피상속인으로부터 사전증여 받은 농지는 피상속인의 경작기간을 합산 할 수 없음

• 가. 청구인은 2002. 2. 19. ㅇㅇ ㅇㅇ 군 ㅇㅇ 면 ㅇㅇ 리 산 ** 외 2필지(이하 ‘쟁점토지’라 한다)를 ‘증여’를 원인으로 취득하여 보유하다가,

2010. 6. 9. ㅇㅇ 개발공사에 양도(수용)한 후, 쟁점토지가 8년 이상 자경농지에 해당한다고 보아 감면세액 129,801,289원을 산출세액에서 차감하여 2010. 8. 31. 양도소득세 예정신고를 하였

• 다. 나. ㅇㅇ 세무서장(이하‘ 처분청’이라 한다)은 쟁점 토지가 8년 이상 자경농지에 해당하지 않는다고 보아, 2011.8.1. 청구인 에게 2010년 과세연도 양도소득세 105,795,870원 을 경정․고지하였다. 청구인은 이에 불복하여 2011.11.9. 이의신청을 제기하 였으나 기각 결정되자 이건 심사청구를 제기하였다.

• 가. 청구인은 2002. 2.경 무렵 이전부터 부친(父親)인 망 AAA와 모친(母親)인 BBB을 봉 양하 고 있었고 장기간 투병 중이던 망 AAA를 지속적으로 간병해 오고 있었 는 데, 부친이 사망하게 될 경우 청구인 형제들간에 발생할지도 모를 분쟁을 예 방한다는 차원에서 2002. 2. 19. 모친의 협조 하에 이 사건 토지에 관 한 소유권을 ‘증여’ 를 원인으로 하여 청구인 명의로 이전 등기하였고, 그로부터 약 2개월 후에 부친이 사망하였다. 그런데, 이 사건 토지에 관한 위와 같은 청구인 명의로의 소유권이전등기는 부친이 의사무능력상태에서 행한 법적조치에 불과하였고, 이 사건 토지는 이 사건 토지를 실제로 운용하고 있는 모친의 소유이기 때문에 현재 모친의 소유로의 환원 절차가 진행 중이다.
• 나. 쟁점토지는 피상속인 AAA의 생전 19년∼28년 동안 이 사건 토지를 보 유하면서 직접 경작하였고, 형식상 청구인이 ‘증여’를 원인으로 취득한 것일 뿐 사 실상으로는 상속받은 농지에 해당하고, 피상속인 AAA의 쟁점토지 경작 기간 자체로 충분히 8년 이상 에 해당 하므로, 피상속인의 경작기간을 합산하게 되면 이 사건 토지의 양도(수용) 는 ‘8년 이상 자경농지’의 양도로 해당하므로 8년 이상 자경농지에 대한 감면을 부인하여 결정고지 한 이 사건 부과처분은 취소되어야 한다.

• 가. 청 구인은 쟁점토지를 2002.2.19일자로 부 AAA에게 증여받아 소유권이전 등기 하였고, 이에 대하여 청구인은 투병중인 부친 AAA를 지속적으로 봉양 및 간병해오고 있어 피상속인의 사후 발생할 형제들 간의 분쟁예방차원에서 쟁점 토지를 사망(2002.4.18) 2개월 전에 사전증여(2002.2.19)받아 취득한 것으로 피상속인의 의사무능력상태에서 행해진 등기이전으로 일방적인 증여로 모친소유로 소유권을 환원절차가 진행 중이라고 주장하며, 피상속인이 의사무능력상태였음을 입증하는 서류로 의무기록 사본발행 증명서 사본(1매)을 제출하였으나 이는 무엇에 대한 의무기록인지 내용을 알 수조차 없는 것으로서 증여가 아니라는 사실을 전혀 입증할 수 없다.
• 나. 또 한, 쟁점토지는 토지 등기부상 증여를 원인으로 취득한 사실이 확인되는 바 조세특례제한법 제69조 및 동법시행령 제66조에서 양도소득세를 면제하고 있는 ‘8년 이상 계속하여 직접 경작한 기간’의 계산 시 증여받은 경우에는 자기가 증여받은 날부터 경작한 기간을 계산하여 감면여부를 결정해야 하는 바, 피상속인의 실제 경작 기간은 의미가 없다할 것이므로, 쟁점토지는 상속받은 농지로 피상속인의 경작기간을 통산할 수 있는 농지가 아니기에 감면을 배제하고 경정한 당초 처분은 정당하다고 판단되며, 청구인이 자경기간에 대한 현실적 증빙입증이 어렵다고 주장하나, 실제 자경 여부를 과세관청이 입증할 수 없는 것으로 농지로 자경한 사실을 주장 하는 양도자가 객관적으로 입증하여야 할 것이므로 쟁점토지를 상속농지로 피상속인의 경작기간을 통산 하여 감면신청한 내용이 정당하다는 청구인의 주장은 이유 없는 것으로 판단된다.

