국세(양도소득세)의 부과제척기간을 도과한 처분인지 여부

이 건 심사청구는 기각합니다.

• 가. 윤OO(1921년생, 이하 “피상속인”이라 한다)은 2006.12.11. OO도 OO시 OO읍 OO리 산 154 임야 8,248㎡[2005.7.7. 당초 면적 16,496㎡(이하 “쟁점토지(분할전)”라 한다)에서 8,248㎡씩 쟁점토지①과 아래의 쟁점토지②로 분할됨, 이하 “쟁점토지①”이라 한다], 동소 산 154-2 임야 8,248㎡(이하 “쟁점토지②”라 한다) 2필지를 1,747,900천원에 양도한 것으로 하여 2006.12.18. 2006년 과세연도 양도소득세 374,182천원을 예정신고하였다.
• 나. 이후, 피상속인이 2008.5.17. 사망하였고 상속인들[윤**(1947년생, 피상속인의 5남 2녀 중 장남, 이하 “청구인”이라 한다) 외 6명]은 피상속인에 대한 상속세를 신고하지 아니하였다.
• 다. 처분청은 2009.7.27. ~ 2009.11.20. 피상속인에 대한 상속세 조사를 실시한 결과, 피상속인과 선OO․김OO이 2005.6.21. 부동산을 1,746,500천원에 매매하였다는 매매사실 확인원을 근거로 하여, 쟁점토지①②는 피상속인의 상속개시일(2008.5.17.) 전 2년 이내 처분 자산에 해당하지 않는 것(피상속인의 2005년 과세연도 양도소득세를 결정하지 아니함)으로 보아, 상속세 과세가액 713,069천원, 과세표준 509,344천원, 총결정세액 39,231천원으로 결정하였다.
• 라. OO지방국세청장은 2011년 처분청에 대한 정기 종합감사를 실시한 결과, 피상속인이 당초에 상속개시일 전 2년 이내인 2006.12.11. 쟁점토지①②를 1,747,900천원에 양도한 것으로 신고하였음에도, 처분청에서 피상속인과 쟁점토지①② 매수인들의 매매사실 확인원을 근거로, 쟁점토지①②는 피상속인의 상속개시일(2008.5.17.) 전 2년 이내 처분 자산에 해당하지 않는다고 결정한 것은 부당한 것으로 보아, 동 양도가액 1,747,900천원 중 1,183,324천원을 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 것으로 추정하고 상속세 과세가액에 산입하여, 처분청이 2011.7.11. 상속인들에게 상속세 425,954천원을 경정⋅고지하도록 현지시정 조치하였다.
• 마. 이에 상속인들은 2011.11.14. 심판청구를 거쳐 2012.5.30. OO행정법원에 상속세 425,954천원의 부과처분 취소를 구하는 소송을 제기하면서, 피상속인이 2005.6.21. 쟁점토지(분할전)를 2,120,750천원에 양도하였다는 부동산매매계약서(계약일 2005.2.11., 잔금일 2005.4.26.)를 제출하였고, OO행정법원에서는 상속인들이 제출한 쟁점토지(분할전) 매매계약서에 따라 매매계약 및 이행이 이루어지고 잔금은 2005.6.21. 이루어진 것으로 보아, 처분청이 상속인들에게 한 상속세 425,954천원의 부과처분을 취소한다고 판결(2013.6.21.)하였다.
• 바. OO행정법원의 위 판결에 따라, 처분청은 2013.8.20. 상속인에게 한 상속세 425,954천원의 부과처분을 취소하고, 피상속인이 사기 기타 부정한 행위로써 2005년 과세연도 양도소득세를 포탈한 것으로 보아, 상속인들에게 피상속인의 2005년 과세연도 양도소득세 253,574천원(= 총결정세액 627,757천원

• 2006년 양도소득세 자진납부세액 상당액 374,182천원)을 결정․고지한 후 2014.2.18. 위 양도소득세 부과처분 중 상속인들의 납세의무 승계 한도액을 초과하는 125,825천원을 직권으로 감액경정하였다(이하 총결정세액 627,757천원에서 감액경정한 125,825천원을 차감한 501,932천원을 ‘이 사건 처분’이라 함).

• 사. 청구인은 이에 불복하여 이의신청을 거쳐 2013.2.19. 이 건 심사청구를 제기하였다.

• 가. 청구인이 쟁점토지를 2005.06.21. 양도하고 단순 무신고하였다가 조세범처벌법상 조세포탈범칙행위의 기수시기인 2006.05.31.일이 경과한 2006.12.20. 양도소득세를 기한후 신고한 것이어서 기수시기 이후에 신고한 행위는 조세포탈 범칙행위로 볼 수 없다..

1. 청구인은 쟁점토지를 2005.06.21. 양도하고 양도소득세 확정신고기한 2006.05.31.까지 양도소득세를 무신고하고, 2006.12.20. 양도소득세를 기한후 신고하였다. 청구인은 2006.12.20. 기한후 신고시 청구인이 단독으로 양도소득세 신고용으로 작성한 다운계약서를 제출하였는바, 다운계약서는 조세범처벌법상 기수시기인 2006.05.31. 이후인 2006.12.20.에 한 행위로서 기수시기 이후에 기한후 신고시 다운계약서를 제출하였으므로 조세범처벌 대상인 사기 기타 부정한 행위로 볼 수 없다.

2. 청구인이 기한후 신고한 행위는 기수시기가 성립한 이후에 한 행위이므로 기수시기 이후의 기망행위는 범죄행위와 무관하여 조세범처벌 대산인 사기 기타 부정한 행위로 볼 수 없으므로 부과제척기간 10년을 적용할 수 없고, 청구인의 기한후 신고는 단순무신고에 따른 신고행위이므로 부과제척기간을 7년으로 보아야 적법하다.

