양도소득의 부당행위계산 대상 해당여부

청구인은 ○○시 ○○구 ○○동 781-14 및 같은 곳 781-15 소재 대지 각 2,149㎡ 및 661㎡, 합계 2,810㎡ 중 각 2/23 지분을 1996. 7. 7. 상속을 원인으로 취득하고, 동 토지의 동일 지분(각 2/23을 말하고, 이하 “쟁점토지”라 한다)을 청구인의 형 청구외 장○○(이하 “장○○”이라 한다)으로부터 2004. 10. 2. 증여를 원인으로 취득하여 보유하다가, 수용협의계약(국민임대주택 조성사업 지구내 편입되는 공공용지)에 따라 2006. 5. 29. 청구외 ○○공사에게 이를 양도하고, 2006. 6. 30. 기준시가로 양도차익을 산정하여 양도소득세 11,140,430원을 예정신고․납부하였다. 처분청은 쟁점토지가 “ 소득세법 제104조 의 2 제2항의 규정에 의한 지정지역 안의 부동산”에 해당함에 따라 실지거래가액으로 양도차익을 산정하여, 2007. 1. 2. 청구인에게 2006년 과세연도 양도소득세 116,538,710원을 경정․고지하였다. 청구인은 이에 불복하여 2007. 3. 13. 이의신청을 거쳐 2007. 6. 28. 이 건 심사청구를 하였다.

• 가. 청구인이 2004. 10. 2. 쟁점토지를 증여받아 증여일로부터 3년 이내인 2006. 5. 29. 양도하였고, 청구인과 장○○은 형제관계로서 소득세법상 특수관계자인바, 동일한 과세기준(기준시가)으로 비교할 경우 장○○이 직접 양도하였을 때의 양도소득세가 청구인이 증여를 받아 양도하였을 때의 증여세와 양도소득세의 합계보다 많으므로, 소득세법 제101조 【양도소득의 부당행위계산】의 규정에 따라 장○○을 납세의무자로 하여 양도소득세를 과세하여야 한다. 즉, 청구인이 자유의사에 따라 쟁점토지를 양도한 것이 아니라 청구외 ○○공사에 강제 수용된 것이므로, 위 두 방법에 의한 세액 비교시 기준시가로 계산한 세액에 의하여야 할 것인바, 장○○이 직접 양도하였을 때의 양도소득세는 처분청이 기준시가로 계산을 하고, 청구인이 증여를 받아 양도하였을 때의 양도소득세는 실지거래가액으로 계산하여 이를 비교함은 잘못이다.
• 나. 쟁점토지는 원래 장○○이 상속받았던 토지인데 장○○의 사업상 사정으로 압류 및 가압류가 되자 상속받은 재산을 타인이 취득하는 것이 보기 좋지 않아 청구인이 2002. 4. 16.을 잔금일로 하여 4천5십만원에 매매를 원인으로 취득한 후 증여로 위장하여 소유권을 이전받은 것인데, 형제인 관계로 매매계약서는 작성하지 않는 대신 소유권 이전시 기준시가로 검인계약서를 작성하기로 한 것으로서, 쟁점토지를 2002. 4. 16. 취득한 것으로 보아 조세특례제한법 제85조 【지정지역내 공익사업용 부동산에 대한 양도소득세 과세특례】의 규정에 따라 기준시가로 양도차익을 산정하여 과세하여야 한다.

• 가. 소득세법 제101조 제1항 및 제2항은 조세의 부담을 부당하게 감소시키기 위하여 특수관계자로부터 증여받은 부동산을 수증자가 증여일로부터 3년 이내에 양도하는 경우 적용토록 하고 있는바, 이 건의 경우 청구인이 기 납부한 증여세와 납부할 양도소득세의 합계가 장○○이 직접 양도시 납부할 양도소득세보다 많아 부당행위계산부인 대상이 아니므로, 청구인을 납세의무자로 하여 이 건 양도소득세를 과세한 당초처분은 정당하다.
• 나. 청구인은 당초 쟁점토지를 증여받았다고 주장하다가 조세를 면탈받기 위하여 실제 매매한 것이라고 주장함으로써 스스로 모순되는 주장을 하여 신의성실 원칙에 위배되고, 청구주장의 쟁점토지 매매대금은 기준시가와 큰 차이가 없어 일반적으로 통용되는 시세와 부합되지 않으며, 청구인이 장○○에게 4천5십만원을 지급한 사실이 있긴 하나 특수관계자간의 사적인 금전거래일 가능성을 배제할 수 없고, 또한 동 지급액이 쟁점토지 매매대금 총액인지가 확인되지 아니하므로 그 지급일에 잔금이 청산되었다고 인정할 수 없는바, 등기접수일인 2004. 10. 2.에 증여를 원인으로 쟁점토지를 취득한 것으로 보아 실지거래가액에 의하여 과세한 당초 처분은 정당하다.

