쟁점부동산 양도를 사기 기타 부정한 행위로써 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 보아 10년의 국세부과 제척기간을 적용할 수 있는지 여부

○○세무서장이 2010.1.7. 청구인에게 한 2001년 과세연도 양도소득세 40,976,000원의 부과처분은 이를 취소합니다.

청구인은 ○○도 ○○시 ○○구 ○○동 000-6번지 및 000-46번지 토지 171㎡(이하 “쟁점토지”라 한다)를 2007.7.20. 105백만원에 취득하여 2001.4.12. 114백만원에 양도한 것으로 하여 2001.4.13. 취득․양도 당시의 매매계약서를 첨부하여 부동산양도신고를 하였다. 처분청은 청구인이 쟁점토지를 양도할 때 쟁점토지 지상에 신축되었으나 등기가 되지 아니한 건물 422.74㎡(이하 “쟁점건물”이라 하고 쟁점토지와 합하여 “쟁점부동산”이라 한다)를 포함하여 쟁점부동산을 467백만원에 양도하였음에도 토지만 114백만원에 양도한 것으로 신고하였다 하여 2010.1.7. 청구인에게 2001년 과세연도 양도소득세 40,976,887원을 경정․고지하였다. 청구인은 이에 불복하여 2010.1.28. 이의신청을 거쳐 2010.5.27. 이 건 심사청구를 하였다.

• 가. 이 건 처분은 국세부과의 제척기간이 경과한 처분으로 부당하다. 1) 청구인은 쟁점토지에 쟁점건물을 신축하던 중 자금사정 악화로 준공을 하지 못하고 양도하게 되었는바, 계약 당시 매매대금은 467백만원(토지분 114백만원, 건물분 353백만원 - 건축비 상당액)으로 거래하기로 하였으며, 쟁점건물은 청구인이 준공검사를 완료함과 동시에 잔금을 받는 조건이었다. 2) 쟁점부동산 매매계약이 체결되었으나 쟁점건물의 준공시점까지 소유권 이전등기를 미룰 수 없어 우선 등기이전이 가능한 쟁점토지만 114백만원에 소유권 이전등기를 하기로 청구인과 중개인, 매수자 등이 합의하였다. 3) 이후 쟁점건물의 마무리공사와 조경공사를 완료한 후 2001.5.30. 매수자인 청구외 김○○(이하 “김○○”이라 한다) 명의로 보존등기를 하였다. 4) 위와 같이 쟁점토지를 114백만원에 양도한 계약서는 쟁점부동산의 특수 사정으로 토지만의 양도가액을 기재하였던바, 이는 허위의 계약서가 아니므로 국세부과의 제척기간을 10년이 아닌 5년으로 보아야 하고, 따라서 이 건 처분은 국세부과의 제척기간을 경과하여 한 것으로 부당하다.
• 나. 쟁점부동산은 양도차익이 발생하지 않았음에도 양도차익이 발생한 것으로 하여 한 이 건 처분은 부당하다. 1) 청구인은 쟁점부동산 양도 당시 건축비 상당액인 353백만원은 건물가액으로 하고 나머지 114백만원은 토지가액으로 하여 거래하기로 청구인․중개인․양수인이 합의하여 거래하였다. 따라서 쟁점건물의 양도가액 353백만원은 건축비 상당액이므로 양도차익은 0원이고, 토지분에 대하여는 이미 예정신고․납부하였으므로 추가로 양도차익이 발생하지 않는다. 2) 쟁점건물 양도가액 353백만원은 쟁점건물 ㎡당 835천원으로, 이는 당시 건설교통부 고시 제2000-336(2001.1.2)의 표준건축비 1,119천원 및 공공건설임대주택의 표준건축비 건설교통부 고시 제2000-196(2000년 7월)의 표준건축비 714천원에 비추어 보아도 정상적인 거래가액으로 보아야 한다. 3) 비록 매매계약서상에 토지와 건물의 가액이 구분표시 되어 있지는 않다 하더라도 계약서상에 기재된 매매금액이 실지거래가액임이 확인되고 매매계약체결 전에 계약당사자 간에 토지와 건물의 가액을 합의한 사실이 있는 경우로서 구분된 토지와 건물의 가액이 정상적인 거래 등에 비추어 합당하다고 인정되는 경우에는 실지거래가액으로 보아야 한다는 예규 등(서면3팀-351, 부가46015-230외)에 비추어 보아도 쟁점토지를 114백만원으로, 쟁점건물을353백만원으로 합의하여 거래한 이 건의 경우 각각의 가액을 실지거래가액으로 인정하여야 한다.

