상속개시일로부터 3년이 지나 소급감정한 감정가액을 취득가액으로 볼 수 있는지 여부

청구인은 2005.7.11. 청구외 강○○(청구인의 父)으로부터 ○○도 ○○시 ○○동 0000-19번지 소재 상가주택(대지 137.3㎡, 건물 311.62㎡, 이하 “쟁점부동산”이라 한다)을 상속받아 2007.9.10. 청구외 인○○에게 630백만원에 양도하고 2007.11.30. 양도소득세 예정신고시 취득가액을 604백만원(환산가액)으로 하여 양도소득세 1,406,770원을 신고․납부하였다. 처분청은 쟁점부동산의 취득가액은 상속개시 당시 평가액인 315,962,030원으로 하여 신고․납부하여야 함에도 청구인이 환산가액을 적용하여 신고하는 것은 소득세법에 위배된다는 국세청장의 감사지적에 따라 2008.11.10. 청구인에게 2007년 과세연도 양도소득세 108,118,197원을 경정․고지하였다. 청구인은 이에 불복하여 2009.2.9. 이 건 심사청구를 하였다.

청구인은 쟁점부동산을 상속받으면서 주위에서 상속재산가액이 5억원 정도에 불과하면 상속세 신고를 하지 않아도 된다고 하여 상속세 신고를 하지 아니하였으나 처분청의 과세예고통지를 받고 상속개시일 현재의 시가를 감정 의뢰하여 2008.10.17. 상속개시 당시 쟁점부동산 가액을 516,737,530원으로 평가하여 상속세 5,563,690원(가산세 포함)을 기한후 신고․납부하였다. 따라서 비록 기한후 신고․납부를 하였다 하더라도 기한후 신고시 평가된 가액을 쟁점부동산의 취득가액으로 하여 양도차익을 계산하는 것이 세법 적용의 합목적성에 부합된다 할 것이므로 처분청은 청구인의 상속세 기한후 신고시 평가액을 쟁점부동산의 취득가액으로 하여 이 건 양도소득세를 계산하여야 한다.

이 건 상속세의 기한후 신고에 대한 결정은 별론으로 하고 상속세법시행령 제49조의 규정에 따르면 ‘감정가격 등 대통령령이 정하는 바에 의하여 시가로 인정되는 것’이라 함은 평가기준일 전후 6월 이내의 기간 중 당해 재산에 대하여 2 이상의 재정경제부령이 정하는 공신력 있는 감정기관이 평가한 감정가액이 있는 경우에는 그 감정가액의 평균액을 시가로 적용하는 것이나, 청구인이 이 건 과세처분과 관련하여 과세전적부심사를 제기하고 2008.10.9. 불채택 결정이 나자 2008.10.16.과 2008.10.17. 상속개시일인 평가기준일로부터 3년 이상이 경과한 후 소급감정한 가액은 시가로 인정할 수 없다. 상속받은 쟁점부동산은 취득 당시 실거래가액이 존재하지 않으므로 상속세 및 증여세법 제60조 내지 제66조에 의하여 평가기준일(상속개시일) 전후 6월 이내에 매매사례가액, 감정가액 등이 있을 경우 이를 실지거래가액으로 보고, 그 외의 경우에는 같은 법 제61조에 의하여 평가한 기준시가를 취득가액을 실지거래가액으로 보는 것으로, 상속개시일 전후 6월 이내에 매매사례가액, 감정가액 등이 없는 쟁점부동산의 시가를 기준시가로 보아 한 이 건 처분은 정당하다.

