쟁점농지를 8년 이상 직접 경작한 것으로 볼 수 있는지 여부

• 가. 청구인은 구 **동 4020번지 답 2,975㎡(이하 “쟁점농지”라 한다)를 매매를 원인으로 1987.8.21. 취득하여 2011.2.11. 양도한 후, 양도가액을 315백만원(실지거래가액), 취득가액을 38백만원(환산가액)으로 하고, 장기보유 특별공제액 83백만원을 공제하여 계산한 산출세액 52백만원에 대하여 조세특례제한법 제69조 자경농지에 대한 양도소득세의 감면(이하 “8년 자경감면”이라 한다) 규정을 적용하여 2011.2.16. 양도소득세 예정신고를 하였다.
• 나. 처분청은 2013.4.5.～2013.4.24. 청구인에 대한 양도소득세 조사를 실시하여, 쟁점농지는 청구인이 직접 경작하지 아니하고 현지 농민 이** 등이 위탁경영(대리경작)한 사실을 확인하고, 쟁점농지를 비사업용 토지로 보아, 8년 자경감면과 장기보유 특별공제를 배제하여 2013.7.13. 청구인에게 2011년 과세연도 양도소득세 102,388,930원을 부과처분 하였다.
• 다. 청구인은 이에 불복하여 2013.9.25. 이의신청을 거쳐 2013.12.31. 이 건 심사청구를 제기하였다.

