재개발토지를 매매계약하였으나 그 잔금이 1년후에 받는 조건인 경우 당해 매매가액은 매매계약체결당시의 시가로 볼 수 없음.
재개발토지를 매매계약하였으나 그 잔금이 1년후에 받는 조건인 경우 당해 매매가액은 매매계약체결당시의 시가로 볼 수 없음.
○○세무서장이 2010.8.12. 청구인에게 경정․고지한 2006년 과세연도 양도소득세 4,109,748,340원은 이를 취소합니다.
청구인은 2003.11.25. 취득한 ××× 시 ×구 ××동 ××-3번지 소재 부동산 (토 지 580.6㎡, 건물 283㎡, 이하쟁점부동산이라 한다)을 2006.6.20. ○○6구역 개발사업 시행사인 (주)◇◇◇◇◇◇◇건축사사무소(이하쟁점시행사라 한다) 와 매매계약(매매가액 19,319,300천원)을 체결하였으며, 동 매매계약서 제9조 (특약사항)에서는 청구인의 사정에 의하여 잔금지급전 하시라도 쟁점부동산을 제3자 에게 양도할 수 있고, 제3자는 청구인과 쟁점시행사간 체결한 모든 계약내용을 그대로 승계하며 제3자가 쟁점시행사에게 양도시 이 건 계약이 자동 해제, 소멸되는 것으로 약정하였다. 이후 청구인은 2006.9.28. 청구인과 특수관계에 있는 ○○○판매(주)와 (주)△△△△△△사업단(이하특수관계법인이라 한다)에게 쟁점부동산을 감정가액에 의한 11,430,000천원〔○○○판매(주) 6,858,000천원, (주)△△△△△△사업단 4,572,000천원, 이하쟁점가액이라 한다〕으로 양도하였고, 2007.4.20. 특수관계법인은 쟁점부동산을 쟁점시행사에게 19,319,300천원에 양도하였다. 처분청은 청구인이 쟁점부동산을 특수관계법인에 양도한 행위가 소득세법 제101조 제1항 의 부당행위계산부인 대상인 것으로 보아 쟁점부동산의 시가 (양도가액)를 특수관계법인이 쟁점시행사에게 양도한 금액인 19,319,300천원으로 적용하여 2010.8.12. 청구인에게 2006년 과세연도 양도소득세 4,109,748천원을 경정․고지하였다.
2. 쟁점부동산은 건설부고시 제×××호(19. . )로 도시환경정비구역으로 지정 되고, 건설부고시 제×××호(19.*.**)로 사업계획 결정된 ○○구역 제6지구 에 위치해 있었으나 약 30여년간 개발에 관한 구체적 논의가 없던 상황이었으며, 이후 2004.9월 ○○○ 복원에 따른 도심부 발전계획이 확정되고 이어 2005.2. ○○시 도시 및 주거환경정비기본계획이 수립됨에 따라, 2006년초 ○○구역 제6지구의 도시환경정비사업 시행예정자인 쟁점시행사는 지분 구획이 복잡하게 얽혀 있어 독자적으로는 개발 가능성이 없었던 ○○ 6～11지구를 통합하여 하나 의 지구로 변경 지정을 받아 개발하려는 계획하에 정비사업 추진을 위한 승인을 득하기 위한 목적으로 쟁점부동산 일대의 토지를 매입하기 시작하였다.
3. 청구인은 당시 특수관계법인인 (주)△△△△△△사업단 및 ○○○판매(주) 가 누적결손으로 자본구조가 부실화되어 경영을 위한 추가 차입이 어려워지는 등의 문제를 겪고 있어 쟁점부동산의 양도를 포함한 다양한 재무구조 개선방안 을 모색하던 차였기에, 쟁점부동산을 양도하고 싶은 의사도 없었고, 이름도 생소하였던 쟁점시행사의 말대로 과연 수십년간 개발에 대한 논의가 없었던 ○○6구역이 쉽게 개발될 수 있을지 의심스럽지 않을 수 없었으나, 쟁점시행사의 제의에 응하지 않으면 혹시 시행사의 이야기 대로 청계천 개발과 관련하여 시에서 토지를 수용할 지도 모른다는 불안감 역시 떨치기 어려웠다.
4. 쟁점시행사는 관할 구청으로부터 관리처분계획을 받고 주거래 은행으로부터 프로젝트 파이낸싱 자금 대출을 일으켜 본 건 개발 사업을 본격화하기 위해서는 우선적으로 재개발지역 내의 토지소유자 2/3 이상의 동의를 얻어야 하는데 청구인의 토지 면적이 중요하기 때문에 청구인의 동의를 얻는 것이 중요하다면서 부동산 매매계약서에 서명해 줄 것을 계속적으로 설득하였고 쟁점시행사의 끈질긴 설득에 못이겨 청구인은 별 기대 없이 불과 2년반 전에 취득한 쟁점부동산의 당초 취득가액의 약 2배인 평당 110,000천원의 호가(총 약 19,319,000천원, 이하 "쟁점가액"이라 한다)를 제시하였는데, 뜻밖에도 쟁점 시행사는 이에 동의해 주면서 다만 사업인허가가 나기 전까지는 자금 여력이 충분치 않다면서 계약 시에는 10%의 계약금만 지급하고 나머지 잔금 90%는 계약일로부터 1년 이내 또는 프로젝트 파이낸싱 성립을 통해 자금이 들어오면 그로부터 1개월 이내에 지급하겠다고 하였는바 청구인으로서는 소위 대박의 기회가 온 것인지 놀랍기도 하면서도 너무 시가와 다른 가격이어서 그 진의를 신뢰하기 어려웠으나, 쟁점시행사가 계약서에 서명만 해주면 10%의 계약금 을 지급하겠다고 하였고 설사 개발이 진행되지 못해 자신들이 잔금을 지급하지 못하더라도 계약금을 반환할 의무도 없으며, 잔금 지급 이전에는 쟁점부동산에 대한 처분권이 쟁점시행사에 넘어가는 것도 아니라고 하였기에 일단 계약서에 서명해 주고 계약금을 받아두더라도 손해 볼 것은 없다고 판단하였다. 5) 이에 청구인은 2006.6.20. 쟁점시행사가 제시한 매매계약서(이하 "쟁점 매매계약서"라 한다)에 서명하게 되었고, 대신 제9조(특약사항)에서 청구인의 사정에 의하여 잔금지급 전 하시라도 매매목적물을 제3자에게 양도할 수 있으며, 이와 같은 경우에 청구인은 매매목적물을 취득한 제3자로 하여금 본 계약과 동일한 내용의 부동산 매매계약을 쟁점시행사와 체결하기로 하며 쟁점시행사가 제3자와 부동산 매매계약을 체결하는 경우에 본 계약 은 자동해제 소멸되는 것으로 하며 본 계약서를 청구인이 회수하여 파기하기 로 한다고 특약사항을 넣어 본래 청구인이 의도하고 있던 특수관계법인에 대한 쟁점부동산 양도는 계속 진행할 수 있게 하였고, 쟁점시행사도 청구인이 당초 쟁점부동산을 특수관계법인에게 양도할 계획 중에 있으나 자신의 독촉에 따라 불가피하게 청구인이 매매계약서를 작성하게 된 정황을 충분히 인지 하고 있었기에 추후 실질적으로 청구인이 아니라 제3자로부터 쟁점부동산 을 취득하게 될 것이라는 이해하에 위 특약사항에 동의하게 되었다.
2. 이에 청구인은부동산가격공시 및 감정평가에 관한 법률에 의한 2개 의 독립된 감정평가법인으로부터 양도거래일자인 2006.9.28.로부터 10일 전 시점인 2006.9.18.을 기준으로 쟁점 부동산에 대한 감정평가를 받는 것이 가장 세법에서 목적하는 바에 부합되는 길이라 생각하고 그러한 감정평가의 결과로서 두 감정평가법인 평가액의 평균액인 11,437,820,000원을 기준으로 하여 매매대금을 11,430,000천원(평당 약 65,100천원)으로 확정하였고, 당시 쟁점시행 사가 개발 성공 여부에 관계없이 매입 시점에 가액을 확정하여 잔금 지급까지 한 경우가 2006.4.24.에 2건 있었는데 각각 평당 50,000천원 및 평당 45,280천 원으로 개발여부에 관계없이 당시 매각하였다면 제3자로부터 받을 수 있던 금액은 이 정도 수준이었다.