• 가. 쟁 점 상속개시일로부터 3년이 경과한 후에 소급감정한 쟁점부동산의 감정가액을 취득가액으로 볼 수 있는지 여부 를 가리는데 있다.
• 나. 관련법령 1) 소득세법 제95조 【양도소득금액】

① 양도소득금액은 제94조의 규정에 의한 양도소득의 총수입금액(이하 "양도가액"이라 한다)에서 제97조의 규정에 의한 필요경비를 공제하고, 그 금액(이하 "양도차익"이라 한다)에서 장기보유특별공제액을 공제한 금액으로 한다. (이하 생략) 2) 소득세법 제96조 【양도가액】

① 제94조 제1항 각 호의 규정에 의한 자산의 양도가액은 당해 자산의 양도 당시의 양도자와 양수자간에 실제로 거래한 가액(이하 "실지거래가액"이라 한다)에 의한다.

② 제94조 제1항 제1호 및 제2호의 규정에 의한 자산을 2006년 12월 31일까지 양도하는 경우에 그 자산의 양도가액은 제1항의 규정에 불구하고 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 제외하고는 당해 자산의 양도 당시의 기준시가에 의한다.

③ 제1항 및 제2항 각 호를 적용할 때 거주자가 제94조 제1항 각 호의 자산을 양도하는 경우로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 그 시가를 해당 자산의 양도당시의 실지거래가액으로 본다. (각호 생략) 3) 소득세법 제97조 【양도소득의 필요경비 계산】 ⓛ 거주자의 양도차익의 계산에 있어서 양도가액에서 공제할 필요경비는 다음 각호에 규정하는 것으로 한다.

• 가. 제94조 제1항 각호의 자산의 취득에 소요된 실지거래가액. 다만, 제96조 제2항 각호 외의 본문에 해당하는 경우에는 당해 자산의 취득당시의 기준시가
• 나. 가목 본문의 경우에 있어서 취득당시의 실지거래가액을 확인할 수 없는 경우에는 대통령령이 정하는 매매사례가액, 감정가액 또는 환산가액

2. 자본적 지출액 등으로서 대통령령이 정하는 것

② ～ ④ (생략)

⑤ 취득에 소요된 실지거래가액의 범위, 증여세 상당액 계산 등 필요경비의 계산에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

⑦ 제1항 제1호 가목 본문의 규정을 적용함에 있어서 제94조 제1항 제1호 및 제2호의 규정에 의한 자산을 양도한 거주자가 당해 자산의 취득당시 대통령령이 정하는 방법에 의하여 실지거래가액을 확인한 사실이 있는 경우에는 이를 당해 거주자의 취득당시의 실지거래가액으로 본다. 다만, 당해 자산에 대한 전소유자의 양도가액이 제114조의 규정에 의하여 경정되는 경우에는 그러하지 아니하다. 4) 소득세법 제114조 【양도소득과세표준과 세액의 결정․경정 및 통지】

① (생략)

② 납세지 관할세무서장 또는 지방국세청장은 제105조의 규정에 의하여 예정신고를 한 자 또는 제110조의 규정에 의하여 확정신고를 한 자의 신고내용에 탈루 또는 오류가 있는 경우에는 양도소득과세표준과 세액을 경정한다.

③ (생략)

④ 납세지 관할세무서장 또는 지방국세청장은 제1항부터 제3항까지의 규정에 따라 양도소득과세표준과 세액을 결정 또는 경정하는 경우에는 제96조 및 제97조의 규정에 따른 가액에 의하여야 한다.

⑤ (생략)

⑥ 제4항의 규정을 적용하는 경우 양도가액 및 취득가액을 실지거래가액에 의하여 양도소득과세표준 예정신고 또는 확정신고를 한 경우로서 당해 신고가액이 사실과 달라 납세지 관할 세무서장 또는 지방국세청장이 실지거래가액을 확인한 때에는 그 확인된 가액을 양도가액 또는 취득가액으로 하여 양도소득과세표준과 세액을 경정한다.

