청구인이 전환사채를 취득하여 주식교환을 하였는지 여부 등

비상장법인인

○○시 ○○구 ○○동 ○○ 소재 청구외 ●●●(주)(이하 “쟁점법인”이라 한다)는 2006.9.12. 코스닥 등록법인인 ◇◇시 ◇◇구 ◇◇동 ◇◇번지 소재 청구외 ◈◈◈(주)(이하 “청구외법인”이라 한다)와 상법 제360조 의 2에 의한 주식의 포괄적 교환(이하 “이건 주식교환”이라 한다)으로 쟁점법인의 비상장주식을 청구외법인의 신주(보통주)와 교환(1:33.5706061)하여 청구외법인의 완전자회사가 되었다. 청구인은 2006.9월경 청구외법인 주식 226,601주를 ◇◇증권 계좌로 입고 받은 후 2006.12월경 동 주식을 매도하였다.

○○지방국세청장(이하 “조사관서”라 한다)은 2008.12월 청구외법인에 대한 주 식변동조사를 실시한 결과, 청구인이 쟁점법인 발행의 전환사채 303,750,000원을 취득(이하 “쟁점전환사채”라 한다)하였다가 쟁점법인의 주식 6,750주 (이하 “쟁점주식”이라 한다) 로 전환 후 청구외법인의 주식 226,601주로 포괄적 주식교환(이하 “쟁점주식교환”이라 한다)을 하였으나, 쟁점주식교환에 따른 양도소득세를 무신고한 것으로 보아 처분청에게 과세자료 통보를 하였다. 처분청은 위 과세자료 통보에 의하여 청구인의 주식양도가액을 주식교환일인 2006.9.12. 전 1개월간 청구외법인의 종가 평균(@2,555원)을 적용한 578,965,555원으로 산정하고, 취득가액을 쟁점전환사채의 매입가액으로 하여 양도차익을 계산하여 2009.7.13. 청구인에게 2006년 과세연도 양도소득세 36,224,806원을 결정․고지하였다. 청구인은 이에 불복하여 2009.9.11. 심사청구를 제기하였고, 2009.11.27. 국세청장은 쟁점전환사채의 실제 취득자 및 쟁점주식교환에 따른 실거래가액 을 재조사 하여 그 결과에 따라 양도소득세 과세표준과 세액 등을 경정하라는 취지의 재조사결정을 하였으며, 이에 처분청은 위 심사결정에 따른 재조사 결과 쟁점전환사채의 실제 취득자는 청구인이고, 실거래양도가액은 1주당 99,134 원으로 보아 위 기 결정․고지세액 36,224,806원에 추가하여 2010.5.1. 청구인에게 2006년 과세연도 양도소득세 13,760,821원을 경정․고지하였다(고지세액 합계 49,985,672원). 청구인은 이에 불복하여 2010.6.8. 이건 심사청구를 제기하였다.

• 가. 청구인은 쟁점법인의 주식을 청구외법인의 주식과 교환한 사실이 없다.

1. 청구인은 청구외 함◉◉(이하 “함◉◉”이라 한다)이 청구외법인의 주식을 매수하여 주겠다고 하여 투자자금을 주었을 뿐이지 함◉◉이 쟁점법인의 쟁점전환사채를 매입하여 주식으로 전환하였다가 나중에 두 회사가 합병하자 신주를 교부받아 청구인에게 준 사실을 전혀 몰랐다. 함◉◉은 청구외법인의 인수에 실패한 뒤 2006.8월 하순경 청구외법인의 실소유자인 김▣▣과 합의하여 반환 받을 대금 대신에 쟁점전환사채를 취득하였고, 그 후 2006.9.21. 주식의 포괄적 교환으로 쟁점법인을 인수한 청구외법인에게 쟁점전환사채의 전환을 청구하여 청구외법인의 주식을 교부받아 청구인에게 준 것이라고 진술하고 있는바, 처분청은 함◉◉이 쟁점법인의 쟁점전환사채를 매입하여 주식으로 전환한 다음 주식의 포괄적 교환으로 청구외법인이 쟁점법인을 인수하자 교환비율에 따라 청구외법인의 주식을 교부받아 청구인에게 주었다고 하나, 청구인은 쟁점전환사채를 본 적도 없고 전환을 청구한 사실도 없어 이 사실을 전혀 알지 못한다. 2) 상법 제360조의2 제1항 에 따른 주식의 포괄적 교환은 기존 회사 간에 주식의 포괄적 교환계약에 의하여 완전모자회사관계를 창설하는 조직법상의 행위로서 재화의 유상이전인 교환계약과는 전혀 그 성질을 달리하는 것이며, 포괄적 교환에 의한 주주권의 변동은 법률의 규정에 의한 권리변동이므로, 양도소득세 과세대상인 교환으로 볼 수 없다. 가사 위 두 회사 간의 주식교환계약을 양도소득세 과세대상인 교환이라고 하더라도, 그 계약당사자는 두 회사일 뿐 두 회사의 주주는 교환계약의 당사자가 아니다. 더욱이 청구인은 두 회사가 주식교환계약으로 완전모자회사 관계가 된 2006.9.12. 이후 쟁점법인의 전환사채를 인수한 청구외법인에게 주식으로의 전환을 청구하여 청구외법인의 주식을 교부 받은 것이므로, 2006.6.30. 주식 전환을 청구하였다는 김▣▣의 확인서는 사실이 아니며, 청구인이 쟁점법인의 주식을 취득한 것도 아니다.