1. 청구인은 2006.9.28. 쟁점부동산을 특수관계법인에 양도한 이후 국세청으 로부터 수 차례 세무검증을 받았다. 가) 우선 ○○지방국세청은 감사대상기간을 2006.1.1～2006.12.31.로 하여 쟁점부동산 양도거래에 대한 국세청의 부분감사를 받았 으며, 2007.8.27. "국세청 감사결과 ○○동 소재 상가 건물 양도시 종합소득 필요경비를 양도물건의 취득가액에서 미공제하였음이 확인되어 경정고지하고자 합니다" 라는 내용의 감사결과예고통지서를 발부하고 374,916원의 양도소득세를 추가 고지하였다.
1. 쟁점가액은 부동산 개발이 성공적으로 이루어질 경우 지급받을 수 있을 것으로 예상되던 최고의 가액으로 쟁점부동산의 객관적 가치를 반영한 가액이라고 볼 수 없는 바, 상속세및증여세법상 시가의 개념에 부합하지 아니한다.
2. 쟁점가액은 "확정"된 거래상 가액이 아니라, 1회성 호가를 쟁점시행사의 요청에 따라 서면화해둔 것에 불과해 "매매사례가액"으로 인정될 수 없다. 가) 매매사실의 불성립
(1) 상증법상 부동산의 시가는(i) 평가기준일 전후 3월 이내에 당해 재산에 대한 매매사실이 있는 경우에는 그 거래가액(상증법 시행령 제49조 제1항 제1호)(이하 "매매사례가액"이라 합니다), (ii) 당해 재산에 대한 2 이상의 공신력 있는 감정기관이 평가한 감정가액의 평균액(동항 제2호)(이하 "감정가액"이라 합니다), (iii) 수용·경매·공매 가격(동항 제3호) 등이 인정된다.
(2) 우선 매매사례가액과 관련하여 살펴보면, 상증법 시행령 제49조 제1항은 "...매매사실이 있는 경우에는 그 거래가액"이라고 기술함으로써 "매매사실"의 성립을 매매사례가액 적용을 위한 전제조건으로 하고 있으나 이 건 매매 계약의 경우 "단순 매매계약 체결" 및 "계약금" 수수만 이루어졌다가 청구인이 쟁점부동산을 특수관계법인에게 양도하고 이 후 쟁점시행사가 쟁점부동산을 특수관계법인으로부터 취득함에 따라 자동 해제되었으므로 애당초 매매계약서에 근거한 거래는 성립하지 아니하였다.
(3) 따라서 당연히 거래가 확정되지 않은 계약상 금액을 매매사례가액으로 볼 수는 없는 바, 같은 맥락에서, 과거 재경원은 매매계약이 중도 해지된 경우 그 가액은 시가로 볼 수 없다(재산46014-1204,1996.5.16)고 확인한 바 있 으며, 다만, 당시에 쟁점시행사가 개발 성공에 관계없이 매입시점에 가액을 확정 하여 잔금 지급까지 한 경우 2006.4.24.에 2건 있었는데 각각 평당 50,000천원 및 평당 45,280천원에 거래가 이루어졌는바 매매사례가액을 찾아야 한다면 오히려 이러한 실제 거래가액이 인용되어야 한다.
(1) 처분청은 ○○6구역에 대한 개발 계획이 예정대로 진행되어 2007.4.20. 특수관계법인이 쟁점가액에 쟁점부동산을 시행사에 양도하였다는 점에 터잡아 쟁점가액이 당초부터 확정된 거래가액이라고 보고 있는 것으로 이해되나, 이는 결과론적인 이야기로 청구인이 쟁점매매계약서 에 서명할 당시에는 양도계약이 이행된다는 어떠한 보장도 없었다. (2) 쟁점매매계약서 제2조에 따르면 계약 시에는 총 매매대금의 10%만을 지급하고 나머지 잔금 90%는 계약일로부터 1년 이내 또는 사업을 위한 프로젝트 파이낸싱 성립일부터 1개월 이내 중 빠른 날짜에 지급하는 것으로 되어 있어 해당 개발 계획이 순조롭게 진행되지 못하는 경우 쟁점 시행사가 해당 계약을 이행하지 못할 것이라는 점은 쉽게 예상할 수 있으며, 당시 쟁점 시행사는 자본금 2억원에 부채비율 6,000%의 위태한 재무구조를 가진 법인으로 청구인을 포함한 지주들에게 개발계획에 대한 동의 대가 명목으로 지급한 계약금 역시 브릿지 론을 통한 차입 조달로 겨우 확보한 상태였고, 추후 재개발 사업에 대한 인허가가 이루어지면 이를 기반으로 프로젝트파이낸싱 대출을 일으켜 잔금을 지급할 계획이었으나, 당시 ○○6구역에 대한 정비 사업은 인허가는 물론 사업추진위원회가 구성되기도 전의 개발 초기 단계로 성공 가능성을 확신할 수 없는 상황이었다.
(3) 통상적으로 부동산 정비사업은 (1) 기본계획 수립, 구역 지정 등의 계획단계를 거쳐, (2) 조합설립추진위원회 구성 및 승인, 조합설립인가, 사업시행인가 및 관리처분계획인가 등의 단계를 포함한 시행단계를 거쳐 (3) 사업시행자의 사업 준공 및 소유권 이전, 청산 등기 및 조합해산의 절차를 거쳐 완료단계에 이르게 되는 데, 당시 ○○6구역에 대해서는 겨우 (1)의 계획단계 중에서도 기본 계획 등만 수립된 상태였는 바 (2)의 시행단계로 넘어가기 위해서는 토지등 소유자 과반수의 동의에 기초한 추진위원회가 구성되어야 하고, 정비구역 지정 제안 및 조합설립인가 신청을 위해서는 토지등 소유자의 각각 3분의 2이상, 5분의 4 이상의 동의율을 얻어야 하나, 청구인이 이해하기로 청구인이 쟁점 매매계약서에 서명할 당시 쟁점 시행사는 30% 내외의 지분에 대해서만 동의율을 확보한 상태였으며 이러한 상황에서 동의율 확보 등이 지체되는 경우 자금 압박으로 인해 쟁점 시행사가 계약을 이행하지 못할 가능성이 다분하였다.
(4) 재개발과 관련하여 시행사들이 무리하게 사업을 진행하다가 과도한 금융부담으로 인해 도산에 이르고 이 경우 결국 지지부진 해진 개발 사업의 피해는 지주들이나 시공사가 입을 수 있는 위험이 도사리고 있다는 것은 뉴스를 통해 누구나 접할 수 있는 사실이며 실제 쟁점 시행사 역시 본 건 ○○6구역 도시환경정비사업을 담보로 자금을 차입 하여 2008년 ○○ ○○호텔을 매입하고자 하였으나, 2008년말 금융 시장 불안이 겹치면서 금융권으로부터의 자금 조달이 어려워져 결국 계약금 580억원만 지급한 채 인수에 실패한 바 있다.
(5) 비록 시간이 흐르고 보니, 운 좋게도 개발 사업이 성공적으로 진행되어 특수관계법인이 쟁점가액과 동일한 가액에 쟁점 부동산을 시행사에 양도할 수 있게 되었으나, 이는 당시로서는 확신할 수 없던 결과였는 바 쟁점가액을 매매사례가액으로 볼 근거가 될 수 없다. 다) 매수호가의 비 시가성
(1) 쟁점가액은 당초 쟁점부동산에 대한 매각 의사가 없었던 청구인이 쟁점 시행사의 계속된 권유와 회유에 못이겨 큰 기대 없이 제시하여 보았던 호가로, 부동산 재개발이라는 특수한 상황에서 시행사가 토지지분을 확보하기 위한 목적으로 필사적으로 쟁점부동산을 취득하려던 상황이었기에 불러 볼 수 있었던 최대의 가격이었는 바. 어느 부동산 중개사무소를 방문해 보든, 매도인은 자신이 받고 싶은 최대한의 금액에 물건을 내놓기 마련이며 이러한 호가는 말 그대로 매도인의 입장에서 본 해당 부동산의 가치일 뿐이고 실제 거래가격이 동일하게 결정될 지 여부는 잔금이 모두 지급되고 등기이전이 완료되기 전까지는 아무도 알 수 없으며 이러한 호가를 매매사례가액으로 보아 다른 거래의 과세 기초로 삼을 수 없다.
