인별 납부할 세액 및 연대납세의무자 명단”을 첨부하여 고지하였다. < 표 2 > 상속인들에게 양도소득세를 부과한 내역 (금액단위: 백만원) 납세 의무자 반환 의무자 양도물건 양도일 결정고지 고지세액 (귀속) 취득일 면적 (㎡) 양도 가액 취득 가액 피상속인 임◎◎
○○ ○○
○○ 753-11 외 2필지 ’05.05.02. 487 11 (기준시가) 2 (기준시가) 0.3 (2005년) ’85.01.01. 이◎석
□□ □□
□□ 179-1 외 3필지 ’06.05.30. 2,947 3,311 (기준시가) 65 (기준시가) 1,202 (2006년) ’85.01.01. 이◎서
□□ □□
□□ 179-5 외 9필지 ’06.05.30. 1,920 2,150 (기준시가) 47 (상증평가) ’85.01.01. 합계 - - - 5,354 5,472 114 - 3) 유류분 반환청구 소송 판결문 내용 가) 서울중앙지방법원(1심) 판결문(2009.10.13.) (판결 요약) 유류분 반환의무자들(3인)은 증여받은 재산 중 보유중인 재산은 유류분 권리자들(5인)에게 반환할 부동산 지분만큼 소유권이전등기절차를 이행하고, 이미 처분하여 원물을 반환할 수 없는 재산에 대하여는 반환하여야 할 부동산 가액으로 청구인 이○○에게 1,169백만원, 청구외 이△△에게 1,035백만원, 청구인 이□□․이◇◇, 청구외 이▽▽ 에게 각 1,224백만원을 지급 1심 일부승소 후 2심 판결 전에 유류분 권리자들 중 청구인 이◇◇, 청구외 이▽▽은 소 취하를 하였음 나) 서울고등법원(2심) 판결문(2010.11.9.) (판결 요약) 유류분 반환의무자들(3인)은 증여받은 재산 중 보유중인 재산은 유류분 권리자들 3인(청구인 이○○․이□□, 청구외 이△△)에게 반환할 부동산 지분만큼 소유권 이전등기 절차를 이행하고, 이미 처분하여 원물을 반환할 수 없는 재산에 대하여는 반환하여야 할 부동산 가액으로 청구인 이○○ ․이□□에게 각 1,140백만원, 청구외 이△△에게 937백만원을 지급 2심 판결 후 유류분 권리자들 중 청구외 이△△는 소 취하를 하였음 유류분 권리자들 중 청구인 이◇◇, 청구외 이▽▽은 2심 판결 전에 소송을 취하하였고, 청구외 이△△는 2심 판결 후 소송을 취하하였으나, 처분청은 ‘쟁점부동산 양도가액 중 유류분 반환가액 상당액’을 피상속인의 양도가액으로 계산하면서, 유류분 반환가액에 소 취하자들의 유류분 반환가액 산정액을 포함하여 피상속인의 2005년 양도가액을 10,941,317원, 2006년 양도가액을 5,461,204,558원으로 하였다. 청구인들은 ‘쟁점부동산 양도가액 중 유류분 반환가액 상당액’을 피상속인의 양도가액으로 계산할 때 유류분 반환가액에 소 취하자들의 유류분 반환가액 산정액은 제외하여야 한다고 주장하고 있다(쟁점②). * 청구주장대로 소 취하자들의 유류분 반환가액 산정액을 제외할 경우 2005년 양도가액 4백만원, 2006년 양도가액 2,217백만원이 된다. 4) 소송 중도 취하자들(3인)은 유류분 반환의무자들로부터 합의대가를 수령하였음이 합의서에 의해 확인된다. 합의서의 내용을 확인한바, 합의일자는 청구인 이◇◇과 청구외 이▽▽은 원고들이 일부 승소한 1심 판결(2009.10.13.)후인 2010.03.19.과 2010.6.22., 청구외 이△△는 2심 판결(2010.11.09.)후인 2010.12.03.이고, 합의금액은 청구인 이◇◇, 청구외 이▽▽은 각 15억원, 청구외 이△△는 18억원이며, 합의금액의 산출근거는 ‘각자가 서울고등법원 2009나****22 유류분반환 청구사건에서 받을 정당한 금액으로 계산’ 하였음이 확인된다. 취하자 3인 모두 합의금 전액을 수령하였음이 확인되고, 합의금 전액 수령 이후 또는 상당액을 수령한 후에 취하하였음이 확인된다. 소 취하자 합의일자 취하일자 합의총액 수령일자 및 금액 청구인 이◇◇ 2010.03.19. 2010.06.22. 15억원 2010.03.19. 4억원, 2010.04.30. 4억원, 2010.09.10. 3.1억원, 2010.11.30. 1.6억원 2011.04.11. 2.3억원 이▽▽ 2010.06.22. 2010.07.13. 15억원 2010.06.22. 10억원, 2010.07.04. 5억원 이△△ 2010.12.03. 2010.12.03. 