• 나. 주식거래에 대한 양도소득세 부과처분의 적정여부 청구인이 전환사채를 매입하여 주식으로 전환하여 전환사채 매수가격과 주식의 실거래가액 사이에 차액이 발생할 수 있다 하더라도 이에 대하여는 과세할 수 없으며, 가사 과세할 수 있다 하더라도 교환당시의 교환하는 주식가액과의 차액에 대하여만 과세할 수 있을 것인바, 처분청의 과세방법에 따르면 전환사채로 취득한 주식의 가액과 주식교환으로 취득한 주식가액이 동일하여 그 양도차액이 발생할 수 없다. 또한 소득세법 제17조 제1항 제3호 에서 의제배당을 규정하고, 동조 제2항 제4호에서 “합병으로 인하여 소멸한 법인의 주주가 합병으로 존속하는 법인으로부터 그 합병으로 인하여 취득하는 주식의 가액과 금전의 합계액이 합병으로 인하여 소멸한 법인의 주식을 취득하기 위하여 소요된 금액을 초과하는 금액”을 의제배당으로 본다고 구체적으로 명시하고 있으므로, 청구인의 주식취득에 대하여 과세하려면 양도소득이 아닌 배당소득으로 보아 과세하는 것이 소득세법의 규정에 유사한 과세일 것이다.
• 다. 주식의 취득가액 2006.6.12.당시 청구외법인의 주식은 주당 1,000원을 전후하는 가격에 불과하였고, 청구인이 투자한 3억1,400만원이면 그 회사 주식 30만주 이상을 취득할 수 있었는바, 굳이 양도차익을 따지려면 청구인이 주식을 매도한 2006.12.경 청구외법인의 주식 거래가격을 합산하여 그 차액을 산정하여 과세하는 것이 과세형평에 합당할 것이다.
• 라. 청구인에 대한 심리자료 사전열람결과, 청구인은 다음과 같은 내용의 보충의견을 제시하였다.

1. 청구인이 함◉◉에게 3억1,000만원을 보낸 경위 함◉◉이 좋은 주식을 사 주겠다고 하여 그를 믿고 돈을 준 것이며, 처분청의 주장처럼 ‘신주를 인수한다.’고 돈을 준 것은 아닌바, 함◉◉이 청구외법인의 인수자금으로 사용하는 줄 알았으면 청구인 돈을 주지도 않았을 것이다.

2. 함◉◉은 쟁점전환사채를 매수하지 않았다. 함◉◉은 2006.6.27. 청구외법인의 사주인 청구외 구◈◈(이하 “구◈◈”라 한다)와 청구외법인을 인수하는 계약을 체결하면서 계약금 일부로 청구인이 준 돈을 사용하였고, 같은 해 8월 하순경 함◉◉이 회사 인수대금을 마련하지 못하여 위 인수계약이 파기되자 매도인인 구◈◈로부터 반환받을 매매대금의 일부로써 쟁점전환사채를 받은 것으로 보이는바, 청구인의 돈을 2006.6.23 전환사채 대금으로 입금하였다는 처분청의 주장은 전혀 사실이 아니다.

3. 쟁점전환사채의 주식전환 청구일은 2006.9.28.경이다. 함◉◉이 받은 전환사채는 2006.6.21 발행되었고, 3개월 만기가 지난 후 1주일 내에 그 전환을 청구할 수 있는 것으로 보이는바, 함◉◉(또는 청구인)이 주식으로의 전환을 청구한 것은 2006.9.28.경이 틀림없다. 처분청은 2006.6.28.경 주식전환을 청구하였다고 주장하나, 2006.6.21. 발행된 전환사채의 성질상 전혀 있을 수 없는 일이며, 실제로 위 일시경 청구인의 돈이 청구외법인의 인수대금으로 입금된 것을 처분청이 확인하고 있으면서 계속 동일한 주장을 하는 이유를 알 수 없다.

4. 2006.9.12. 쟁점법인은 청구외법인의 완전자회사가 되었다. 2006.9.28. 함◉◉(또는 청구인)은 청구외법인에게 주식전환을 청구하였고, 청구외법인으로부터 신주를 교부받았는바, 위 주식전환 청구시 쟁점법인의 주식은 포괄적 교환계약에 의해 이미 소멸하고 존재하지 않았다. 따라서 함◉◉(또는 청구인)은 쟁점법인의 주식을 취득할 수도 없었다.

5. 주식취득시기 함◉◉(청구인)은 2006.8월 하순경 쟁점전환사채를 취득하였고, 같은 해 9.28. 주식전환을 청구하였는바, 함◉◉(청구인)의 주식취득시기(교환시기)는 아무리 빨라도 2006.8월 하순 또는 9.28.이다. 그럼에도 불구하고 처분청은 어떻게 전환사채를 발행한 2006.6.21.이 주식취득시기이고 교환날짜가 되어 그날을 기준으로 주식가격을 평가하여 차액에 과세한다는 말인지 정말 이해하기 힘들다.

6. 주식의 포괄적 교환에 의한 인수, 합병의 법적 성질 상법상 주식의 포괄적 교환에 의한 완전 자모회사의 설립은 회사의 인수, 합병을 쉽게 하기 위한 것에 불과하고 성질은 회사의 인수, 합병과 같으며, 여기서 교환이라는 용어를 쓰나 재화의 유상이전을 뜻하는 소위 교환계약이 아니라는 것이 학계의 통설이다. 따라서 주식의 포괄적 교환은 재화의 유상이전을 전제로 하는 양도소득세과세대상이 아니다.

7. 청구인은 위와 같이 돈을 준 후 2006.9월 하순경 함◉◉로부터 주식을 입고할 수 있는 증권회사 계좌를 알려 달라는 연락을 받고, 그 뒤 주식을 입고 받은 것이 이 사건에 대하여 관여한 전부이다.

