취득가액을 기준시가로 환산하는 경우 환산한 건물 취득가액이 실제 건물 양도가액을 초과할 수 없는지 여부

○○○씨○○종중(이하 “청구인”이라 한다)은 1952.3.31. 취득한 ○○도 ○○시○○동 000번지 소재 재실(토지 744㎡ 및 위 지상 건물 36.69㎡, 이하 “쟁점부동산”이라 한다)을 2006.5.25. ○○특별시 ○○구 ○○동 000-0번지 청구 외 (주)○○개발에 351,800,000원에 양도한 후 2006.7.28. 양도가액은 실지거래가액 351,800,000원(토지 241,800,000원, 건물 110,000,000원)으로, 취득가액은 기준시가로 환산한 환산 취득가액 299,073,977원(토지 18,744,336원, 건물 280,329,641원)으로 하여 양도소득세 예정신고를 하면서 토지 양도차익 155,927,010원과 건물 양도차손 170,416,598원을 통산하여 양도소득금액이 없는 것으로 신고 하였다. 처분청은 소득세법시행령 제176조 의 2 제2항 제2호의 규정에 의하여 산정한 환산 취득가액은 양도가액을 초과할 수 없다는 사유로 청구인이 신고한 쟁점부동산의 건물 양도차손 170,416,598원을 부인하고 2007.4.6. 청구인에게 2006년 과세연도 양도소득세 43,533,720원을 경정․고지하였다. 청구인은 이에 불복하여 2007.7.4. 이 건 심사청구를 하였다.

청구인은 쟁점부동산의 취득가액을 확인할 수 없어 소득세법시행령 제176조 의 2 제2항 제2호의 규정에 의하여 산정하여 양도소득세를 신고하였으며, “환산 취득가액은 양도가액을 초과할 수 없다”는 국세청 질의회신(서면4팀-3303, 2006.9.27)은 법적 근거가 없는 것으로 처분청의 이 건 당초처분은 부당하므로 취소되어야 한다.

취득가액을 소득세법시행령 제176조의2 제2항 제2호 의 규정에 의하여 환산하는 경우 당해금액(소득세법 제97조 제3항 제2호 에 따른 필요경비 포함)은 양도가액을 초과할 수 없다는 국세청 질의회신(서면4팀-33032, 2006.9.27)에 근거하여 이 건 과세처분을 한 것이므로 이 건 당초 처분은 정당하다.

• 가. 쟁 점 쟁점부동산의 취득가액을 확인할 수 없어 취득가액을 기준시가로 환산하는 경우, 환산한 건물 취득가액이 실제 건물 양도가액을 초과할 수 없는지 여부를 가리는 데 있다.
• 나. 관계법령 1) 소득세법 제97조 【양도소득의 필요경비계산】

① 거주자의 양도차익의 계산에 있어서 양도가액에서 공제할 필요경비는 다음 각호에 규정하는 것으로 한다.

• 가. 제94조 제1항 각 호의 자산의 취득에 소요된 실지거래가액. 다만, 제96조 제2항 각 호 외의 본문에 해당하는 경우에는 당해 자산의 취득당시의 기준시가
• 나. 가목 본문의 경우에 있어서 취득당시의 실지거래가액을 확인할 수 없는 경우에는 대통령령이 정하는 매매사례가액, 감정가액 또는 환산가액

2. 자본적지출액 등으로서 대통령령이 정하는 것

3. 삭 제(2000.12.29.)

4. 양도비 등으로서 대통령령이 정하는 것 2) 소득세법시행령 제163조 【양도자산의 필요경비】

⑫ 법 제97조 제1항 제1호 나목에서 "대통령령이 정하는 매매사례가액, 감정가액 또는 환산가액"이라 함은 제176조의 2 제2항 내지 제4항의 규정에 의한 가액을 말한다. 3) 소득세법 제100조 【양도차익의 산정】

① 양도차익을 계산함에 있어서 양도가액을 실지거래가액(제96조 제3항의 규정에 의한 가액 및 제114조 제5항의 규정에 의하여 매매사례가액ㆍ감정가액이 적용되는 경우 당해 매매사례가액ㆍ감정가액 등을 포함한다)에 의하는 때에는 취득가액도 실지거래가액(제97조 제7항의 규정에 의한 가액 및 제114조 제5항의 규정에 의하여 매매사례가액ㆍ감정가액ㆍ환산가액이 적용되는 경우 당해 매매사례가액ㆍ감정가액ㆍ환산가액 등을 포함한다)에 의하고, 양도가액을 기준시가에 의하는 때에는 취득가액도 기준시가에 의한다.