18억원 2010.12.03. 18억원 5) 청구인들이 상속세 부과처분에 불복하여 제기한 심사청구에 대한 결정 내용 가) 청구인들의 심사청구 청구주장 내용 처분청은 확정판결을 받은 청구인 이○○․이□□의 유류분 산정액과 소 취하자 3인의 직전 소송 판결문상의 유류분 산정액을 상속재산가액에 포함하여 상속인들에게 상속세를 과세하였는바, 청구인들은 소 취하자 3인의 유류분 산정액은 상속재산가액에서 제외하여야 한다는 주장 등으로 상속세 부과처분에 대하여 심사청구를 제기하였다. 나) 심사청구 기각결정(심사 상속 2016-0016, 2017.2.16) 청구인들이 상속세 부과처분에 불복하여 제기한 심사청구는 2017.2.16. 기각 결정되었는바 결정내용은 다음과 같다. (판단) 유류분의 반환에 관한 합의금으로서 피상속인으로부터 수령한 돈이라는 점을 명백히 한 점에서 유류분 권리자의 증여세 신고는 법률에 무지에 따른 것으로서 증여라고 단정할 수 없다(서울고등법원 2011누32874, 2012.4.27.)는 판례에 비추어 이 사건 소송을 취하하기까지의 전후 사실관계를 종합할 때, 청구인들과 소 취하자들은 공동으로 1심 및 2심을 진행하여 승소를 이끌어 내었고, 유류분 권리자가 1심 또는 2심에서 승소한 후 합의하였으며, 합의서에 의하면 합의금이 1심 또는 2심 판결문을 근거로 2심 유류분반환 청구사건에서 받을 정당한 금액에 따라 산출되었고, 합의금이 유류분 포기 대가임을 합의서에 명백하게 기재하였고, 실제 합의금 수령 후에 소를 취하한 점에서 볼 때 소 취하자들이 받은 합의금이 유류분 반환 청구와는 무관한 부당이득금 내지 증여금액이라는 청구인들의 주장은 받아들이기 어려운 것으로 판단된다. 따라서 처분청이 소송을 중도에 취하한 3인들에 대하여 법원 판결문상의 유류분 산정액을 상속세 과세가액에 산입한 이 건 처분은 정당하고 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다. 라. 판단 1) 청구인들은 쟁점부동산 양도가액 중 유류분 반환가액 상당액에 대한 양도소득세 납세의무는 유류분 권리자에게 있으며, 유류분 권리자의 양도차익을 계산함에 있어 가액반환금액이 취득가액이며 양도가액이므로 양도차익이 없다고 주장하므로 이에 대하여 살펴본다. 가) 청구인들을 포함한 유류분 권리자들은 유류분 반환청구권의 행사로 반환의무자들이 상속개시일 전에 양도한 쟁점부동산에 대하여 유류분 부족액 상당액을 가액으로 반환받았는바, ① 피상속인의 증여에 따라 재산을 증여받은 자가 민법 제1115조에 따라 증여받은 재산을 유류분 권리자에게 반환한 경우 반환한 재산가액은 당초부터 증여가 없었던 것으로 보는 것이며(상증법 기본통칙 31-0…3), 유류분 권리자가 반환받은 유류분의 취득시기는 상속개시일로 보는 것(서면5팀-1211, 2008.6.5. 외)이므로, 유류분 재산에 대하여 원물 양도 당시에는 반환의무자, 유류분 권리자 모두 원물에 대한 소유권자가 아니므로 피상속인의 소유 재산으로 보는 것이 타당한 점, ② 피상속인의 재산을 증여받은 자가 증여받은 재산을 유류분 권리자에게 반환하는 경우로서 증여받은 재산을 피상속인의 상속개시일 전에 제3자에게 양도하여 그 양도대금 중 일부 금액으로 반환하는 경우에는 그 반환한 양도대금에 해당하는 재산가액은 피상속인이 제3자에게 양도하여 유류분 권리자에게 상속한 재산으로 보는 것이 타당한 점 등에 비추어 쟁점부동산 양도가액 중 유류분 반환가액 상당액에 대한 양도소득세 납세의무는 피상속인에게 있다고 판단된다. 나) 증여받은 재산을 상속개시일 전에 양도하고 상속개시일 이후에 그 양도대금 중 일부를 유류분 권리자에게 반환하는 경우, 반환의무자의 양도소득금액을 계산함에 있어 “양도가액”은 당초 양도가액에서 유류분 권리자에게 반환한 금액 상당액을 차감하여 양도소득세를 결정․경정하는 것인바(법규과-306, 2014.4.2.), 유류분 재산을 제3자에게 양도하여 반환할 원물이 없는 경우는 ‘반환한 양도대금에 해당하는 재산’은 당초부터 증여가 없는 것으로 보는 것(상증법 기본통칙 31-0…3)이므로, ‘반환한 양도대금에 해당하는 재산’(쟁점부동산)에 대하여 반환의무자가 제3자에게 양도한 시기를 피상속인의 양도시기로, 피상속인이 당해 재산을 당초 취득한 시기를 취득시기로 하여 기준시가에 의하여 양도차익을 산정한 이 건 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다. 