(2) 심판원 역시 기존 사례(국심96서2177, 1997.11.11.)에서 장외등록법인의 주식에 대해 매수호가만 있고 실제 거래 사실이 없는 경우에 대해, "시가라 함은 정상적인 거래에 있어서 형성된 객관적인 교환가격, 즉 불특정다수의 당사자간에 자유로이 거래되는 경우에 통상 성립된다고 인정되는 가액을 말하므로, 만약 적정하다고 인정되는 매매의 실례가 있는 경우에는 그 가격을 시가로 인정할 수 있다 할 것이나, 장외등록 법인의 주식에 대해 매수호가만 있고 실제 거래사실이 없는 경우 매매사례가격을 적용할 수 없는 것"으로 판단한 바 있다.
(3) 한편 처분청은 매매계약서의 존재를 이유로 쟁점가액이 단순 " 호가"가 아니라 "거래가격"이라고 오인한 것으로 보이나, 매매 계약서는 쟁점시행사가 프로젝트 파이낸싱 자금을 조달하기 위한 목적으로 은행에 제출하기 위해 청구인을 설득하여 은행에만 작성, 제출한 문서로 당시 호가를 일시적으로 서면화 해 둔 것에 불과해 진정성 있는 계약서가 아니며, 이러한 임의 계약서의 효력과 관련하여, 국세청은 "사실상 증여받은 주택에 대한 시가를 산정함에 있어 단지 매매를 등기원인으로 하여 소유권이전등기를 하기 위하여 작성된 매매계약서상의 매매가액인 경우에는 시가에 해당되지 아니한다"고 회신함으로써(서면4팀-3656, 2006.11.6), 당초 매매계약서가 매매 외에 다른 목적을 위해 임의 작성된 경우에는 그 계약서상 가액은 시가로 볼 수 없음을 확인하고 있다. 3) 매매사례가액이 없는 상황에서 납세자가 상증법상 감정가액에 따라 거래가격을 결정한 것은 합리적 선택이다. 가) 감정가액 적용의 합리성
(1) 청구인이 쟁점부동산을 특수관계법인에 양도할 당시 청구인 스스로도 특수관계자간 부동산 매매거래가 시가와 다른 가격을 기준으로 이루어지는 경우 세무상 문제가 된다는 점을 인식하고 있었으며 세법에서 정하는 의무에 충실하고자 시가를 세법에서 정하는 바에 따라 결정하기 위해 고심한 끝에 2곳의 독립된 감정평가법인을 고용하여 그 감정 가액의 평균액으로 쟁점부동산의 양도대가를 결정하게 된 것이며, 청구인이 보기에 당시에 쟁점부동산에 대한 "매매사례가액"은 존재하지 않았는 바 첫째, 당시에 청구인이 실현 가능성이 불투명하였던 쟁점가액이 실현 될 것으로 가정하여 이를 매매사례가액으로 보는 것은 너무 위험한 결정이 었고, 청구인이 쟁점부동산을 특수관계법인에 양도하였던 2006.9. 당시는 개발사업관련 인허가 조차 나지 않은 상황으로, 자칫 쟁점가액을 기준으로 부동산을 양도하였다가 ○○6구역에 대한 개발 사업이 성공적으로 시행되지 못해 쟁점시행사가 계약 이행을 거부하는 경우 쟁점가액은 결국 시가로 인정되지 못하게 될 것이고, 결국 청구인이 공시지가가 평당 46,200천원에 불과한 쟁점부동산을 약 3배 가까운 가액인 평당 110,000천원에 특수관계 법인에 고가 매각하였다는 혐의를 받을 가능성이 높았기 때문이다. 둘째, 가사 쟁점가액을 매매사례가액으로 본다 할지라도 상증법 시행령 제49조 제1항에서는 양도일로부터 3개월 전후의 기간 내에 존재한 가액만을 시가로 인정하는 바, 청구인이 2006.9.28. 쟁점부동산을 양도 한 거래의 시가로 3개월이 경과한 시점의 거래가액인 2006.6.20.자 쟁점 가액을 사용하는 것은 법적 근거가 없으며, 조세심판소 역시 증여세 사안에서 매매사례가액이 아니 라 기준시가를 기준으로 한 과세처분이 정당하다고 판단하면서 "쟁점토지의 증여일은 1999.11.6.이고 매매사례 토지의 계약일은 각각 2001.4.9.와 1999.6.28.로 확인되는 바, 매매사례토지의 매매가액은 쟁점토지의 증여일로부터 3월을 초과 한 매매사례가액"이라는 점을 이유 중 하나로 들었고(조심2009중4097, 2010.3.31) 한편, 상증법 시행령 제49조 제1항 단서는 평가기간(3개월)에 해당하지 아니하는 기간 중에 매매 등이 있는 경우에도 가격변동의 특별한 사정이 없다고 인정되는 때에는 제56조의 2 제1항에 따른 평가심의 위원회의 자문을 거쳐 해당 매매 등의 가액을 시가로 인정할 수 있도록 예외를 두고 있었으나 재개발 사 업의 특성 상 사업의 진행 여부 및 그 정도에 따라 짧은 시간이라도 가격 변동이 얼마든지 커질 수 있는 상황을 고려할 때 위 단서의 적용 가능성 역시 소원하였다. (3) 마지막으로, 청구인으로서는 쟁점가액 외에 당시에 쟁점시행사가 접촉 중이던 같은 ○○6구역내 토지 거래를 매매사례가액으로 보기도 어려웠으며 과세관청과 같은 정도의 조사권을 갖지 않은 일개 개인인 청구인으로서는 그러한 타인의 사적 정보를 얻기도 불가능했을 뿐 아니라, 각자 협상 결과로 제각기 설정된 된 가액 중 어느 가액을 시가로 보아야 할지도 불명확하였는 바 대법원은 같은 기간에도 가격의 등락이 매우 큰 경우 당시의 매매사례가액은 시가에 대한 일반적이고도 정상적인 교환가치를 적정하게 반영하고 있다고 보기에는 부족하다고 판단하였으며(대법원 2005.06.23 선고 2005두3059 판결) 게다가 다른 지주들과 쟁점시행사간 거래 역시 계약금만 지급된 상태의 불확정 적 거래일 것이기에 그 시가성에 더욱 의구심이 들었다.
(4) 이렇듯 쟁점부동산에 대한 매매사례가액이 불확실한 상황에서 쟁점 부동산의 시가를 산정하기 위해 청구인이 할 수 있던 최선의 선택은 상증법에 따라 "감정가액"으로 신고하는 길 뿐이었다. 나) 과세관청의 입증책임
(1) 부당행위계산 부인의 적용기준이 되는 시가에 대한 주장·입증 책임은 부당행위계산 부인을 주장하는 과세관청에게 있으며, 이러한 주장·입증을 하지 못하는 경우 해당 부과처분은 취소되어야 한다.
(2) 대법원은, 토지를 공급받거나 임차한 자가 이를 골프장으로 조성한 것에 대하여 과세관청이 저가양도 및 저가 임대를 이유로 부당행위계산부인 규정을 적용한 사안에서, "부당행위계산 부인의 적용기준이 되는 '시가'에 대한 주장·입증책임은 부당행위계산 부인을 주장하는 과세관청에게 있는 것인데, 피고는 골프장으로 개발된 이후의 상태를 기준으로 한 기준시가가 이 사건 토지의 '시가'라는 주장만을 할 뿐 골프장 부지로 개발되기 전 원래의 상태를 기준으로 한 '시가'와 '적정 임대료'에 관하여는 아무런 주장·입증을 하지 않고 있으므로, 결국 이 사건 처분은 위법하여 전부를 취소하여야 하"는 것으로 판시하여(대법원 2005.5.12. 선고 2003두15287 판결), 과세관청이 평가기준일 당시의 적법한 시가를 주장·입증하지 않으면서, 그 이후의 가격을 시가로 주장하고 있는 경우에는, 시가에 대한 주장·입증을 다 하지 못한 것으로서, 부과처분 전부가 취소되어야 함을 확인하고 있다. (3) 본 건의 경우 처분청은 쟁점가액에 근거하여 실제 청구인과 쟁점 시행사간에 매매거래가 이루어지지 않았음에도 불구하고 쟁점가액을 시가로 보아 이 사건 부과 처분을 하였는 바, 이를 정당화하기 위해서는 존재하지도 않는 매매거래상 가액을 시가로 볼 수 있는 법적 근거 및 가사 이를 매매가액으로 인정한다 하더라도 상증법 시행령 제49조 제1항에서 시가란 평가기준일(양도일) 전후 3개월 이내의 기간 중의 거래로 한정됨에도 청구인의 특수관계 법인에 대한 쟁점부동산 매각시점인 2006.9.28 로부터 3개월이 초과된 2006.6.20. 계약상 쟁점가액을 시가로 볼 수 있는 근거(상증법 시행령 제29조 제1항 단서에 따르면 3개월의 기한을 넘어선 거래라도 가격변동의 특별한 사정이 없다고 인정되는 때에는 평가심의위원회의 자문을 거쳐 시가의 범위에 포함될 수 있으나, 본 건 처분과 관련하여 이러한 검토는 없었음)에 대한 입증이 필요할 것이다.