• 가. 쟁점 쟁 점 토지가 등기부상 취득원인은 ‘증여’이지만, 사실상 ‘상속’받은 토 지로 보 아 피상속인의 경작기간을 합산하여 8년 이상 자경농지로 볼 수 있는지 여부
• 나. 관련법령 1) 조세특례제한법69조【자경농지에 대한 양도소득세의 감면】(2010.12.27. 법률 제10406호로 개정되기 전의 것)

① 농지 소재지에 거주하는 대통령령으로 정하는 거주자가 8년 이상[대통령령으로 정하는 경영이양 직접지불보조금의 지급대상이 되는 농지를 ｢한국농어촌공사 및 농지관리기금법｣에 따른 한국농어촌공사 또는 농업을 주업으로 하는 법인으로서 대통령령으로 정하는 법인(이하 이 조에서 “농업법인”이라 한다)에 2010년 12월 31일까지 양도하는 경우에는 3년 이상] 직접 경작한 토지로서 농업소득세 과세대상[비과세·감면 및 소액부징수 대상을 포함한다]이 되는 토지 중 대통령령으로 정하는 토지의 양도로 인하여 발생하는 소득에 대해서는 양도소득세의 100분의 100에 상당하는 세액을 감면한다. 다만, 해당 토지가 ｢국토의 계획 및 이용에 관한 법률｣에 따른 주거지역·상업지역 및 공업지역(이하 이 조에서 “주거지역 등”이라 한다)에 편입되거나 ｢도시개발법｣ 또는 그 밖의 법률에 따라 환지처분 전에 농지 외의 토지로 환지예정지 지정을 받은 경우에는 주거지역 등에 편입되거나, 환지예정지 지정을 받은 날까지 발생한 소득으로서 대통령령으로 정하는 소득에 대해서만 양도소득세의 100분의 100에 상당하는 세액을 감면한다.

② (생략)

③ 제1항을 적용받으려는 자는 대통령령으로 정하는 바에 따라 감면신청을 하여야 한다. 2) 조세특례제한법 시행령 제66조 【자경농지에 대한 양도소득세의 감면】

① 법 제69조제1항 본문에서 “농지소재지에 거주하는 대통령령으로 정하는 거주자”란 8년[제3항의 규정에 의한 경영이양보조금의 지급대상이 되는 농지를 ｢한국농어촌공사 및 농지관리기금법｣에 따른 한국농어촌공사(이하 이 조에서 “한국농어촌공사”라 한다) 또는 제2항의 규정에 따른 법인에게 양도하는 경우에는 3년] 이상 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 지역(경작개시 당시에는 당해 지역에 해당하였으나 행정구역의 개편 등으로 이에 해당하지 아니하게 된 지역을 포함한다)에 거주하면서 경작한 자를 말한다.

1. 농지가 소재하는 시‧군‧구(자치구인 구를 말한다. 이하 이 항에서 같다)안의 지역

2. 제1호의 지역과 연접한 시‧군‧구 안의 지역

3. 해당 농지로부터 직선거리 20킬로미터 이내의 지역

② 법 제69조제1항 본문에서 “대통령령으로 정하는 법인”이란 ｢농어업경영체 육성 및 지원에 관한 법률｣ 제16조 에 따른 영농조합법인 및 같은 법 제19조에 따른 농업회사법인을 말한다.

③ 법 제69조제1항 본문에서 “대통령령으로 정하는 경영이양직접지불보조금”이란 ｢농산물의 생산자를 위한 직접지불제도 시행규정｣ 제4조 부칙에 따른 경영이양보조금을 말한다.