• 가. 청구외법인은 쟁점법인을 완전자회사로 편입하기 위하여 쟁점법인의 주주에게 청구외법인의 신주를 교부하고 쟁점법인의 주식을 전부 취득하였으며, 이외에 추가로 신주를 교부한 사실은 없다. 청구인은 청구외법인의 신주취득을 위해 자금을 이체하였을 뿐 쟁점법인의 쟁점전환사채 및 주식을 취득한 사실이 없음을 주장하고 있으나, 쟁점법인의 전환사채 또는 주식을 취득하는 것 이외의 방법으로는 청구외법인의 신주 취득이 불가능하다. 청구인은 당초 청구외법인의 주식을 코스닥시장에서 직접 취득할 수 있었음에도 불구하고 함◉◉에게 303백만원을 이체하여 쟁점법인의 쟁점전환사채를 취득하였는바, 코스닥시장에서 주식(구주)을 취득하는 것보다 주식교환에 의하여 청구외법인의 신주를 교부받는 것이 본인에게 유리한 것으로 판단되어 자금을 이체한 것으로 판단되며, 쟁점법인의 쟁점전환사채 취득 및 주식전환에 따른 경제적 이익은 전부 청구인에게 귀속되었다. 그러므로 청구인의 명의가 도용되어 쟁점법인의 주주로 등재되었으며, 청구인은 단지 청구외법인의 주식만 취득하였다는 청구인의 주장은 타당하지 아니하다.
• 나. 쟁점법인과 청구외법인은 상법 제360조 의 2의 주식의 포괄적 교환에 의한 완전모회사의 설립 규정에 근거하여 2006.6.22. 주식교환계약을 체결하였고, 쟁점법인의 이사회 의사록에 의하면 2006.6.22. 이사회결의를 거쳐 2006.8.7 임시주총회를 개최하여 이를 승인하였으며, 2006.9.12 쟁점법인의 주주들이 보유하고 있던 주식은 주식 1 주당 청구외법인의 주식 33.5706061주로 교환되어 쟁점법인은 청구외법인의 완전자회사가 되었음이 금융감독원 공시자료 등에 의하여 확인되는바, 청구인이 이건 주식교환을 합병으로 주장하는 것은 그 사실관계를 오인한 것으로 보인다. 한편 소득세법 제88조 에 따른 양도라 함은 자산에 대한 등기 또는 등록에 관계없이 매도, 교환, 법인에 대한 현물출자 등으로 인하여 그 자산이 유상으로 사실상 이전되는 것을 말하며, 소득세법 제94조 제1항 제3호 에 주권상장법인 또는 코스닥 상장법인이 아닌 법인의 주식 등의 양도로 인하여 발생한 소득은 양도소득에 해당되는 것으로 규정하고 있으므로, 이건 쟁점법인의 비상장주식을 청구외법인의 주식과 교환함으로써 발생한 양도차익은 양도소득에 해당되는 것이다.
• 다. 당초 청구외법인의 교환일 2006.9.12. 전 1개월간 종가평균을 기준가액으로 양도가액을 평가하였으나, 쟁점법인과 청구외법인은 2009.6.22. 주식교환계약 체결시 증권거래법 제190조의2 및 같은법 시행령 제84조의7, 같은법 시행규칙 제36조의12 등 규정에 의거 회계법인에 의뢰하여 쟁점법인의 주식 1주당 가액을 @99,134원 으로 평가하여 동 가액으로 교환하는 것임을 금융감독원에 공시하였으며, 실제 동 가액으로 주식 교환되었음이 쟁점법인 주주들의 주식양도소득신고서 등에 의하여 확인되므로, 이건 양도가액은 1주당 99,134원으로 하여 총 669,154천원으로 확인된다. 한편 취득가액은 당해 자산의 취득에 실지소요된 가액이 되는 것으로 쟁점법인의 쟁점전환사채 취득시 매입가액으로 취득가액을 산정하는 것은 정당하다.
• 라. 위와 같이 청구인은 쟁점법인의 쟁점전환사채를 취득하여 청구외법인의 신주로 교환한 것으로 판단되고, 포괄적 주식교환에 의하여 비상장주식을 코스닥상장법인주식으로 교환하는 경우에는 양도소득세 과세대상임이 명백하며, 교환 취득한 청구외법인의 주식평가가액에 의하여 양도가액을, 쟁점전환사채의 매입가액을 취득가액으로 산정한 것은 적정하므로, 이건 부과처분은 정당하다.

• 가. 쟁 점 이건의 쟁점은 ① 청구인이 쟁점주식교환을 하였는지 여부, ② 주식교환에 대한 양도소득세 부과처분의 적정여부 및 ③ 쟁점주식의 거래가액산정의 적정여부를 가리는데 있다.
• 나. 관련법령 1) 국세기본법 제14조 【실질과세】

① 과세의 대상이 되는 소득·수익·재산·행위 또는 거래의 귀속이 명의일 뿐 이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있는 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다.

② 세법중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득·수익·재산·행위 또는 거래의 명칭이나 형식에 불구하고 그 실질내용에 따라 적용한다. 2) 소득세법 제88조 【양도의 정의】

① 제4조제1항제3호 및 이 장에서 "양도"라 함은 자산에 대한 등기 또는 등록에 관계없이 매도, 교환, 법인에 대한 현물출자등으로 인하여 그 자산이 유상으로 사실상 이전되는 것을 말한다. 이 경우 부담부증여(상속세및증여세법 제47조제3항 본문에 해당하는 경우를 제외한다)에 있어서 증여자의 채무를 수증자가 인수하는 경우에는 증여가액중 그 채무액에 상당하는 부분은 그 자산이 유상으로 사실상 이전되는 것으로 본다 3) 소득세법 제94조 【양도소득의 범위】

① 양도소득은 당해연도에 발생한 다음 각호의 소득으로 한다.

3. 다음 각목의 1에 해당하는 주식 또는 출자지분(신주인수권을 포함한다. 이하 이 장에서 "주식등"이라 한다)의 양도로 인하여 발생하는 소득

• 가. 증권거래법에 의한 주권상장법인(이하 "주권상장법인"이라 한다)의 주식등으로서 소유주식의 비율·시가총액 등을 감안하여 대통령령이 정하는 대주주(이하 이 장에서 "대주주"라 한다)가 양도하는 것과 동법에 의한 유가증권시장(이하 "유가증권시장"이라 한다)에서의 거래에 의하지 아니하고 양도하는 것
• 나. 증권거래법에 의한 코스닥상장법인(이하 "코스닥상장법인"이라 한다)의 주식등으로서 당해 법인의 대주주가 양도하는 것과 동법에 의한 코스닥시장(이하 "코스닥시장"이라 한다)에서의 거래에 의하지 아니하고 양도하는 것
• 다. 주권상장법인 또는 코스닥상장법인이 아닌 법인의 주식등 4) 소득세법 제96조 【양도가액】

① 제94조제1항 각 호의 규정에 의한 자산의 양도가액은 당해 자산의 양도 당시의 양도자와 양수자간에 실제로 거래한 가액(이하 "실지거래가액"이라 한다)에 의한다. 5) 소득세법 제97조【양도소득의 필요경비계산】

① 거주자의 양도차익의 계산에 있어서 양도가액에서 공제할 필요경비는 다음 각호에 규정하는 것으로 한다.