3. 이와 달리 처분청은 청구인이 양도소득세 신고용으로 작성한 다운계약서를 제출하였다는 사실만으로 조세범칙의 기수시기 이후에 기한후 신고한 사실을 간과하여 조세범처벌법상 범칙행위에 해당하는 사기 기타 부정한 행위로 판단한 것은 부당하며, 이를 근거로 하여 부과제척기간을 10년으로 본 것도 위법하다.

• 나. 국세기본법상 사기 기타 부정한 행위로 부과제척기간 10년을 적용하려면 조세범처벌법상 범칙행위에 해당하는 처분청을 기망하거나 사기 기타 부정한 행위가 존재하여야 하나, 청구인은 무신고자의 부과제척기간인 7년 이내에 이미 2005년에 양도한 사실을 적극 주장하였으므로 처분청을 기망한 행위가 없음. 1) 처분청이 2009년 10월에 청구인에 대한 상속세를 조사할 때에 쟁점토지가 상속개시일(2008.05.17.) 2년 전인 2005.06.21.에 잔금이 청산되어 양도된 것임을 청구인이 적극적으로 입증하였고, 처분청도 쟁점토지의 양도일자가 2005.06.21.인 사실과 거래금액에 대하여 조사 및 확인하여 상속세를 조사결정한 사실이 있으며, 처분청의 조사당시인 2009년 10월은 2005년의 양도소득세 무신고 부과제척기간 7년 이내였기 때문에 충분히 부과처분할 수 있었음.

2. 또한 2011년 OO지방국세청장은 처분청에 대한 정기업무감사를 실시하면서 쟁점토지의 양도일이 2005.06.21.이 아니라고 지적하고 소유권이전 등기일(2006.12.11.)이 양도일자라고 보아 상속개시일 전 2년 이내에 처분재산이라는 이유를 들어 양도금액을 상속추정재산으로 보고 양도소득세보다 많은 상속세를 추징하도록 함.

3. 이와 같이 잘못 과세된 상속세에 대하여 청구인은 2011.11.14. 심판청구, 2012.05.30.에 행정소송을 제기하면서 양도금액과 양도일자가 사실대로 기재된 실지거래 계약서를 제출하였고, 법원은 동 계약서를 사실로 인정함. 처분청도 1년이 넘는 심리기간 동안 2005.06.21.이 실지 양도일자라는 사실을 충분히 알고 있어서 무신고자의 부과제척기간 7년 만료일인 2013.05.31.전에 양도소득세 부과결정을 할 수 있었으므로 청구인이 처분청을 기망하였다고 볼 수 없음.

4. 처분청은 2013.07.13. OO지방국세청장으로부터 소송 국가패소에 따른 후속업무 처리지시를 받고, 이 양도소득세는 정상적인 부과제척기간이 경과하였음을 알고 부과제척기간 내에 부과결정하지 못한 책임을 면하기 위하여 여러 가지 정황을 끌어내면서 “일련의 적극적인 기망행위로서 사기 기타 부정한 행위”에 해당한다며, ｢국세기본법｣ 제26조의2 제1항 제1호 의 규정을 잘못 적용하여 부과제척기간을 10년으로 보았음.

5. 처분청은 위와 같이 2009년 10월, 2011년, 2012년, 2013.05.31.이전 등 쟁점토지와 관련하여 부과제척기간 7년 이내에 양도소득세를 부과결정을 할 수 있는 기회가 여러 번 있었으므로 청구인은 처분청의 부과결정을 방해하거나 기망한 사실이 없었을 뿐만 아니라, 그렇게 할 수도 없었다. 그럼에도 처분청은 무신고의 정상적인 부과제척기간 7년의 만료일(2013.5.31.)로부터 76일이나 경과한 시점에 부과처분을 한 것이어서 위법함.

• 다. 청구인이 기한 후에 제출한 신고서(무신고 해당)에 첨부된 서류 내용을 보아도 “조세의 부과와 징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 적극적 행위”를 한 것이 아니므로 부과제척기간 10년을 적용할 수 없음. 1) ｢국세기본법｣ 제26조의2 제1항 제1호 본문에는 “납세자가 대통령령으로 정하는 사기나 그 밖의 부정한 행위로 국세를 포탈”한 경우 부과제척기간을 10년으로 정하고 있다. ｢국세기본법시행령｣ 제12조의2 에서 “‘대통령령으로 정하는 사기나 그 밖의 부정한 행위’란 조세범처벌법 제3조제6항 각 호의 어느 하나에 해당하는 행위”라고 규정하고 있음. ｢조세범처벌법」제3조 제6항은 “‘사기나 그 밖의 부정한 행위’란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 행위로서 조세의 부과와 징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 적극적 행위를 말한다.”고 하면서 7가지를 열거하였는데 제1호에서 제6호까지는 이 사안과는 관련 없는 것이고, 제7호에 규정한 “그 밖에 위계(僞計)에 의한 행위 또는 부정한 행위”라고 한 것도 청구인에게 적용될 수 없음. 즉 청구인은 “조세의 부과와 징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 적극적 행위” 또는 “위계에 의한 행위 또는 부정한 행위”를 한 것이 없음.

