쟁점농지는 청구인이 직접 자경하지 않았으므로 대토요건 충족안됨
쟁점농지는 청구인이 직접 자경하지 않았으므로 대토요건 충족안됨
1. “과세예고통지서에서 필요경비에 해당되지 아니하는 증여세액을 불공제하여”는 소득세법 제97조 (양도자산의 필요경비)제1항 제1호에 해당하는 취득 가액을 말하는 것으로 같은법 제1항 제2호(자본적지출액) 및 제3호(양도비 등)와는 구분되는 것이다.
2. 취득가액에 대하여 소득세법 시행령 제89조 제1항 제3호 에서 취득당시 기획재정부령이 정하는 시가에 취득세․등록세 기타부대비용을 가산한 금액으로 정하고 소득세법 시행규칙 제48조 (시가의 계산)에서 법인세법 시행령 제89조 를 준용하도록 규정되어 있으나 시가에 대하여만 규정하고 기타부대비용에 대하여는 규정된바 없다.
3. 또한, 소득세법 제97조 제5항 의 규정은 증여세 상당액 계산은 필요경비 계산에 필요한 사항을 법령으로 정한다는 규정으로 직계존비속간 또는 배우자의 이월과세 또는 부당행위계산시 기납부한 증여세를 어떻게 조정할 것인가에 대한 것으로써 이에 해당하지 아니하는 일반 증여에 대하여 취득원가에 산입하여야 한다는 규정이 없으며, 소득세법 제163조 (양도자산의 필요경비)규정은 열거규정이 아닌 예시규정에 불과하다. 그러므로 기타부대비용으로 규정하고 있는 한 취득자의 부담이 되는 증여세는 당연히 취득원가에 포함되어야 한다.
2. 종전농지를 3년 이상 경작하고자 하는 의도가 있음에도 불구하고 수용으로 경작하지 못하게 되는 경우에는 상기 규정과 형평성이 어긋나며 공익사업수용 감면규정에 사업인정일로부터 2년 이내 취득한 부동산에 대하여 감면 배제규정이 있는 등 불이익이 있다. 그러므로 헌법이 정하는 재산권을 부당하게 침해하고 동일한 경제형태에 불이익을 주므로 대토감면을 인정해 주어야 할 것이다.
1. 양도소득세의 필요경비중 취득가액에 대하여 최종적으로 법인세법 시행령 제89조에 의하여야 하며, 이에 기타부대비용으로 규정되어 있는 이상 소득세법 및 같은법 시행령의 열거규정이 아닌 예시규정에 규정되지 아니하였다는 이유로 취득가액으로 보지 아니함은 부당하며,
2. 종전 토지가 법률이 정하는 부득이한 경우 새로이 취득한 농지에 대하여는 대토를 인정하고 종전토지에 대토를 인정하지 못할 아무런 이유가 없음 에도 불구하고 동일 경제현상에 대하여 부과처분을 달리하고 있음은 부당하다. 이에 청구취지와 같은 주문을 하오니 혜량하여 주시기 바란다.
5. “자경”이란 농업인이 그 소유 농지에서 농작물 경작 또는 다년생 식물 재배에 상시 종사하거나 농작업의 2분의1 이상을 자기의 노동력으로 경작 또는 재배하는 것과 농업법인이 그 소유 농지에서 농작물을 경작하거나 다년생식물을 재배하는 것을 말한다. 2) 조세특례제한법 제70조 【농지대토에 대한 양도소득세의 감면】
① 농지소재지에 거주하는 대통령령이 정하는 거주자가 직접 경작한 토지로서 농업소득세의 과세대상(비과세․감면과 소액부징수를 포함한다)이 되는 토지를 경작상의 필요에 의하여 대통령령이 정하는 경우에 해당하는 농지의 대토로 인하여 발생하는 소득에 대하여는 양도소득세의 100분의 100에 상당하는 세액을 감면한다.