• 가. 제94조제1항 각 호의 자산의 취득에 소요된 실지거래가액. 다만, 제96 조제2항 각 호 외의 본문에 해당하는 경우에는 당해 자산의 취득 당시의 기준시가
• 나. 가목 본문의 경우에 있어서 취득 당시의 실지거래가액을 확인할 수 없는 경우에는 대통령령이 정하는 매매사례가액, 감정가액 또는 환산가액

2. 자본적지출액 등으로서 대통령령이 정하는 것

4. 양도비 등으로서 대통령령이 정하는 것 6) 소득세법 제100조【양도차익의 산정】

① 양도차익을 계산함에 있어서 양도가액을 실지거래가액(제96조제3항의 규정에 의한 가액 및 제114조제5항의 규정에 의하여 매매사례가액·감정가액이 적용되는 경우 당해 매매사례가액·감정가액 등을 포함한다)에 의하는 때에는 취득가액도 실지거래가액(제97조제7항의 규정에 의한 가액 및 제114조제5항의 규정에 의하여 매매사례가액·감정가액·환산가액이 적용되는 경우 당해 매매사례가액·감정가액·환산가액 등을 포함한다)에 의하고, 양도가액을 기준시가에 의하는 때에는 취득가액도 기준시가에 의한다.

② 제1항의 규정을 적용함에 있어서 양도가액 또는 취득가액을 실지거래가액에 의하여 산정하는 경우로서 토지와 건물등을 함께 취득하거나 양도한 경우에는 이를 각각 구분하여 기장하되 토지와 건물 등의 가액의 구분이 불분명한 때에는 취득 또는 양도 당시의 기준시가등을 감안하여 대통령령이 정하는 바에 따라 안분계산한다. 이 경우 공통되는 취득가액과 양도비용은 당해 자산의 가액에 비례하여 안분계산한다.

③ 양도차익을 산정함에 있어서 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 7) 소득세법 제114조【양도소득과세표준과 세액의 결정·경정 및 통지】

⑤ 제4항의 규정을 적용함에 있어서 양도가액 또는 취득가액을 실지거래가액에 의하는 경우로서 대통령령이 정하는 사유로 장부 기타 증빙서류에 의하여 당해 자산의 양도당시 또는 취득당시의 실지거래가액을 인정 또는 확인할 수 없는 경우에는 대통령령이 정하는 바에 따라 양도가액 또는 취득가액을 매매사례가액, 감정가액, 환산가액(실지거래가액·매매사례가액 또는 감정가액을 대통령령이 정하는 방법에 의하여 환산한 취득가액을 말한다) 또는 기준시가 등에 의하여 추계조사하여 결정 또는 경정할 수 있다. 8) 소득세법시행령 제176조의2【추계결정 및 경정】

① 법 제114조제5항에서 "대통령령이 정하는 사유"라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 경우를 말한다.

1. 양도 또는 취득당시의 실지거래가액의 확인을 위하여 필요한 장부·매매계약서·영수증 기타 증빙서류가 없거나 그 중요한 부분이 미비된 경우

2. 장부·매매계약서·영수증 기타 증빙서류의 내용이 매매사례가액, 부동산 가격공시 및 감정평가에 관한 법률에 의한 감정평가법인(이하 이 조에서 "감정평가법인"이라 한다)이 평가한 감정가액 등에 비추어 허위임이 명백한 경우 9) 상법 제360조의2 【주식의 포괄적 교환에 의한 완전모회사의 설립】

① 회사는 이 관의 규정에 의한 주식의 포괄적 교환에 의하여 다른 회사의 발행주식의 총수를 소유하는 회사(이하 "완전모회사"라 한다)가 될 수 있다. 이 경우 그 다른 회사를 "완전자회사"라 한다.

② 주식의 포괄적 교환(이하 이 관에서 "주식교환"이라 한다)에 의하여 완전자회사가 되는 회사의 주주가 가지는 그 회사의 주식은 주식을 교환하는 날에 주식교환에 의하여 완전모회사가 되는 회사에 이전하고, 그 완전자회사가 되는 회사의 주주는 그 완전모회사가 되는 회사가 주식교환을 위하여 발행하는 신주의 배정을 받음으로써 그 회사의 주주가 된다.

• 다. 사실관계 1) 청구인은 이건 심사청구시 청구외법인의 주식을 매수하기 위하여 함◉◉ 에게 투자자금을 보낸 것은 있으나 쟁점전환사채를 매입하여 주식전환하였다가 주식교환으로 청구외법인의 주식을 교부받은 사실은 알지 못한다고 주장하 고 있다.

2. 조사관서의 주식변동조사시 청구인은 주식거래에 대하여 2008.11.20.자 소명한 내용에 “쟁점전환사채를 2억여원 상당 매수하였다가 주식전환 후 청구외법인의 주식을 교부받은 것”으로 확인하였다가, 2008.11.24.자 다시 “쟁점법인 회사, 쟁점전환사채에 대하여는 전혀 모르고 있으며, 청구외법인의 주식을 매수하기 위하여 아는 사람에게 342백만원을 송금하여 주고 청구외법인 주식 20여 만주를 교부받은 것”으로 소명 내용을 정정하였음이 청구인이 제출한 주식거래내용확인서에 의하여 확인된다.

3. 청구인은 위와 같이 당초 소명내용을 번복한 것에 대하여 ‘함◉◉이 알려주는 데로 소명을 하였으나, 이후 내용을 확인 후 다시 소명하게 되었다.’고 당심에서 진술하고 있으며, 조사관서의 조사서 등에 의하면, 청구인이 제출한 주식거래내용확인서에 대하여 별도 조사한 내용은 확인되지 않고, 청구인이 취득하였다는 쟁점전환사채에 대하여 전환사채인수 혹은 양수도계약서 등 객관적 증빙은 확인되지 않고 있다.

4. 조사관서에서 제출한 ‘◈◈◈(주) 주식매도대금 흐름도’에 의하면, 함◉◉이 청 구인으로부터 송금 받아 청구외법인의 주주인 구◈◈에게 2006.6.27. 300백만원을 입금시킨 것으로 확인되어 있고, 구체적인 금융입․출금 자료의 제시는 없다.

5. 쟁점법인에 대한 외부감사인(회계법인 ◈◈)의 2006년 회계연도 감사보고서상 2006.12.31. 현재 재무제표에 대한 주석(이하 “이건 재무제표 주석”이라 한다) 및 금융감독원의 공 시자료[2006.6.23. 주요◉◉사항신고(주식교환․이전결정) 등] 등에 의하면, 쟁점법인은 2006.6.22.자 이사회 결의에 따라 청구외법인과 상법 제360조의2에 의한 포괄적 주식교환을 결의하고, 2006.9.12.자로 쟁점법인의 발행주식총수 486,200주에 대하여 쟁점법인의 주식 1주당(액면가 5,000원) 청구외법인의 주식 33.5706061주(주당 액면가 500원)를 교환하여 쟁점법인은 청구외법인의 완전자회사가 되었는바, 이건 주식교환에 의하여 쟁점법인의 총 발행주식이 청구외법인의 주식 16,322,028주로 교환되었으며, 주식교환비율은 청구외법인 주식의 주당 평가액이 @2,953원이고, 쟁점법인 주식의 주당 평가액이 @99,134원이므로 1:33.5706061 비율로 교환하는 것으로 되어 있다.