(4) 그럴 수 없다면, 청구인이 도출한 상증법 상 감정가액은 시가로 존중되어야 할 것이며, 국세심판원에서도 ‘쟁점토지에 대한 감정평가가 불 합리하고 주관적으로 평가하였다는 사실이 확인되지 않는 한 감정 가액 은 시가로 인정 되는 것’으로 판단한 바 있으며(국심2006구1159, 2008.01.31), 특히 국세청은 재개 발 조합입장에서 조합원으로부터 현물출자받은 토지 등을 평가하는 방식이 쟁점이 된 심사례(심사법인2009-52, 2010.3.9)에서, "조합원이 현물 출자한 토 지에 대해 아무런 법률상 근거 없이 일반 분양가액에 추가부담금을 공제한 가격을 현물출자한 자산의 가액으로 하여야 한다는 청구주장은 조세법률주의 의 원칙에 반할 뿐 아니라 취득 당시에 정해지는 불변하는 하나의 가격이 나 중에 정해지는 임의의 분양가액에 따라 변동되는 모순이 생긴다는 점에서 받아들일 수 없다" 고 판단하면서, 감정가액의 평균을 기준으로한 과세처분이 타당하다고 한 바 있다.
4. 처분청과 같이 세법상 확정되지도 않은 거래를 매매사례로 인정하는 것은 향후 세법상 심각한 부작용을 초래할 우려가 있다. 가) 매매사례가액 창출의 위험성
(1) 만약, 세법상 계약금만 지급된 상태의 매매계약을 처분청과 같이 매매사례로 인정하게 되면, 거래당사자는 매매계약을 체결하고 계약금을 지급한 후 추후에 계약을 해제하는 방법으로 얼마든지 시가인 매매 사례가액을 만들어 낼 수 있게 되며 특히 부동산이나 비상장주식의 경우, 당해 재산에 대한 종전 매매사례가액 이외에는 시가를 찾기 어려우므로 위와 같이 해제된 매매사례가액이 시가로 인정될 수 밖에 없다. 예컨대 부동산의 공시지가가 10,000원인 경우에, 그 보유자가 제3자에게 위 부동산을 1,000원에 양도하는 통상의 매매계약을 체결하고 계약금 100원을 수령하였다가(선의의 제3자는 계약 해지 시 계약금을 반환할 의무가 없으므로 이러한 거래를 거절할 이유가 없습니다) 추후 이를 특수관계자에게 1,000원에 양도하고 대신 제3자에게는 계약금의 배액인 200원을 상환함으로써 매매계약을 해제하는 경우 처분청의 관점에 따르면 당초 제3자와의 매매계약상 가액인 1,000원이 시가로 의제될 것임.
(2) 이렇듯 단순히 매매계약을 체결한 후 계약을 해제함으로써 매매사례가액을 창출하는 것이 가능해 진다면 거래당사자로서는 세법상 이러한 거래를 취할 부담이 전혀 없으므로 이와 같은 거래를 형성할 유혹에 더욱 쉽게 빠져들게 될 것이고 결국 이는 세무행정상으로 엄청난 혼란과 난맥상을 초래하게 된다. 나) 법적 안정성 침해 및 경제적 실질과의 괴리의 위험성
(1) 계약 해제된 매매가격을 시가로 인정하게 되면, 경제적 실질과 전혀 배치되는 가액을 시가로 의율하는 오류를 범하게 될 수 있는 바 즉, 시세의 급변, 매도자 또는 매수자의 주관적 가치판단의 변경이나 불 가피한 사정 등으로 계약의 이행이 이루어지기 전에 계약 해제가 이루어질 수 있는데, 이는 계약금액 자체가, 계약 해제 당시의 객관적인 시세나 이에 대한 거래당사자의 판단이나 실제 지급능력(이는 해당 물건을 담보로 자금을 대여하는 제3자의 시세에 대한 판단과 직결됨)과 괴리되기 때문에, 계약이 이행에 착수되어 확정되지 못하고, 해제 되어 소멸되게 된 것으로 이러한 경우 그 계약 해제된 매매가격을 시가로 인정하게 되면 자연히 해당 자산의 객관적 가치와는 괴리된 가액을 기초로 과세가 이루어질 위험이 높아진다. 예컨대 시행사가 부동산 개발을 위해 무리하게 부동산 가격을 제시하였다가 계약을 이행하지 못하여 계약이 해제된 경우, 그 절반 가격에도 원매자가 없는 경우에, 이를 증여하거나 특수관계자에게 양도하였다고 하여 계약 해제된 매매가격에 시가를 인정하는 것은 명백히 경제적 실질에도 괴리되는 것이다(본 건의 경우에는 다행스럽게도 부동산 개발이 성공하여 매매계약의 해지 이후 결과적으로 특수관계자가 쟁점 시행사에 당초 가액으로 매각할 수 있었으나 이는 사후적으로 발생한 사건으로 청구인이 쟁점부동산을 특수관계법인에 매각할 당시에는 알 수 없는 사정임). 5) 소득세법 기본통칙상 감정가액을 기초로 행한 거래는 ‘조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것’으로 간주되지 아니한다.
1. 청구인은 2003.11.25 사옥을 건설할 목적으로 쟁점부동산을 91억원에 취득하여 임대사업을 하던 중 쟁점부동산이 ○○ 제6지구 도시환경정비사업구역으로 지정되어 시행사가 수용하는 과정에서 매도하게 되었고, 이 과정에서 청구인과 특수관계인이 지분을 100% 소유한 결손금 80억원(△△△△△△사업단 42억원, ○○○판매 38억원)인 특수관계법인에게 감정평가를 받은 가액인 114억원으로 상기 특수관계법인에게 적정하게 양도한 것으로 주장하나
○○○판매(주)와 (주)△△△△△△사업단과 체결하였다고 하나 2006.6.20. 매매 계약서 9조의 특약사항에 “…(중략)…본계약과 동일한 내용의 부동 산 매매계약을 체결하도록 한다.”고 규정하고 있으므로 계약의 핵심내용인 매매금액을 다르게 계약한 것은 특약사항을 위반한 것으로서 특약사항에 “본 계약과 다르게 계약한 내용은 자동해제, 소멸된다.”는 내용에 따라 매수법인과 계약한 내용은 상호 모순이며, 동 매매계약서 제7조에 “갑과 을은 계약체결 후 어떠한 사유로도 매매 대금의 증액 또는 감액 추가비용 부담 등을 상대방에게 요구하지 않기로 한다.”고 명확히 규정되어 있고, 동일시기에 수용된 다른 지주의 붙임의 계약서 및 확인서 내용에서도 이미 2006.5～6월에 매매금액은 확정되었고 잔금은 2007.4월에 수령하기로 하였다는 것으로서 2006.6월 계약금액이 이미 확정된 것임이 명백하고 실제로 함께 수용된 다른 지주인 최○○, 안○○ 등의 매매계약서에 도 2006.5～6월 계약금수령 2007.4월 잔금수령으로 타지주의 모든 부동산 매매 계약서에 표기되고 있음에도 시가 19,319,300천원을 부인하고 매수법인과 거래한 감정가액이 정당하다는 청구주장은 이유 없으며 이미 ’05. 2월 ’도시환경정비사업구역으로 지정 되어 시행사가 전부 수용된 이후(2006.6월 이후)에는 토지의 가액이 확정된 상태이다. 다) 이후 특수관계법인에서 시행사로부터 수취한 양도대금이 쟁점부동산 관련 차입금 및 대표자 가수금으로 대부분 유출되어 양수한 특수관계법인의 재무구조를 건전하게 할 의도로 매도하였다기 보다는 청구인의 가수금 반제 및 결손금 공제를 이용한 조세탈루를 위한 것이므로 청구인의 주장은 불복청구의 구실을 만들기 위한 내용에 불과하다. 2) 청구인은 확정된 거래가액이 아닌 1회성 호가를 쟁점 시행사의 요청에 따라 서면화해 둔 것에 불과해 매매사례가액으로 인정될 수 없다고 주장하고 있으나 이는 아래 사유에 의하여 실질내용과는 관계없다.