⑦ 제4항부터 제6항까지의 규정을 적용함에 있어서 양도가액 또는 취득가액을 실지거래가액에 의하는 경우로서 대통령령이 정하는 사유로 장부 기타 증빙서류에 의하여 당해 자산의 양도당시 또는 취득당시의 실지거래가액을 인정 또는 확인할 수 없는 경우에는 대통령령이 정하는 바에 따라 양도가액 또는 취득가액을 매매사례가액, 감정가액, 환산가액(실지거래가액·매매사례가액 또는 감정가액을 대통령령이 정하는 방법에 의하여 환산한 취득가액을 말한다) 또는 기준시가 등에 의하여 추계조사하여 결정 또는 경정할 수 있다. (이하 생략) 5) 소득세법 시행령 제163조 【양도자산의 필요경비 】

① 법 제97조 제1항 제1호 가목 본문에서 “취득에 소요된 실지거래가액”이라 함은 다음 각호의 금액을 합한 것을 말한다.

1. 제89조 제1항의 규정을 준용하여 계산한 취득원가에 상당하는 가액(괄호 생략, 각호 생략)

② ～ ⑧ (생략)

⑨ 상속 또는 증여(상속세 및 증여세법제33조 내지 제42조의 규정에 의한 증여를 제외한다)받은 자산에 대하여 법 제97조 제1항 제1호 가목 본문의 규정을 적용함에 있어서는 상속개시일 또는 증여일 현재상속세 및 증여세법제60조 내지 제66조의 규정에 의하여 평가한 가액을 취득당시의 실지거래가액으로 본다. (이하 단서 및 각호 생략) 6) 소득세법 시행령 제176조 의 2【추계결정 및 경정 】

① (생략)

② 법 제114조 제5항에서 "대통령령이 정하는 방법에 의하여 환산한 취득가액"이라 함은 다음 각호의 방법에 의하여 환산한 취득가액을 말한다.

1. 법 제94조 제1항 제3호의 규정에 의한 주식등이나 법 제94조 제1항 제4호의 규정에 의한 기타자산의 경우에는 다음 산식에 의하여 계산한 가액 양도당시의 실지거래가액, 제3항 제1호의 매매사례가액 또는 동항 제2호의 감정가액 × 취득당시의 기준시가 ÷ 양도당시의 기준시가

2. 법 제96조 제1항 및 동조 제2항 제1호 내지 제9호(제6호의 규정은 제4항의 규정에 의한 의제취득일 전에 취득한 자산에 한하여 적용한다)의 규정에 의한 토지·건물 및 부동산을 취득할 수 있는 권리의 경우에는 다음 산식에 의하여 계산한 가액 양도당시의 실지거래가액, 제3항 제1호의 매매사례가액 또는 동항 제2호의 감정가액 × 취득당시의 기준시가 ÷ 양도당시의 기준시가(제164조 제8항의 규정에 해당하는 경우에는 동항의 규정에 의한 양도당시의 기준시가)

③ 법 제114조 제5항의 규정에 의하여 양도가액 또는 취득가액을 추계결정 또는 경정하는 경우에는 다음 각호의 방법을 순차로 적용하여 산정한 가액에 의한다. 다만, 제1호의 규정에 의한 매매사례가액 또는 제2호의 규정에 의한 감정가액이 제98조 제1항의 규정에 의한 특수관계 있는 자와의 거래에 따른 가액 등으로서 객관적으로 부당하다고 인정되는 경우에는 이를 적용하지 아니한다.

1. 양도일 또는 취득일 전후 각 3월 이내에 당해 자산(주권상장법인 또는 코스닥상장법인의 주식등을 제외한다)과 동일성 또는 유사성이 있는 자산의 매매사례가 있는 경우 그 가액

2. 양도일 또는 취득일 전후 각 3월 이내에 당해 자산(주식등을 제외한다)에 대하여 2이상의 감정평가법인이 평가한 것으로서 신빙성이 있는 것으로 인정되는 감정가액(감정평가기준일이 양도일 또는 취득일 전후 각 3월 이내인 것에 한한다)이 있는 경우에는 그 감정가액의 평균액

3. 제2항의 규정에 의하여 환산한 취득가액

(이하 생략) 7) 상속세 및 증여세법 제60조 【평가의 원칙 등】

① 이 법에 의하여 상속세 또는 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일(이하 "평가기준일"이라 한다) 현재의 시가에 의한다. 이 경우 제63조 제1항 제1호 가목 및 나목에 규정된 평가방법에 의하여 평가한 가액(제63조 제2항의 규정에 해당하는 경우를 제외한다)은 이를 시가로 본다.