• 가. 청구인은 이중계약서를 작성하여 쟁점부동산 양도가액 467백만원 중 114백만원만 양도가액으로 신고․납부하였으므로 사기 기타 부정한 행위로써 국세를 포탈한 경우에 해당되어 국세부과의 제척기간은 10년이므로 이 건 처분은 정당하다. 1) 양도소득세 신고 당시 첨부한 토지만의 양도계약서는 신축 중인 건물이 존재하는 상태에서의 계약임에도 이에 대한 내용을 전혀 기재하지 않은 계약서를 작성하여 제출한 것으로 이는 양도소득세를 과소신고 하기 위하여 이중으로 작성된 허위 계약서에 해당되어 사기 기타 부정한 행위로 조세의 부담을 부당하게 감소시키기 위한 것으로 판단된다. 2) 이는 쟁점건물이 완공된 후 청구인의 명의로 보존등기를 하지 아니하고 청구인으로부터 쟁점건물을 양수한 김○○ 명의로 보존등기를 한 사실에서도 확인된다. 3) 사기 기타 부정한 행위라 함은 납세자가 조세의 부과징수를 불가능하게 하거나 또는 현저하게 곤란하게 하는 위계 기타 부정한 적극적인 행위를 함으로써 국세를 포탈하는 것 등을 의미하는바, 위와 같이 이중계약서를 작성하여 양도소득세를 신고하는 행위는 이에 해당되므로 국세부과의 제척기간을 10년으로 보아 한 이 건 처분은 정당하다.
• 나. 쟁점건물의 취득가액을 확인할 수 없어 이를 환산가액으로 하여 한 이 건 처분은 정당하다. 1) 쟁점부동산의 양도가액이 467백만원이라는 것은 청구인도 인정하고 있는바, 계약서상 토지와 건물의 양도가액이 구분되어 기재되어 있지 않아 토지와 건물의 양도가액을 구분할 수 없어 처분청은 토지와 건물을 기준시가로 안분계산하여 건물가액을 291,077천원으로, 토지가액을 175,922천원으로 하여 양도소득세를 계산하였다. 2) 청구인은 쟁점건물 양도가액이 353백만원이고, 쟁점건물 신축비용이 353백만원이므로 쟁점건물 양도차익이 발생하지 않는다고 주장하나 쟁점건물 신축비용을 확인할 수 있는 객관적인 증빙이 없어 이를 인정할 수 없다. 3) 따라서 토지와 건물의 양도가액이 구분되지 않는 이 건의 경우 쟁점토지와 쟁점건물의 양도가액을 기준시가로 안분하고, 쟁점건물의 취득가액을 환산가액으로 하여 한 이 건 처분은 정당하다.

• 가. 쟁 점 국세 부과제척기간을 10년으로 볼 수 있는지, 쟁점건물의 신축금액을 353백만원으로 볼 수 있는지 여부를 가리는 데 있다.
• 나. 관련법령 1) 국세기본법 제26조 의 2 【국세부과의 제척기간】

① 국세는 다음 각호에 규정하는 기간이 만료된 날 후에는 부과할 수 없다. (단서 생략)

1. 납세자가 사기 기타 부정한 행위로써 국세를 포탈하거나 환급․공제받는 경우에는 당해 국세를 부과할 수 있는 날부터 10년간

2. 납세자가 법정신고기한내에 과세표준신고서를 제출하지 아니한 경우에는 당해 국세를 부과할 수 있는 날부터 7년간

3. 제1호 및 제2호에 해당하지 아니하는 경우에는 당해 국세를 부과할 수 있는 날부터 5년간 2) 국세기본법 시행령 제12조 의 3【국세부과 제척기간의 기산일】

① 법 제26조의 2 제3항의 규정에 의한 국세를 부과할 수 있는 날은 다음 각 호의 날로 한다.

1. 과세표준과 세액을 신고하는 국세에 있어서는 당해 국세의 과세표준과 세액에 대한 신고기한 또는 신고서 제출기한(이하 “과세표준 신고기한”이라 한다)의 다음 날. 이 경우 중간예납․예정신고 및 수정신고기한은 과세표준 신고기한에 포함되지 아니한다. (이하 생략) 3) 소득세법 제94조 【양도소득의 범위】

① 양도소득은 당해연도에 발생한 다음 각 호의 소득으로 한다.

