증여토지의 취득가액을 시가로 볼 수 있는지

청구인은 충남 ○○군 ○○면 ○○리 36-1 대지 307㎡(이하 “쟁점부동산”이라 한다)을 2005. 3. 16 청구인의 父인 청구외 박○○(이하 “박○○”이라 한다)으로부터 증여받은 후, 신고기한이 경과한 2006.1.23. 증여세 신고(납부세액 “0”원)를 하였으며, 2006.3.22. 쟁점부동산을 ○○공사에 양도하고 2006.5.15 양도가액 55,260천원 취득가액 30,000천원으로 하여 양도소득세 8,198천원을 신고․납부하였다. 처분청은 쟁점부동산의 취득가액을 상속세 및 증여세법에 의한 보충적 평가방법에 의한 9,885천원으로 되는 것으로 결정하여, 2006.9.22. 청구인에게 2006년 과세연도 양도소득세 8,247천원을 경정․고지하였다. 청구인은 이에 불복하여 2006. 11.17. 이 건 심사청구를 제기하였다.

• 가. 청구인은 국세기본법 제45조의3 【기한 후 신고】규정에 의하여 쟁점부동산의 증여가액을 증여자의 취득시 매입금액인 30,000천원으로 하고 증여재산공제액 30,000천원을 공제하여 납부할 세액이 없는 것으로 하여 신고하였으나, 처분청은 기한 후 신고의 경우 납부할 세액이 없는 경우에는 동 규정을 적용할 수 없다고 하며 납세의무자에 대해 강행규정이라고 해석하고, 쟁점부동산의 증여가액의 적정여부를 조사하여 증여세 기한후 신고에 대한 확정결정을 하여야 할 의무를 하지 아니하였다.
• 나. 쟁점부동산은 토지투기지역으로서 관련규정에 따라 실지거래가액으로 자진신고납부 하였으나, 처분청이 증여세신고를 기한 후 신고로 인정하지 않고 증여일 현재의 기준시가로 임의 평가한 가액을 취득가액으로 하여 경정 결정한 것은, 국세기본법의 실질과세원칙에도 위배된 결정으로서 청구인이 신고한 증여세신고에 대하여 확정결정통지를 한 후에 양도소득세 등을 과세함이 적법하다 할 것이다.
• 다. 처분청은 소득세법 제101조 제2항 의 규정에 의하여 특수 관계자에게 자산을 증여하고 그 증여일로부터 5년이내에 양도한 경우로서 부당행위계산으로 본다 하면서, 동 규정에 의한 양도소득세 등에 대하여는 경정결정하지 아니하고 청구인에 대하여만 양도소득세를 경정한 것은 부당한 처분이다.

• 가. 국세기본법 제45조의3 제1항 에 의하면 납부할 세액이 있는 자가 기한 후 과세표준 신고서를 제출할 수 있다고 규정하고 있으며, 이는 당초에 기한후 신고의 기본적인 입법취지가 세법에서 미납일수에 따라 계산되는 무납부 가산세 경감조치로 해석되는 사항으로서 양도소득세 취득가액을 산정하기 위한 납부할 세액 없이 신고한 증여세 기한후신고서는 법적효력이 없으며,
• 나. 청구인이 기한 후 신고한 증여가액은 당초 2004.3.23 박○○이 취득한 금액으로 상증법 제60조 규정에 의한 시가평가의 원칙에 맞지 않으며, 동법 시행령 제49조 제1항에 의하여 평가기준일 전후 3월(증여재산의 경우) 이내에 확인되는 경우에 적용하는 것이므로 당초결정 정당하다.
• 다. 부당행위계산 부인은 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 경우에는 행위 또는 계산에 관계없이 당해연도의 소득금액을 계산할 수 있다는 규정으로, 청구인의 경우에는 증여자 기준으로 계산한 양도소득세 산출세액이 청구인이 부담할 세액보다 작음으로 부당행위계산에 해당하지 않는다

• 가. 쟁 점 증여받은 토지에 대한 양도소득 신고시 취득가액의 적법여부와 부당행위계산 부인 적용대상인지 여부를 가리는데 있다.
• 나. 관계법령 등 1) 소득세법 제97조 【양도소득의 필요경비계산】

① 거주자의 양도차익의 계산에 있어서 양도가액에서 공제할 필요경비는 다음 각호에 규정하는 것으로 한다.