② 제1항의 규정에 의하여 양도하거나 취득하는 토지가 “국토의 계획 및 이용에 관한 법률”에 의한 주거지역 등에 편입되거나 “도시계획법” 그 밖의 법률에 의하여 환지처분 전에 농지 외의 토지로 환지예정지 지정을 받은 토 지로서 대통령령이 정하는 토지의 경우에는 제1항의 규정을 적용하지 아니한다.
③ 제1항의 규정에 의하여 감면을 받고자 하는 자는 대통령령이 정하는 바에 따라 감면신청을 하여야 한다. 3) 조세특례제한법 시행령 제67조 【농지대토에 대한 양도소득세의 감면】
① 법 제70조 제1항에서 "대통령령이 정하는 거주자"라 함은 3년 이상 다음 각 호의 어는 하나에 해당하는 지역(경작을 개시할 당시에는 당해 지역에 해당하였으나 행정구역의 개편 등으로 이에 해당하지 아니하게 된 지역을 포함한다. 이하 이 조에서 “농지소재지”라 한다.)에 거주한 자를 말한다.
1. 농지가 소재하는 시·군·구(자치구인 구를 말한다. 이하 이 항에서 같다)안의 지역
2. 제1호의 지역과 연접한 시·군·구안의 지역
3. 해당 농지로부터 직선거리 20킬로미터 이내의 지역
② 법 제70조 제1항에서 "직접경작"이라 함은 거주자가 그 소유농지에서 농작물의 경작 또는 다년성 식물의 재배에 상시 종사하거나 농작업의 2분의 1 이상을 자기의 노동력에 의하여 경작 또는 재배하는 것을 말한다.
③ 법 제70조 제1항에서 "대통령령이 정하는 경우“라 함은 경작상의 필요에 의하여 대토하는 농지로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.
1. 3년이상 종전의 농지소재지에 거주하면서 경작한 자가 종전의 농지의 양도일부터 1년(“공익사업을 위한 토지 등의 취득 및 보상에 관한 법률”에 따라 협의매수. 수용 및 그 밖의 법률에 따라 수용되는 경우에는 2년)내에 다른 농지를 취득하여 3년 이상 새로운 농지소재지에 거주하면서 경작한 경우로서 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 경우
2. 3년이상 종전의 농지소재지에 거주하면서 경작한 자가 새로운 농지의 취득일부터 1년이내에 종전의 농지를 양도하고 새로이 취득한 농지를 3년이상 경작한 경우로서 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 경우
④ 제3항 제1호 및 제2호의 규정을 적용함에 있어서 새로운 농지를 취득한 후 3년이내에 “공익사업을 위한 토지 등의 취득 및 보상에 관한 법” 에 따른 협의매수․수용 및 그 밖의 법률에 따라 수용되는 경우에는 3년이상 농지소재지에서 거주하면서 경작한 것으로 본다. 4) 소득세법 제97조 【양도소득의 필요경비 계산】
① 거주자의 양도차익을 계산할 때 양도가액에서 공제할 필요경비는 다음 각 호에서 규정하는 것으로 한다.
2. 자본적지출액 등으로서 대통령령으로 정하는 것
3. 양도비 등으로서 대통령령으로 정하는 것 (중략)
② 제1항에 따른 양도소득의 필요경비는 다음 각 호에 따라 계산한다.
1. 취득가액을 실지거래가액에 의하는 경우의 필요경비는 다음 각 목의 금액에 제1항 제2호 및 제3호의 금액을 더한 금액으로 한다.
2. 그 밖의 경우의 필요경비는 제1항제1호가목 단서, 같은 호 나목(제1호나목이 적용되는 경우는 제외한다), 제7항(제1호다목이 적용되는 경우는 제외한다) 또는 제114조제7항(제1호나목이 적용되는 경우는 제외한다)의 금액에 자산별로 대통령령으로 정하는 금액을 더한 금액. 다만, 제1항제1호나목에 따라 취득가액을 환산가액으로 하는 경우로서 가목의 금액이 나목의 금액보다 적은 경우에는 나목의 금액을 필요경비로 할 수 있다.
