매매무효의 소에 의해 반납된 토지의 당초비용을 취득가액에 산입가능 여부

청구인 및 청구인의 남편인 ooo(이하 “공동소유자”라 한다)은 각각 공동 2분의1지분으로 oo남도 oo시 o동 산 225-13번지 외 5필지 임야 4,798㎡(이하 “쟁점토지”라 한다)을 2000.4.15. 청구외 산림청 산하 oo지방산림관리청 oo 국유림관리소(이하 “oo관리소”라 한다) 로부터 4,684,800원(이하 “특례매수가액”이라 한다)에 취득하여 2006.10.9. 쟁점토지 중 225-14번지 500㎡를 제외한 4,298㎡을 청구외 최oo 외 3인에게 195,000,000원에 양도하였다. 공동소유자는 2006.12.28. 양도가액을 실지거래가액인 195,000,000원으로 하 고 취득가액을 oo관리소로부터의 특례매수가액 4,684,800원 중 4,084,800원과 국유지 불법매각으로 인하여 청구외 박oo(이하 “당초양도자”라 한다)에게 지급하였다고 하는 74,054,400원의 합계금액 78,139,200원으로 하여 2006년 과 세연도 양도소득세를 자진신고․납부하였다. 처분청은 청구인이 당초양도자로부터 취득한 쟁점토지의 매매계약은 소위 국유지 불법매각 사건으로서 대법원에서 원인무효로 확정판결 되었으므로 취 득가액을 oo관리소로부터 매입한 금액 중 4,084,800원으로 하고 취득세 및 등록세 등 필요경비를 양도가액에서 공제하여 2007.2.8. 청구인에게 양도소 득세 10,647,140원을 경정․고지하였다. 청구인은 이에 불복하여 2007.3.5. 이의신청을 거쳐 2007.6.8. 이 건 심사청구 를 하였다.

청구인은 쟁점토지에 대해서 1992.4.23. 부동산매매계약을 체결하고 당초양도자로부터 구입하는데 소요된 비용 82,650,000원(이하 “쟁점취득가액” 이라 한다)을 실제로 지출하였으나 처분청은 이를 인정하지 아니하고 oo 관리소와의 은닉(불법매각)국유재산 매매계약시의 특례매수가격 만을 취득가액으로 인정하여 양도소득세를 과세한 처분은 부당하다.

청구인이 거래증빙으로 제시한 영수증은 당초양도자가 아닌 청구외 서oo 및 박oo가 발행한 영수증이고 제출한 영수증 중 16,650,000원은 등기 접수일 인 1992.5.29.이후 발행된 것으로서 실지거래가액을 확인할 수 있는 구체적이고 객관적인 증빙서류로 볼 수 없으며, 등기부상 등기원인이 1988.1.15.로서 이날 쟁점토지가 매매된 것으로 보아야함에도 청구인은 이를 당초양도자가 허위계 약서를 만들어 첨부하였다고 주장하는 등 신빙성이 없으며, 헌법재판소의 판 결 및 국세청의 예규를 보면 특례매각방법으로 취득한 부동산의 취득시기는 국가에 대금을 완납한 날이고 취득금액은 국가에 지급한 가액이 된다고 해석하고 있으므로 청구인에게 특례매수가액을 취득가액으로 하여 양도소득세를 과세한 당초 처분은 정당하다.

• 가. 쟁점 당초양도자로부터 취득할 때 지출한 금액이 쟁점토지의 양도소득세 계산 시 필요경비에 포함되는 취득가액인지 여부를 가리는데 있다.
• 나. 관련법령 1) 소득세법 제97조 【양도소득의 필요경비계산】

① 거주자의 양도차익의 계산에 있어서 양도가액에서 공제할 필요경비는 다음 각 호에 규정하는 것으로 한다.

• 가. 제94조 제1항 각 호의 자산의 취득에 소요된 실지거래가액. 다만, 제96조 제2항 각호 외의 본문에 해당하는 경우에는 당해 자산의 취득당시의 기준시가(중략)

2. 자본적 지출액 등으로서 대통령령이 정하는 것

4. 양도비 등으로서 대통령령이 정하는 것

② (중략)

③ 제1항 및 제2항의 규정에 의한 양도소득의 필요경비 계산은 다음 각호에 의한다.