6. 조사관서가 쟁점법인의 포괄적 주식교환에 대하여 조사한 내용을 살펴보면,

• 가) 비상장법인인 쟁점법인과 코스닥 등록법인인 청구외법인은 포괄적 주식교환 계약을 체결 일 자 내 용 비 고 2006.6.19. ▲▲회계법인과 평가용역계약 체결 2006.6.22. 주식교환 계약체결 2006.9.12. 주식교환 실시 2006.10.11 교부받은 청구외법인 신주 상장 【주식교환 일정】
• 나) 주당 평가액 산출

(1) 주식교환을 위해서는 교환비율을 산정하여야 하며, 이에 따라 ▲▲회계법 인과 외부평가계약을 체결하고 청구외법인과 쟁점법인이 제시한 2005.12.31.의 재무제표를 기초로 주당평가액을 산출 ※ 관련근거: 증권거래법 제190조의2 및 같은 법 시행령 제84조의7, 같은 법 시행규칙 제36조의12, 유가증권의 발행 및 공시에 관한 규정 제82조 및 같은 규정 시행세칙 제5조 내지 제9조에 의거 평가

(2) 청구외법인 주식: @2,953원 증권거래법상 주식교환을 위한 이사회결의일(2006.6.22.)과 교환계약을 체결한 날(2006.6.22.) 중 빠른 날의 전일을 기산일로 하여 산정된 기준주가로 하되, 기준주가(@2,953원)가 1주당 자산가치(@793원)에 미달하는 경우 그 자산가치를 교환가액으로 한다. 따라서 청구외법인의 주당 평가액은 기준주가가 적용되어 @2,953원으로 평가

(3) 쟁점법인 주식: @99,134원 자산가치와 수익가치를 가중산술평균한 가액과 상대가치의 가액을 산술평균한 가액으로 하되, 상대가치를 산출할 수 없는 경우에는 자산가치(@13,923원)와 수익가치(155,941원)를 가중산술평균한 가액으로 한다. 따라서 쟁점법인의 주당 평가액은 자산가치와 수익가치를 가중산술평균한 @99,134원으로 평가

• 다) 주식교환 비율 청구외법인 주당 평가액이 @2,953원이며 쟁점법인의 주당 평가액이 @99,134원이므로 1:33.5706061의 비율로 포괄적 주식교환
• 라) 주식교환 실시 청구외법인은 쟁점법인의 주식을 보유하고 있는 주주에게 1주당 33.57주를 신주로 발행하여 주고 각 주주의 쟁점법인 주식을 소유하게 되어 쟁점법인은 청구외법인의 완전 자회사로 편입
• 마) 주식교환비율의 적정여부 검토

(1) 교환관련 쟁점법인의 주식평가 쟁점법인은 1999.12.27. 개업 후 2008.6.17. 폐업할 때까지 매년 결손을 신고한 회사로서 주식평가의 기초가 되는 2005년 사업연도 역시 △227,588,187원의 당기순손실을 신고하였으나, 주식교환계약일인 2006.6.22. ○○세무서에 580,833,596원의 당기순이익이 발생한 것으로 수정신고서를 접수하였으며, 이 수정신고서를 기초로 하여 주당 평가액을 산출한 이후, 2006.11.2. ‘계약해지에 의한 매출취소’를 이유로 당초 수정신고서의 취소를 요구하는 경정청구서를 제출함

(2) 수정신고 및 경정청구 내용 검토 조사내용을 모두 종합하여 보면, 매출처인 ♣♣♣(주) 대표자 김♣♣이 쟁점법인으로부터 2005년도에 6억원의 물품을 구입한 사실이 없다고 진술하였고, 다른 매출처인 ◇◇엔지니어링(주)는 쟁점법인의 대표자와 동일하고 생산설비 및 종업원이 전혀 없는 법인이며, 쟁점법인의 대표이사 김▣▣은 실지거래를 입증할 증빙으로 쟁점법인에서 임의작성 가능한 ‘출고의뢰서’만을 제시할 뿐 객관적인 다른 증빙을 제시하지 못하고 있고, 김▣▣은 수정신고 및 경정청구 사유와 본건 조사시 서로 다른 진술을 하고 있으며, 김▣▣의 진술에 신빙성이 없는 점 등으로 미루어 보아 쟁점법인이 2006.6.22. 제출한 수정신고서는 주식교환계약시 쟁점법인의 주식 수익가치를 과대평가하기 위하여 사실과 다르게 제출한 것으로 판단됨

7. 조사관서는 주식변동조사시 쟁점법인의 전환사채에 대하여 쟁점법인의 대표이사 김▣▣ 및 함◉◉이 작성한 확인서에 의하여 청구인이 쟁점전환사채 303,750,000원 을 취득하여 쟁점법인의 주식 6,750주로 전환 후 쟁점 주식교환에 의하여 청구외법인 주식 226,601주를 취득하였다는 내용을 확인하고, 처분청에 자료 통보하였다.

8. 김▣▣ 및 함◉◉의 확인서 내용

• 가) 김▣▣ 확인내용(2008.11월) 2006.6월 청구외법인의 주주인 구◈◈ 등으로부터 청구외법인의 주식 3,000,000주를 취득한 경위에 대하여 다음과 같이 확인한다. ‘당초 주식매매계약은 쟁점법인, 청구외 전◆◆, 청구외 황◈◈(함◉◉의 배우
• 자) 등 3인이 매수자로 계약을 하였으나, 황◈◈(함◉◉)이 계약금과 일부 중도금을 납입하고 나머지 매수자금을 약속대로 조달하지 못하고 계약을 포기하여 납입한 금액만큼은 쟁점법인의 전환사채로 받아 갔습니다. 전환사채로 받아간 사람은 황◈◈(함◉◉) 측의 청구외 고◆◆, 청구인, 청구외 최◇◇, 황◈◈입니다.’
• 나) 함◉◉ 확인내용(2008.12.1.) ‘(1) 계약 경위: 청구외법인의 ◉◉권을 공동 양수하여 김▣▣과 함께 공동대표를 맡기로 하고 청구외 전◆◆으로부터 금 8억원을 차용하여 전◆◆ 명의로 5억, 황◈◈ 명의로 3억을 청구외법인의 ◉◉권 인수대금 계약금으로 지급하였습니다.