1. 토지(괄호 생략) 또는 건물(괄호 생략)의 양도로 인하여 발생하는 소득

2. 다음 각목의 1에 해당하는 부동산에 관한 권리의 양도로 인하여 발생하는 소득

• 가. 부동산을 취득할 수 있는 권리(건물이 완성되는 때에 그 건물과 이에 부수되는 토지를 취득할 수 있는 권리를 포함한다) (이하 각호 생략) 4) 소득세법 제96조 【양도가액】

① 제94조 제1항 제1호 및 제2호의 규정에 의한 자산의 양도가액은 당해자산의 양도당시의 기준시가에 의한다. 다만 당해 자산이 다음 각 호의 1에 해당하는 경우에는 실지거래가액에 의한다.

1. ～ 3. (생략)

4. 취득후 1년 이내의 부동산인 경우

5. 허위계약서의 작성, 주민등록의 허위이전 등 부정한 방법으로 부동산을 취득 또는 양도하는 경우로서 대통령령이 정하는 기준에 해당하는 경우

6. 양도자가 양도당시 및 취득당시의 실지거래가액을 증빙서류와 함께 제110조 제1항의 규정에 의한 확정신고기한까지 납세지 관할세무서장에게 신고하는 경우 5) 소득세법 제97조 【양도소득의 필요경비계산】

① 거주자의 양도차익의 계산에 있어서 양도가액에서 공제할 필요경비는 다음 각 호에 규정하는 것으로 한다.

• 가. 제94조 제1항 제1호 및 제2호의 규정에 의한 자산의 경우에는 당해 자산의 취득당시의 기준시가. 다만, 당해 자산이 제96조 제1항 각호의 1에 해당하는 경우에는 그 자산의 취득에 소요된 실지거래가액에 의한다.
• 나. 제94조 제1항 제3호 및 제4호의 자산의 경우에는 당해 자산의 취득에 소요된 실지거래가액
• 다. 가목 단서 또는 나목의 경우에 있어서 취득당시의 실지거래가액을 확인할 수 없는 경우에는 제114조 제5항의 규정에 의한 가액 등을 감안하여 대통령령이 정하는 가액 (이하 생략) 6) 소득세법 시행령 제163조 【양도자산의 필요경비】

① 법 제97조 제1항 제1호 가목 단서 및 나목 본문에서 “취득에 소요된 실지거래가액”이라 함은 다음 각호의 금액을 합한 것을 말한다.

1. 제89조 제1항의 규정을 준용하여 계산한 취득원가에 상당하는 가액.

⑫ 법 제97조 제1항 제1호 다목에서 “대통령령이 정하는 가액”이라 함은 제176조의 2 제2항 내지 제4항의 규정에 의한 가액을 말한다. 7) 소득세법 제114조 【양도소득과세표준과 세액의 결정․경정 및 통지】

① 납세지 관할세무서장 또는 지방국세청장은 제105조의 규정에 의하여 예정신고를 하여야 할 자 또는 제110조의 규정에 의하여 확정신고를 하여야 할 자가 그 신고를 하지 아니한 때에는 당해 거주자의 양도소득과세표준과 세액을 결정한다.

② 납세지 관할세무서장 또는 지방국세청장은 제105조의 규정에 의하여 예정신고를 한 자 또는 제110조의 규정에 의하여 확정신고를 한 자의 신고내용에 탈루 또는 오류가 있는 경우에는 양도소득과세표준과 세액을 경정한다.

③ (생략)

④ 납세지 관할세무서장 또는 지방국세청장은 제1항 내지 제3항의 규정에 의하여 양도소드과세표준과 세액을 결정 또는 경정하는 경우에는 제96조 및 제97조의 규정에 의한 가액에 의하여야 한다. 다만, 거주자가 제96조 제1항 제6호 및 제97조 제1항 제1호 가목 단서의 규정에 의하여 양도소득과세표준 예정신고 또는 확정신고를 한 경우로서 당해 신고가액이 사실과 달라 납세지 관할세무서장 또는 지방국세청장이 실지거래가액을 확인한 때에는 그 확인된 가액을 양도가액 또는 취득가액으로 하여 양도소득과세표준과 세액을 경정한다.

⑤ 제4항의 규정을 적용함에 있어서 양도가액 또는 취득가액을 실지거래가액에 의하는 경우로서 대통령령이 정하는 사유로 장부 기타 증빙서류에 의하여 당해 자산의 양도당시 또는 취득당시의 실지거래가액을 인정 또는 확인할 수 없는 경우에는 대통령령이 정하는 바에 따라 양도가액 또는 취득가액을 매매사례가액, 감정가액, 환산가액(실지거래가액․매매사례가액 또는 감정가액을 대통령령이 정하는 방법에 의하여 환산한 취득가액을 말한다) 또는 기준시가 등에 의하여 추계조사하여 결정 또는 경정할 수 있다. 8) 소득세법 시행령 제176조 의 2【추계결정 및 경정】

① 법 제114조 제5항에서 “대통령령이 정하는 사유”라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 경우를 말한다.