• 가. 8년 자경감면을 받기 위해서는 당해 토지가 주거지역․공업지역․상업지역이 아니어야 하고, 농지소재지에 해당하는 시․군․구와 20㎞ 이내에 거주를 하면서 8년 이상 경작을 해야 한다.
• 나. 조세특례제한법 시행령 제66조 제13항 에 의하면 8년 자경감면은 농작업에 필요한 노동력의 1/2 이상을 투입하여 농사를 짓는 것과 자기 노동력의 투입과 관계없이 상시농업인에 해당하는 두 가지 방법이 존재한다.
• 다. 청구인의 경우 1987년 농지를 취득한 이후 양도한 날까지 24년을 자기 책임하에 농업경영을 해온 자로 상시농업인에 해당하므로 노동력 투입량에 상관없이 8년 자경감면을 받을 수 있으며, 그 근거는 다음과 같다. 1) 이의 확인서 및 청구인의 문답서에 의하면 농작업에 관한 일은 청구인이 이에게 시키고 그 대가를 지불했거나 아니면 이이 농작업을 할 때에 청구인에게 허락을 받고 농작업을 하고 그 대가를 받았음을 알 수 있다. 이는 청구인이 청구인의 의지대로 농업경영을 직접 해왔음을 보여주고, 이은 농업경영에 대한 책임 없이 건별 농작업을 직접 해왔음을 보여주며, 이은 그에 대한 대가를 받았을 뿐이다. 2) 이의 확인서에 의하면 청구인은 쟁점농지에 와서 농사가 잘되어 가는지 월1회 정도(농사일이 바쁠 때는 주1회 정도) 다녀갔다고 되어 있으며, 청구인도 문답서에 동일한 내용으로 진술하였으므로 청구인이 농지를 취득한 후 양도할 때까지 지속적으로 농지를 방문하여 관리 해 왔음을 반증하는 것이다. 3) 처분청은 청구인이 주업은 식육점 영업이고, 농작업을 상시적으로 하거나 농사를 주된 생계수단으로 삼지 않았다고 하고 있으나, 처분청이 국세통합시스템에서 발췌한 청구인의 **식육점의 수입금액 신고 내역을 보면, 2003년 3천5백만원, 2011년 2천3백만원으로 월 매출액이 2백에서 3백 정도로 표준소득율 4.4%로 연간 1～2백만원 정도의 소득이 발생된다. 반면 청구인이 제출한 농지원부를 보면, 배우자 소유농지를 포함하여 21,456㎡의 답이 있으며, 처분청의 양도소득세 조사종결보고서에 의하면, 900평당 17～18가마 정도의 쌀 수확량이 있고, 이를 가지고 총 산출량을 계산하면, 122가마에서 130가마정도의 수확량을 얻게 된다. 쌀 한가마당 2011년도의 시세는 18만원 정도로 연간 총수입액이 2천2백만원에서 2천3백만원 정도 되므로 식육점보다 훨씬 많은 소득을 얻고 있으므로 청구인은 농업을 주업으로 하는 상시 농업인이며, 식육점의 운영은 실질적으로 배우자가 운영했기에 더욱더 자명한 사실이다.
• 라. 청구인은 1951년 산청군 산청면 차탄리에서 빈농의 아들로 태어나 산청초등학교를 졸업하여 28세까지 고향에서 소작농으로 농사를 지어 왔다. 1978년 부산으로 와서 식육점을 운영하며 쟁점농지를 1987년 취득하여 2011년 양도 당시까지 농사를 지어 왔으며, 그 내용은 이**의 확인서, 청구인의 진술서에 의하며 확인되는 내용으로 청구인이 자기 책임하에 농사를 지어왔음에도 불구하고 대리경작, 위탁경영으로 몰아 8년 자경감면을 부인한 처분청의 처분은 위법하다. <추가 제출의견>
• 가. 청구인이 이에게 농업을 위탁 또는 대리경작 시켰다는 처분청의 주장에 대하여 1) 청구인은 이에게 논갈이 등 개별적인 작업건에 대하여 그 대가를 지불한 것으로 위탁이나 대리가 될 수 없으며, 수확한 쌀을 청구인이 다 가져간 것은 수확한 쌀의 일부를 위탁료와 대리경작료로 지급한 사실이 없다는 반증이다. 2) 완전한 전업농도 고가의 농기계(이양기, 탈곡기, 콤바인 등)를 모두 갖추고 농사를 짓는 사람은 드물며, 대부분 전문적으로 농기계를 운영하는 자에게 모내기, 탈곡 등 농작업을 시키고 그 대가를 지불하고 있으므로 청구인이 이**에게 농작업을 시킨 것은 일반적인 농업경영의 형태로 위탁이나 대리가 아니다.
• 나. 통장 김와 최의 확인서에서 청구인을 알지 못한다는 내용에 대하여 1) 직불금을 신청할 때 주된 농사를 짓는 토지의 해당 통장에게 확인을 받으므로 청구인은 배우자가 소유한 토지의 해당 통장에게 확인을 받았으므로 김를 만난 적도 만날 일도 없었다. 2) 최이 청구인을 알지 못한다고 한 것은 서로 농작업 시기가 달라 만나기가 쉽지 않았으며, 단지 청구인을 알지 못한다는 이유가 과세근거가 될 수는 없다.
• 다. 농작업의 시기와 방법까지 전체과정을 대리경작자들이 결정했다는 처분청의 주장에 대하여 1) 청구인은 농협으로부터 2010.6월부터 2013. 5월까지 비료를 1,244,990원에 구입하였고, 농약사로부터 2008. 4월부터 2009. 7월까지 농약을 구입한 사실이 있으며, 2012. 10월 구 동 소재 정미소에 청구인의 배우자가 쌀을 판매한 금액이 7,904,000원 있음이 확인되므로 청구인이 농작업에 전혀 관여하지 않았다는 주장은 사실이 아니다. 2) 또한 농번기에 주1회 이상 쟁점농지를 방문했다는 이의 확인서 및 청구인의 진술서도 이를 뒷받침하고 있다.
• 라. 이의 의뢰를 받아 경작을 책임지게 된 곽이 청구인을 만나본 적도 없다고 확인한 것은 이이 청구인 모르게 곽에게 농지를 임대하고 5가마의 쌀을 임대료로 받고, 청구인에게 12～13가마를 보충하여 주어 청구인의 전혀 모르는 사항이다.
• 마. 처분청의 연초에 계약한 쌀 수확량보다 생산량이 적을 경우 부족한 양을 대리 경작자가 책임지고 보충하거나 협의하여 절충하여야 한다는 내용은 처분청의 조사내용 어디에도 없는 내용이다.