1. 취득가액을 제1항 제1호 가목 본문의 규정에 의하는 경우의 필요경비는 제1항 제1호 가목 본문의 금액(괄호 생략)에 동항 제2호 내지 제4호의 금액을 가산한 금액(이하 생략) 2) 소득세법 시행령 제163조 【양도 자산의 필요경비】

① 법 제97조 제1항 제1호 가목 본문에서 “취득에 소요된 실지거랙가액”이라 함은 다음 각호의 금액을 합한 것을 말한다.

1. 제89조 제1항의 규정을 준용하여 계산한 취득원가에 상당하는 가액(괄호 생략)

2. 취득에 관한 쟁송이 있는 자산에 대하여 그 소유권 등을 확보하기 위하여 직접 소요된 소송비용․화해비용 등의 금액으로서 그 지출한 연도의 각 소득금액의 계산에 있어서 필요경비에 산입된 것을 제외한 금액 (이하 생략)

② (중략)

③ 법 제97조 제1항 제2호에서 “자본적 지출액 등으로서 대통령령이 정하는 것”이라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 것을 말한다.

1. 제67조 제2항의 규정을 준용하여 계산한 자본적 지출액

2. 양도자산을 취득한 후 쟁송이 있는 경우에 그 소유권을 확보하기 위하여 직접 소요된 소송비용․화해비용 등의 금액으로서 그 지출한 연도의 각 소득금액의 계산에 있어서 필요경비에 산입된 것을 제외한 금액

3. 양도자산의 용도변경․개량 또는 이용편의를 위하여 지출한 비용

4. 제1호 내지 제3호에 준하는 비용으로서 재정경제부령이 정하는 것

④ 삭제

⑤ 법 제97조 제1항 제4호에서 “양도비 등으로서 대통령령이 정하는 것”이라 함은 다음 각 호의 1에 해당하는 것을 말한다.

1. 법 제94조 제1항 각호의 자산을 양도하기 위하여 직접 지출한 비용과 증권거래세법에 의하여 납부한 증권거래세 (이하 생략) 3) 소득세법 기본통칙 88-2【자산의 양도로 보지 아니하는 경우】

① 법원의 확정판결에 의하여 신탁해지를 원인으로 소유권이전등기를 하는 경우에는 양도로 보지 아니한다.

② 매매원인 무효의 소에 의하여 그 매매사실이 원인무효로 판시되어 환원될 경우에는 양도로 보지 아니한다.(이하 생략) 4) 국세청 재일 01254-1465 (1990.7.30.) 잔금까지 지불하였으나 당해 토지가 은닉재산의 불법 매매행위로 인하여 국가소유로 밝혀짐에 따라 국유재산법에 의해 당해 토지를 국가에 자진 반환하였으며, 선의의 취득자에 대해서는 당해 토지를 국가에서 매각금액의 2할인 특례매수가액으로 하여 다시 매각하였을 경우 취득금액은 당초 취득하면서 지불한 총금액과 국가매각대금의 2할을 합한 금액을 취득금액으로 하여야 하는지 여부와 당해 토지의 취득시기에 대해 질의한 바, 불법매각에 따른 국유재산을 취득한 경우의 취득시기 및 취득가액은 국가에 대금을 완납한 날과 실제로 국가에게 지급한 가액이 되는 것이라고 회신함.

• 다. 사실관계

1. 쟁점토지는 속칭 ooo 국세청 관재공무원의 국유재산의 불법 불하사건 에 기인하여 부동산을 취득하였다는 사실에 대해서는 청구인과 처분청 상호간에 다툼이 없다.

2. 공동소유자는 쟁점토지 중 225-14번지를 제외하고 양도한 토지 4,298㎡의 양도가액을 실지거래가액 195,000,000원으로 하여 신고한 사실에 대하여도 청구인과 처분청 사이에 다툼이 없다.