2. 청구인은 2006.12.11. 소유권이전등기가 이행된 이 날에 권리를 완전히 이전한 양도일로 잘못 알고 2006.12.20.에 관련서류를 첨부하여 기한 후 신고를 한 것임. 청구인이 소유권이전등기를 해준 2006년 당시에 등기용 “부동산매매계약서”는 통상적으로 법무사가 작성하였으며, 당시 (구)지방세법에서는 “과세표준은 취득당시의 가액으로 한다. 취득당시의 가액은 취득자가 신고한 가액에 의한다. 다만, 신고 또는 신고가액의 표시가 없거나 그 신고가액이 시가표준액에 미달하는 때에는 그 시가표준액에 의한다.”고 하였기 때문에 시가표준액보다 높게만 작성되었다면 모두 검인이 되었음. 청구인은 이렇게 작성된 등기용 검인계약서를 사본하여 기한 후 신고서에 첨부하여 제출하였던 것인데, 그 검인계약서는 계약일이 2006.12.06.이고, 잔금이 5일 후인 2006.12.11.이며, 또 잔금일에 바로 등기가 신청되었는데, 이는 일반적인 부동산 거래와는 다르고, 또 그 계약서의 서식이나 형식으로 보아서도 당시 통상적으로 작성되던 등기용 검인계약서이고, 진정한 매매계약서가 아님을 누구나 알 수 있을 정도였음. 따라서 이 등기용 검인계약서는 청구인이 매수인과 공모하여 양도소득세를 탈세하려고 그것이 진정으로 보이도록 작성해서 과세관청을 속이기 위한 목적으로 적극적인 의도를 가지고 작성된 것이 아니었음.

3. 처분청이 2009년에 상속세를 조사하면서 이 내용을 확인한 시점은 양도일로부터 4년 정도 경과하여 부과제척기간 7년 이내이며, 처분청이 실지 매매금액으로 부과결정하는데 아무런 방해를 받지 않았음. 기한후 신고서에 첨부한 서류에 의하더라도 청구인이 “조세의 부과와 징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 위계 기타 부정한 적극적인 행위”를 한 것은 아니며, “단순히 잘못된 신고”를 한 것에 지나지 않음.

4. 인천지방법원(2010구합1754, 2010.12.03)의 판결문을 보면 “기한후 신고는 납세의무를 확정하는 효력은 없으므로 기한후 신고한 경우 무신고에 해당되어 국세부과제척 기간은 7년을 적용하여야 한다”라고 하였는데, 이 판결문은 납세자가 기한후 신고한 사실을 들어서 부과제척기간이 5년이라고 주장하였으나 국세청이 기한후 신고는 신고의 효력이 없다고 주장하여 국가가 승소한 모범적인 사례로 국세청 교재에 소개한 내용임. 동 판결과 같이 기한후 신고는 무신고이므로 부과제척기간을 7년으로 보아야 함이 명백한 것임에도, 처분청이 법적 근거도 없이 부과제척기간을 10년으로 연장해서 과세한 것은 위법함.

• 라. 결론 청구인은 2005.06.21. 쟁점토지를 양도하였고, 2005년 귀속분 양도소득에 대하여 법정신고 기한내에 과세표준을 신고하지 않은 무신고자이다. 무신고자에 대한 부과제척기간은 국세기본법상 7년으로 정해져 있음. 처분청이 청구인의 일련의 행위에 대하여 사기 기타 부정한 행위로 보아 부과제척기간 10년이 적용되어야 한다고 주장하지만, 처분청이 주장하는 청구인의 일련의 부정한 행위가 어떤 법률 행위인지를 알 수 없음. 청구인은 2006.05.31. 기수시기가 경과한 이후인 2006.12.20.에 등기 목적으로 작성한 매매계약서를 기한후 신고시에 제출한 것이고, 이는 조세범처벌법상 범칙행위에 해당하지 아니하여 국세기본법상 부과제척기간을 10년으로 볼 수 없음. 인천지방법원의 기한후 신고에 대한 판결문을 보면 기한후 신고는 납세의무를 확정하는 효력은 없으므로 기한후 신고한 경우 무신고에 해당되어 국세부과제척 기간은 7년을 적용하여야 한다고 판시하여 기한후신고는 무신고에 해당하여 신고의 효력이 없으므로 부과제척 기간을 7년으로 보아야 함. 처분청이 2009년 10월 상속세를 조사할 때 청구인이 2006.12.20. 기한 후 신고시 제출한 매매계약서는 등기 목적으로 작성한 검인계약서로써 이는 사실과 다른 계약서이고, 실제 잔금청산일은 2005.06.21.임을 적극적으로 입증자료를 제시하였고, 처분청도 이를 인정하여 동 양도대금이 상속개시일인 2008.05.17. 이전 2년 전 처분재산으로 상속재산에서 제외한 사실이 있음. 그러므로 이때 처분청도 이 사건 양도일이 2005.06.21.임을 명백히 알 수 있었고 양도일자에 대해서 청구인이 적극적으로 처분청을 사기 또는 기망한 사실이 전혀 없고, 처분청이 사기나 기망을 당하였다고 볼 수도 없음. 이후에도 2011년 OO지방국세청장이 정기업무감사를 실시하면서 양도일을 소유권등기일(2006.12.11.)이라고 지적하여 상속세를 추징한 사실이 있으며, 동 상속세 부과처분에 대하여 2011년 11월에 심판청구와 2012년 5월에는 행정소송을 중에도 잔금청산일이 2005.06.21.인 사실을 적극적으로 제시한 사실이 있는 바, 청구인의 심판청구 및 행정소송 기간은 부과제척기간 7년 만료일 전으로써 잔금청산일이 2005.06.21.인 사실을 처분청이 충분히 인지하여 부과처분할 수 있었기 때문에 청구인이 처분청에 대하여 사기나 기망한 행위가 전혀 없었는데도, 행정소송 법원판결일인 2013.06.07. 이후에 갑자기 청구인의 행위를 사기 기타 부정한 행위로 보는 것은 부당하므로 이 건 처분은 취소되어야 함.

• 가. 무신고로 보아 부과제척기간 7년을 적용해야 하는지 여부

1. 청구인은 피상속인이 2005년 귀속 양도소득세를 신고하지 아니한 것은 단순 무신고에 해당하고, 처분청도 피상속인이 쟁점토지①,②를 양도하고 2006.12.18. 2006년 귀속 양도소득세를 신고한 것을 기한후신고로 보았으므로 이 사건 양도소득세는 부과제척기간 7년이 적용되어야 한다고 주장함.