• 가. 조세특례제한법 시행령 제66조 제13항 에서는 자경농지에 대한 양도소득세 감면요건을 경작자가 그 소유 농지에서 농작물의 경작 또는 다년생 식물의 재배에 상시 종사하거나 작업의 2분의 1이상을 자기의 노동력에 의하여 경작 또는 재배하는 것으로 규정하고 있고, 조세특례제한법 기본통칙 69-0…3에 의하면 자기 노동력이란 기계(동물)를 사용한 것을 포함하지만 위탁경영하거나 대리경작한 경우, 임대차한 경우는 자기 노동력으로 보지 않는 것으로 되어 있다.
• 나. 조사 과정을 통해 청구인이 실 경작자인 이에게 쟁점 농지의 경작을 의뢰하여 이이 농사시기에 맞는 단위 농작업을 시행한 후 그에 따른 대가를 각 농작업별로 그때 그때 지급받은 사실이 확인되고, 청구인이 상시 농업에 종사하는 농업인이라는 청구인의 주장과 관련하여서는 실제로 농작업에 직접 참여한 사실은 없는 것으로 확인된다.
• 다. 청구인은 1987.8.21. 쟁점농지와 쟁점농지로부터 1km 떨어진 시 구 동 3025번지 답 2,975㎡를 전 소유자 이으로부터 같은 날 매입하면서, 이의 친형 이을 소개받아 이에게 1987～2010년까지 쟁점농지의 경작을 일임하였다. 이는 시 구 2동 555-6, 555-7번지 답 2필지를 2002.12.28. 전 소유자 김로부터 청구인의 배우자 김 명의로 매입하면서 김의 처남인 장에게 경작을 맡겨 현재까지도 대리경작하고 있는 것과 동일한 형태임을 볼 때 청구인이 농지 매입 단계부터 직접 경작할 의사가 없었음을 알 수 있다.
• 라. 또한 쟁점농지 소재지인 시 구 1동 26통의 통장 김와 쟁점농지 인접 필지인 1동 4018번지 대리경작자 최도 청구인을 전혀 알지 못하며 청구인의 이름도 처음 듣는다고 진술하였다.
• 마. 청구인의 대리경작자 이은 쟁점농지 외에도 여러 농지의 대리경작을 하던 자로 쟁점농지의 대리경작을 시작할 당시에는 경운기 2대로 논농사를 지었으며 트랙터, 콤바인 등의 보급이 보편화된 2003년 경부터는 부득이하게 곽에게 2차로 위탁하여 농작업을 일임하였던 것으로 확인된다.
• 바. 이과 곽 공히 농자재 구입과 농작업 등에 있어서 청구인의 역할은 전혀 없었고, 본인들의 책임 하에 농작업 전체가 이루어진 것으로 진술하였으며, 특히 이으로부터 의뢰받아 경작을 책임지게 된 곽은 지주인 청구인을 만나본 적도 없는 것으로 확인되었다.
• 사. 청구인은 본인이 농작업을 지시하고 대리경작자 이**은 그 지시에 따라 농작업을 수행하고 단위 농작업별로 대가를 받아간 것이므로 농업경영의 책임이 청구인에게 있다고 주장하고 있으나, 볍씨 품종, 비료, 제초제 등의 선택 및 구입부터 단위 농작업의 시기와 방법까지 전체 과정을 대리 경작자들이 결정하여 소요 비용도 대개 대리 경작자 자기 부담 하에 먼저 농작업을 시행한 후 차후에 청구인에게 농작업 대금을 요구하여 지급받는 형태로 운영한 것으로 확인된다. 특히 연초에 계약한 쌀 수확량보다 생산량이 적을 경우 부족한 양을 대리 경작자가 책임지고 보충하거나 협의하여 절충하여야 한다는 점에서 농업경영의 책임이 청구인에게 있다는 주장은 사실과 다르다.
• 아. 또한 청구인은 *세무서 국세공무원의 조사종결보고서나 문답서에 이이 농작업 사전에 청구인에게 동의나 허락을 받고 농작업을 하였다는 내용이 없는데도 이**이 청구인의 지시를 받고 농작업을 한 것처럼 주장하고 있으며, 농번기에 주1회 이상 쟁점농지를 방문하여 농약치기, 논두렁 구멍 막기 등을 하였다는 것은 청구인 일방의 주장임에도 이 진술을 근거로 청구인이 지속적으로 농지를 관리하였기에 상시 농업인에 해당한다는 잘못된 주장을 하고 있다.
• 자. 청구인은 청구인 본인과 배우자 소유 농지를 합하면 21,456㎡(6,490평)의 대규모로 본인소득 중 농사를 통해 발생하는 소득비중이 크다고 주장하고 있으나, 쟁점농지 보유 전체기간 동안 농협을 통해 추곡수매한 사실이나 양곡판매 신고실적이 없어 청구인이 쟁점농지를 직접 경작하였다는 근거가 되지 못하며 만약 양곡 판매실적이 있다 하더라도 이는 농업소득이 아니라 양곡 판매를 통해 발생하는 소득에 불과한 것이다.
• 차. 참고로 청구인이 경영해온 식육(605-98-***) 관련 종합소득세 신고내역을 전산조회 가능한 1992년～양도일 직전년도 2010년까지 살펴보면, 식육 판매 수입금액이 연평균 95백만원, 소득금액은 연평균 8백만원인데 반해 청구인은 연간 식육판매 수입금액을 24～36백만원, 연간 소득금액을 1～2백만원으로 산정하고 있는바 이와 같이 큰 편차를 보이는 것은 청구인이 식육 매출이 저조한 최근 연도 자료만 임의로 발췌하여 사실과 다른 주장을 하고 있기 때문이며, 특히 1998～2010년까지는 부동산임대 소득금액이 연평균 10백만원 발생하였음에도 이를 언급하지 않고 있다.