1. 취득가액 (2005. 12. 31. 개정)

• 가. 제94조 제1항 각 호의 자산의 취득에 소요된 실지거래가액. 다만, 제96조 제2항 각 호 외의 본문에 해당하는 경우에는 당해 자산의 취득당시의 기준시가
• 나. 가목 본문의 경우에 있어서 취득당시의 실지거래가액을 확인할 수 없는 경우에는 대통령령이 정하는 매매사례가액, 감정가액 또는 환산가액

2. 자본적 지출액 등으로서 대통령령이 정하는 것 3. (삭 제)

4. 양도비 등으로서 대통령령이 정하는 것 2) 소득세법 제101조 【양도소득의 부당행위계산】

① 납세지 관할세무서장 또는 지방국세청장은 양도소득이 있는 거주자의 행위 또는 계산이 그 거주자와 특수관계 있는 자와의 거래로 인하여 당해 소득에 대한 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 때에는 그 거주자의 행위 또는 계산에 관계없이 당해연도의 소득금액을 계산할 수 있다.

② 양도소득에 대한 소득세를 부당하게 감소시키기 위하여 제1항에 규정하는 특수관계자에게 자산을 증여(제97조제4항의 규정을 적용받는 배우자의 경우를 제외한다)한 후 그 자산을 증여받은 자가 그 증여일부터 5년 이내에 다시 이를 타인에게 양도한 경우에는 증여자가 그 자산을 직접 양도한 것으로 본다. 이 경우 당초 증여받은 자산에 대하여는 상속세 및 증여세법의 규정에 불구하고 증여세를 부과하지 아니한다 3) 소득세법 제114조 【양도소득과세표준과 세액의 결정ㆍ경정 및 통지】

① 납세지 관할세무서장 또는 지방국세청장은 제105조의 규정에 의하여 예정신고를 하여야 할 자 또는 제110조의 규정에 의하여 확정신고를 하여야 할 자가 그 신고를 하지 아니한 때에는 당해 거주자의 양도소득과세표준과 세액을 결정한다.

② 납세지 관할세무서장 또는 지방국세청장은 제105조의 규정에 의하여 예정신고를 한 자 또는 제110조의 규정에 의하여 확정신고를 한 자의 신고내 용에 탈루 또는 오류가 있는 경우에는 양도소득과세표준과 세액을 경정한다.

③ 납세지 관할세무서장 또는 지방국세청장은 양도소득과세표준과 세액을 결정 또는 경정한 후 그 결정 또는 경정에 탈루 또는 오류가 있는 것이 발견된 때에는 즉시 이를 다시 경정한다.

④ 납세지 관할세무서장 또는 지방국세청장은 제1항 내지 제3항의 규정에 의하여 양도소득과세표준과 세액을 결정 또는 경정하는 경우에는 제96조 및 제97조의 규정에 의한 가액에 의하여야 한다. 다만, 거주자가 제96조 제1항, 제96조 제2항 제6호 및 제97조 제1항 제1호 가목 본문의 규정에 의하여 양도소득과세표준 예정신고 또는 확정신고를 한 경우로서 당해 신고가액이 사실과 달라 납세지 관할세무서장 또는 지방국세청장이 실지거래가액을 확인한 때에는 그 확인된 가액을 양도가액 또는 취득가액으로 하여 양도소득과세표준과 세액을 경정한다. 4) 소득세법 시행령 제163조 【양도자산의 필요경비】

⑨ 상속 또는 증여(상속세 및 증여세법 제33조 내지 제42조의 규정에 의한 증여를 제외한다)받은 자산에 대하여 법 제97조 제1항 제1호 가목 본문의 규정을 적용함에 있어서는 상속개시일 또는 증여일 현재 상속세 및 증여세법 제60조 내지 제66조의 규정에 의하여 평가한 가액을 취득당시의 실지거래가액으로 본다. 다만, 다음 각호의 1에 해당하는 경우에는 다음 각호의 규정에 의한 금액에 의한다.