2. 그러나, 사기 기타 부정한 행위 해당 여부는 조세의 부과징수를 현저히 곤란하게 하였는지 여부를 두고 판단하는 것일 뿐 과세표준 신고서의 제출 여부와는 관계없고, 국세기본법 제26조의2 제1항 제1호 에서 사기 기타 부정한 행위에 대하여 10년의 부과제척기간을 적용하는 경우와 같은 항 제2호에서 7년의 부과제척기간을 적용하는 경우를 각각 별도로 구분하여 규정한 것은 납세자의 신고성실도 및 그에 따른 과세권 행사의 난이도 등을 고려한 것으로서 무신고와 사기 기타 부정한 행위에 대하여 별도의 부과제척기간을 적용하는 것이 오히려 조세형평의 원칙에 부합됨(서울고등법원 2012누38703, 2013.5.1. 1) 같은 뜻).

3. 처분청이 내부검토서에서 피상속인이 2006.12.18. 한 양도소득세 예정신고를 기한후신고로 본 것은 피상속인이 2005년 귀속 양도소득세 과세표준 신고서를 기한 내에 제출하지 아니하였다는 사실을 확인한 것일 뿐, 피상속인을 단순 무신고자로 보아 부과제척기간 7년을 적용해야 한다는 사실을 확인한 것이 아니함.

4. 나아가 위 검토서는 과세관청의 내부서류에 불과할 뿐, 과세관청의 공적인 견해표명에 해당하지 않을 뿐만 아니라, 과세관청은 이 사건 양도소득세의 부과제척기간이 7년이라는 공적인 견해표명을 한 사실도 없으므로 청구인이 주장하는 신의성실의 원칙은 이 사건에 적용될 여지가 없음.

• 나. 사기 기타 부정한 행위 해당 여부

1. 상속인들이 OO행정법원에 상속세 부과처분 취소를 구하는 소송을 제기하면서 제출한 분할전 토지의 매매계약서는 실제 매매계약서로서, 매매계약일이 2005.2.11., 잔금지급일이 2005.4.26., 거래금액이 2,120,750천원, 매수인이 김OO(아래 쟁점토지① 매매계약서상 매수인 김OO의 남편)과 선OO으로 되어 있음.

2. 피상속인 2006.12.20. 양도소득세 예정신고시 제출한 쟁점토지① 매매계약서에는 매매계약일이 2006.12.6., 잔금지급일이 2006.12.11., 거래금액이 873,950천원, 매수인이 김OO로 기재되어 있고, 쟁점토지② 매매계약서에는 매매계약일이 2006.12.6., 잔금지급일이 2006.12.11., 거래금액이 873,950천원, 매수인이 선OO으로 기재되어 있음.

3. 상기와 같이 실제 분할전 토지의 매매계약서상 거래금액은 2,120,750천원이나, 피상속인이 양도소득세 예정신고시 처분청에 제출한 쟁점토지①,②의 매매계약서에는 거래금액이 1,747,900천원(873,950천원 × 2)으로 기재되어 있고 계약일이나 잔금지급일이 모두 실제 매매계약서와 다르게 기재되어 있으므로, 피상속인이 양도소득세 예정신고시 제출한 위 쟁점토지①,②의 매매계약서는 허위의 계약서임이 명백함. 4) 국세기본법 제26조의2 제1항 제1호 에서 정한 ‘사기·기타 부정한 행위’라 함은 조세의 부과와 징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 위계 기타 부정한 적극적인 행위를 말하고, 납세자가 신고한 가액에 의하여 과세표준이 결정되는 조세에 있어서 납세자가 신고가액을 과소신고 하면서 허위 신고가액에 신빙성을 부여하고 실제 거래가액을 은닉하기 위하여 매도가격을 과소하게 기재한 허위의 이중계약서를 작성하여 함께 제출하는 것은 적극적인 기망행위로서 조세의 부과정수를 현저히 곤란하게 만드는 ‘사기·기타 부정한 행위’에 해당함(대법원 97도2429, 1998.5.8.; 대법원 2004도2391, 2004.6.11.; 대법원 2012두13115, 2012.10.11.; 조심2008서3533, 2009.2.20.;국심2006중1222, 2006.6.21. 등 같은 뜻).

5. OO행정법원 판결에 의하면, 피상속인은 분할전 토지의 양도가액이 2,120,750천원으로 기재된 매매계약서를 작성하고 2005.6.21. 매매대금을 모두 지급받았음에도 위 토지를 2006.12.6. 1,747,900천원에 양도한 것으로 허위의 매매계약서를 작성한 후 이를 바탕으로 2006년 귀속 양도소득세로 신고하였는바, 이는 적극적인 기망행위로서 2005년 귀속 양도소득세 부과징수를 현저히 곤란하게 만드는 ‘사기․기타 부정한 행위’에 해당한다고 봄이 타당함.

• 다. 위와 같이 피상속인이 허위의 계약서를 제출하여 조세의 부과징수를 현저히 곤란하게 한 행위는 국세기본법 제26조의2 제1항 제1호 에서 정한 ‘사기 기타 부정한 행위’에 해당하므로 10년의 부과제척기간을 적용하여 한 이 사건 처분은 정당함.

• 가. 쟁점 국세(양도소득세)의 부과제척기간을 도과한 처분인지 여부
• 나. 관련법령 1) 국세기본법 제26조의2 【국세 부과의 제척기간】

① 국세는 다음 각 호에 규정된 기간이 끝난 날 후에는 부과할 수 없다. 다만, 조세의 이중과세를 방지하기 위하여 체결한 조약(이하 "조세조약"이라 한다)에 따라 상호합의 절차가 진행 중인 경우에는 국제조세조정에 관한 법률 제25조 에서 정하는 바에 따른다.