(2) 청구외법인 주식양수 대금 계약금: 전◆◆ 8억 (청구외법인 주식인수 계약금으로 8억원 지급) 중도금: 청구외법인에 중도금으로 함◉◉이 청구인, 청구외 고◆◆, 최◇◇로부터 송금 받아 2006.6.27. 구◈◈에게 금원을 송금하였습니다. 동 대금만큼 전환사채계약서에 의거 유상신주를 교부 받았습니다. 다만 쟁점법인으로부터 전환사채를 위 사람들과 약정한 바 있으나 투자 당시 저는 쟁점법인의 인터넷상 공시자료를 조회한 결과

• 이 하 중 략 - 따라서 저는 쟁점법인에 전환사채 대금만큼 신주를 교부받았으나 오로지 김▣▣과 공동대표로 하여 청구외법인의 ◉◉권을 인수하기로 하고, ◉◉권 인수대금으로 직접 구◈◈에게 중도금조로 금원을 위 3인으로부터 제공받아 지급한 것입니다.’

9. 청구인에 대한 양도소득세 경정결의서 등 이건 심리자료에 의하면, 처분청은 당초 조사관서로부터 통보된 위 자료에 의하여 청구인의 주식양도가액을 쟁 점주식 교 환일인 2009.9.12. 전 1개월간 청구외법인의 주식 종가 평균인 @2,555원을 1주당 가액 으로 산정하여 578,965,555원(226,601주2,555원)으로 확인하고, 취득가액은 쟁점전환사채 매입가액인 303,750,000원으로 하여 양도차익을 계산하여 2009.7.13. 청 구인에게 2006년 과세연도 양도소득세 36,224,806원을 결정․고지하였으나, 이 후 2009.11.27. 국세청장의 심사결정(재조사결정)에 따른 재조사 결과, 양도가액을 실지주식교환가액인 669,154,500원(6,750 주 99,134 원)으로 경정하고 양도차익을 재계산하여 총 결정세액이 49,985,627원이 됨에 따라 기결정․고지세액 36,224,806원 에 추가하여 2010.5.1. 청구인에게 2006년 과세연도 양도소득세 13,760,821원을 경정․고지한 사실이 나타난다.

10. 쟁점법인의 사채 발행내역은 <표1>과 같이 법인등기부등본상 총 4회 발행한 것으로 기재되어 있고, 1회 및 2회 발행된 사채는 ◇◇캐피탈 등 법인에서 매수하였으며, 3회 및 4회 발행된 전환사채는 <표2>와 같이 김▣▣의 확인서에 의하여 개인이 매수하여 2009.6.30. 주식전환 후 교환된 것으로 조사 확인되었다. <표1> 쟁점법인의 사채 발행 내역 발행일자 종류 금액 매수자 주당 전환가액 전환주식수 주식전환일 2003.9.19 사모사채 600,000,000 ◇◇캐피탈 외 1 17,500 34,284 2009.6.30 2006.3.29 전환사채 870,000,000 (주)▣▣▣ 40,000 21,750 2009.6.30 2006.6.20 전환사채 4,680,000,000 <표2> 참조 40,000 117,000 2009.6.30 2006.6.21 전환사채 900,000,000 40,000 22,500 2009.6.30 합 계 195,534 <표 2> 김▣▣ 확인서에 의하여 확인된 쟁점법인 전환사채 취득자 명단 전환사채 취득자 주민등록번호 취득경위 쟁점법인 주식수 취득가액 청구외법인 교환주식수 청구인 480528-1 전환사채 취득 6,750 303,750,000 226,601 고◆◆ 670219-1 전환사채 취득 15,000 675,000,000 503,559 최◇◇ 800628-1 전환사채 취득 7,500 337,500,000 251,779 황◈◈ 610902-2 전환사채 취득 15,000 675,000,000 503,559 김◉◉ 외 11 720215-1 등 전환사채 인수 등 132,750 3,197,595 합 계 139,500 4,683,093

11. 이건 재무제표 주석 사본에 의하면, 쟁점법인이 발행한 전환사채의 내역이 다음과 같이 나타난다. ‘쟁점법인의 2006.12.31.까지의 전환사채발행내역은 다음과 같으며, 당기 중에 전액 보통주식으로 전환되었다.’ 구 분 발행일 전환청구일 금 액 제1차 03.09.18. 06.06.20. 600,000 제2차 06.03.29. 06.06.20. 870,000 제3차 06.06.20. 06.06.21. 4,680,000 제4차 06.06.21. 06.06.22. 900,000 합 계 7,050,000 (단위: 천원)

12. 조사시 확인된 쟁점법인의 2005.12.31.현재 주주명부 및 2006년 주식변동내역은 <표3>과 같다. <표3> 쟁점법인의 주식변동 내역 주주명 주민번호 2005.12.31 현재 2006 변동내역 감소 증가(전환포함) 김▣▣ 62**-1** 122,500 △122,500 (주)◇◇캐피탈 220-81- 46,666 △46,666 ▣▣증권(주) 116-81- 30,000 △30,000 박▣▣ 61-1** 20,500 △20,500 김◉주 55-1** 20,000 △20,000 김◉실 51-1** 20,000 △20,000 정◉성 61-1** 6,000 △6,000 박◉관 72-1** 2,500 △2,500 김◉화 73-1** 2,500 △2,500 ▣▣에셋(주) 107-86-* 20,000 △20,000 청구외법인 101-81-*** 486,200 합 계 290,666 △290,666 486,200 ※ 전환사채의 주식전환으로 증가된 주식수: 195,534주

13. 이건 주식교환에 의거 쟁점법인의 주주는 쟁점법인 주식을 2006.9.12. 청구외법인의 주식으로 교환하였으며, 쟁점법인은 청구외법인의 완전자회사가 되었음이 이건 심리자료에 의하여 확인되나, 이건 주식교환과 관련하여 쟁점법인의 주주들이 별도 작성한 주식교환계약서는 확인되지 않으며, 쟁점법인의 2006.6.22.자 이사회의사록에 의하면, 포괄적 주식교환에 대하여 이사회에서 가결하고 주식교환 승인 및 주주명부 폐쇄 에 대하여 임시주주총회를 2006.8.7. 09:00 소집하는 것으로 기록되어 있고, 주식교환 계약 당시 쟁점법인에 비치된 사채인수(취득)자 명부 등은 확인되지 않으며, 다만 대표이사 김▣▣이 확인서 작성 당시 제시한 사채취득자 명부만이 있음이 이건 심리자료에 의하여 확인된다.