3. 청구인이 쟁점토지를 당초양도자로부터 취득하였으나 국유지 불법매각사 건으로 판시되어 쟁점토지를 영암관리소에 자진반환하고 다시 특례매수한 사실관계는 다음과 같다.

• 가) 공동소유자는 1992.5.29. oo남도 oo시 o동 산 225-13번지 임야 1,066㎡, 225-14번지 임야 500㎡, 225-15번지 임야 566㎡, 225-16번지 임야 900㎡, 225-17번지 임야 1,033㎡ 및 225-18번지 임야 733㎡, 합계 4,798㎡를 당초양도자로부터 취득하였다. 나) 쟁점토지는 등기접수일인 1969.1.21.부터 국(산림청)소유이었으나,

1974. 9.30. 매매를 원인으로 등기접수일을 1991.6.28.로 하여 당초양도자에게 소유권 이전되었고, 1988.1.15. 매매를 원인으로 등기접수일을 1992.5.29.로 하여 공동 소유자에게 이전되었다가 2000.2.1. 증여를 원인으로 하여 국(산림청)에 다시 소유권이 환원 되었다.

• 다) 쟁점토지와 관련된 청구외 ooo가 청구인의 경우와 같이 국유지 불 법매각사건을 통하여 국유재산 토지를 취득함에 따라 헌법재판소에서 위헌청구를 한 것에 대해 헌법재판소는 국유재산법 제7조 제1항 과 제2항은 헌법에 위반되지 않는다고 판시하였다.
• 가. 사건의 개요.

(1) 청구외 ooo는 국세청산하기관에서 국유재산에 관한 사무에 종사하던 관재담당공무원으로서 1974.7.8. 국유재산인 oo남도 oo시 o동 산 230 임야 25,587㎡를 청구외 xxx명의로 불하받았다.

(2) 그 후 위 ooo는 1989.3.경 청구인에게 임야 25,587중 20,856지분을 매도하였다.

(3) 청구인은 이 사건부동산에 관한 소유권이전등기청구소송을 제기 1989.8.

24. 승소판결을 받은 뒤 같은해 12.12. 대한민국명의에서 xxx명의로 xxx명의에서 청구인명의로 각 소유권이전등기를 경료하였다.

(4) 그 후 대한민국은 구 국유재산법 제7조 제1항 및 제2항을 근거로 청구인 명의의 위 등기가 무효임을 주장하면서 청구인을 상대로 xx지방법원에 토지소유권확인 등의 소를 제기하였다. 위 법원은 1996.6.4. 본안사건에 관하여 “이 사건 부동산은 대한민국의 소유임을 확인한다. 청구인은 원고에게 진정한 등기명의회복을 원인으로 하는 소유권이전등기절차를 이행하라”는 내용의 대한민국 승소판결을 선고하였다.

(5) 이에 청구인은 1996.6.27. 헌법소원심판을 청구하였다.

• 나. 판 단

(1) 법 제7조 제2항은 관재담당공무원이 국유재산을 취득하는 행위는 무효라고 규정하고 있는바, 그 무효로 주장할 수 있는 상대방을 제한하는 규정을 따로 두고 있지 않으므로 위 규정에 위반하는 행위의 효력은 절대적․확정적으로 무효이고, 관재담당공무원이 취득한 국유재산을 제3자가 전득하는 행위 또한 당연무효라는 것이 대법원의 견해이다. 따라서 청구인과 같이 관재담당공무원이 제3자명의로 국유재산을 취득하여 제3자명의로 등기해 두었기 때문에 이러한 사정을 전혀 알 수 없었던 선의의 전득자라 하더라도 보호받을 수 없게 된다.

(2) 입법자가 국유재산의 보전과 국유재산처분사무의 공정성 확보라는 입법목적을 달성하기 위하여 관재담당공무원의 국유재산취득행위를 절대적으로 무효화하는 방법을 채택한 것은 정당성이 충분히 인정된다 할 것이다. <청구외 ooo의 헌법재판소 판결(96헌55, 1999.4.29.)>

• 라) 헌법재판소의 판시 결과에 따라 공동소유자와 oo관리소와의 은익(불법매각)국유재산 매매계약 체결의 일련 과정을 살펴보면 다음과 같다.