• 가. 쟁점 쟁점농지를 8년 이상 직접 경작한 것으로 볼 수 있는지 여부
• 나. 관련법령 1) 조세특례제한법 제69조 【자경농지에 대한 양도소득세의 감면】

① 농지 소재지에 거주하는 대통령령으로 정하는 거주자가 8년 이상 [대통령령으로 정하는 경영이양 직접지불보조금의 지급대상이 되는 농지를 한국농어촌공사 및 농지관리기금법에 따른 한국농어촌공사 또는 농업을 주업으로 하는 법인으로서 대통령령으로 정하는 법인(이하 이 조에서 "농업법인"이라 한다)에 2012년 12월 31일까지 양도하는 경우에는 3년 이상] 직접 경작한 토지 중 대통령령으로 정하는 토지의 양도로 인하여 발생하는 소득에 대해서는 양도소득세의 100분의 100에 상당하는 세액을 감면한다. (단서 생략)

② 농업법인이 해당 토지를 취득한 날부터 3년 이내에 그 토지를 양도하거나 대통령령으로 정하는 사유가 발생한 경우에는 그 법인이 그 사유가 발생한 과세연도의 과세표준신고를 할 때 제1항에 따라 감면된 세액에 상당하는 금액을 법인세로 납부하여야 한다.

③ 제1항을 적용받으려는 자는 대통령령으로 정하는 바에 따라 감면신청을 하여야 한다. 2) 조세특례제한법 시행령 제66조 【자경농지에 대한 양도소득세의 감면】

① 법 제69조제1항 본문에서 "농지소재지에 거주하는 대통령령으로 정하는 거주자"란 8년[제3항의 규정에 의한 경영이양보조금의 지급대상이 되는 농지를 ｢한국농어촌공사 및 농지관리기금법｣에 따른 한국농어촌공사(이하 이 조에서 "한국농어촌공사"라 한다) 또는 제2항의 규정에 따른 법인에게 양도하는 경우에는 3년] 이상 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 지역(경작개시 당시에는 당해 지역에 해당하였으나 행정구역의 개편 등으로 이에 해당하지 아니하게 된 지역을 포함한다)에 거주하면서 경작한 자를 말한다.