1. 부동산 가격공시 및 감정평가에 관한 법률에 의하여 1990년 8월 30일 개별공시지가가 고시되기 전에 상속 또는 증여받은 토지의 경우에는 상속개시일 또는 증여일 현재 상속세 및 증여세법 제60조 내지 제66조의 규정에 의하여 평가한 가액과 제164조 제4항의 규정에 의한 가액 중 많은 금액

2. 상속세 및 증여세법 제61조 제1항 제2호 내지 제4호의 규정에 의한 건물의 기준시가가 고시되기 전에 상속 또는 증여받은 건물의 경우에는 상속개시일 또는 증여일 현재 상속세 및 증여세법 제60조 내지 제66조의 규정에 의하여 평가한 가액과 제164조 제5항 내지 제7항의 규정에 의한 가액 중 많은 금액 5) 상속세 및 증여세법 제68조 【증여세 과세표준신고】

① 제4조의 규정에 의하여 증여세납세의무가 있는 자는 증여받은 날부터 3월 이내에 제47조 및 제55조 제1항의 규정에 의한 증여세의 과세가액 및 과세표준을 대통령령이 정하는 바에 의하여 납세지관할세무서장에게 신고하여야 한다. (단서 이하 생략)

② 제1항의 경우에는 그 신고서에 증여세과세표준의 계산에 필요한 증여재산의 종류ㆍ수량ㆍ평가가액 및 각종 공제 등을 입증할 수 있는 서류 등 대 통령령이 정하는 것을 첨부하여 납세지관할세무서장에게 제출하여야 한다. 6) 상속세 및 증여세법 제76조 【결정ㆍ경정】

① 세무서장 등은 제67조 또는 제68조의 규정에 의한 신고에 의하여 과세표준과 세액을 결정한다. 다만, 신고를 하지 아니하였거나 그 신고한 과세표준이나 세액에 탈루 또는 오류가 있는 경우에는 그 과세표준과 세액을 조사하여 결정한다.

② 세무서장 등은 국세징수법 제14조 제1항 각호의 1에 해당하는 사유가 있는 경우에는 제1항의 규정에 불구하고 제67조 또는 제68조의 규정에 의한 신고기한 전이라도 수시로 과세표준과 세액을 결정할 수 있다.

③ 세무서장 등은 제1항의 규정에 의한 신고를 받은 날부터 대통령령이 정하는 기간(이하 “법정결정기한”이라 한다)이내에 과세표준과 세액을 결정하여야 한다. 다만, 상속재산 또는 증여재산의 조사, 가액의 평가 등에 장기간이 소요되는 등 부득이한 사유가 있어 그 기간이내에 결정할 수 없는 경우에는 그 사유를 상속인ㆍ수유자 또는 수증자에게 통지하여야 한다.

④ 세무서장 등은 제1항 또는 제2항의 규정에 의하여 과세표준과 세액을 결정할 수 없거나 결정 후 그 과세표준과 세액에 탈루 또는 오류가 있는 것을 발견한 경우에는 그 과세표준과 세액을 조사하여 결정․경정한다. 7) 상속세 및 증여세법 제60조 【평가의 원칙 등】

① 이 법에 의하여 상속세 또는 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일(이하 “평가기준일”이라 한다) 현재의 시가에 의한다. 이 경우 제63조 제1항 제1호 가목 및 나목에 규정된 평가방법에 의하여 평가한 가액(제63조 제2항의 규정에 해당하는 경우를 제외한다)은 이를 시가로 본다.

② 제1항의 규정에 의한 시가는 불특정다수인사이에 자유로이 거래가 이루어지는 경우에 통상 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용ㆍ공매가격 및 감정가격 등 대통령령이 정하는 바에 의하여 시가로 인정되는 것을 포함한다.