- 가) 2006. 5～6월 ○○지역 제6지구 도시환경 정비구역내 소재하는 부동산 지주들은 시행사인 (주) ◇◇◇◇◇◇◇ 건축사사무소와 수용되는 양도가액 을 전부 확정하는 시점이었으며 청구인도 당시 2006.6.20 시행사와 19,319,300천원에 양도하는 계약을 체결하면서 양도가액을 확정하였다. 나) 청구인과 시행사간의 계약서는 청구인 및 시행사가 임의 제출하지 않아 조사과정에서 브릿지 역할을 한 ○○캐피탈(주)에서 징취한 서류이며, 계약 시점 이후로 다른 지주들도 잔금 지급시기인 2007.4.20까지 토지가액 변동없이 전부 수용되어 사실상 철거가 진행되면서 공사가 진행된 것으로 시행사 현지 확인시 확인되며 시행사는 브릿지 역할을 한 ○○캐피탈(주)에서 PF자금을 일으켜 2006.6.20. 계약금 1,931,930천원을 ○○은행 ○○기업지점 계좌를 통해 정○○의 ○○은행 ○○동 --*계좌에 계약금 1,931,930천원을 입금하면서 다른 지주들과 함께 시행사는 토지 계약금으로 회계처리하였다.
- 다) 청구인이 98%와 93%지분을 소유하고 있고 나머지 2%와 7%는 청구인의 배우자가 소유한 사실상 1인 주주인 특수관계 법인에게 쟁점토지를 3개월 여만에 79억이 낮은 2006.9.28. 11,430,000천원에 양도한 것으로 신고하였는데 특수관계법인은 결손금 과다법인으로 쟁점부동산을 당초 일정과 금액대로 시행사에 양도하면서 발생된 양도차익을 이월결손금 62억 상계처리하므로써 유형자산 처분이익과 관련하여 납부할 법인세액이 없음을 이용한 것이다.
- 라) 2007.4.20 특수관계법인은 시행사와 당초 청구인과 동일한 금액인 19,319,300천원으로 계약서를 재작성한 후 청구인은 2006.6.20 받은 계약금 1,931,930천원을 2007.4.20. 시행사의 ○○ 은행 -040825-01-계좌로 다시 입금하였으며 입금 즉시 같은 은행에서 같은 시간대에 동 금액을 시행사가 특수관계법인에게 양도가액을 지급한 것처럼 입금 처리하여 정상거래인 것으 로 위장하였고 2007.4.20 시행사는 청구인으로부터 계약금을 입금받아 특수 관계법인에게 지급한 내역에 대해 동일 일자 분개장 및 회계처리 증빙을 보면 회계처리 하지 않은 것으로 확인되며, 나머지 금액 17,387,370천원은 시행사가 특수관계법인의 ○○은행 -910004-계좌에 지분율에 따라 10,432,422천원, ○○은행 -810008-계좌에 6,954,948천원을 각각 입금 받았으며, 시행사 의 회계처리 내역을 보면 2007.4.16부터 2007.4.20 기간 중 도시개발 지역내 ○○지구 지주들에게 PF자금으로 토지 잔금을 전부 지급하는 일자임이 시행사 회계처리내역 및 분개장에서 확인되며, 청구인은 청구인이 받은 계약금을 시행사가 대여금으로 처리하였다고 이의신청시 주장했으나 시 행사는 청구인의 주장대로 대여금으로 처리하지 않고 2006.6.20 계약금 1,931,930천원 지급한 것으로 정상적으로 처리하고 이를 토지계정으로 계상하였음이 관련 장부에 의해 확인되고 나머지 금액은 타지주들 잔금 지급시 2007.4.20 17,387,370천원 토지 계정으로 계상하였다.
- 나. 감정가액을 기준으로 특수관계법인에게 쟁점 부동산을 양도한 것은 소득세법 제101조 제1항 의 부당행위계산 부인 규정의 적용 대상이 아니라는 주장에 대하여
1. 청구인은 시행사가 쟁점 부동산에 대해 수용가액이 이미 결정되어진 상태에서 양도차익에 대한 세금을 줄일 목적으로 청구인과 배우자가 지분을 100% 소유한 결손금 과다법인을 이용해 인위적으로 만든 (토지만 평가하였음에도 2개 감정법인의 평가액이 174,180천원 차이) 감정가액으로 거래한 것은 결손금 과다법인을 이용한 조세탈루를 위한 거래라고 밖에 볼 수 없어 동 거래가액은 시가에 해당되므로 ‘조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것’이 아니라는 청구주장은 이유 없으며
2. 매매사례가액이 불확실해서 감정가액을 산출해서 양도소득세 신고한 것이 거래의 합리성을 입증한 것이며, 국세기본법상 신의성실원칙에 부합된다는 주장에 대하여는 거래가액이 확정되었음에도 불구하고 감정가액이 시가라는 청구주장은 이유 없다. 3-1. 청구인의 추가주장에 대한 조사청의 추가의견
- 가. 2006년 6월 당시 쟁점 시행사는 토지소유주 37명 중 15명에 대하여만 가계약을 체결한 상태였으며 수용가액은 토지소유주의 4/5이상의 동의를 얻은 2006.12월에 이르러서야 확정되었다는 주장에 대하여 1) 처분청은 최○○, 안○○ 등 다른 지주의............ 누구도 단지 10%의 계약금만 수령한 상태에서 1년 후 잔금을 받을 수 있을 것이라고 단언할 수 있는 사람은 없었을 것이며............ 2006.6월 당시에는 그에 대한 어떠 한 보장도 없었고 이들 지주 역시 부동산의 양도가 완성된 시점은 잔금 수령시점인 2007.4월이므로 그 때에 이르러서야 소득신고를 하였을 것이며 만일 시행사가 잔금 지급의무를 이행하지 못하였다면 당연히 쟁점 계약은 효력을 잃었을 것입니다.는 청구주장에 대해 살펴보면 가) 동 매매계약서 제7조에 “갑과 을은 계약체결 후 어떠한 사유로도 매매대금의 증액 또는 감액 추가비용 부담 등을 상대방에게 요구하지 않기로 한다.”고 명확히 규정하고 있어 2006.12월에 이르러서야 거래가액이 확정되었다는 청구주장은 사실을 왜곡한 것이며 나) 아래 ‘동일시기에 수용된 다른 지주의 신고서 및 계약서 내역’ 과 같이 다른 지주의 양도소득세 신고서와 계약서 등 내용에서도 이미 최초 매매예약 단계에서 부동산 수용가액이(매매금액) 확정되었고 잔금은 2007.4월경에 수령한 것이 부동산매매 계약서에 표기되고 있음 에도 청구인 부동산 매매가액(19,319백만원)을 부인하고 특수관계법인과 거래한 감정가액이 정당하다는 청구주장은 본질과 다른 것으로 이유 없다. <동일시기에 수용된 다른 지주의 계약서 내역> 단위: 백만원 지주 소재지 전체 면적 지분 매매금액 계약금 (매매예약) 매매 예약일 거래 완결일 비고 이○○ 360702-1 △△ 91-3 257.9 5/15 1,560 165 06.4.26 07.4.20 정○○8/15,양○○3/15 이★★ 610612-1 △△ 91-5 297.5 1/3 1,800 200 06.4.26 07.4.20 이××1/3, 이◇◇1/3 박○○ 380731-1 △△ 94 72.7 1,979 197 06.7.7 07.4.24 이☆☆ 411126-1
○○ 23-2
○○ 21-1 76 197.6 1/2 1/2 3,828 382 06.7.14 07.4.26 이□□ 450217-1
○○ 23-2
○○ 21-1 76 197.6 1/2 1/2 3,828 382 06.7.14 07.4.26 김○○ 230429-2
○○ 90 198.3 4,680 700 06.12.21 07.3.20 엄○○ 190319-1
○○ 86
○○67-28
○○67-26 497.5 19.8 26.45 13,076 1,307 06.12.7 07.2.28 매수인은 (주)◇◇◇◇◇임 이◎◎ 491125-2
○○ 98-2 114 3/21 2,850 (전체금액) 1,000 (전체금액) 06.12.21 07.4.23 이■■5/21,이◆◆5/21, 이▽▽3/21,이▼▼5/21 김△△ 280405-1
○○ 97
○○ 88-1
○○ 88-2
○○ 88-3 56.2 99.2 102.4 112.4 8,016 900 06.5.25 07.3.20 김☆☆ 350902-2
○○ 89 261.2 5,725 600 06.5.25 07.3.20 최○○ 651017-2
○○ 91-9 82.6 1,850 400 06.5.09 07.4.20 안○○ 500812-1
○○ 66-4 314 6,649 700 06.5.12 07.4.20 ※ 수집 가능한 수용지주들의 양도소득세 신고서 및 계약서 내용
- 나. 지주 매매 계약서 요약
1. 매매 예약단계
• ’06년도에 매도인(지주)과 매수인(◇◇◇◇◇◇◇)간 매매예약 계약 체결
2. 부동산 매매계약서상
• 부동산의 표시에 표기 매도인 갑은 위 부동산(토지내 지상물 포함)에 관하여 2006년 4월 ○일 자로 매수인 을과 매매예약을 체결하고 이에 따라 매수인 을에게 매매 예약 완결권을 부여한 바 있다
• 매매계약서 제2조(매매대금의 지급방법)를 보면 “매매대금의 구체적인 지급방법”에 매매예약 증거금은 매매예약시에 지급 하고 잔금은 매매예약 완결시(본 매매계약시) 지불하며 을은 2007년 4월
○일(거래완결일)에 제1조의 매매대금에서 매매계약에 따라 갑이 기 지급 받은 예약증거금을 공제한 잔금을 다음의 계좌에 입금하는 방법으로 매매대금을 지급한다.”