④ 거주자가 양도일부터 소급하여 5년 이내에 그 배우자(양도 당시 혼인관계가 소멸된 경우를 포함한다. 이하 이 항에서 같다) 또는 직계존비속으로부터 증여받은 제94조 제1항 제1호에 따른 자산이나 그 밖에 대통령령으로 정하는 자산의 양도차익을 계산할 때 양도가액에서 공제할 필요경비는 제3항에 따르되, 취득가액은 각각 그 배우자 또는 직계존비속의 취득 당시 제1항 제1호 각 목의 어느 하나에 해당하는 금액으로 한다. 이 경우 거주자가 증여받은 자산에 대하여 납부하였거나 납부할 증여세 상당액이 있는 경우에는 제3항에도 불구하고 필요경비에 산입한다.
⑤ 취득에 든 실지거래가액의 범위, 증여세 상당액 계산 등 필요경비의 계산에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 5) 소득세법 제101조 【양도소득의 부당행위계산】
① 납세지 관할 세무서장 또는 지방국세청장은 양도소득이 있는 거주자의 행위 또는 계산이 그 거주자와 특수관계에 있는 자와의 거래로 인하여 그 소득에 대한 조세 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 거주자의 행위 또는 계산과 관계없이 해당 과세기간의 소득금액을 계산할 수 있다.
② 거주자가 제1항에서 규정하는 특수관계자(제97조제4항을 적용받는 배우자 및 직계존비속의 경우는 제외한다)에게 자산을 증여한 후 그 자산을 증여받은 자가 그 증여일부터 5년 이내에 다시 타인에게 양도한 경우로서 제1호에 따른 세액이 제2호에 따른 세액보다 적은 경우에는 증여자가 그 자산을 직접 양도한 것으로 본다. 다만, 양도소득이 해당 수증자에게 실질적으로 귀속된 경우에는 그러하지 아니하다.
1. 증여받은 자의 증여세(상속세 및 증여세법에 따른 산출세액에서 공제·감면세액을 뺀 세액을 말한다)와 양도소득세(이 법에 따른 산출세액에서 공제·감면세액을 뺀 결정세액을 말한다. 이하 제2호에서 같다)를 합한 세액
2. 증여자가 직접 양도하는 경우로 보아 계산한 양도소득세 (주) 2009.1.1. 이후 직계존비속에게 증여하여 양도하는 분부터는 부당행위계산이 아니라 소득세법 제97조 제4항 의 취득가액 이월과세를 적용한다. 6) 소득세법 시행령 제89조 【자산의 취득가액 등】
① 법 제39조 제2항의 규정에 의한 자산의 취득가액은 다음 각 호의 금액에 의한다.
1. 타인으로부터 매입한 자산은 매입가액에 취득세 등록세 기타 부대비용을 가산한 금액
2. 자기가 행한 제조․생산 또는 건설 등에 의하여 취득한 자산은 원재료비․ 노무비․ 운임․ 하역비․보험료․ 수수료․공과금(취득세와 등록세를 포함한다)․설치비 기타 부대비용의 합계액
3. 제1호 및 제2호의 자산으로서 그 취득가액이 불분명한 자산과 제1호 및 제2호의 자산외의 자산은 당해 자산의 취득당시의 기획재정부령이 정하는 시가에 취득세․등록세 기타 부대비용을 가산한 금액 7) 소득세법 시행규칙 제48조 【시가의 계산】 영 제89조 제1항 제3호에서 “기획재정부령이 정하는 시가”라 함은 법인세법시행령 제89조 를 준용하여 계산한 금액을 말한다. 8) 소득세법 시행령 제163조 【양도소득의 필요경비】
① 법 제97조제1항제1호 가목 본문에서 "취득에 든 실지거래가액"이란 다음 각 호의 금액을 합한 것을 말한다.