④ 법 제69조제1항 본문에서 “대통령령으로 정하는 토지”란 취득한 때부터 양도할 때까지의 사이에 8년(제3항의 규정에 따른 경영이양보조금의 지급대상이 되는 농지를 한국농어촌공사 또는 제2항의 규정에 의한 법인에게 양도하는 경우에는 3년) 이상 자기가 경작한 사실이 있는 농지로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것을 제외한 것을 말한다.

1. 양도일 현재 특별시‧광역시(광역시에 있는 군을 제외한다) 또는 시(｢지방자치법｣ 제3조제4항 의 규정에 의하여 설치된 도‧농 복합형태의 시의 읍‧면지 역을 제외한다)에 있는 농지 중 ｢국토의 계획 및 이용에 관한 법률｣에 의한 주거지역‧상업지역 및 공업지역 안에 있는 농지로서 이들 지역에 편입된 날부터 3년이 지난 농지. 다만, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 경우는 제외한다.

• 가. 사업시행지역 안의 토지소유자가 1천명 이상이거나 사업시행면적이 기획재정부령으로 정하는 규모 이상인 개발사업지역(사업인정고시일이 동일한 하나의 사업시행지역을 말한다) 안에서 개발사업의 시행으로 인하여 ｢국토의 계획 및 이용에 관한 법률｣에 따른 주거지역‧상업지역 또는 공업지역에 편입된 농지로서 사업시행자의 단계적 사업시행 또는 보상지연으로 이들 지역에 편입된 날부터 3년이 지난 경우
• 나. 사업시행자가 국가, 지방자치단체, 그 밖에 기획재정부령으로 정하는 공공기관인 개발사업지역 안에서 개발사업의 시행으로 인하여 국토의 계획 및 이용에 관한 법률｣에 따른 주거지역‧상업지역 또는 공업지역에 편입된 농지로서 기획재정부령으로 정하는 부득이한 사유에 해당하는 경우

2. 환지처분이전에 농지 외의 토지로 환지예정지를 지정하는 경우에는 그 환지예정지지정일부터 3년이 지난 농지

⑤ 제4항의 규정을 적용받는 농지는 ｢소득세법 시행령｣ 제162조 의 규정에 의한 양도일 현재의 농지를 기준으로 한다. 다만, 양도일이전에 매매계약조건에 따라 매수자가 형질변경, 건축착공 등을 한 경우에는 매매계약일 현재의 농지를 기준으로 하며, 환지처분 전에 당해 농지가 농지외의 토지로 환지예정지 지정이 되고 그 환지예정지 지정일부터 3년이 경과하기 전의 토지로서 환지예정지 지정 후 토지조성공사의 시행으로 경작을 못하게 된 경우에는 토지조성공사 착수일 현재의 농지를 기준으로 한다.

⑥ ｢소득세법｣ 제89조제1항제2호 및 법 제70조의 규정에 의하여 농지를 교환ㆍ분합 및 대토한 경우로서 새로이 취득하는 농지가 ｢공익사업을 위한 토지 등의 취득 및 보상에 관한 법률｣에 의한 협의매수‧수용 및 그 밖의 법률에 의하여 수용되는 경우에 있어서는 교환‧분합 및 대토 전의 농지에서 경작한 기간을 당해 농지에서 경작한 기간으로 보아 제1항 본문의 규정을 적용한다.

⑦ 법 제69조제1항 단서에서 “대통령령으로 정하는 소득”이란 ｢소득세법｣ 제95조제1항 의 규정에 의한 양도소득금액(이하 이 항에서 “양도소득금액”이라 한다) 중 다음 산식에 의하여 계산한 금액을 말한다. 양도소득금액 × (주거지역등에 편입되거나 환지예정지 지정을 받은 날의 기준시가 - 취득당시의 기준시가)/(양도당시의 기준시가) － (취득당시의 기준시가). 다만, ｢공익사업을 위한 토지 등의 취득 및 보상에 관한 법률｣ 및 그 밖의 법률에 따라 협의매수되거나 수용되는 경우에는 다음 산식 중 양도당시의 기준시가를 보상가액 산정의 기초가 되는 기준시가로 한다.

⑧ 법 제69조제2항에서 “대통령령으로 정하는 사유가 발생한 경우”란 다음 각 호의 1에 해당하는 경우를 말한다.