다) 또한 청구인들은 이 건 심리자료 사전열람 결과 추가 의견으로서 상속인들은 각자의 상속지분 한도내에서 세액을 부담하여야 하며, 고지된 세액 전체에 대하여 연대하여 납부할 의무가 없다고 주장하므로 이에 대하여 살펴보면, 구 국세기본법 제24조 제2항 은 ‘상속인이 2인 이상인 때에는 각 상속인은 피상속인에게 부과되거나 그 피상속인이 납부할 국세ㆍ가산금과 체납처분비를 민법 제1009조ㆍ제1010조ㆍ제1012조 및 제1013조의 규정에 의한 그 상속분에 따라 안분하여 계산한 국세ㆍ가산금과 체납처분비를 상속으로 인하여 얻은 재산을 한도로 연대하여 납부할 의무를 진다’고 규정하고 있는바, 위 규정에 의하면 2인 이상의 공동상속인 경우에 각 공동상속인이 납세의무승계로 인하여 납세의무를 부담하는 범위는 ‘상속분에 따라 안분하여 계산한 국세 등’이라고 할 것이고, 다만 각 공동상속인은 자신의 상속지분에 따른 금액을 고유의 납세의무로 승계하되, 상속으로 받은 재산을 한도로 공동상속인들 상호간에 다른 공동상속인에 대한 부과세액에 관하여도 연대납부의무를 부담한다고 봄이 상당하다(같은 뜻 서울고법 2009누33845, 2010.5.6.). 따라서 상속인들은 고지된 세액 전체에 대하여 연대하여 납부할 의무가 없다는 청구인들의 주장은 이유 없다. 2) 청구인들은 쟁점부동산 양도가액 중 유류분 반환가액 상당액을 피상속인의 양도가액으로 계산하면서 유류분 반환가액에 소 취하자들의 유류분 반환가액 산정액을 포함한 것은 부당하다고 주장하므로 이에 대하여 살펴본다. 유류분의 반환에 관한 합의금으로서 피상속인으로부터 수령한 돈이라는 점을 명백히 한 점에서 유류분 권리자의 증여세 신고는 법률에 무지에 따른 것으로서 증여라고 단정할 수 없다(서울고등법원 2011누32874, 2012.4.27.)는 판례에 비추어 이 사건 소송을 취하하기까지의 전후 사실관계를 종합할 때, 청구인들과 소 취하자들은 공동으로 1심 및 2심을 진행하여 승소를 이끌어 내었고, 유류분 권리자가 1심 또는 2심에서 승소한 후 합의하였으며, 합의서에 의하면 합의금이 1심 또는 2심 판결문을 근거로 2심 유류분반환 청구사건에서 받을 정당한 금액에 따라 산출되었고, 합의금이 유류분 포기 대가임을 합의서에 명백하게 기재하였고, 실제 합의금 수령 후에 소를 취하한 점에서 볼 때 소 취하자들이 받은 합의금이 유류분 반환 청구와는 무관하다는 청구인들의 주장은 받아들이기 어려운 것으로 판단된다. 따라서 처분청이 쟁점부동산 양도가액 중 유류분 반환가액 상당액을 피상속인의 양도가액으로 계산하면서 유류분 반환가액에 소 취하자들에 대한 법원 판결문상의 유류분 반환가액 산정액을 포함한 이 건 처분은 정당하고 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다. 3) 청구인들은 유류분 반환대상 재산에 대하여 상속세를 부과하고 양도소득세를 부과하는 것은 이중과세로 부당하다고 주장하므로 이에 대하여 살펴본다. 증여세와 양도소득세는 납세의무의 성립요건과 시기 및 납세의무자를 서로 달리하는 것이어서, 과세관청이 각 부과처분을 함에 있어서는 각각의 과세요건에 따라 실질에 맞추어 독립적으로 판단하여야 할 것으로, 위 규정들의 요건에 모두 해당할 경우 양자의 중복적용을 배제하는 특별한 규정이 없는 한 어느 한 쪽의 과세만 가능한 것은 아니라 할 것(대법원 98두11830, 1999.9.21. 판결 참조)인바, 유류분 반환청구권의 행사로 반환의무자로부터 이전받은 유류분 반환재산은 피상속인의 상속재산을 구성하는 것이므로 이를 상속재산에 산입하여 상속인들에게 상속세를 부과처분한 것이고, 쟁점부동산 양도가액 중 유류분 반환가액 상당액에 대한 양도소득세 납세의무는 피상속인에게 있으므로 피상속인의 납세의무를 승계한 상속인들에게 양도소득세를 부과처분한 것으로서 각각의 과세요건에 모두 해당하여 과세한 것이므로 이중과세에 해당하지 않는다고 판단된다.
이 건 심사청구는 청구주장이 이유 없으므로 ｢국세기본법｣ 제65조 제1항 제2호 의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.