1. 농지가 소재하는 시·군·구(자치구인 구를 말한다. 이하 이 항에서 같다) 안의 지역

2. 제1호의 지역과 연접한 시·군·구안의 지역

3. 해당 농지로부터 직선거리 20킬로미터 이내의 지역

⑬ 법 제69조제1항에서 "직접 경작"이라 함은 거주자가 그 소유농지에서 농작물의 경작 또는 다년성(다년성)식물의 재배에 상시 종사하거나 농작업의 2분의 1이상을 자기의 노동력에 의하여 경작 또는 재배하는 것을 말한다. 3) 소득세법 제104조의3 【비사업용 토지의 범위】

① 제96조제2항제8호 및 제104조제1항제8호에서 "비사업용 토지"란 해당 토지를 소유하는 기간 중 대통령령으로 정하는 기간 동안 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 토지를 말한다.

1. 논ㆍ밭 및 과수원(이하 이 조에서 "농지"라 한다)으로서 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 것

• 가. 대통령령으로 정하는 바에 따라 소유자가 농지 소재지에 거주하지 아니하거나 자기가 경작하지 아니하는 농지. 다만, 농지법이나 그 밖의 법률에 따라 소유할 수 있는 농지로서 대통령령으로 정하는 경우는 제외한다.
• 다. 사실관계 1) 쟁점농지 및 청구인이 직접 경작하였다고 주장하는 다른 농지들의 등기부등본 등을 살펴보면 그 소유권 이전 내역 등은 다음과 같고, 김은 청구인의 배우자임이 국세통합전산망에서 확인된다. <쟁점농지 등의 소유권 이전 내역 등> (표 생략) 2) 국세통합전산망에서 청구인과 청구인의 배우자인 김의 사업내역과 청구인이 대표자로 등록되어 있는 식육 사업장의 수입금액 신고내역을 살펴보면 다음과 같다. <청구인의 사업내역> (표 생략) <김의 사업내역> (표 생략) <**식육 사업장의 수입금액 신고내역> (단위: 천원) (표 생략) 3) 청구인이 제출한 자료를 살펴보면 다음과 같다.
• 가) 농지원부 2013.5.14. 시 *구청장이 발급한 농지원부로, 농업인은 청구인, 세대원(업무집행사원)은 청구인의 배우자 김, 청구인의 자(子) 정 및 정**으로 기재되어 있고, 소유농지현황은 다음과 같다. <농지원부상 소유농지 현황> (표 생략)
• 나) 쌀소득등보전직접지불금 지급대상자 등록증 청구인은 2006년부터 2010년까지는 쟁점농지 및 구 1동 3025번지, 같은 구 2동 555-6번지 및 같은 동 555-7번지의 농지가 지급대상 농지로 등록된 등록증을, 2011년부터 2012년은 구 1동 3025번지, 같은 구 2동 555-6번지 및 같은 동 555-7번지의 농지가 지급대상 농지로 등록된 등록증을 제출하였다.
• 다) 청구인은 이외에, 구 2동 2021-6번지 소재 농약사에서 2008.4.21.～2009.7.18. 기간 중 494,700원의 농약을 구매한 거래내역서와 농협 유통센터에서 발급한 2010.6.1.～2013.5.9. 기간 중 1,224,990원의 매출내역, 청구인의 배우자가 판매한 2동 279-29 **정미소의 7,904,000원 벼 수매 내역 4) 처분청에서 제출한 심리자료를 살펴보면 다음과 같다.