• 가. 쟁점

1. 쟁점토지의 양도가 양도소득의 부당행위계산 대상에 해당하는지 여부

2. 쟁점토지의 취득시기 적용 당부

• 나. 관련법령 1) 소득세법 제101조 【양도소득의 부당행위계산】

① 납세지 관할세무서장 또는 지방국세청장은 양도소득이 있는 거주자의 행위 또는 계산이 그 거주자와 특수관계 있는 자와의 거래로 인하여 당해 소득에 대한 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 때에는 그 거주자의 행위 또는 계산에 관계없이 당해연도의 소득금액을 계산할 수 있다.

② 양도소득에 대한 소득세를 부당하게 감소시키기 위하여 제1항에 규정하는 특수관계자에게 자산을 증여(제97조 제4항의 규정을 적용받는 배우자의 경우를 제외한다)한 후 그 자산을 증여받은 자가 그 증여일부터 3년 이내에 다시 이를 타인에게 양도한 경우에는 증여자가 그 자산을 직접 양도한 것으로 본다. 이 경우 당초 증여받은 자산에 대하여는상속세 및 증여세법의 규정에 불구하고 증여세를 부과하지 아니한다. 2) 소득세법 제96조 【양도가액】

① 제94조 제1항 각 호의 규정에 의한 자산의 양도가액은 당해 자산의 양도 당시의 양도자와 양수자간에 실제로 거래한 가액(이하 “실지거래가액”이라 한다)에 의한다.

② 제94조 제1항 제1호 및 제2호의 규정에 의한 자산을 2006년 12월 31일까지 양도하는 경우에 그 자산의 양도가액은 제1항의 규정에 불구하고 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 제외하고는 당해 자산의 양도 당시의 기준시가에 의한다.

7. 제104조의 2 제2항의 규정에 의한 지정지역 안의 부동산인 경우 3) 소득세법 제104조 의 2【지정지역의 운영】

① 재정경제부장관은 당해 지역의 부동산가격상승률이 전국소비자물가상승률보다 높은 지역으로서 전국부동산가격상승률 등을 감안하여 당해 지역의 부동산가격이 급등하였거나 급등할 우려가 있는 경우에 대통령령이 정하는 기준 및 방법에 따라 지정지역으로 지정할 수 있다.

② 제96조 제2항 제7호 및 제104조 제4항 제1호와 제2호에서 “지정지역 안의 부동산”이라 함은 제1항의 규정에 의한 지정지역에 소재하는 부동산 중 대통령령이 정하는 부동산을 말한다. 4) 조세특례제한법 제85조 【지정지역내 공익사업용 부동산에 대한 양도소득세 과세특례 】 거주자가소득세법제104조의 2 제1항의 규정에 의한 지정지역내의 부동산을 다음 각 호의 1에서 규정하고 있는 날(관계 행정기관의 장이 관보 또는 공보에 고시한 날을 말하며, 그 고시한 날이 사업인정고시일부터 소급하여 2년 이내인 경우에는 사업인정고시일부터 소급하여 2년이 되는 날, 그 고시한 날이소득세법제104조의 2 제1항의 규정에 의한 지정지역 지정후 도래하는 경우에는 지정지역을 지정한 날을 말한다)전에 취득하여 2006년 12월 31일 이전에공익사업을 위한 토지 등의 취득 및 보상에 관한 법률또는 그 밖의 법률에 의하여 당해 사업시행자에게 양도(수용되는 경우를 포함한다. 이하 이 조에서 같다)하는 경우에는소득세법제104조의 2 제1항 및 동법 제97조 제1항 제1호 가목 본문의 규정에 불구하고 동법의 규정에 의한 양도가액 및 취득가액을 기준시가에 의할 수 있다. 다만,소득세법제96조 제2항 제6호 및 동법 제97조 제1항 제1호 가목 본문의 규정에 의하여 양도가액 및 취득가액을 실지거래가액으로 신고하는 경우에는 그러하지 아니하다.