② 제1항의 규정에 의한 시가는 불특정다수인사이에 자유로이 거래가 이루어지는 경우에 통상 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용·공매가격 및 감정가격등 대통령령이 정하는 바에 의하여 시가로 인정되는 것을 포함한다.

③ 제1항의 규정을 적용함에 있어서 시가를 산정하기 어려운 경우에는 당해 재산의 종류·규모·거래상황 등을 감안하여 제61조 내지 제65조에 규정된 방법에 의하여 평가한 가액에 의한다.

④ 제1항의 규정을 적용함에 있어서 제13조의 규정에 의하여 상속재산의 가액에 가산하는 증여재산의 가액은 증여일 현재의 시가에 의한다. 8) 상속세 및 증여세법 제61조 【부동산등의 평가】

① 부동산에 대한 평가는 다음 각호의 1에서 정하는 방법에 의한다.

부동산 가격공시 및 감정평가에 관한 법률에 의한 개별공시지가(이하 "개별공시지가"라 한다). 다만, 개별공시지가가 없는 토지의 가액은 납세지관할세무서장이 인근 유사토지의 개별공시지가를 참작하여 대통령령이 정하는 방법에 의하여 평가한 금액으로 하고, 지가가 급등하는 지역으로서 대통령령이 정하는 지역의 토지에 대하여는 배율방법에 의하여 평가한 가액으로 한다.

건물(제3호 및 제4호의 규정에 해당하는 건물을 제외한다)의 신축가격·구조·용도·위치·신축년도 등을 참작하여 매년 1회 이상 국세청장이 산정·고시하는 가액

건물에 부수되는 토지를 공유로 하고 건물을 구분소유하는 것으로서 건물의 용도·면적 및 구분소유하는 건물의 수 등을 감안하여 대통령령이 정하는 오피스텔 및 상업용 건물(이들에 부수되는 토지를 포함한다)에 대하여는 건물의 종류·규모·거래상황·위치 등을 참작하여 매년 1회 이상 국세청장이 토지와 건물에 대하여 일괄하여 산정·고시한 가액

부동산 가격공시 및 감정평가에 관한 법률에 의한 개별주택가격 및 공동주택가격. 다만, 공동주택가격의 경우에는 동법 제17조 제1항 단서의 규정에 의하여 국세청장이 결정·고시한 공동주택가격이 있는 때에는 그 가격에 의한다. (이하 생략) 9) 상속세 및 증여세법 시행령 제49조 【평가의 원칙 등】

① 법 제60조 제2항에서 "수용ㆍ공매가격 및 감정가격 등 대통령령이 정하는 바에 의하여 시가로 인정되는 것"이라 함은 평가기준일 전후 6월(증여재산의 경우에는 3월로 한다. 이하 이 항에서 "평가기간"이라 한다)이내의 기간 중 매매ㆍ감정ㆍ수용ㆍ경매(민사집행법에 의한 경매를 말한다. 이하 이 항에서 같다) 또는 공매(이하 이 항에서 "매매등"이라 한다)가 있는 경우에 다음 각호의 1의 규정에 의하여 확인되는 가액을 말한다. 다만, 평가기간에 해당하지 아니하는 기간 중에 매매 등이 있는 경우에도 평가기준일부터 제2항 각호의 1에 해당하는 날까지의 기간중에 주식발행회사의 경영상태, 시간의 경과 및 주위환경의 변화 등을 감안하여 가격변동의 특별한 사정이 없다고 인정되는 때에는 제56조의2 제1항의 규정에 의한 평가심의위원회의 자문을 거쳐 당해 매매 등의 가액을 다음 각호의 1의 규정에 의하여 확인되는 가액에 포함시킬 수 있다.