14. 처분청은 2009.11.27.자 재조사결정(심사양도2009-****)에 따라 2010.1.25.～ 2010.3.9. 쟁점법인의 전환사채를 취득하여 주식 6,750주로 전환 후 청구외법인의 주식 226,601주로 교환한 전환사채 303,750,000원의 실제 취득자 및 실지거래가액에 대한 재조사를 실시한바, 그 조사결과는 다음과 같다.

• 가) 양도소득세 당초 결정내용 양 도 소 득 세 당 초 결 정 내 용 양도물건 수량 양도(교환) 취득(전환사채인수) 결정 세액 양도일 양도가액 취득일 취득가액 쟁점법인(09-81-) 비상장주식 6,750주 ’06.9.12 578,965 ’06.6.27 303,750 36,224 (단위: 천원)
• 나) 추징예상세액 구 분 성 명 (관 계) 주민 등록 번 호 적 출 유 형 추 징 예 상 세 액 계 양 도 소득세 증여세 기 타 13,760 13,760

• - 본인 김★★ 48** -* 실지 양도가액 확인 13,760 13,760

• - (단위: 천원)

• 다) 조사실적 구 분 양도가액 취득가액 필요경비 양도차익 과세표준 산출세액 당초결정 578,965 303,750

• 275,215 272,715 27,271 재조사 669,154 303,750

• 365,404 362,904 36,290 적 출 90,189

• - 90,189 90,189 9,019 (단위: 천원)

• 라) 조사내용

(1) 전환사채 취득인

• 쟁점법인(비상장법인)과 청구외법인(코스닥상장법인)은 아래와 같이 주식교환을 날 짜 주 식 교 환 일 정 06.06.19 ▲▲회계법인과 평가용역계약 체결 06.06.20 전환사채 4,680백만원 발행 06.06.21 전환사채 900백만원 발행, 06.20일 발행분 전환청구 06.06.22 주식교환 계약체결 및 이사회 결의, 06.21일 발행분 전환청구 06.06.27 청구인 전환사채 취득자금 이체 06.06.30 전환사채 주식전환일 06.08.07 쟁점법인 주주총회개최 및 주식교환 결의 06.09.12 주식교환 실시 06.10.11 교부받은 청구외법인 신주상장 진행함

• 2008.11.20. 작성한 확인서는 청구인이 쟁점법인의 전환사채를 취득한 것으로 작성하였으나, 2008.11.24. 다시 제출한 확인서는 청구외법인의 신주발행분을 취득하 기 위하여 대금을 지급한 것으로 확인함

• 청구외법인은 쟁점법인을 완전자회사로 편입하기 위하여 쟁점법인의 주주에게 청구외법인의 신주를 교부하고 쟁점법인의 주식을 전부 취득하였으며, 이외에 추가로 신주를 교부한 사실은 없음

• 청구인은 청구외법인의 신주취득을 위해 자금을 이체하였을 뿐 쟁점법인 전환사채 및 주식을 취득한 사실이 없음을 주장하고 있으나, 청구외법인의 신주를 취득하기 위해서는 쟁점법인의 전환사채 및 주식취득 이외의 방법으로는 신주취득이 불가함

• 청구인은 당초 청구외법인의 주식을 코스닥시장에서 직접 취득할 수 있었음에도 불구하고 함◉◉에게 303백만원을 이체하여 쟁점법인의 전환사채를 취득하여 청구외법인 신주를 교부받는 것이 코스닥시장에서 주식을 취득하는 것보다 주식교환에 따른 신주를 취득하는 것이 본인에게 유리한 것으로 판단되어 자금을 이체한 것으로 판단되며, 쟁점법인의 전화사채를 취득 및 주식전환에 따른 경제적 이익이 청구인 본인에게 전부 귀속되었음

• 청구인이 주장대로 본인명의를 도용되어 쟁점법인에 주주로 등재되었으며 청구외법인의 주식만 취득하였다는 주장은 타당하지 않는 것으로 판단됨

(2) 양도가액: 669,154천원(실거래가)

• 당초 청구외법인의 주식교환일 2006.9.12. 전 1개월간 종가평균을 기준가액으로 양도가액을 평가하였으나, 쟁점법인과 청구외법인은 2009.6.22. 주식교환계약 체결시 증권거래법 제190조의2 및 같은법 시행령 제84조의7, 같은법 시행규칙 제36조의12 등 규정에 의거 회계법인에 의뢰하여 쟁점법인의 주식 1주당 가액을 @99,134원으로 평가하여 동 가액으로 교환하는 것으로 금융감독원에 공시하였으며 실제 이 가액으로 주식교환 되었음이 쟁점법인 주주의 주식양도소득신고서 등에 의하여 확인됨

(3) 취득가액: 303,750천원(실거래가)

• 쟁점법인의 전환사채 양수가액 303,750천원으로 확인됨

15. 국세통합전산망 조회에 의하면, 청구외 김◉실 등 쟁점법인의 주주들은 쟁점법인의 주식 1주당 가액을 99,134원으로 하여 양도가액을 산정하여 양도소득세 신고를 한 사실이 나타난다. 라. 판단