1. 당해 토지를 취득한 날부터 3년 이내에 휴업‧폐업하거나 해산하는 경우

2. 당해 토지를 3년 이상 경작하지 아니하고 다른 용도로 사용하는 경우

⑨ 법 제69조제3항의 규정에 의하여 양도소득세의 감면신청을 하고자 하는 자는 당해 농지를 양도한 날이 속하는 과세연도의 과세표준신고(예정신고를 포함한다)와 함께 기획재정부령이 정하는 세액감면신청서를 납세지 관할세무서장에게 제출하여야 한다. 이 경우 제2항의 규정에 의한 법인에게 양도한 경우에는 당해 양수인과 함께 세액감면신청서를 제출하여야 한다.

⑩ 제9항 후단의 규정에 의한 세액감면신청서를 접수한 당해 세무서장은 제2항의 규정에 의한 법인의 납세지 관할세무서장에게 이를 즉시 통지하여야 한다.

⑪ 제4항의 규정에 따른 경작한 기간을 계산함에 있어서 다음 각 호의 기간은 상속인이 이를 경작한 기간으로 본다.

1. 피상속인이 취득하여 경작한 기간

2. 피상속인이 배우자로부터 상속받아 경작한 사실이 있는 경우에는 피상속인의 배우자가 취득하여 경작한 기간

⑫ 제11항을 적용하는 경우 상속인이 상속받은 농지를 경작하지 아니한 때에는 상속받은 날부터 3년이 되는 날까지 양도하는 경우에만 제11항제1호 및 제2호의 경작기간을 상속인이 경작한 기간으로 본다. 다만, ｢공익사업을 위한 토지 등의 취득 및 보상에 관한 법률｣ 및 그 밖의 법률에 따라 협의매수 또는 수용되는 경우로서 상속받은 날부터 3년이 되는 날까지 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 지역으로 지정(관계 행정기관의 장이 관보 또는 공보에 고시한 날을 말한다)되는 경우(상속받은 날 전에 지정된 경우를 포함한다)에는 그러하지 아니하다.

1. ｢택지개발촉진법｣ 제3조 에 따라 지정된 택지개발예정지구

2. ｢산업입지 및 개발에 관한 법률｣ 제6조 ‧제7조‧제7조의2 또는 제8조에 따라 지정된 산업단지

3. 제1호 및 제2호 외의 지역으로서 기획재정부령으로 정하는 지역

⑬ 법 제69조제1항에서 “직접 경작”이라 함은 거주자가 그 소유농지에서 농작물의 경작 또는 다년성식물의 재배에 상시 종사하거나 농작업의 2분의1 이상을 자기의 노동력에 의하여 경작 또는 재배하는 것을 말한다.

• 다. 사실관계

1. 쟁점토지의 등기부에 의하면, 청구인의 부친인 AAA는 1990. 6. 27. 교환을 원인으로 이 사건 토지를 취득하였고, 이후 2002. 2. 15.자 증여를 원인으로 하여 2002. 2. 19. 청구인 명의로의 소유권이전등기가 경료 되었음이 확인된다.

2. 이 후 쟁점토지는 2010. 6. 10.자 수용을 원인으로 하여 2010. 12. 17. ㅇㅇ 개발공사 명의로의 소유권이전등기가 경료 되었음이 확인된다. 【청구인의 토지 양도 명세】 지목 소재지 면적(㎡) 양도일 양도가액(원) 비고 임야 ㅇㅇ ㅇㅇ ㅇㅇ ㅇㅇ 산** 3,967 2010.12.17 279,577,930 전 ㅇㅇ ㅇㅇ ㅇㅇ ㅇㅇ 1-1 83 2010.12.17 30,497,395 쟁점토지 전 ㅇㅇ ㅇㅇ ㅇㅇ ㅇㅇ 1-3 1,709 2010.12.17 449,517,835 3) 청 구인은, “증여를 원인으로 하여 쟁점 토지를 취득하였으나 이는 형식일 뿐이 며 실제로는 쟁점 토지를 ‘상속’ 받은 것이고, 피 상속인 부 친 AAA는 19년∼28년 동안 쟁점 토지를 보유하면서 직 접 경작하였고 그에 따라 피상속인 AAA의 쟁점 토지 자경기간 자 체로 충분히 8년 이상 에 해당 하므로, 피상속인의 쟁점 토지에 관한 위 경작기간을 합산하게 되 면 쟁점 토지의 양도(수용) 는 ‘8년 이상 자경농지’의 양도로 해당한 다”고 판단하여 양도소득세를 감면하여 신고한 내용이 정당하다고 주 장하면서, 아래와 같은 증거자료를 제출하였다.