② 제1항의 규정을 적용함에 있어서 양도가액 또는 취득가액을 실지거래가액에 의하여 산정하는 경우로서 토지와 건물 등을 함께 취득하거나 양도한 경우에는 이를 각각 구분하여 기장하되 토지와 건물 등의 가액의 구분이 불분명한 때에는 취득 또는 양도당시의 기준시가 등을 감안하여 대통령령이 정하는 바에 따라 안분계산한다. 이 경우 공통되는 취득가액과 양도비용은 당해 자산의 가액에 비례하여 안분계산한다.

③ 양도차익을 산정함에 있어서 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 4) 소득세법시행령 제166조 【양도차익의 산정 등】

④ 법 제100조 제2항의 규정을 적용함에 있어서 토지와 건물 등의 가액의 구분이 불분명한 때에는 부가가치세법 시행령제48조의 2 제4항 단서의 규정에 의하여 안분계산한다. 5) 부가가치세법 시행령 제48조 의 2【과세표준의 안분계산】

④ 사업자가 토지와 그 토지에 정착된 건물 및 그밖의 구축물 등(이하 이 조에서 "건물 등"이라 한다)을 함께 공급하는 경우에 그 건물 등의 공급가액은 실지거래가액에 의한다. 다만, 실지거래가액 중 토지의 가액과 건물 등의 가액의 구분이 불분명한 경우에는 다음 각호에 정하는 바에 의한다.

1. 토지와 건물 등에 대한소득세법제99조의 규정에 의한 기준시가(이하 이 조에서 "기준시가"라 한다)가 모두 있는 경우에는 공급계약일 현재의 기준시가에 따라 계산한 가액에 비례하여 안분계산한다. 다만, 감정평가가액[제21조에 규정된 공급시기(중간지급조건부 또는 장기할부판매의 경우는 최초공급시기)가 속하는 과세기간의 직전과세기간 개시일부터 공급시기가 속하는 과세기간의 종료일까지부동산가격공시 및 감정평가에 관한 법률에 따른 감정평가법인이 평가한 감정평가가액을 말한다. 이하 이 항에서 같다]이 있는 경우에는 그 가액에 비례하여 안분계산한다.

2. 토지와 건물 등 중 어느 하나 또는 모두의 기준시가가 없는 경우로서 감정평가가액이 있는 경우에는 그 가액에 비례하여 안분계산한다. 다만, 감정평가가액이 없는 경우에는 장부가액(장부가액이 없는 경우에는 취득가액)에 비례하여 안분계산한 후 기준시가가 있는 자산에 대하여는 그 합계액을 다시 기준시가에 의하여 안분계산한다.

3. 제1호 및 제2호의 규정을 적용할 수 없거나 적용하기 곤란한 경우에는 국세청장이 정하는 바에 따라 안분계산한다. 6) 소득세법 제102조【양도소득금액의 구분계산 등】

① 양도소득금액은 다음 각호의 소득별로 구분하여 계산한다. 이 경우 소득금액을 계산함에 있어서 발생하는 결손금은 이를 다른 호의 소득금액과 통산하지 아니한다. (2003.12.30. 개정)

1. 제94조 제1항 제1호ㆍ제2호 및 제4호의 규정에 의한 소득 (2000.12.29. 개정)

2. 제94조 제1항 제3호의 규정에 의한 소득 (2000.12.29. 개정)

② 제1항의 규정에 의하여 양도소득금액을 계산함에 있어서 양도차손(讓渡差損)이 발생한 자산이 있는 경우에는 제1항 각호별로 당해 자산 외의 다른 자산에서 발생한 양도소득금액에서 그 양도차손을 공제한다. 이 경우 공제방법은 양도소득금액의 세율 등을 감안하여 대통령령으로 정한다. 7) 소득세법시행령 제167조 의 2【양도차손의 통산 등】

① 법 제102조 제2항의 규정에 의한 양도차손은 다음 각호의 자산의 양도소득금액에서 순차로 공제한다.