1. 납세자가 사기나 그 밖의 부정한 행위로 국세를 포탈하거나 환급ㆍ공제받은 경우에는 그 국세를 부과할 수 있는 날부터 10년간

2. 납세자가 법정신고기한까지 과세표준신고서를 제출하지 아니한 경우에는 해당 국세를 부과할 수 있는 날부터 7년간 2) 국세기본법 제45조의3 【기한후신고】

① 법정신고기한내에 과세표준신고서를 제출하지 아니한 자로서 세법에 의하여 납부하여야 할 세액(세법에 의한 가산세를 제외한다)이 있는 자는 관할세무서장이 세법에 의하여 당해 국세의 과세표준과 세액을 결정하여 통지하기 전까지 기한후과세표준신고서를 제출할 수 있다. 다만, 자산재평가법 제15조 의 규정에 의한 재평가신고의 경우에는 그러하지 아니하다. 3) 소득세법 제96조 【양도가액】

① 제94조제1항제1호 및 제2호의 규정에 의한 자산의 양도가액은 당해 자산의 양도당시의 기준시가에 의한다. 다만, 당해 자산이 다음 각호의 1에 해당하는 경우에는 양도자와 양수자간에 실제로 거래한 가액(이하 "실지거래가액"이라 한다)에 의한다. 6의2. 당해지역의 부동산가격상승률이 전국소비자물가상승률보다 높은 지역으로서 전국부동산가격상승률등을 감안하여 당해 지역의 부동산가격이 급등하였거나 급등할 우려가 있어 재정경제부장관이 대통령령이 정하는 기준 및 방법에 따라 지정하는 지역에 소재하는 부동산중 대통령령이 정하는 부동산에 해당하는 경우

• 다. 사실관계

○ 이 건 처분과 관련된 이의신청 이유서의 사실관계에 의하면 다음과 같은 내용이 기재되어 있음. 1) 피상속인은 2006.12.11. 쟁점토지①을 김OO에게 873,950천원, 쟁점토지②를 선OO에게 873,950천원 합계 1,747,900천원에 양도한 것으로 하여 2006.12.18. 2006년 과세연도 양도소득세(374,182천원 상당) 예정신고를 하였음이 국세통합전산망에 의하여 확인되는데, 동 예정신고 주요 내용은 아래와 같음. 피상속인의 2006년 과세연도 양도소득세 신고 내용 (단위: 천원) 구 분 신고(1) 신고(2) 비 고 양도물건 OO시 OO 산57 쟁점토지①② 지정지역 소재 (03.08.18. ~ 08.11.07.) 실거래가 신고 지역 양도일자 2006.11.10. 2006.12.11. 양도가액 52,000 1,747,900 실거래가 신고 취득가액 1,392 77,789 양도차익 50,300 1,669,176 장기보유특별공제 15,180 500,752 양도소득금액 35,420 1,168,423 합산대상소득금액 0 35,420 과세표준 32,920 1,201,343 산출세액 5,025 420,783 총결정세액 4,523 378,705 차액 374,182천원

2. 피상속인은 2006.12.18. 쟁점토지①② 양도에 대한 2006년 과세연도 양도소득세 예정신고를 하면서 쟁점토지①② 매매계약서를 제출하였는데, 동 매매계약서의 주요 내용은 아래와 같음.

○ 부동산의 표시: 쟁점토지①

○ 매도인: 피상속인 ○ 매수인: 김OO

○ 계약일: 2006.12.6.

○ 매매대금: 873,950천원

• 계약금: 90,000천원

• 잔 금: 783,950천원(2006.12.11. 지급)

○ 부동산의 표시: 쟁점토지②

○ 매도인: 피상속인 ○ 매수인: 선OO

○ 계약일: 2006.12.6.

○ 매매대금: 873,950천원

• 계약금: 90,000천원

• 잔 금: 783,950천원(2006.12.11. 지급)

3. 처분청은 2009.7.27. ~ 2009.11.20. 피상속인에 대한 상속세 조사를 실시할 당시, 피상속인과 선OO․김OO이 2005.6.21. 부동산을 1,746,500천원에 매매하였다는 매매사실 확인원을 근거로 하여, 쟁점토지①②는 피상속인의 상속개시일(2008.5.17.) 전 2년 이내 처분 자산에 해당하지 않는 것(피상속인의 2005년 과세연도 양도소득세를 결정하지 아니함)으로 결정하였는데, 동 확인원의 주요 내용은 아래와 같음. 매매사실 확인원

(공란)

• 매매대금: 1,746,500천원 ․계약금: 170,000천원(2005.2.11.) ․중도금: 500,000천원(2005.3.2.) ․잔 금: 1,076,500천원(2005.6.21.)

• 매도인: 피상속인(인)

• 매수인: 김OO(인), 선OO(인) 상기와 같이 매매한 사실을 확인함 2005.2.11.

4. OO지방국세청장은 2011년 처분청에 대한 정기 종합감사를 실시하면서, 피상속인이 쟁점토지①②를 2006.12.11. 1,747,900천원에 양도한 것으로 보아, 처분청이 상속인들에게 아래와 같이 상속세 425,954천원을 경정⋅고지하도록 현지시정 조치하였음. 상속세 결정 ․ 경정 내용 (단위: 천원) 구 분 신고 결정 경정 비고 상속재산가액 무 신 고 138,688 1,322,012 ※ 피상속인의 쟁점토지①② 처분가액 중 용도 불분명 금액 1,183,324천원을 추정상속재산으로 봄 ※ OO행정법원 2012구합17377 상속세 부과처분 취소 소송에서 국가패소로 2013.8.20. 경정을 취소함 증여재산가산액 579,380 579,380 공과금등 5,000 5,000 상속세과세가액 713,069 1,896,393 상속세공제금액 203,724 512,976 과세표준 509,344 1,383,416 산출세액 92,803 393,366 증여세액공제 70,633 70,633 결정세액 22,170 322,733 총결정세액 39,231 465,186 5) 이에, 상속인들은 2012.5.30. 피상속인에 대한 상속세 부과처분 취소 소송을 하면서, OO행정법원에 피상속인이 2005.2.11. 김OO․선OO과 쟁점토지(분할전)를 2,120,750천원에 매매하기로 한 쟁점토지(분할전) 매매계약서를 제출하였는데, 동 매매계약서의 주요 내용은 아래와 같음.