• 가) 쟁점토지 인근 ㅇㅇ 리 마을이장 CCC, 주성리 마을이장 DDD이 각 서명·날인한 확인서로, 이들은 청구인의 부친 AAA의 경우 1985. 2.부터 2002. 2.까지 사이에 이 사건 토지에서 고구마, 옥수수 등을 영농 하였고, 청구인의 경우 2002. 2.부 터 2008.까지 사이에 이 사건 토지에서 땅콩, 옥수수 등을 영농하였다고 확인하고 있다.
• 나) 농지원부 쟁 점 토지에 관한 농지원부는 최초 작성일자는 1995. 6. 13.이며, 경작자는 청구인 의 부친 AAA, 세대원으로 모친 BBB이 기재되어 있다.

4. 처분청은 쟁점토지는 청구인이 청구인의 부친으로부터 증여를 원인으로 취득한 토지로서 상속인의 경작기간을 청구인의 자경기간에 포함할 수 없으므로 농지에 대한 8년 자경감면을 부인하고 공공용지 수용감면을 적용하여 105,795,870원을 고지 결정하였음이 심리자료에 의하여 확인 된다.

5. 청구인은 청구외 AAA에 대한 2011.7.27. 발행 EEE대학교서울EE병원 의무기록사본증명서 1매를 제출하였으나 기재된 내용은 없음

• 라. 판단

1. 자경농지에 대한 양도소득세 감면규정인 ｢조세특례제한법｣ 제69조제1항 및 같은 법 시행령 제66조에 의하면 농지소재지에 거주하는 거주자 등이 8년 이상 직접 경작한 양도일 현재의 농지로서 해당 농지의 양도로 인하여 발생하는 소득에 대하여 양도소득세의 100분의 100에 상당하는 세액을 감면하는 것으로 규정하고 있으며, 상속으로 취득한 농지에 대하여는 피상속인이 취득하여 경작한 기간을 상속인이 이를 경작한 기간으로 보도록 규정하고 있다.

2. 청구인은, 비록 ‘증여’의 형식으로 쟁점토지를 취득하였으나 피상속인의 의사무능력상태에서 행해진 등기이전으로 모친소유로 소유권을 환원절차가 진행 중이므로 사실상 ‘상속’받은 것으로 보아야 하고, 피상속인은 실제로 쟁점토지를 8년 이 상 자경한 사실이 있으므로, 피상속인의 쟁점토지 경작기간을 합산하게 되면 청구인의 쟁점토지 양도는 ‘8년 이상 자경농지’의 양도에 해당한 다고 주장하고 있다. 그러나, 쟁점토지 등기부 기재에 의하면, 청구인은 쟁점 토지를 2002.2.19. ‘증여’를 원인 으로 하여 취득한 사실이 확인되고, 청구인의 쟁점 토 지 취득 이 무효라거나 증여가 아닌 다른 원인에 의하여 취득하게 된 것이라 는 점에 관한 아 무런 입증자료가 없는 점, 사실상 모친이 상속받은 토지로 소유권환원 절차가 진 행중이라고 주장하고 있으나 이에 대한 아무런 증빙도 제시하지 못하고 있 는 점, 쟁점토지가 이미 ㅇㅇ개발공사에 협의 수용되어 등기이전 된 점 등으로 보 아, 쟁점토지를 사실상 상속토지로서 보아 피상속인 AAA의 쟁점 토 지 경작 기간을 청구인의 쟁점토지 경작기간에 합산할 수 없다고 할 것 이므로, 피상속인 AAA가 이 사건 토지를 실제로 8년 이상 자경 하 였는지 에 관하여는 나아가 살펴볼 필요 없이 청구인의 자경기간에 피상속인의 자경기간을 합하여야 한다는 청구인의 주장은 받 아들이기 어렵다고 판단된다. 따 라서, 위 사실관계 및 관련법령에 따라 처분청이 쟁점토지를 청구인이 8년이 상 직접경작하지 않은 농지로 보아 쟁점토지의 양도에 대한 자경감면을 배제 하고 이 건 양도소득세를 과세한 당초 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.

이 건 심사청구는 심리결과 청구주장을 받아들일 수 없으므로 국세기본법 제65조 제1 항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.