• 매매 예약계약서에는 매수인이 매매예약의 완결권행사기간을 정함
• 본 예약의 증거금으로 총매매금액의 대부분 10% 등을 지급함이 첨부한 계약서 등에서 확인되고
• 매수인은 소유권이전 청구권보전 가등기하여 매매예약 시점에서 거래 가액이 확정된 것임을 알 수 있음.
3. 본 계약단계
• 2007년에 작성, 양도신고서에 첨부제출
• 매매예약완결권 행사기간내(2007년. 4월) 완결권을 행사하고 계약금을 제외한 금액 그대로 지급함과 동시에 소유권이전함. 이상에서 본 바와 같이 매매금액(시가산정)이 이미 2006.5월～6월에 결정 되었음은 부인할 수 없는 명백한 사실임이 계약서의 조항과 다른 지주의 부동산매매계약서 및 확인서에서 객관적인 사실로 확인되고 있 으 므로 감정가액이 11,430백만원이 시가라는 청구인의 주장은 이유없으며 당초처분 정당하다. 4. 심리 및 판단
- 가. 쟁점 청구인과 특수관계법인간의 양도거래에 있어 감정가액(11,430백만원)으로 신고한 가액을 부인하고 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 보아 특수관 계법인이 제3자에게 양도한 가액(19,319백만원)을 시가로 적용할 수 있는지
- 나. 관련법령 1) 소득세법 제101조 【양도소득의 부당행위계산】 ⓛ 납세지 관할 세무서장 또는 지방국세청장은 양도소득이 있는 거주자의 행위 또는 계산이 그 거주자와 특수관계에 있는 자와의 거래로 인하여 그 소득에 대한 조세부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 거주자의 행위 또는 계산과 관계없이 해당 과세기간의 소득금액을 계산할 수 있다. 2) 소득세법 시행령 제167조 【양도소득의 부당행위계산】
③ 법 제101조 제1항에서 "조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 때"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 때를 말한다. 다만, 시가와 거래가액의 차액이 3억원 이상이거나 시가의 100분의 5에 상당하는 금액 이상인 경우에 한한다.
1. 특수관계 있는 자로부터 시가보다 높은 가격으로 자산을 매입하거나 특수관계 있는 자에게 시가보다 낮은 가격으로 자산을 양도한 때
2. 그 밖에 특수관계 있는 자와의 거래로 해당 연도의 양도가액 또는 필요경비의 계산시 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 때
④ 제98조 제1항 각호의 규정에 의한 특수관계 있는 자와의 거래에 있어서 토지 등을 시가를 초과하여 취득하거나 시가에 미달하게 양도함으로써 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 때에는 그 취득가액 또는 양도가액을 시가에 의하여 계산한다.
⑤ 제3항 및 제4항의 규정을 적용함에 있어서 시가는 상속세 및 증여세법 제60조 내지 제64조와 동법 시행령 제49조 내지 제59조 및 조세특례제한법 제101조 의 규정을 준용하여 평가한 가액에 의한다. 이 경우 상속세 및 증여세법 시행령제49조 제1항 본문 중 "평가기준일 전후 6월(증여재산의 경우에는 3월로 한다) 이내의 기간"은 "양도일 또는 취득일 전후 각 3월의 기간"으로 보며, 조세특례제한법 제101조 중 "상속받거나 증여받는 경우"는 "양도하는 경우"로 본다.
⑥ 개인과 법인간에 재산을 양수 또는 양도하는 경우로서 그 대가가 법인세법 시행령제89조의 규정에 의한 가액에 해당되어 당해 법인의 거래에 대하여법인세법제52조의 규정이 적용되지 아니하는 경우에는 법 제101조 제1항의 규정을 적용하지 아니한다. 다만, 거짓 그 밖의 부정한 방법으로 양도소득세를 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그러하지 아니하다. 3) 상속세 및 증여세법 제60조 【평가의 원칙 등】 ⓛ 이 법에 따라 상속세나 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일(이하 "평가기준일"이라 한다) 현재의 시가(時價)에 따른다. 이 경우 제63조 제1항 제1호 가목 및 나목에 규정된 평가방법으로 평가한 가액(제63조 제2항에 해당하는 경우는 제외한다)을 시가로 본다.
② 제1항에 따른 시가는 불특정 다수인 사이에 자유롭게 거래가 이루어지는 경우에 통상적으로 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용가격ㆍ공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것을 포함한다.
③ 제1항을 적용할 때 시가를 산정하기 어려운 경우에는 해당 재산의 종류, 규모, 거래 상황 등을 고려하여 제61조부터 제65조까지에 규정된 방법으로 평가한 가액을 시가로 본다. 4) 상속세 및 증여세법 시행령 제49조 【평가의 원칙 등】 ⓛ 법 제60조 제2항에서 "수용가격ㆍ공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것"이란 평가기준일 전후 6개월(증여재산의 경우에는 3개월로 한다. 이하 이 항에서 "평가기간"이라 한다) 이내의 기간 중 매매ㆍ감정ㆍ수용ㆍ경매(민사집행법에 따른 경매를 말한다. 이하 이 항에서 같다) 또는 공매(이하 이 항에서 "매매 등"이라 한다)가 있는 경우에 다음 각 호의 어느 하나에 따라 확인되는 가액을 말한다. 다만, 평가기간에 해당하지 아니하는 기간 중에 매매 등이 있는 경우에도 평가기준일부터 제2항 각 호의 어느 하나에 해당하는 날까지의 기간 중에 주식발행회사의 경영상태, 시간의 경과 및 주위환경의 변화 등을 감안하여 가격변동의 특별한 사정이 없다고 인정되는 때에는 제56조의 2 제1항에 따른 평가심의위원회의 자문을 거쳐 해당 매매 등의 가액을 다음 각 호의 어느 하나에 따라 확인되는 가액에 포함시킬 수 있다.
1. 당해 재산에 대한 매매사실이 있는 경우에는 그 거래가액. 다만, 그 거래가액이 제26조 제4항에 규정된 특수관계에 있는 자와의 거래 등 그 가액이 객관적으로 부당하다고 인정되는 경우를 제외한다.