1. 당해 재산에 대한 매매사실이 있는 경우에는 그 거래가액. 다만, 그 거래가액이 제26조 제4항에 규정된 특수관계에 있는 자와의 거래등 그 가액이 객관적으로 부당하다고 인정되는 경우를 제외한다.

2. 당해 재산(법 제63조 제1항 제1호에 규정된 재산을 제외한다)에 대하여 2이상의 기획재정부령이 정하는 공신력 있는 감정기관(이하 "감정기관"이라 한다)이 평가한 감정가액이 있는 경우에는 그 감정가액의 평균액. (단서 생략)

② 제1항의 규정을 적용함에 있어서 제1항 각호의 1에 규정하는 가액이 평가기준일 전후 6월(증여재산의 경우 3월로 한다) 이내에 해당하는지 여부는 다음 각호에 규정된 날을 기준으로 하여 판단하며, 제1항의 규정에 의한 시가로 보는 가액이 2 이상인 경우에는 평가기준일을 전후하여 가장 가까운 날에 해당하는 가액에 의한다.

1. 제1항 제1호의 경우에는 매매계약일

2. 제1항 제2호의 경우에는 감정가액평가서를 작성한 날

3. 제1항 제3호의 경우에는 보상가액ㆍ경매가액 또는 공매가액이 결정된 날

③ 제1항 제2호의 경우에 있어서 납세의무자가 제시한 감정기관의 감정가액이 기획재정부령이 정하는 기준에 미달하는 경우에는 당해 감정기관의 감정가액은 기획재정부령이 정하는 바에 따라 이를 제1항의 규정에 의한 감정가액으로 보지 아니한다. (이하 생략)

• 다. 사실관계 1) 청구인이 상속개시 당시 상속세 신고를 하지 않은 사실과 쟁점부동산을 630백만원에 양도한 사실, 양도소득세 예정신고를 하면서 취득가액을 환산가액으로 하여 신고한 사실에 대하여는 처분청과 청구인간에 다툼이 없다. 2) 청구인은 처분청의 양도소득세 과세예고통지(2008.6.30.)에 불복하여 과세전적부심사청구(2008.7.31.)를 하였는바, 과세전적부심사결정서의 주요 내용은 다음과 같다.
• 가) 청구인이 상속세 신고를 하지 아니하여 상속개시 당시 상속재산의 적정한 평가를 하지 못한 것에 대하여는 기한후 신고를 통하여 적정하게 평가하는 것은 별론으로 하더라도,
• 나) 상속개시일 전후 6월 이내의 매매사례가액, 2 이상의 감정가액 평균액 등이 없는 경우 상속세 및 증여세법 제61조 에 의해 평가한 기준시가를 실지거래가액인 취득가액으로 적용하도록 규정하고 있으므로,
• 다) 이 건 과세전적부심사청구는 청구주장을 받아들일 수 없다. 3) 청구인은 2009.1.8. 상속개시일이 2005.7.11.인 상속세 과세표준신고 및 자진납부계산서(기한후 신고)를 제출하였으며, 그 내용은 다음과 같다. 가) 상속세 과세가액 (537,742,970원)

• 상속공제계 (500,000,000원) = 과세표준 (37,742,970원) × 세율 (10%) = 산출세액계 (3,774,297원) + 신고불성실가산세 (377,429원) + 납부불성실가산세 (1,411,964원) = 차가감납부할세액 (5,563,690원) 나) 상속세 과세가액 (537,742,970원) = 상속재산 (542,742,970원)

• 장례비용 (5,000,000원)

• 다) 상속재산 명세 (단위: ㎡, 원) 지목 소재지 면적 단가 평가가액 평가기준 비고 토지

○○도 ○○군 ○○면 ○○리 267 4,208.00 6,180 26,005,440 기타 토지 건물

○○도 ○○시 ○○동 0000-19 137.30 311.62 516,737,530 시가 쟁점부동산 합계 542,742,970 ※ 쟁점부동산 평가가액(516,737,530원) = (525,278,760원 + 508,196,300원) ÷ 2 4) 청구인은 위 3)의 신고를 하면서 쟁점부동산 감정평가표를 제출하였으며, 그 기재사항은 다음과 같다.