1. 쟁점①: 청구인이 쟁점주식교환을 하였는지 여부에 대하여 살펴본다. 청구인은 청구외법인에 대한 투자자금을 함◉◉ 을 통하여 송금하여 청구외법인의 주식을 받았을 뿐 쟁점전환사채에 대하여 알지 못하며 쟁점법인의 주식을 청구외법인의 주식으로 교환한 사실도 없다고 주장하나, 청구인은 청구외법인의 주식매수의 대가로 함◉◉에게 314백만원을 지급하였고, 쟁점주식교환의 결과 청구인 명의의 증권계좌에 청구외법인의 주식 226,601주가 입고된 사실에 대하여는 청구인과 처분청 사이에 다툼이 없는 점, 조사관서 의 조사결과에 의하면 이건 주식교환시 쟁점법인의 주식이 과대평가되어 주식교환비율이 불공정하였던 것으로 보이는바, 당시 코스닥시장에서 청구외법인의 주식을 직접 매수하는 것보다 쟁점교환사채 또는 쟁점법인의 주식을 취득한 후 이건 주식교환을 통하여 청구외법인의 주식을 취득하는 것이 보다 경제적으로 유리했던 것으로 보이는 점, 청구인이 쟁점교환사채 또는 쟁점법인의 주식을 취득하는 방법 외에는 이건 주식교환의 기회에 청구외법인의 주식을 취득하기 위한 다른 방법을 찾기 어려운 점, 비록 전환사채양수도계약서 등에 의하여 확인되지는 아니하나, 조사관서의 주식변동조사시 쟁점법인의 대표이사 김▣▣과 함◉◉이 모두 청구인이 쟁점전환사채 또는 쟁점법인의 주식을 취득한 것으로 확인하고 있는 점, 청구인도 당초 조사관서의 주식변동조사시 ‘ 쟁점전환사채를 사두면 손해는 가지 않을 거라는 주위 사람들의 말을 믿고 2억여원 상당 매수하였다가 전부 주식전환 후 합병회사인 청구외법인의 주식 20여만주를 배정받아 교부받은 것’이라고 확인하였고, 이러한 진술내용에 상당한 신빙성을 둘 수 있는 점, 청구인은 쟁점전환사채의 주식전환 청구일이 2006.9.28.경이라고 주장하나, 쟁점법인의 법인등기부상 자본금 변동내역에 의하면 쟁점전환사채가 2006.6.30. 전환된 것으로 확인되는 점 등에 비추어 보면 청구인이 자신의 책임과 계산 하에 쟁점전환사채 또는 전환된 쟁점법인의 주식을 취득한 이후 쟁점주식교환을 하였다고 봄이 타당하다.

2. 쟁점②: 주식교환에 대한 양도소득세 부과처분의 적정여부에 대하여 살펴본다. 청구인은 상법 제360조의2 제1항 에 따른 주식의 포괄적 교환은 완전모자회사관계를 창설하는 조직법상의 행위로서 재화의 유상이전인 교환계약과는 그 성질을 달리하는 것이며, 포괄적 교환에 의한 주주권의 변동은 법률의 규정에 의한 권리변동이므로, 양도소득세 과세대상인 교환으로 볼 수 없다고 주장하나, 양도소득세 과세대상이 되는 자산의 양도 라 함은 자산에 대한 등기 또는 등록에 관계없이 매도, 교환, 법인에 대한 현물출자 등으로 인하여 그 자산이 유상으로 사실상 이전되는 것을 말하는 것이며(소득세법 제88조 제1항), 이 경우 교환에는 상법 제360조의2 내지 제360조의14의 규정에 의한 주식의 포괄적 교환에 있어 완전자회사의 주주가 소유하고 있는 비상장주식을 양도하고 완전모회사가 발행하는 상장 또는 협회등록된 주식을 취득하는 경우를 포함하는 것이고(서면인터넷방문상담4팀-648, 2005.4.27. 등 같은 뜻), 소득세법 제94조 제1항 제3호 는 주권상장법인 또는 코스닥상장법인이 아닌 법인의 주식 등의 양도로 인하여 발생한 소득은 양도소득에 해당되는 것으로 규정하고 있으며, 전환사채를 주식으로 전환한 후 전환된 주식을 양도하는 경우에도 양도소득세가 과세되는 것이므로(재산세과-2593, 2008.9.2. 등 같은 뜻), 쟁점주식교환에 따른 양도차익에 대하여 양도소득세를 과세한 이건 처분에는 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.

3. 쟁점 ③: 쟁점주식의 거래가액산정의 적정여부에 대하여 살펴본다. 청구인은 쟁점주식교환 후 청구외법인의 주식을 매도한 2006.12.경 청구외법인의 주식 거래가격을 합산하여 양도차익을 산정하여 과세하여 한다고 주장하나, 주식교환으로 양도하는 주식에 대한 양도소득세를 과세함에 있어서 비상장주식의 양도가액은 소득세법 제96조 의 규정에 의하여 당해 주식의 교환 당시 실지거래 가액에 의하여 산정하는 것으로써 완전모회사와 완전자회사가 주식을 교환하는 경우 상법 제360조의3 제1항 에 의한 주식교환계약서에 표시된 양도하는 주식의 실지거래가액에 의하는 것이고(서면인터넷방문상담4팀-1640, 2006.6.8. 재재산-549, 2007.5.15., 대법94누 4127, 1994.6.10. 등 같은 뜻), 주식거래의 양 당사자가 거래대상 주식을 회계법인에 의뢰하여 1주당 가액을 평가하고 교환비율을 정하였다면 정산절차를 거친 것으로 보아야 할 것으로 회계법인이 평가한 금액을 1주당 양도가액으로 보는 것이 타당할 것인바(심사양도2009-0045, 2009.10.27. 같은 뜻), 위 사실관계에 의하면 쟁점법인과 청구외법인은 2009.6.22. 주식교환계약 체결시 증권거래법 제190조의2 및 같은법 시행령 제84조의7, 같은법 시행규칙 제36조의12 등 규정에 의거 회계법인에 의뢰하여 쟁점법인의 주식 1주당 가액을 99,134원 으로 평가하여 동 가액으로 주식교환하는 것임을 금융감독원에 공시하였으며, 실제로 동 가액으로 주식교환되었음이 쟁점법인 주주들의 주식양도소득세신고서 등에 의하여 확인되므로, 처분청이 동 가액 99,134원을 쟁점법인의 주식 1주당 양도가액으로 하여 청구인의 주식양도가액을 산정한 것은 타당하다고 판단되며, 한편 취득가액은 당해 자산의 취득에 실지소요된 가액이 되는 것 이므로 (재산세과-2593, 2008.9.2. 등 같은 뜻), 처분청이 쟁점전환사채의 매입가액으로 청구인의 주식취득가액을 산정한 것 역시 타당하다고 판단된다.

이건 심사청구는 청구주장을 받아들일 수 없으므로 국세기본법 제65조 제1항 제2호 의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.