○ 부동산의 표시: 쟁점토지 (분할전)

○ 매도인: 피상속인 ○ 매수인: 김OO, 선OO

○ 계약일: 2005.2.11.

○ 매매대금: 2,120,750천원

• 계약금: 220,000천원(계약 당일 지급)

• 중도금: 500,000천원(2005.3.2. 지급)

• 잔 금: 1,400,075천원(2005.4.26. 지급)

○ 특약사항: 잔금지급 이전에 분묘 전체를 이장 완료한다

5. OO행정법원에서는 2013.6.21. 상속인들이 제출한 쟁점토지(분할전) 매매계약서에 따라 매매계약 및 이행이 이루어진 것으로 보아, 처분청이 상속인들에게 한 상속세 부과처분을 취소한다고 판결하였는데, 동 판결의 주요 내용은 아래와 같음. OO행정법원 제 11 부 판 결 사 건: 2012구합17377 상속세부과처분취소 원 고: 청구인 외 5명 피 고: 처분청 변론종결: 2013.6.7. 판결선고: 2013.6.21.

1. 피고가 2011.7.11. 원고들과 윤OO에게 한 상속세 425,954천원의 부과처분을 취소한다.

• 가. 원고의 주장 쟁점토지①②의 잔금청산일은 상속개시전 2년 이후인 2005.6.21.이므로, 상속세 과세가액에 산입할 수 없다. 따라서 쟁점토지①②를 제외할 경우 500,000천원에 미달하므로, 이 사건 처분은 위법하다.
• 다. 인정사실

(1) 분할 등 쟁점토지 (분할전) 는 2005.7.7. 쟁점토지①②로 분할되었다.

(2) 부동산등기부의 기재 쟁점토지①②에 관한 부동산등기부에 아래와 같이 기재되어 있다. 임야 등기접수일 등기원인일 양수인 거래가액 쟁점토지① 06.12.11. 06.12.06. 김OO 873,950천원 쟁점토지② 06.12.11. 06.12.06. 선OO 873,950천원

(3) 등기신청시 제출된 매매계약서 등기신청시 제출된 쟁점토지①② 매매계약서는 아래와 같이 기재되어 있다. 임야 계약일 계약금 (지급일) 잔금 (지급일) 양수인 거래가액 쟁점토지① 06.12.06. 90,000천원 (-) 783,950천원 (06.12.11.) 김OO 873,950천원 쟁점토지② 06.12.06. 90,000천원 (-) 783,950천원 (06.12.11.) 선OO 873,950천원

(4) 양도소득세 신고내역 쟁점토지①②에 관한 양도소득세 신고내역은 아래와 같다. 임야 취득일 양도일 양수인 거래가액 쟁점토지① 85.01.01. 06.12.11. 김OO 873,950천원 쟁점토지② 85.01.01. 06.12.11. 선OO 873,950천원

(5) 원고 제출의 매매계약서 (가) 원고는 이 법원에 아래와 같이 쟁점토지 (분할전) 에 관한 2005.2.11.자 매매계약서를 제출하였다.

○ 부동산의 표시: 쟁점토지 (분할전)

○ 매도인: 피상속인 ○ 매수인: 김OO(김OO의 배우자), 선OO

○ 계약일: 2005.2.11.

○ 매매대금: 2,120,750천원

• 계약금: 220,000천원(계약 당일 지급)

• 중도금: 500,000천원(2005.3.2. 지급)

• 잔 금: 1,400,075천원(2005.4.26. 지급)

○ 특약사항: 잔금지급 이전에 분묘 전체를 이장완료한다 (나) 쟁점토지 (분할전) 매매계약서에 매도인 및 매수인의 인장이 날인되어 있고, 2005.2.11.자 매매사실확인원에 잔금지급일자가 2005.6.21.로 기재되어 있다. (다) 피상속인은 2005.3.10. OO시 OO면 OO리 393-1 임야에 가족납골시설설치신고를 하고, OO시장으로부터 2005.3.17. 이행통지를, 2005.6.23. 신고필증을 각 받았다. 위 임야에 분묘비가 2005년 4월경 세워졌다.

(6) 영수증 및 금융거래 내역 (가) 피상속인은 2005.2.11. “쟁점토지 (분할전) 의 계약금으로 220,000천원을 수령하였다”는 영수증을 작성하였다. 김OO은 같은 날 110,300천원을 인출하였다. (나) 피상속인은 2005.3.2. 김OO, 선OO을 공동수취인으로 하여 “쟁점토지 (분할전) 의 중도금으로 500,000천원을 수령하였다”는 영수증을 작성하였다. 피상속인은 2005.3.3. 그 전날 발행된 액면금 50,000천원, 70,000천원, 240,000천원, 100,000천원, 40,000천원 합계 500,000천원의 자기앞수표를 입금받았는데, 액면금 40,000천원을 제외한 각 자기앞수표 뒷면에 선OO의 인장이 날인되어 있다. (다) 피상속인은 2005.6.21. 김OO, 선OO을 각 수취인으로 하여 “쟁점토지의 잔금 700,000천원을 수령하였다”는 영수증을 작성하였다. 같은 날 김OO은 700,000천원, 선OO은 700,765천원을 인출하였다. 피상속인은 2005.7.12.과 2005.7.20. 각 150,000천원을 입금하였다.