1. 택지개발촉진법 제3조 의 규정에 의하여 택지개발예정지구를 지정한 날 5) 소득세법 제98조 【양도 또는 취득의 시기】 자산의 양도차익을 계산함에 있어서 그 취득시기 및 양도시기에 관하여는 대통령령으로 정한다. 6) 소득세법 시행령 제162조 【양도 또는 취득의 시기】

① 법 제98조의 규정에 의한 취득시기 및 양도시기는 다음 각 호의 경우를 제외하고는 당해 자산의 대금(당해 자산의 양도에 대한 양도소득세 및 양도소득세의 부가세액을 양수자가 부담하기로 약정한 경우에는 당해 양도소득세 및 양도소득세의 부가세액을 제외한다)을 청산한 날로 한다.

1. 대금을 청산한 날이 분명하지 아니한 경우에는 등기부․등록부 또는 명부 등에 기재된 등기․등록접수일 또는 명의개서일

2. 대금을 청산하기 전에 소유권이전등기(등록 및 명의의 개서를 포함한다)를 한 경우에는 등기부․등록부 또는 명부 등에 기재된 등기접수일

5. 상속 또는 증여에 의하여 취득한 자산에 대하여는 그 상속이 개시된 날 또는 증여를 받은 날

• 다. 사실관계

1. 쟁점토지는 2004. 2. 26.토지투기지역으로 지정되었음을 국세청장이 2007. 1. 26. 공고한투기지역 지정․해제현황에 의하여 알 수 있고, 2005. 7. 6.국민임대주택단지예정지구로 지정되었음이 건설교통부고시(2005-191호)에 의해 확인된다.

2. 쟁점토지 등기부등본을 보면, 장○○이 2004. 10. 1. 청구인에게 증여하는 것으로 하여 2004. 10. 2. 소유권이전등기 접수되어 있음을 알 수 있다.

3. 청구인은 장○○으로부터 쟁점토지 소유권을 이전받고 2004. 10. 25. 증여세 3,200,580원을 신고․납부하였음이 국세통합전산망(TIS)에 의하여 확인된다.

4. 청구주장에 의하면 동일한 과세기준, 즉 기준시가로 양도차익을 산정하여 비교할 경우 아래와 같이 쟁점토지를 장○○이 직접 양도하였을 때의 양도소득세(4,501,277원)가 청구인이 증여를 받아 양도하였을 때의 증여세와 양도소득세의 합계(3,965,169원)보다 많다는 것이다. (금액단위: 원) 구 분 장○○ 청구인 면적 244.348㎡ 244.348㎡ 양도일자 2006.05.29. 2006.05.29. 취득일자 1996.07.07. 2004.10.02. 양도당시 기준시가 211,000 211,000 취득당시 기준시가 52,900 166,000 양도가액 51,557,428 51,557,428 취득가액 12,926,009 40,561,768 양도차익 38,243,639 10,995,660 양도소득세(A) 4,501,277 764,609 증여세(B) 3,200,559 합계(A+B) 4,501,277 3,965,169

5. 위의 표에서 실지거래가액으로 양도차익을 산정하였을 경우의 청구인 부담세액은 127,166,448원(증여세 3,200,559원 + 양도소득세 123,965,889원)이다.

6. 청구인은 쟁점 ‘2)’에 대하여 다음과 같이 추가 주장을 하고 있다.