(1) oo 61210-957(1999.5.31.)의 공문에 의하면 oo관리소장은 공동소유자가 소유한 재산은 국유지 불법매각사건으로 취득한 토지로 이석호 또는 그 친인척으로부터의 국유지를 매수한 행위는 원인무효로서 그 소유권은 대한민국에 있음을 명백히 하고, 선의의 제3자취득자임이 객관적으로 명백한 자가 동 국유지를 국가에 『자진반환』 또는『제소전 화해』할 경우에는 은익재산 특례매각 규정을 적용하여 재산가액(감정가액)의 2할로 특례매각할 수 있음을 알리고 있으며, 자진반환의사가 없을 경우 소송에 의한 환수가 불가피함을 알리는 통지를 하였다.

(2) oo 61210-49(2000.1.6.)의 공문에는 ooo관련 불법매각 국유재산에 대해 공동소유자는 자진반환의사를 통보하였고 oo관리소장은 쟁점토지에 대하여 선의의 제3취득자로 분류 국유재산법 제53조 의 2규정에 의한 특례매각한다는 통지를 하였다.

(3) oo45531-220(2000.2.1.)의 공문과 같이 공동소유자와 oo관리소장은 oo남도 oo시 o동 산 225-13 외 5필지 임야 4,798㎡를 매각금액을 특례매수가액으로 하여 매매계약 체결하였다.

4. 쟁점토지에 대해 당초양도자와 공동소유자가 체결한 부동산 매매계약서의 사실관계를 보면 다음과 같다.

• 가) 당초양도자와 공동소유자는 1992.4.23. 쟁점토지를 계약한 것으로 하고 매매대금을 82,650,000원으로 하여 부동산매매계약서를 작성한 것으로 되어 있으나 구체적으로 기재된 하단의 계약금 8,000,000원과 중도금 55,000,000원 및 잔금 16,500,000원을 합하면 79,500,000원임이 확인된다..
• 나) 매도인에는 당초양도자가 아닌 매도인의 대(代)로 하여 청구외 주식회사oo개발(이하 “oo개발”이라 한다)로 되어 있으나 oo개발은 사업자등록 여부가 확인되지 아니하며, 중개업자는 oo개발 서oo으로 기재되어 있어 이에 대한 사실관계를 살펴본 내용은 다음과 같다.

(1) 공동소유자가 쟁점토지를 취득하고 수취하였다는 영수증은 1992.

5. 30.로 작성되어 있으나 청구외 서oo은 이 날보다 약 8년이 경과한 후에 oo광역시 oo구 oo 동 279-9번지 소재에서 oo 부 동산중개주식회사(사업자등록번호: --)를 2000.4.6.개업하여 2001. 3.31.폐업한 사실이 국세통합전산망 자료에 의해 확인된다.

(2) 청구인이 증빙으로 제출한 청구외 박oo의 주민등록번호 - 는 등록되지 아니한 번호로서 박oo의 사업내용 등은 확인되지 아니한다.

• 다) 공동소유자는 쟁점토지의 매매에 관한 일체의 권한을 oo개발이 위임받았다는 당초양도자의 위임장을 보고 oo개발과 매매계약서를 작성하였다고 하나 상기 위임장을 처분청의 조사 당시 제출한 사실은 없다.

5. 청구인은 쟁점토지를 당초양도자로부터 취득하면서 쟁점취득가액을 지불하였다고 하며 매수대금 지불 증빙으로 영수증 4매, 현금보관증1매, 무통장입금증 1매를 제출하였는바 그 사실관계는 다음과 같다. 일자 금액 영수인(발행인) 내역 증빙내용 1992.4.22. 2,000 박oo 땅 구입 예약금 무통장 입금증 1992.4.27. 55,000 서oo 중도금 영수증 1992.5.25. 10,000 oo개발 서oo 보증인 박o 잔금 현금보관증 1992.5.30. 9,650 서oo 잔금 영수증 1992.9.3. 4,500 oo개발(代) 박oo 차용액 700만원 중 일부 영수증 1992.9.18. 2,500 oo개발(代) 박oo 잔액 영수증 합계 83,650 매매대금 중 당초양도자에게 지급한 금액은 없음 <표 1> (단위: 천원)