2. 당해 재산(법 제63조 제1항 제1호에 규정된 재산을 제외한다)에 대하여 2 이상의 기획재정부령이 정하는 공신력 있는 감정기관(이하 "감정기관"이라 한다)이 평가한 감정가액이 있는 경우에는 그 감정가액의 평균액. 다만, 다음 각목의 1에 해당하는 것을 제외하며, 당해 감정가액이 법 제61조ㆍ법 제62조ㆍ법 제64조 및 법 제65조의 규정에 의하여 평가한 가액의 100분의 80에 미달하는 경우(100분의 80 이상인 경우에도 제56조의 2 제1항의 규정에 의한 평가심의위원회의 자문을 거쳐 감정평가목적 등을 감안하여 동 가액이 부적정하다고 인정되는 경우를 포함한다)에는 세무서장(관할 지방국세청장을 포함하며, 이하 "세무서장 등"이라 한다)이 다른 감정기관에 의뢰하여 감정한 가액에 의하되, 그 가액이 상속세 또는 증여세 납세의무자가 제시한 감정가액보다 낮은 경우에는 그러하지 아니하다.
- 가. 일정한 조건이 충족될 것을 전제로 당해 재산을 평가하는 등 상속세 및 증여세의 납부목적에 적합하지 아니한 감정가액
- 나. 평가기준일 현재 당해 재산의 원형대로 감정하지 아니한 경우의 당해 감정가액
3. 당해 재산에 대하여 수용ㆍ경매 또는 공매사실이 있는 경우에는 그 보상가액ㆍ경매가액 또는 공매가액. 다만, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 경우에는 당해 경매가액 또는 공매가액은 이를 제외한다.
- 가. 법 제73조의 규정에 따라 물납한 재산을 상속인ㆍ증여자ㆍ수증자 또는 그와 특수관계에 있는 자(제19조 제2항 각 호의 어느 하나의 관계에 있는 자를 말한다. 이 경우 제19조 제2항 중 "주주등 1인"은 "상속인등"으로 본다)가 경매 또는 공매로 취득한 경우
② 제1항의 규정을 적용함에 있어서 제1항 각호의 1에 규정하는 가액이 평가기준일 전후 6월(증여재산의 경우 3월로 한다) 이내에 해당하는지 여부는 다음 각호에 규정된 날을 기준으로 하여 판단하며, 제1항의 규정에 의한 시가로 보는 가액이 2 이상인 경우에는 평가기준일을 전후하여 가장 가까운 날에 해당하는 가액에 의한다.
1. 제1항 제1호의 경우에는 매매계약일
2. 제1항 제2호의 경우에는 감정가액평가서를 작성한 날
3. 제1항 제3호의 경우에는 보상가액ㆍ경매가액 또는 공매가액이 결정된 날
③ 제1항 제2호의 경우에 있어서 납세의무자가 제시한 감정기관의 감정가액이 기획재정부령이 정하는 기준에 미달하는 경우에는 당해 감정기관의 감정가액은 기획재정부령이 정하는 바에 따라 이를 제1항의 규정에 의한 감정가액으로 보지 아니한다. 5) 소득세법 기본통칙 41-6【조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되지 아니하는 경우의 예시】 다음 각호의 1에 해당하는 것은 "조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우"에 포함되지 아니하는 것으로 한다.
10. 특수관계 있는 자와의 거래에 있어서부동산 가격공시 및 감정평가에 관한 법률의 규정에 의한 감정회사가 행한 일반거래를 위한 부동산의 시가 감정가액으로 적정거래한 때
6. 대법2005두3059(2005.6.23) 제3자 사이에 이루어진 가격이라 하더라도 가격의 등락이 매우 큰 경우 그 가격이 거래대상이 되는 자산의 객관적인 교환가치를 적정하게 반영하는 시가로 볼 수 없음.
7. 재재산46014-1204(1996.5.16) 상속개시일 전후 6개월내에 상속재산에 대한 매매사실이 있어 그 거래가액이 확인되는 경우 그 가액은 상속세법 제9조 제2항에 규정하는 시가로 볼 수 있는 것이나, 중도에 매매계약이 해지된 경우에는 시가로 보지 아니하는 것임.
8. 서울고등법원2009누40638(2010.11.4) ‘매매사실이 있는 경우 그 거래가액’이라 함은 실제 객관적인 매매사실과 함께 통상적이고 적정한 거래가액이 인정되는 사례를 말하는 것이므로, 이러한 매매사례가 있다면 그것이 사후에 해제되었다고 하더라도 시가 판단기준으로 삼을 수 있는 것임.
- 다. 사실관계
1. 쟁점부동산 등의 ○○6구역 개발사업 경위는 다음과 같다. 일자 경 위 2005.02.05 도시 및 주거환경정비기본계획(×××시 고시 제2005-**호) 2006.09.06
○○지역 제6지구 도시환경정비구역으로 변경지정 2007.12.20 사업시행인가 고시 2008.04.21 관리처분 계획인가 고시 2008.11.28 착공신고서 제출 2009.01.16 실착공 2) 청 구인(갑)과
○○6구역 개발사업시행사인 (주) ◇◇◇◇◇◇◇ 건축사사무소 (을)간 쟁점부동산에 대하여 체결한 매매계약서(2006.6.20)의 내용은 다음 과 같이 확인된다.
- 가) 제2조(매매금액 및 지급조건)
• 계약금 1,931,930천원을 포함한 총 매매대금은 일금 19,319,300천원(지상 물 포함)으로 한다.
• 잔금 지급시기는 계약일로부터 1년 이내 또는 본 사업을 위한 PF 금융 성립일로부터 1개월 이내 중 빠른 날짜로 한다
• 갑은 계약금 지급시에 쟁점부동산의 건축 인․허가와 관련하여 토지 사용승낙서 등 필요한 서류를을에게 지급한다
- 나) 제4조(소유권이전) 갑은 을로부터 잔금을 수령함과 동시에 을 또는 을이 지정하는 별도신규 시행법인으로 소유권이전등기 일체를 제출한다.
- 다) 제7조(기타사항) 갑과 을은 계약 체결후 어떠한 사유로도 매매대금의 증액 또는 감액 추가 비율부담 등을 상대방에게 요구하지 않기로 한다.
- 라) 제9조(특약사항) 갑은 갑의 사정에 의하여 잔금지급전 하시라도 매매목적물을 제3자에게 양도할 수 있으며, 이와 같은 경우에 갑은 매매목적물을 취득한 제3자로 하여금 동일한 내용의 부동산 매매계약을 을과 체결하도록 한다. 을이 제3 자와 부동산매매계약을 체결하는 경우에 계약은 자동해제․소멸되는 것으 로 하며 계약서를 갑이 회수하여 파기하기로 한다. 3) 청구인(갑)과 특수관계법인(을, 병)간 2006.9.28. 체결한 매매계약의 주요 내용은 다음과 같다. 가) 제2조(매매대금 총액)매매대금은 11,430,000천원으로 한다. 나) 제3조(매매대금의 지급방법) 매매대금은 아래의 채무액과 갑의 임대보증 금 을 공제한 잔액(630,000천원)을 약정일(계약일로부터 7일이내)에 일 시불로 지급하기로 한다.
(1) 매매대금 중 공제할 갑의 채무액 (가) ○○은행에 대한 채무액 50억원 (나) 임차인 ○○자동차주식회사 대한 임대보증금 33억원(을과 병이 승계)
(2) 매매부동산 중 매도인 갑이 운영하는 ○○숯불구이 식당에 대한 임대 보증금 25억원 4) 쟁점부동산의 감정평가 내용은 다음과 같이 확인된다.
- 가) 감정평가시점: 2006.9.18.
- 나) 감정평가기관: (주)△△감정평가법인, (주)○○○○○감정평가법인
- 다) 감정평가액 구분 비교표준지 (공시지가) 가격요인 적용단가 (평가가액) 감정평가액 지역요인 개별요인 기타요인 △△감정평가
○○동 22-6 (11,400) 1.00 1.28 1.30 20,000 11,612,000
○○○○○ 감정평가
○○동 22-6 (11,400) 1.00 1.25 1.29 19,400 11,263,640 단위: 천원
5. 주식회사 ◇◇◇◇◇◇◇ 건축사사무소(을)과 특수관계법인(갑1, 갑2) 간 2007.4.20. 체결한 매매계약 내용은 다음과 같이 확인된다.