• 가) 2002년 당시 장○○이 사업실패로 자금사정이 좋지 않아 쟁점토지를 처분코자 하였으나, 지분등기로 인해 매매가 쉽게 이루어지지 않자 청구인에게 쟁점토지를 양도하기로 하고 청구인으로부터 2002. 4. 16.자 잔금으로 하여 총 매매대금 4천5십만원을 수령하였다.
• 나) 당시 쟁점토지에 채권자들이 압류 및 가압류 등을 하기 시작하였고, 청구인은 부모님 유산이 경매당하지 않게 하기 위하여 부득이 장○○으로부터 쟁점토지를 매수하게 된 것이다.
• 다) 공부상 등기이전일이 2004. 10. 2.이고 증여를 원인으로 소유권 이전된 것이 표시적인 사항이나, 일반적으로 증여라는 것은 부모가 자식에게 자산을 무상으로 이전하기 위하여 행하는 것으로서 장○○이 청구인에게 증여할 하등의 이유가 없다.
• 라) 그런데 장○○이 2002. 4. 16. 잔금을 수령한 이후에도 소유권 이전을 해주지 않고 연락이 두절되어 차일피일 미루다가 2004. 10. 2.에 이르러서야 증여로 소유권 이전한 것이다.
• 마) 증여를 원인으로 소유권을 이전한 것은 장○○이 청구인에게 무상으로 증여한 사실이 아니고, 법무사 및 세무전문가에게 의뢰한바 형제지간의 매매는 증여로 간주된다 하여 형식적 요건을 갖추기 위하여 증여로 소유권 이전한 것이다.
• 바) 위와 같은 사실을 증명하기 위하여 장○○을 수소문하였고 부산에 있는 장○○을 만나 위 사실내용을 확인받았다.

7. 장○○이 2007년 8월 인감증명서를 첨부하여 작성한 확인서를 보면 위 ‘6)’의 청구주장내용이 사실이라는 취지로 기재되어 있다.

8. 청구인은 쟁점토지 매매대금을 장○○에게 아래와 같이 지급하였다고 주장하고 있는데, 청구인의 ○○은행 저축예금계좌(○○○-○○○○○○-○○○○○) 거래내역에 의하면 그 지급사실이 확인되고 있다. (단위: 원) 일 자 금 액 일 자 금 액 2002.02.16. 5,000,000 2002.04.13. 5,000,000 2002.03.14. 17,000,000 2002.04.16. 2,000,000 2002.03.28. 10,000,000 2002.04.08. 1,500,000 합계 40,500,000

9. 쟁점토지 중 ○○동 781-14번지 등기부등본을 보면, ○○동새마을금고에서 2001. 10. 17. 장○○ 지분을 가압류등기(청구금액 16,431,042원)하였다가 2004. 1. 30. 말소하였고, ○○세무서에서도 2002. 1. 4. 동 지분을 압류등기하였다가 2004. 9. 30. 말소하였음이 확인된다.

• 라. 판단

1. 청구인은, 기준시가로 양도차익을 산정하여 비교할 경우 쟁점토지를 장○○이 직접 양도하였을 때의 양도소득세가 청구인이 증여를 받아 양도하였을 때의 증여세와 양도소득세의 합계보다 많기 때문에 소득세법 제101조 【양도소득의 부당행위계산】의 규정에 따라 장○○에게 양도소득세를 과세하여야 한다고 주장하므로 이에 대하여 살펴본다.