1. 양도 또는 취득당시의 실지거래가액의 확인을 위하여 필요한 장부․매매계약서․영수증 기타 증빙서류가 없거나 그 중요한 부분이 미비된 경우

2. 장부․매매계약서․영수증 기타 증빙서류의 내용이 매매사례가액, 지가공시 및 토지 등의 평가에 관한 법률에 의한 감정평가법인(이하 이 조에서 “감정평가법인”이라 한다)이 평가한 감정가액 등에 비추어 허위임이 명백한 경우

② 법 제114조 제5항에서 “대통령령이 정하는 방법에 의하여 환산한 취득가액”이라 함은 다음 각호의 방법에 의하여 환산한 취득가액을 말한다.

1. (생략)

2. 법 제96조 제1항 제1호 내지 제6호(괄호 생략)의 규정에 의한 토지 및 건물과 제162조의 2 제1항의 규정에 의한 부동산을 취득할 수 있는 권리의 경우에는 다음 산식에 의하여 계산한 금액 × 취득당시의 기준시가 양도당시의 기준시가(괄호 생략) 양도당시의 실지거래가액. 제3항 제1호의 매매사례가액 또는 동항 제2호의 감정가액

③ 법 제114조 제5항의 규정에 의하여 양도가액 또는 취득가액을 추계결정 또는 경정하는 경우에는 다음 각호의 방법을 순차로 적용하여 산정한 가액에 의한다. (단서 생략)

1. 양도일 또는 취득일 전후 각 3월 이내에 당해 자산(괄호 생략)과 동일성 또는 유사성이 있는 자산의 매매사례가 있는 경우 그 가액

2. 양도일 또는 취득일 전후 각 3월 이내에 당해 자산(괄호 생략)에 대하여 2 이상의 감정평가법인이 평가한 것으로서 신빙성이 있는 것으로 인정되는 감정가액(괄호 생략)이 있는 경우에는 그 감정가액의 평균액

3. 제2항의 규정에 의하여 환산한 취득가액

• 다. 사실관계 1) 2001.3.12. 청구인(매도인)과 김○○(매수인)이 계약하고 ○○공인중개사에서 중개한 쟁점토지매매계약서 기재내용은 다음과 같다.
• 가) 매매대금: 114,000,000원
• 나) 계약금 10,000,000원은 계약당시 지불
• 다) 중도금 50,000,000원은 2001.3.25. 지불
• 라) 잔금 54,000,000원은 2001.4.12. 지불 2) 2001.3.23. 청구인(매도인)과 김○○(매수인)이 계약하고 ○○공인중개사에서 중개한 쟁점부동산매매계약서 기재내용은 다음과 같다.
• 가) 매매대금: 467,000,000원

(1) 계약금 48,000,000원은 계약당시 지불

(2) 중도금 80,000,000원은 2001.4.12. 지불

(3) 잔금 339,000,000원은 2001.4.23. 지불

• 나) 특약사항

(1) 준공검사필증 완료와 동시에 잔금수령

(2) 매수인은 현 임대보증금 약 247백만원 및 현 임대료 약 263만원을 잔금 시점으로 인수하며, 임대보증금은 잔금시 공제함 (3) 신축건물(쟁점건물) 하자보수기간은 12개월로 함(하자보수 일체 무료)

(4) 매도인은 추가 담장부분에 대한 조경시설을 하여 주기로 한다.

(5) 4층 부분 미비점 완료하여 줌

(6) 단 중도금 日 전이라도 합의 지불할 수 있음 3) 2010.1.28. ○○시 ○○구청장이 발급한 일반건축물대장(쟁점건물)에 기재된 내용은 다음과 같다.

• 가) 연면적: 422.74㎡(지하 1층 ～ 3층 각 다가구주택 4가구 88.69㎡, 4층 제2종근린생활시설 67.98㎡), 옥탑(물탱크) 7.63㎡
• 나) 소유자 현황(변동일자 및 변동원인)

(1) 김○○(2001.5.22. 소유자등록)

(2) 김○○(2001.5.30. 소유권보존)

(3) 임○○ (2008.7.22. 소유권이전)

• 다) 기타사항

(1) 건축주 김○○, 설계자 김○식, 공사감리자 김○식

(2) 허가일자 2000.8.4. 착공일자 2000.8.19. 사용승인일자 2001.5.22. 4) 2001.4.13. 청구인과 김○○이 인감증명서를 첨부하여 작성한 거래사실확인서에는 ‘쟁점토지를 114백만원에 상호 거래하였음을 확인한다’고 기재되어 있