- 가) 제2조(매매대금의 지급방법) (1) ○○○판매주식회사(갑1)의 지분 5분의 3(105.38평) 구분 금액 비고 계약금 1,159,158 매매계약시 잔 금 10,432,422 소유권이전과 동시 계 11,591,580 단위: 천원
(2) 주식회사△△△△△△사업단(갑2)의 지분 5분의 2(70.25평) 구분 금액 비고 계약금 772,772 매매계약시 잔 금 6,954,948 소유권이전과 동시 계 7,727,720 단위: 천원
6. 한편, 특수관계법인의 주주현황은 다음과 같이 확인된다.
- 가) ○○○판매(주) 주주명 주식수(주) 지분율(%) 정○○(본인) 9,800 98 허○○(처) 200 2 계 10,000 100
- 나) (주)△△△△△△사업단 주주명 주식수(주) 지분율(%) 정○○(본인) 92,000 92 허○○(처) 8,000 8 계 100,000 100
7. 시행사가 쟁점부동산에 대하여 기장한 회계처리 내용은 다음과 같다.
- 가) 청구인에게 계약금 지급시
- 차) 토지 1,931,931,500원 대) 보통예금 1,931,931,500원
- 나) 특수관계법인에게 계약금 지급시 분개내용 없음
- 다) 특수관계법인에게 잔금 지급시
- 차) 토지 17,387,370,000원 대) 보통예금 17,387,370,000원 8) 특수관계법인이 쟁점부동산을 양도한 대금의 사용처는 다음과 같이 확인 된다. 사용일 부채내역 금액 2007.4.20 장기차입금 상환 11,000 단기차입금 상환 333 외상매입금 반제 108 미지급금 반제 38 주임종단기채무 3,491 정기예금 증가 4,075 보통예금 증가 31 관계회사 대여금증가 182 이자비용 61 계 19,319 단위: 백만원 9) 특수관계법인의 2007사업연도 이월결손금 공제현황은 다음과 같이 확인 된다. 구분 각사업연도 소득 이월결손금 공 제 액 과세표준 납부세액
○○○판매(주) 3.209,783 3,209,783 0 0 (주)△△△△△△사업단 3,156,950 3,156,950 0 0 계 6,366,733 6,366,733 0 0 단위: 천원
10. 쟁점시행사가 청구인과 쟁점부동산을 계약하기 전 매입한 ○○6구역내 토지 매매사례 내용은 다음과 같이 확인된다. 토지매매일 토지소유자 매매대금 계약일 잔금일 지번 지적(㎡) 양도자 ㎡당가액 총가액 2006.4.24 2006.4.28
○○ 67-26, 27 59.55 김○○ 15,113 900,000 2006.4.24 2006.5.3
○○ 67-15 94.90 사○○ 13,698 1,300,000 단위: 천원
11. 쟁점부동산(토지)의 공시지가 연도별 추이는 다음과 같다. 기준년월일 개별공시지가 기준년월일 개별공시지가 2000-01-01 8,350 2001-01-01 8,350 2002-01-01 8,470 2003-01-01 10,100 2004-01-01 10,800 2005-01-01 11,100 2006-01-01 14,000 2007-01-01 16,500 2008-01-01 19,900 2009-01-01 17,900 2010-01-01 18,800 단위: 천원 12) 쟁점시행사(현 주식회사 ◇◇◇◇◇◇)가 2010.5.14. 작성한 확인서의 내용을 살펴보면, 2006년 6월경 청구인 소유토지에 개발사업을 진행하기 위해 정재호와 인․ 허가 충족요건인 토지등 소유자 동의 및 PF 금융대출 등의 기타 사업추진 목적으로 부동산 매매계약서를 작성하였으며 실제적인 부동산 매매계약은 ○○○판매(주) 및 (주)△△△△△△사업단과 하였다는 내용이 나타나 있다. 13) 이 건 심리기간 중 확인한 바 청구인이 쟁점시행사와 매매계약 체결 시점에 ○○6구역내 토지소유주 37명 중 15명이 쟁점시행사 와 계약을 체결하였으며, 그 중 1인인 최○○(65**-20***)은 이 건 조사시 제출한 확인서에서 자신 소유 부동산에 대한 매매가액은 부동산 매매계약을 체결하고 계약금을 받은 2006.6월경 확정되었고, 잔금은 2007년 4월경에 수령하였다는 내용을 확인하고 있다.
- 라. 판단 1) 양도소득의 부당행위계산을 규정한 소득세법 제101조 및 같은법 시행령 제167조 규정에 의하면, 특수관계있는 자와의 거래에 있어 시가에 미달하게 양도함으로써 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 때에는 그 취득가액 또는 양도가액을 시가에 의하여 계산하고, 그 시가는 상속세및증여세법 제60조 내지 64조와 같은법 시행령 제49조의 규정을 준용하여 평가하도록 규정하고 있으며, 또한 상속세및증여세법 시행령 제49조 제1항에서는 당해재산 의 평가기준일 전후 3개월 이내 매매사례가액이 있는 경우 그 매매사례가액을 시가로 보도록 규정하고 있는바
2. 청구인과 쟁점 시행사간 쟁점부동산에 대한 매매계약 당시 ○○6구역 내 토지소유자 37명 중 15명이 매매 계약을 하였으나 소유주의 동의선인 2/3에 미치지 못하여 개발사업이 불 투명하였고, 쟁점시행사가 요청한 PF자금 대출로 1년 후 매매 계약 대금이 지급되리라고 예상할 수 없었던 상황이었던 점 등으로 볼 때, 청구인과 시행사간 체결된 매매계약서상 가액은 부동산개발이 성공할 경우 받을 수 있는 미확정된 가액으로 보이며
3. 청구인은 2006.9.28. 당초 예정하고 있던 대로 특수관계법인에 쟁점부동산을 양도하였고, 이로 인하여 쟁점시행사와의 계약은 당초 매매계약서 제9조에 의하여 자동 해제, 소멸되었으며, 쟁점가액에 근거한 거래는 성립하지 아니하였는 바 따라서 쟁점가액을 특수 관계자간 거래의 시가로는 볼 수 없다 할것(재 재산46014-1204, 1996.5.16. 같은 뜻임)이다.
4. 설령 이를 매매가액으로 인정한다 하더라도 청구인과 특수관계법인은 당초 청구인과 쟁점시행사간 계약일인 2006.6.20.로부터 3개월이 경과한 2006.9.28.에 매매계약을 체결하였으므로 상속세및증여세법 시행령 제49조 제1항 의 규정에 의하여 이를 시가로 볼 수 없다 하겠다.
5. 청구인은 쟁점부동산의 시가가 없는 상황하에서 특수관계법인과의 거래시 2개 감정기관의 감정평가액의 평균액인 11,430,000천원으로 쟁점부동산 거래를 하였는 바 이는 소득세법 기본통칙 41-6 규정에 근거한 것으로서 달리 감정평가가 불합리하게 되었다는 구체적인 사유가 없는 한 동 감정가액을 시가 로 봄이 타당하다. 6) 처분청은 쟁점부동산에 대한 감정평가시 쟁점부동산이 ○○6지구에서 가장 가치가 높음에도 비교 표준지로 ○○동 22-6을 선정하여 1.00～1.15의 낮은 격차율을 적용하는 등 그 평가가 적정하지 않으며 2개 감정평가 법인의 조사일 및 작성일자가 모두 2006.9.18. 로 같아 형식적 평가라고 주장하고 있으나, ○○감정평가법인의 평가서류에 의하면, 비교표준지 대비 개별요인 [가로조건(1.17), 기타조건(1.07), 접근조건(1.00), 환경조건(1.00), 획지조건(1.00), 행정조건(1.00)]에 대한 격차율을 1.25로 하였고, 평가선례, 인근시세 및 공시지가와의 차이는 기타요인 보정률 1.29로 보정하였으며, 지가 변동율을 제외한 개별 요인과 기타요인은 비교표준지 대비 1.61배를 적용하여 평가하였다고 나타나 있는 등 달리 불합리한 면이 보이지 아니하므로 이를 형식적 감정이라고 볼 수는 없다 할 것이다.
7. 위 내용을 종합하여 볼 때, 처분청이 청구인과 특수관계법인간 쟁점부동산의 시가를 청구인과 쟁점시행사간 체결한 매매계약서상 금액인 19,319,300천원으로 보아 이를 청구인의 양도가액으로 산정한 이 건 처분은 취소함이 타당하다고 판단된다.
이 건 심사청구는 청구주장이 이유 있으므로 국세기본법 제65조 제1항 제3호 의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정내용은 붙임과 같습니다.