• 가) ○○감정평가법인 감정평가표 (단위: ㎡, 원) 종별 공부면적 사정면적 단가 평가금액 비고 대지 137.30 137.30 2,590,000 355,607,000 건물 311.62 311.62 548,000 169,671,760 합계 525,278,760
• 나) (주)○○감정평가법인 (단위: ㎡, 원) 종별 공부면적 사정면적 단가 평가금액 비고 대지 137.30 137.30 2,540,000 348,742,000 건물 311.62 309.62 515,000 159,454,300 합계 508,196,300 ※ 벽돌조 슬래브 지붕 단층 부속사 2㎡ 평가 제외
• 라. 판 단 청구인은 비록 기한후 신고․납부를 하였다 하더라도 기한후 신고시 평가된 감정가액을 쟁점부동산의 취득가액으로 하여 양도차익을 계산하는 것이 세법 적용의 합목적성에 부합된다고 주장하고 있으므로 이에 대하여 살펴본다. 소득세법 제97조 제5항 에는 “취득에 소요된 실지거래가액의 범위, 증여세 상당액 계산 등 필요경비의 계산에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.”고 규정되어 있고, 같은 법 시행령 제163조에는 “상속 또는 증여받은 자산에 대하여 법 제97조 제1항 제1호 가목 본문의 규정을 적용함에 있어서는 상속개시일 또는 증여일 현재상속세 및 증여세법제60조 내지 제66조의 규정에 의하여 평가한 가액을 취득당시의 실지거래가액으로 본다.”고 규정되어 있으며, 증여세법 제60조 제2항 및 같은 법 시행령 제49조 제1항 제1호에 ‘감정가액을 시가로 보기 위하여는 당해 재산에 대하여 2 이상의 감정평가법인이 평가기준일 전후 6월내에 감정한 가액이어야 하는 것’이라는 요지로 규정되어 있다. 상속세 기한후 신고시의 평가금액은 상속개시일 후 1년여 뒤에 거래된 매매사례 가액으로 상속개시 당시 시가를 반영하였다고 볼 수 없다 할 것이고, 따라서 상속개시 당시 시가가 없는 경우 기준시가로 평가된 가액이 상속개시 당시 시가로 적정하다 할 것(심사양도2009-0084, 2009.6.30. 같은 뜻)인바, 청구인은 상속개시일로부터 3년여, 쟁점부동산 양도일로부터 1년여가 경과한 후 이 건 심사청구의 전심인 과세전적부심사청구 결정서를 받고서야 쟁점부동산에 대하여 감정평가법인의 감정평가를 받아 상속세 기한후 신고를 하였으므로 위 감정평가는 이 건 심사청구를 하기 위한 감정평가를 한 것으로 보일 뿐, 상속세 신고를 하기 위하여 감정평가를 한 것으로 보이지는 않는다. 따라서 이 건은 청구인이 상속세 기한후 신고를 한 사실과 관계없이 상속개시 당시 시가가 없는 경우에 해당된다 할 것이므로, 소득세법 시행령 제163조 제9항 및 상속세 및 증여세법 제61조 제1항 각호의 규정에 따라 개별공시지가 등으로 평가한 가액을 쟁점부동산의 취득가액으로 한 이 건 부과처분은 정당하다고 판단된다.

이 건 심사청구는 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제65조 제1항 제2호 의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.