1. 양도차손이 발생한 자산과 같은 세율을 적용받는 자산의 양도소득금액

2. 양도차손이 발생한 자산과 다른 세율을 적용받는 자산의 양도소득금액. 이 경우 다른 세율을 적용받는 자산의 양도소득금액이 2 이상인 경우에는 각 세율별 양도소득금액의 합계액에서 당해 양도소득금액이 차지하는 비율로 안분하여 공제한다. 8) 소득세법 제114조【양도소득과세표준과 세액의 결정ㆍ경정 및 통지】

⑤ 제4항의 규정을 적용함에 있어서 양도가액 또는 취득가액을 실지거래가액에 의하는 경우로서 대통령령이 정하는 사유로 장부 기타 증빙서류에 의하여 당해 자산의 양도당시 또는 취득당시의 실지거래가액을 인정 또는 확인할 수 없는 경우에는 대통령령이 정하는 바에 따라 양도가액 또는 취득가액을 매매사례가액, 감정가액, 환산가액(실지거래가액ㆍ매매사례가액 또는 감정가액을 대통령령이 정하는 방법에 의하여 환산한 취득가액을 말한다) 또는 기준시가 등에 의하여 추계조사하여 결정 또는 경정할 수 있다. 9) 법률 제4803호 소득세법 개정법률부칙 제8조【양도자산의 취득시기에 관한 의제】 제94조 제1호에 규정하는 자산으로서 1984년 12월 31일 이전에 취득한 것은 1985년 1월 1일에 취득한 것으로 보며, 동조 제2호 내지 제5호에 규정하는 자산의 경우로서 대통령령이 정하는 자산에 대하여는 대통령령이 정하는 날에 취득한 것으로 본다. 10) 소득세법 시행령 제162조【양도 또는 취득의 시기】

⑥ 법률 제4803호 소득세법 개정법률부칙 제8조에서 "대통령령이 정하는 자산"이라 함은 다음 각호의 자산을 말한다. (2005.2.19. 개정)

1. 1984년 12월 31일 이전에 취득한 법 제94조 제1항 제2호 및 제4호의 자산 (이하생략)

⑦ 법률 제4803호 소득세법 개정법률부칙 제8조에서 "대통령령이 정하는 날"이라 함은 다음 각호의 날을 말한다.

1. 법 제94조 제1항 제2호 및 제4호의 자산의 경우에는 1985년 1월 1일 (이하생략) 11) 소득세법 시행령 제176조 의 2 【추계결정 및 경정】

② 법 제114조 제5항에서 “대통령령이 정하는 방법에 의하여 환산한 취득가액”이라 함은 다음 각호의 방법에 의하여 환산한 취득가액을 말한다.

2. 법 제96조 제1항 및 동조 제2항 제1호 내지 제9호(제6호의 규정은 제4항의 규정에 의한 의제취득일 전에 취득한 자산에 한하여 적용한다)의 규정에 의한 토지ㆍ건물 및 부동산을 취득할 수 있는 권리의 경우에는 다음 산식에 의하여 계산한 가액 양도당시의 실지거래가액, 취득당시의 기준시가 제3항 제1호의 매매사례가액 × ───────────────────── 또는 동항 제2호의 감정가액 양도당시의 기준시가(제164조 제7항의 규정에 해당하는 경우에는 동항의 규정에 의한 양도당시의 기준시가)

• 다. 사실관계 1) 청구인은 2006.7.28. 아래 표 【신고 내역】와 같이 양도가액은 실지거래가액 351,800,000원(토지 241,800,000원, 건물 110,000,000원)으로, 취득가액은 기준시가로 환산하여 환산 취득가액 299,073,977원(토지 18,744,336원, 건물 280,329,641원)으로 하여 양도소득세 예정신고를 하면서 토지 양도차익 155,927,010원과 건물 양도차손 170,416,598원을 통산하여 양도소득금액이 없는 것으로 신고한 사실이 양도소득세 예정신고서에 의하여 확인된다. 【신고 내역】 (단위: 원) 구분 토지 건물 계 비고 양도가액 241,800,000 110,000,000 351,800,000 환산 취득가액 18,744,336 280,329,641 299,073,977 기준시가로 환산 기타 필요경비 302,793 86,957 389,750 양도차익(차손) 222,752,871 -170,416,598 52,336,273 장기보유특별공제 66,825,861 0 66,825,861 양도소득금액 155,927,010 -170,416,598 -14,489,599