• 다. 5) 2010년 1월 청구외 양○○(김○○의 남편)가 인감증명서를 첨부하여 작성한 거래사실확인서에 기재된 내용은 다음과 같다.
• 가) 거래대금 467백만원(토지 114백만원, 건물 353백만원)
• 나) 대금지급: 2001.3.23. 계약금 48백만원, 2001.4.12. 중도금 80백만원, 2001.4.23. 잔금 339백만원(보증금 247백만원 포함)
• 다) 매매당시 쟁점건물의 준공검사가 되어 있지 않은 상태에서 조경공사도 되어 있지 않아 건축비 실비 상당액을 건물가액으로 하여 준공검사와 조경공사를 마무리하는 조건으로 계약하였음
• 라) 계약서는 당초계약서 외에 등기에 필요한 토지에 대해서만 별도로 작성하기로 하여 배우자인 김○○ 명의로 작성하여 등기하였고, 건물은 미준공 상태였으므로 준공후 본인이 보존등기를 하였음 6) 2010년 1월 청구외 허○○이 인감증명서를 첨부하여 작성한 거래사실확인서에 기재된 내용은 다음과 같다.
• 가) 본인은 ○○공인중개사에 계속 근무하고 있는 직원으로, 전 대표 황○○(공인중개사)가 ○○공인중개사를 운영하던 당시 청구인과 양○○간 쟁점부동산 거래를 아래와 같이 중개한 사실이 있다.
• 나) 거래대금 467백만원(토지 114백만원, 건물 353백만원), 대금지급 467백만원(2001.3.23. 계약금 48백만원, 2001.4.12. 중도금 80백만원, 2001.4.23. 잔금 339백만원-보증금 247백만원 포함)
• 다) 매매당시 쟁점건물의 준공검사 미필로 거래가 이루어져 마무리공사 및 조경공사를 마치고 준공을 하여 주는 조건으로 건축비 상당액 353백만원은 건물가액으로 하고 토지가액은 114백만원으로 하여 공인중개사 및 매수자와 매도자가 상호 합의하여 거래를 중개한 사실이 있으며, 당초 작성한 계약서 외에 건물 미준공으로 인해 토지분에 대한 계약서를 매수자 양○○의 배우자 김○○을 매수인으로 별도로 재작성하여 등기하도록 하였고, 건물에 대해서는 청구인이 마무리공사와 조경공사를 마치고 김○○ 명의로 보존등기한 사실이 있다.
• 라. 판 단 1) 청구인이 쟁점부동산을 양도하면서 쟁점토지만 양도한 것으로 계약서를 첨부하여 신고․납부하고 신축 중이던 쟁점건물의 양도소득세 신고를 누락한 것이 ‘납세자가 사기 기타 부정한 행위로써 국세를 포탈’한 경우에 해당되는지에 대하여 살펴본다. 청구인은 쟁점건물이 준공되지 않은 시점에서 쟁점부동산 양도계약을 체결한 후 등기되지 않은 쟁점건물을 제외한 쟁점토지만 소유권 이전등기를 하였는바, 이에 따라 쟁점부동산 매매대금 467백만원 중 쟁점토지 해당분 114백만원에 대한 계약서를 별도로 작성하여 등기소 등에 제출하여야 하는 사유가 발생하였고, 위와 같은 상황에서 준공이 완료되지 않은 쟁점건물을 제외하고 쟁점토지에 대한 양도소득세만 신고한 것으로 보아야 함이 상당하다 할 것이므로 쟁점건물에 대한 양도소득세 신고를 하지 않은 것으로 보아야 할 것이지, 이를 ‘사기 기타 부정한 행위로써 국세를 포탈’한 경우로 보기는 어렵다 할 것이다. 따라서 양도소득세를 신고하지 아니한 것으로 보아야 하는 이 건의 경우 국세기본법 제26조 의 2 제1항 제2호의 규정(납세자가 법정신고기한내에 과세표준신고서를 제출하지 아니한 경우 국세부과 제척기간은 당해 국세를 부과할 수 있는 날부터 7년간)에 의하여 국세부과 제척기간은 2009.6.1.이므로 이를 도과하여 한 부과처분은 잘못이라고 판단된다. 2) 이 건 처분은 국세부과 제척기간 이후에 한 잘못된 부과처분으로 결정되었으므로 청구인의 나머지 청구는 심리를 생략하기로 한다.

이 건 심사청구는 청구주장이 이유 있으므로 국세기본법 제65조 제1항 제3호 의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.