• 가) 청구인은 쟁점토지의 매수대금과 관련하여 제출한 영수증의 금액은 이 의신청 당시 83,650,000원으로 제출하였으나 당심 청구시 쟁점취득가액은 82,650, 000원이라고 하는바 그 내용은 <표2>와 같다 일자 내역 금액 일자 내역 금액 1992.4.24. 계약금 8,000 1992.4.27. 중도금 55,000 1992.5.25. 중도금 10,000 1992.5.30. 잔금 9,650 쟁점토지의 매수대금 합계 82,650 <표 2> (단위: 천원)
• 나) <표1>의 지출 금액 내역 중 1992.4.22. oo은행의 무통장입금증에는 박oo에게 2,000,000원을 송금한 사실이 있으나 청구인은 1992.4.24. 부동산매매계약서상의 계약금이라 하여 8,000,000원을 지급한 것으로 하고 있다.
• 다) 쟁점취득가액 중 상기 oo은행으로 송금한 2,000,000원이외에 청구인은 oo개발, 청구외 서oo, 박oo에게 대금을 송금하였다는 금융자료 등은 제출한 사실은 없다.
• 라) 청구인은 <표1>상의 1992.9.3. 영수증 4,500,000원과 1992.9.18. 영수증 2,500,000원은 oo개발로부터 차용한 금원에 대한 변제조로 송금하였다고 하나 oo개발로 송금한 금융자료 내용과 차용에 관련된 서류는 제출하지 아니하고 있다.
• 라. 판단 이상의 사실을 종합하여 볼 때, 청구인은 쟁점토지의 양도소득세 계산 시 쟁점취득가액을 필요경비로 인정할 것을 주장하고 있으나, 청구인의 경우와 같이 매매원인 무효의 소에 의하여 그 매매사실이 원인무효로 판시되어 환원될 경우에는 양도로 보지 않도록 규정되어 있으므로 청구인은 쟁점토지를 당초양도자로부터 취득하였다고 볼 수 없어 쟁점취득가액을 양도소득 계산 시 필요경비로 인정할 수 없으며, 부동산중개업자의 경우 사업자등록을 필하고 부동산을 중개하고 있는바, 청구인의 경우와 같이 부동산 매매대금에 대한 영수증을 소유권이전 등기가 경료 되고 난 후 약8년이 지나서 부동산 중개 사업을 개업한 청구외 서oo이 발행하였다는 영수증과 주민등록번호도 확인되지 않은 청구외 박oo의 영수증을 필요경비로 인정하여 달라는 청구인의 주장에 대해서는 금융자료 등 객관적인 증빙자료를 제출하지 않는 한 필요경비로 인정할 수는 없다 할 것이다. 일반적인 부동산 거래에 비추어 볼 때, 부동산 매매대금은 양도자에게 직접 지급되는 것이나 쟁점토지의 경우는 당초양도자로부터 위임을 받았는지 여부가 불분명한 oo개발로 전액을 지불하였고, 부동산매매계약서 상의 계약금과 계약금조로 청구외 박oo에게 송금한 금액이 차이가 나는 점, 총 매매대금과 하단의 계약금․중도금․잔금의 합계금액과 차이가 나는 점 및 헌법재판소의 판결 내용과 같이 당초양도자로부터 쟁점토지를 매매한 날은 1988.1.15.로 보여지나 청구인은 1992.5.29.로 매매하였다고 하는 점 등을 보더라도 청구인이 제출한 영수증은 객관적인 지급 증빙으로 채택하기 어려운 것이다. 따라서 처분청이 쟁점토지의 당초양도자에게 지출하였다고 하는 쟁점취득가액을 필요경비로 인정하지 아니하고 취득가액을 특례매수가액으로 양도소득세를 계산하여 청구인에게 과세한 당초 처분은 정당하고 달리 잘못이 없다고 판단된다.

이 건 심사청구는 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.