(7) 김OO의 건축허가 쟁점토지①②는 군사기지 및 군사시설 보호구역에 위치하고 있다. 김OO는 2006.9.18. 쟁점토지①②에 창고건축허가를 신청하고, 2006.9.21. 관할부대장으로부터 조건부동의를 받았다.

(8) 김OO 등 진술 (가) 김OO은 아래와 같이 매매내역을 정리하여, 이 법원에 제출하였다.

○ 매도인: 피상속인

○ 매수인: 김OO, 선OO 각 1/2

○ 매매대금: 2,120,750천원

• 계약금: 220,000천원(각 150,000천원), 2005.2.11. 지급

• 중도금: 500,000천원(각 250,000천원), 2005.3.2. 지급

• 잔금: 1,400,000천원(각 700,000천원), 750천원 감액, 2005.6.21. 지급

○ 이전등기가 늦어진 이유: 당시 매도인 명의로 공장건축허가가 진행 중이었고, 소유자가 변동되면 공장건축허가를 새로이 진행하여야 하기 때문에 소유권이전등기를 나중에 한 것으로 기억

○ 속칭 다운계약서를 작성한 이유: 매도인(피상속인)의 아들이 요구 (나) 김OO은 이 법원에서 아래와 같이 진술하였다.

○ 2005.2.11. 선OO과 쟁점토지 (분할전) 를 매수하였다.

○ 쟁점토지 (분할전) 는 군사보호구역에 해당한다.

○ 선OO과의 분할합의에 따라 쟁점토지 (분할전) 는 2005.7.7. 쟁점토지①②로 분할되었다.

○ 쟁점토지 (분할전) 매매계약서는 2005.2.11. 자신, 선OO, 피상속인 사이에 작성되었다.

○ 분묘 이전에 시일이 소요되어 잔금 지급이 늦어졌다.

○ 공장설립 목적으로 분할 전 임야를 매수하였는데, 매수 후 3년이 지나야 공장설립허가를 받을 수 있어서 매도인 명의로 공장설립허가를 받았기 때문에, 매매대금 지급 후 바로 이전등기를 하지 못하였다.

○ 등기신청시 매매계약서를 본 적이 없다.

○ 선OO이 일괄하여 2005.3.2. 액면금 합계 460,000천원의 자기앞수표 뒷면에 자신의 인장을 날인하였다. (다) 선OO은 이 법원에서 아래와 같이 진술하였다.

○ 김OO과 2005.2.11. 쟁점토지 (분할전) 를 매수하였다.

○ 쟁점토지 (분할전) 는 군사보호구역에 해당한다.

○ 피상속인이 2005.7.7. 쟁점토지 (분할전) 를 분할하여 소유권이전등기를 마쳐주었다.

○ 쟁점토지 (분할전) 매매계약서는 2005.2.11. 자신, 김OO, 피상속인 사이에 작성되었다.

○ 쟁점토지 (분할전) 중 지분은 1/2이고, 매매대금으로 1,060,375천원을 지급하였다.

○ 2005.3.2. 김OO과 만나서 피상속인의 집에서 중도금을 지급하였고, 자신은 절반을 지급하였다.

○ 등기이전을 받을 때 잔금을 지급하였다. 토지 분할과 공장설립허가에 시간이 걸렸기 때문에 계약일보다 1년 정도 후에 등기이전을 받았다.

○ 김OO과 같은 날 잔금을 지급하였고, 자신은 700천원을 지급하였다.

○ 식품공장을 할 목적으로 쟁점토지 (분할전) 를 매수하였다.

○ 등기신청시 매매계약서를 본 적이 없다.

• 라. 판단

① 대금지급 ㉠ 쟁점토지 (분할전) 매매계약서상 계약금, 중도금의 각 액수 및 지급일자, 계약금 및 중도금 영수증의 수령액수 및 일자, 증인 김OO, 피상속인의 각 진술이 대체로 일치하는 점, 중도금에 부합하는 금융거래내역이 있는 점에 비추어, 계약금은 2005.2.11., 중도금은 2005.3.2. 지급되었고, ㉡ 잔금 영수증의 수령액수 및 일자, 매매사실확인원의 잔금지급일자, 금융거래내역, 증인 김OO, 피상속인의 각 진술이 대체로 일치하는 점에 비추어, 잔금은 2005.6.21. 지급되었고,