1. 제89조제1항의 규정을 준용하여 계산한 취득원가에 상당하는 가액(제89조제2항제1호의 규정에 의한 현재가치할인차금을 포함하되 부당행위계산에 의한 시가초과액을 제외한다)
2. 취득에 관한 쟁송이 있는 자산에 대하여 그 소유권등을 확보하기 위하여 직접소요된 소송비용·화해비용등의 금액으로서 그 지출한 연도의 각 소득금액의 계산에 있어서 필요경비에 산입된 것을 제외한 금액
3. 제1호의 규정을 적용함에 있어 당사자 약정에 의한 대금지급방법에 따라 취득원가에 이자상당액을 가산하여 거래가액을 확정하는 경우 당해 이자상당액은 취득원가에 포함한다. 다만, 당초 약정에 의한 거래가액의 지급기일의 지연으로 인하여 추가로 발생하는 이자상당액은 취득원가에 포함하지 아니한다.
② 제1항제1호에 따라 제89조제2항제1호에 따른 현재가치할인차금을 취득원가에 포함하는 경우에 있어서 양도자산의 보유기간 중에 그 현재가치할인차금의 상각액을 각 연도의 사업소득금액 계산 시 필요경비로 산입하였거나 산입할 금액이 있는 때에는 이를 제1항의 금액에서 공제한다.
• 수용가액 취득가액 330,449,907 330,449,907
• 기준시가 필요경비 53,855,820 9,913,497 △43,942,323 증여세 제외 양도차익 686,361,783 730,304,106 43,942,323 장기보유특별공제 84,749,479 84,749,479
• 양도소득금액 601,612,304 645,554,627 43,942,323 과세표준 599,112,304 643,054,627 43,942,323 산출세액 195,549,306 210,929,119 15,379,813 감면세액 163,728,893 68,798,661 △94,930,232 가산세 0 2,807,016 2,807,016 총결정세액 28,638,372 141,755,433 113,117,061 기납부세액(자납) 28,638,372 28,638,372
• 차감고지세액 0 113,117,061 113,117,061 2) 대토요건 중 종전의 농지 양도일로부터 2년(수용)이내에 다른 농지를 취득하여 3년이상 새로운 농지소재지에서 거주하면서 경작한 경우로써 새로 취득 하는 농지의 면적이 양도하는 농지면적의 2분의 1이상이거나 가액이 3분의 1 이상이어야 한다는 요건은 쟁점농지를 2009.12.31. 양도하였기에 기간이 미도래 되어 검토대상이 아니나, 첫번째 요건인 3년 이상 종전의 농지소재지에서 거주하면서 경작하였는지가 주요쟁점(쟁점②)이다. 3) 처분청이 쟁점토지에 대하여 8년이상 자경농지 감면 검토조서를 작성하였는 바, 그 주요 내용은 다음과 같다.
○ 보유요건: 쟁점1토지(증여)→ 3년 미만, 쟁점2토지(상속)→20년이상
○ 양도당시 농지 여부: 지목은 농지(전답)임.
○ 농지소재지 거주여부: 40년 이상
○ 8년이상 자경여부: 자경여부 해당없음
○ 검토자 의견 ․ 상속농지(1필지)에 대한 자경사실은 인정되나 직불금 미신청함 ․ 증여취득(4필지)에 대한 대토요건은 3년이 되지 않아 대토감면 불인정 및 필요경비로 공제한 증여세 공제 부인(당초증여자가 감면대상→ 부당행위×) 4) 청구인은 국세통합전산망상 사업이력은 없으며, 다만 경북 00시 00동 167번지 소재 00동도(주)에서 2004.1.1.부터 2006.3.31. 까지 생산직으로 근무한 내역이 확인된다. <표2> 연도별 근로소득 귀속년도 총급여 과세표준 소득세 근무처 2004 22,759,370 1,084,557 43,925 00동도(주) 2005 24,067,700 2,518,390 90,662 ” 2006 11,001,500 0 0 ” 합계 57,828,570 3,602,947 134,587 (단위:원) 5) 청구인이 국민권익위원회에 신청한 증여세 부과시정에 대한 신청원인 및 이에 대한 2008.7.8. 결정된 “주문내용”은 다음과 같다.
○ 신청원인: 신청인은 단지 세법에 무지하여 영농자녀의 증여세 감면 신청기한까지 증여세 감면신청을 하지 못한 것일 뿐 실제 이 농사를 자경하는 농민에 해당하여 증여세 감면요건을 충족하므로 이 처분 중 이 농지(쟁점1토지)에 해당하는 부분을 취소하여 달라는 원인임.