2. 이에 처분청은 “취득가액을 소득세법시행령 제176조 의 2 제2항 제2호의 규정에 의하여 산정하는 경우 당해금액은 양도가액을 초과할 수 없다”는 국세청 질의회신(서면4팀-33032, 2006.9.27)에 근거하여 청구인이 신고한 쟁점부동산의 건물 양도차손을 부인하여 2007.4.6. 아래 표【처분 내역】와 같이 이 건 과세처분을 한 사실이 처분청의 경정결의서 등에 의하여 확인된다. 【처분 내역】 (단위: 원) 구분 토지 건물 쟁점부동산 비고 양도가액 241,800,000 110,000,000 351,800,000 환산 취득가액 18,744,336 280,329,641 299,073,977 기준시가로 환산 기타 필요경비 302,793 86,957 389,750 양도차익(차손) 222,752,871 -170,416,598 52,336,273 장기보유특별공제 66,825,861 0 66,825,861 양도소득금액 155,927,010 0 155,927,010 건물 양도차손을 불인정 3) 청구인과 청구 외 (주)○○개발은 2004.5.14. 쟁점부동산을 351,800,000원에 매매하기로 하고 토지가액 241,800,000원, 건물가액 110,000,000원으로 구분기재하여 매매계약을 체결한 사실이 쟁점부동산 매매계약서 사본에 의하여 확인되고, 2006.5.25. 소유권 이전등기 접수한 사실이 쟁점부동산 등기부 등본에 나타난다. 여기서, 쟁점부동산 양도당시의 토지 기준시가는 132,200,000원이고, 건물기준시가는 1,137,390원이나 청구인과 청구 외 (주)○○개발이 협의하여 체결한 매매계약서상 토지가액 241,800,000원과 건물가액 110,000,000원의 구분기재는 기준시가로 안분계산하지 않았으며, 구분근거는 확인되지 않는다. 따라서, 당심에서 쟁점부동산 양도당시의 토지 및 건물의 가액을 기준시가로 안분계산해보면, 아래 표【안분계산 내역】와 같다. 【안분계산 내역】 (단위: 원) 구분 토지 건물 계 비고 양도가액 348,799,087 3,000,913 351,800,000 기준시가로 안분계산 환산 취득가액 26,629,844 7,647,680 34,277,524 기준시가로 환산 기타 필요경비 302,793 86,957 389,750 양도차익(차손) 321,866,450 -4,733,724 317,132,726 장기보유특별공제 96,559,935 0 96,559,935 양도소득금액 225,306,515 -4,733,724 220,572,791

• 라. 판단 소득세법시행령 제167조 의 2 제1항 본문 및 동항 각호의 규정에 의하면, 양도차손은 양도차손이 발생한 자산과 같은 세율을 적용받는 자산이나 다른 세율을 적용받는 자산의 양도소득금액과 통산하도록 규정하고 있는바, 청구주장과 같이 환산 취득가액이 양도가액을 초과하는 경우 환산 취득가액이 양도가액을 초과할 수 없다는 법적근거가 없는 것으로 보아 동 양도차손은 같은 세율을 적용받는 자산이나 다른 세율을 적용받는 자산의 양도소득금액과 통산 하는 것이 타당하다고 하더라도 소득세법 제100조 제2항, 같은법시행령 제166조, 부가가치세법 제48조의2 제4항 에 의하면, 총양도가액 중 토지와 건물 등의 가액의 구분이 불분명하면 감정가액, 기준시가 등에 의하여 안분계산하도록 규정하고 있는바, 토지와 건물 등의 가액이 불분명한 경우에는 사회통념과 맞지 않게 비정상적으로 토지와 건물 등에 과다하게 배분되어 구분 기재된 경우도 안분계산 하여야 할 것으로 판단되므로. 양도차손이 발생한 자산(이 건의 경우 건물)의 양도가액과 양도차익이 발생한 자산(이 건의 경우 토지)의 양도가액의 구분 잘못으로 인하여 발생한 양도차손은 제외하여야 타당하다 할 것이다. 즉, 청구인이 쟁점부동산 양도당시 건물가액과 토지가액을 구분기재하여 양도하였다 하더라도 일정한 안분계산의 근거(기준시가 또는 감정가액 등으로 안분)도 없이 건물부분에 과다하게 배분하였고, 그 결과 건물의 양도차손(건물은 감가상각 등으로 양도차손이 발생)이 비정상적으로 과다하게 발생하게 된 것으로 보인다. 그렇다면, 위 사실관계 (안분계산 내역 참조) 에서 살펴본 바와 같이 쟁점부동산의 양도소득금액은 220,572,7917원으로 계산하는 것이 타당하다 할 것이고, 쟁점부동산의 양도소득금액 220,572,791원은 처분청의 당초처분시 쟁점부동산의 양도소득금액 155,927,010원보다 64,645,781원을 초과하여 양도소득세의 납부세액이 당초처분시 보다 오히려 증가하게 된다. 따라서, 이 건 과세처분을 취소하라는 청구주장을 받아들일 수 없고, 국세기본법 제79조 제2항 에 규정하는 불이익변경금지원칙에 따라 당초 처분을 유지하는 것이 타당하다 할 것이다.

이 건 심사청구는 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제65조 제1항 제2호 의 규 정에 의하여 주문과 같 이 결정한다.