• 가) 양도소득세 조사종결 보고서 쟁점농지 취득일부터 양도일까지 현지 농민 이이 청구인을 대신하여 위탁경영하였고, 청구인은 주1회 정도 쟁점농지를 방문하여 농사 진행상황을 점검하고, 위탁농인 이에게 논갈이, 모내기, 농약치기, 추수하기, 탈곡하기 등 단위 경작별로 비용을 지급하였음 1935년생인 이이 연로해짐에 따라 이 소유 농지에서 거리가 먼 청구인의 쟁점농지까지 관리가 힘들어지자 양도일 7～8년 전부터 현지 농민 곽에게 의뢰하여 실제 경작은 곽이 하고 위탁료는 이이 받는 형태로 쟁점농지를 경작하였음 1년에 900평(2,975㎡) 1필지에서 쌀 17～18가마가 생산되는데 이 중 5가마를 이에게 지급하고 나머지 12～13가마는 곽이 소유하고, 이은 5가마 외 부족한 12～13가마를 이 소유 농지에서 수확한 쌀로 충당하여 지주인 청구인에게 지급하고 단위 농사별로 경작료를 받았음 청구인은 1987.8.21. 쟁점농지를 이으로부터 취득하면서 이의 친형 이을 소개받고 이에게 쟁점농지의 경작을 위탁하였으며, 구 2동 555-6번지, 같은 동 555-7번지 답을 2003.2.28. 김로부터 취득하면서 김의 처남 장에게 경작을 위탁한 것과 동일한 형태임 이은 초기에는 경운기를 이용하여 모든 경작을 하였으나, 농사별 전문 농기계 도입이 보편화되면서부터는 이앙기, 트랙터, 콤바인 등의 농기계를 가진 제3의 농민에게 농사일을 맡기고 청구인으로부터 대금을 받아 지급하는 형태로 위탁경영 하였으며, 특히 2003년경부터는 연간 쌀 수확량 중 5가마만 이이 받는 조건으로 현지 농민 곽에게 농사일을 재위탁하여 쟁점농지를 경작해 왔음 구 동 경작료는 구획된 900평 1필지 1회당 논갈이 12만원, 모내기 13만원, 탈곡비 15만원 선으로 금액이 대략 형성되어 있으며, 청구인과 이 간에도 위 금액에 준하여 대금을 수수한 것으로 파악되나 그때그때 현금으로 지급이 이루어져 정확한 증빙은 제출받지 못함 양도인은 *구 **동에서 식육점을 운영하고 있으며, 다년간 쟁점농지를 보유한 것은 사실이나 현지 농민에게 경작을 위탁하고 대금만 지급한 사실이 확인되므로 쟁점농지는 비사업용 토지로 장기보유 특별공제와 8년 자경감면을 부인하고 양도소득세 고지 결정하는 것으로 조사 종결하고자 함
• 나) 확인서 <이의 확인서> (표 생략) <곽의 확인서> (표 생략) <김의 확인서> (표 생략) <최의 확인서> (표 생략)
• 라. 판단 조세감면규정은 조세정책상 특혜를 주는 규정이므로 그 감면요건을 해석함에 있어 엄격하게 해석하여야 할 것으로 8년 자경농지에 대한 양도소득세 감면규정의 취지는 농민에게 계속 영농에 종사하게 함으로써 농촌의 균형발전을 도모하기 위하여 세제측면에서 지원하는 제도로 보이고, 조세 특례제한법제69조 제1항에서 “직접 경작”이라 함은 동법 시행령 제66조 제12항의 규정에 의하여 거주자가 그 소유농지에서 농작물의 경작 또는 다년성식물의 재배에 상시 종사하거나 농작업의 2분의1 이상을 자기의 노 동력에 의하여 경작하는 것을 뜻한다(조심2009부3763, 2009.12.2. 외 다수 참조). 청구인은 배우자가 운영하였다고 주장하고 있지만, 쟁점토지의 보유기간 동안 식육을 청구인 명의로 운영하여 왔고, 쟁점농지의 농작업을 상시적으로 하거나 농사를 주된 생계로 삼고 있지 않았던 것으로 보이는 점 청구인이 쟁점농지의 농작업 중 일부를 수행하였다고 주장하고 있으나 이이나 곽의 진술내용을 보면 청구인이 곽의 경작사실을 전혀 알지 못하고 있는바 이것은 쟁점농지를 이의 책임하에 경작하였다는 반증으로 보이고, 인근농지를 경작하고 있는 최의 진술내용 등으로 보아 농작업의 2분의1 이상을 청구인의 노동력에 의하여 경작하였다고 보기 어렵고, 위탁경영이나 대리경작의 형태로 쟁점농지를 경작하여 온 것으로 판단된다. 따라서 청구인이 쟁점농지를 자기 책임하에 8년 이상 직접 경작하였다는 청구인의 주장은 받아들이기 어렵다고 판단된다.

이 건 심사청구는 청구주장을 받아들일 수 없으므로 국세기본법 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.