② 특약사항 피상속인은 쟁점토지 (분할전) 매매계약서상 특약사항에 따라 분묘를 이장하였고,

③ 사용․수익 김OO는 2006.9.18. 쟁점토지①②에 창고건축허가 신청하고, 2006.9.21. 관할부대장으로부터 조건부동의를 받았고,

④ 등기신청시 매매계약서 김OO, 선OO은 “본 적이 없다”고 진술한 점, 금융거래내역에 의하면 계약금 및 잔금 지급일에 지급된 흔적이 없는 점, 쟁점토지 (분할전) 는 매매계약 체결 후인 2005.7.7. 분할되었음에도, 등기신청시 매매계약서에 의하면 분할된 것을 전제로 작성된 점, 중도금 없이 계약금과 잔금을 지급하는 것으로 되어 있는 점에 비추어, 등기신청을 위하여 작성되었다고 볼 수 있으므로, 쟁점토지①②에 관한 매매계약 및 이행은 쟁점토지 (분할전) 매매계약서에 따라 이루어졌고, 잔금은 토지 분할 등의 이행이 이루어진 2005.6.21. 지급되었다고 봄이 타당하다. 7) 처분청에서는 피상속인이 2006.12.11. 쟁점토지①②를 양도한 것이 아니라, 실제로는 2005.6.21. 쟁점토지(분할전)를 김OO(김OO의 남편)과 선OO에게 2,120,750천원에 양도한 사실을 확인하고, 2013.8.20. 상속인들에게 피상속인의 2005년 과세연도 양도소득세 253,574천원을 결정․고지하였음이 국세통합전산망에 의하여 확인되는데, 동 결정․고지 주요 내용은 아래와 같음. 처분청의 피상속인에 대한 2005년 과세연도 양도소득세 결정 내용 (단위: 천원) 구 분 신고 결정 비 고 양도물건 쟁점토지 (분할전) 고지일 2013.8.20. 부과제척기간 10년 적용 양도일자 2005.6.21. 양도가액 2,210,750 실거래가 결정 취득가액 198,520 양도차익 무 1,920,547 장기보유특별공제 576,164 양도소득금액 신 1,344,383 과세표준 1,341,883 산출세액 고 471,377 신고불성실가산세 47,137 납부불성실가산세 109,241 20 06년 양도소득세 자납분 반영 계산 총결정세액 627,757 기납부세액 374,182 * 20 06년 양도소득세 자납분 차감고지세액 253,574 8) OO행정법원의 위 판결에 따라, 처분청은 2013.8.20. 상속인에게 한 상속세 425,954천원의 부과처분을 취소하고, 피상속인이 사기 기타 부정한 행위로써 2005년 과세연도 양도소득세를 포탈한 것으로 보아, 상속인들에게 피상속인의 2005년 과세연도 양도소득세 253,574천원을 결정․고지하면서, 양도소득세 재고지 검토 보고서를 작성하였는데, 동 보고서의 주요 내용은 아래와 같음. 양도소득세 재고지 검토 보고 (상속세 국가패소 확정에 따른 검토 지시)

○ OO행정법원 판결 및 OO지방국세청 재고지 검토 지시

• OO행정법원 2012구합* 상속세 부과처분 취소 소송 원고 승소

• OO지방국세청 송무과: 피상속인의 쟁점토지 (분할전) 양도일이 2005.6.21.로 확인되므로, 피상속인의 2006년 과세연도 양도소득세 환급 및 2005년 과세연도 양도소득세 재고지 검토 지시함

○ 검토사항(소멸시효)

• 피상속인이 2006.12.20. 2006년 과세연도 양도소득세 예정신고시 제출한 쟁점토지①② 매매계약서 2매 (각 1매) 는 허위의 매매계약서로서, 매매가액이 1,747,900천원, 매수인이 각각 김OO (김OO의 부인) ․선OO으로 되어 있음

• 상속인들이 OO행정법원 2012구합* 상속세 부과처분 취소 소송 과정에서 법원에 제출한 쟁점토지 (분할전) 매매계약서는 실제 매매계약서로서, 매매가액이 2,120,750천원, 매수인이 김OO․선OO으로 되어 있음

• 피상속인이 실제 쟁점토지 (분할전) 매매계약서로 김OO․선OO에게 소유권이전 등기를 하고 2005년 과세연도 양도소득세를 무신고하였다면, 처분청에서는 부동산등기 과세자료에 의거 7년의 부과제척기간 내에 피상속인의 2005년 과세연도 양도소득세를 과세할 수 있었을 것임

• 피상속인은 2005년 실제 쟁점토지 (분할전) 매매계약서가 있었음에도 2005년 과세연도 양도소득세를 무신고하였고, 허위의 쟁점토지①② 매매계약서 2매 (각 1매) 를 첨부하여 2006년 과세연도 양도소득세를 신고한 행위는, 2005년 과세연도 양도소득세에 대한 조세의 부과징수를 현저히 곤란하게 하는 일련의 적극적인 기망행위로서 사기 기타 부정한 행위에 해당하므로, 국세부과의 제척기간은 10년을 적용함이 타당함

• 피상속인이 허위의 쟁점토지①② 매매계약서 2매 (각 1매) 를 첨부하여 2006년 과세연도 양도소득세를 신고한 것은 2005년 과세연도 양도소득세에 대한 기한후 신고에 해당함

○ 검토자 의견

• 피상속인이 2006년 과세연도 양도소득세로 납부한 374,182천원은 2005년 과세연도 양도소득세 기납부세액으로 공제하고 나머지 254,128천원을 결정․고지함

• 라. 판단 청구인은 이 건 처분이 부과제척기간을 경과하여 위법하다고 주장하므로 이에 대해 살피건대, 납세자가 신고한 가액에 의하여 과세표준이 결정되는 조세에 있어서 납세자가 신고가액을 과소신고하면서 허위 신고가액에 신빙성을 부여하고 실제 거래가액을 은닉하기 위하여 매도가격을 과소하게 기재한 허위의 이중계약서를 작성하여 함께 제출하는 것은 적극적인 기망행위로서 조세의 부과징수를 현저히 곤란하게 만드는 ‘사기․기타 부정한 행위’에 해당하는 것인데(대법원 2004도2391, 2004.6.11. 같은 뜻), 피상속인은 2005.2.11. 김OO․선OO과 쟁점토지(분할전)를 2,120,750천원에 매매하는 쟁점토지(분할전) 매매계약서를 작성한 다음 2005.6.21. 김OO․선OO으로부터 잔금을 모두 지급받았음에도 불구하고, 2006.12.6. 쟁점토지①②를 1,747,900천원에 양도한다는 허위의 쟁점토지①② 매매계약서를 작성하였고, 위 허위의 쟁점토지①② 매매계약서를 첨부하면서 양도가액을 실제보다 372,850천원 과소신고한 것은 적극적으로 2005년 과세연도 양도소득세를 포탈한 것으로 볼 수 있으므로, 피상속인의 위와 같은 행위는 사기․기타 부정한 행위에 해당하는 것으로 볼 수 있는 것으로 판단된다. 따라서 처분청이 이 건 처분과 관련된 부과제척기간을 10년으로 본 것은 적법한 것으로 보인다.

이 건 심사청구는 청구주장을 받아들일 수 없으므로 국세기본법 제65조 제1항 제2호 의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다. 1) 위 사건은 대법원 2013두10274 판결(심리불속행)에 의해 그대로 확정되었습니다.