• 가) 양도소득세를 부당히 감소시키기 위하여 소득세법 시행령 제98조 제1항 각호에 규정하는 특수관계자에게 자산을 증여(동법 제97조 제4항의 규정을 적용받는 배우자의 경우는 제외함)한 후 그 자산을 증여받은 자가 그 증여일로부터 3년 이내에 다시 이를 타인에게 양도하는 경우에는 증여자가 그 자산을 직접 양도한 것으로 보는 것이며, 이를 적용함에 있어서 증여받은 자의 증여세와 증여받은 자가 납부하여야 할 양도소득세를 합한 금액이 증여자가 직접 양도한 경우의 양도소득세보다 적은 경우 “양도소득세를 부당하게 감소시킨 경우”로 보는 것(국세청 재일 46014-863, 1999.5.6.)으로서,
• 나) 청구인은 쟁점토지가 청구외 ○○공사에 강제 수용되었기 때문에 동일한 과세기준, 즉 기준시가로 계산한 세액에 의하여 비교하여야 한다고 주장하나, 쟁점토지가 수용되었다 하여 동일한 과세기준으로 계산한 세액에 의하여 비교하는 것이 아니라, 위에 언급되어 있는 바와 같이증여자가 직접 양도한 경우의 양도소득세와증여받은 자의 증여세와 양도소득세를 합한 금액을 단순 비교해야 하는 것인바,
• 다) 쟁점토지를 장○○이 직접 양도한 경우 쟁점토지의 사업인정고시일로부터 소급하여 2년이 되는 날(2003.7.6.)과 투기지역지정일(2004.2.26.) 중 빠른 날(2003.7.6.) 이전인 1996. 7. 7.에 장○○이 쟁점토지를 취득하였기 때문에 조세특례제한법 제85조 【지정지역내 공익사업용 부동산에 대한 양도소득세 과세특례】적용대상이므로 기준시가에 의하여 양도차익을 산정하여야 할 것이고, 청구인이 양도한 경우 위 2003. 7. 6. 이후인 2004. 10. 2.에 쟁점토지를 취득하였기 때문에 조세특례제한법 제85조 【지정지역내 공익사업용 부동산에 대한 양도소득세 과세특례】적용대상이 아니므로 실지거래가액에 의하여 양도차익을 산정하여 이를 비교하여야 할 것이다.
• 라) 결국 두 경우의 부담세액을 비교해 보면, 청구인이 기납부한 증여세와 실지거래가액에 의한 양도소득세의 합계 127,166,448 원은 장○○이 직접 양도한 경우의 양도소득세 4,501,277원보다 많아 소득세법 제101조 【양도소득의 부당행위계산】적용대상에 해당하지 아니하므로, 처분청이 쟁점토지 양도에 대하여 청구인을 납세의무자로 하여 이 건 양도소득세를 과세한 처분은 잘못이 없다고 판단된다.

2. 다음으로, 청구주장에 의하면 쟁점토지를 실제 2002. 4. 16. 매매를 원인으로 취득하였기 때문에 조세특례제한법 제85조 【지정지역내 공익사업용 부동산에 대한 양도소득세 과세특례】의 규정에 따라 기준시가로 양도차익을 산정하여 과세하여야 한다고 하므로 이에 대하여 살펴본다.

• 가) 전시 관련법령에 의하면 지정지역 안의 토지로서 조세특례제한법 제85조 의 규정에 의한 기준시가를 적용할 수 있는 경우라 함은 양도 토지의 취득일이 투기지역으로 지정된 날과 사업인정고시일로부터 소급하여 2년이 되는 날 중 빠른 날 이전이어야 할 것인데,
• 나) 청구인은 이 건 심사청구시의 청구주장 “가”에서는 물론이고 당초 이의신청 당시에도 쟁점토지를 증여받았다고 주장하다가 그 주장을 바꿔 실제로는 매매로 취득한 것이라고 주장함으로써 스스로 모순된 주장을 하고 있고, 청구인이 장○○에게 4천5십만원을 지급한 방법(분할지급시기 및 분할지급액)은 통상적인 부동산거래시의 대금지급방법과 차이가 있으며, 동 지급액이 쟁점토지 매매대금 총액인지가 객관적인 증빙에 의하여 확인되지 아니하고, 2년여가 지난 후에야 소유권이 이전된 원인에 대한 설명이 설득력이 떨어진다는 점 등을 종합하여 보면, 청구인이 장○○에게 지급한 4천5십만원은 특수관계자간의 사적인 금전거래일 가능성을 배제할 수 없어 이를 쟁점토지 매매대금으로 인정하기는 어렵다고 보인다.
• 다) 그렇다면, 청구인이 쟁점토지가 투기지역으로 지정된 날과 사업인정고시일로부터 소급하여 2년이 되는 날 중 빠른 날(2003.7.6.) 이후인 2004. 10. 2.에 쟁점토지를 취득하였기 때문에 조세특례제한법 제85조 의 적용대상이 아니라고 할 것이므로, 처분청이 실지거래가액에 의하여 양도차익을 산정하여 이 건 양도소득세를 과세한 처분에는 달리 잘못이 없다고 판단된다.

이 건 심사청구는 청구주장을 받아들일 수 없으므로 국세기본법 제65조 제1항 제2호 의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.