○ 주문: 피신청인(00세무서장)은 2008.5.31. 납기로 신청인에게 행한 2007년 귀속 증여세 67,798,150원의 부과처분 중 쟁점1토지에 해당하는 부분을 취소하는 것이 바람직하다는 의견을 표명함. ⇒ 국민권익위원회 주문에 대하여 처분청은 수용하지 않았음. 6) 청구인이 부모로부터 상속 또는 증여받은 쟁점토지 내역은 다음과 같다. 소 재 지 지목 면적 (㎡) 취득일 양도일 비고 00시 00면 00리 798 전 1,698 2007.07.05. 2009.12.31 증여(母)취득 ” 944 전 575 2007.07.05. 2009.12.31. 증여(母)취득 ” 945 답 2,132 2007.07.05. 2009.12.31. 증여(母)취득 ” 946 전 139 2007.07.05. 2009.12.31. 증여(母)취득 ” 893 전 1,503 1985.01.01. 2009.12.31. 상속(父)취득 합 계 6,047 <표3> 토지 내역 (주) 청구인의 모(김00)의 최초 취득일: 1980.10.8. 7) 이 사건과 관련된 예규(재일46014-772,1997.4.1.)로써 질의 내용 및 회신내용은 다음과 같다. <질의> 저는 1988.03.16일자로 조부로 부터 대지를 증여 받고 이에 대해 증여세를 납부한바 있습니다. 그런데 형편상 이땅을 팔게 되었습니다. 당시 납부한 취득세ㆍ등록세는 필요경비로 공제된 것으로 알고 있으나 증여세는 공제가능한지 여부 (단, 실사 신고 예정임) <회신> 증여받은 자산의 양도에 대한 양도차익을 실지거래가액에 의하여 산정하는 경우 증여세상당액은 필요경비로 공제되지 아니하는 것임.
- 라. 판단
○ 청구인이 쟁점토지의 양도에 따른 양도소득세를 계산함에 있어서, 증여당시 납부한 증여세 상당액을 필요경비에 산입할 수 있는지 여부에 대하여 살펴보면(쟁점①),
• 소득세법 제97조 제1항 제1호 가목에서 정하는 자산 취득에 든 실지거 래가액이란 같은법 시행령 제163조 제1항 제1호에 규정된 바와 같이 쟁점토지 취득시 취득에 소요된 비용을 취득원가에 산입한다는 규정으로써 청구인이 증여당시 납부한 증여세 상당액은 취득시 든 비용이 아니고 취득후에 소요된 비용이므로 필요경비에 산입할 수 없는 것이며(재일46014-772, 1997.4.1. 같은 뜻).
○ 또한, 청구인은 쟁점토지를 양도하면서 농지대토에 의한 감면규정을 적용하는 것이 타당하다고 주장하나 이에 대하여 살펴보면(쟁점②),
• 쟁점토지상에서 구체적인 증빙없이 직접경작하였다는 청구주장을 뒷받 침할 결정적인 증거서류 등을 제출하지 못하고 있어 자신의 노동력을 1/2이상 투입하여 쟁점농지를 직접 경작하였다고 인정하기 어려워 보이며, 대토요건중3년 이상 종전의 농지소재지에서 거주하면서 경작한 사실이 없으므로 조세특례제한법 제70조 제1항 및 같은법 시행령 제67조에 규정된 농지대토에 대한 양도소득세 감면규정을 적용할 수 없는 것이 타당하다.
○ 따라서 상기 사실관계 및 법령 등을 종합하여 살펴볼 때, 쟁점토지를 양도하고 양도소득세 과세표준과 세액을 계산함에 있어서 납부한 증여세 상당액을 필요경비에 불산입하고 아울러 농지대토감면 규정을 배제한 후 양도소득세를 경정․고지한 당초처분은 정당하다고 판단된다.
이 사건 심사청구는 청구주장이 이유없으므로 국세기본법 제65조 제1항 제2호 의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.