③ 제1항의 규정을 적용함에 있어서 시가를 산정하기 어려운 경우에는 당해 재산의 종류ㆍ규모ㆍ거래상황 등을 감안하여 제61조 내지 제65조에 규정된 방법에 의하여 평가한 가액에 의한다.

④ 제1항의 규정을 적용함에 있어서 제13조의 규정에 의하여 상속재산의 가액에 가산하는 증여재산의 가액은 증여일 현재의 시가에 의한다. 8) 상속세 및 증여세법 제61조 【부동산 등의 평가】

① 부동산에 대한 평가는 다음 각호의 1에서 정하는 방법에 의한다.

부동산 가격공시 및 감정평가에 관한 법률에 의한 개별공시지가(이하 “개별공시지가”라 한다). 다만, 개별공시지가가 없는 토지의 가액은 납세지관할세무서장이 인근 유사토지의 개별공시지가를 참작하여 대통령령이 정하는 방법에 의하여 평가한 금액으로 하고, 지가가 급등하는 지역으로서 대통령령이 정하는 지역의 토지에 대하여는 배율방법에 의하여 평가한 가액으로 한다. 9) 예규 및 판례 등

○ 징세46101-7, 2002.01.04 국세기본법 제45조 의 3에 의한 기한후 신고는 법정신고기한내에 과세표준신고서를 제출하지 아니한 자로서 세법에 의하여 납부하여야 할 세액이 있는 자가 관할세무서장이 세법에 의하여 당해 국세의 과세표준과 세액을 결정하여 통지하기 전까지 기한후 과세표준 신고서를 제출하는 것을 말하는 것으로 환급받을 세액이 있는 자는 기한후 신고를 할 수 없음

○ 서면4팀-3322, 2006.09.28 증여받은 자의 증여세와 증여받은 자가 납부하여야 할 양도소득세를 합한 금액이 증여자가 직접 양도한 것으로 보아 부과하는 양도소득세보다 적은 경우는 양도소득세를 부당하게 감소시킨 경우로 보는 것이며 타인에게 양도한 원인의 종류와는 무관하게 적용되는 것임.

• 다. 사실관계 및 판단

1. 청구인이 쟁점부동산을 2005.3.16. 박○○으로부터 증여받고 2006.3.22. ○○공사에 양도한 사실에 대하여는 청구인과 처분청 사이에 다툼이 없다.

2. 청구인은 쟁점부동산을 2005.3.16. 증여받은 후 증여세 신고기한을 경과한 2006.1.23. 증여세를 신고하면서 증여가액을 2004.2.10. 박○○이 취득한 금액인 30,000천원을 시가로 적용하였다.

3. 청구인은 쟁점부동산을 2006.3.22. ○○공사에 양도하고 실지거래가액에 의한 양도소득세 신고시 양도가액은 보상금액인 55,260천원 취득가액은 증여당시의 매매가액인 30,000천원을 적용하여 양도소득세를 납부하였으므로 정당하다는 주장이고, 처분청은 신고기한이 경과된 후에 증여당시의 증여가액으로 신고한 30,000천원을 시가로 볼 수 없으므로 상증법 제61조 규정에 의한 보충적 평가방법에 의한 가액으로 경정결정 한 처분은 정당하다는 의견이므로 이에 대하여 살펴본다.

• 가) 상증법 제60조 및 동법 시행령 제49조 제1항에 의하면 시가로 인정되는 것이라 함은 증여일 전후 3월이내의 기간 중 매매․감정․수용․경매(공매)가 있는 경우 그 확인되는 가액을 말하는 것이고, 또한 증여일 전 3월 이전에 당해자산에 대한 매매사실이 있는 경우로서 해당 거래가액을 시가로 인정받으려면 매매계약일로부터 증여일까지의 기간동안 시가변동이 없다는 것이 입증되어야만 당해 거래가액이 시가로 인정되는 것이다. 따라서 쟁점부동산은 행정중심복합도시지역에 소재한 토지로서 박○○이 취득한 2004.2.10.부터 증여일인 2005.3.16.까지 거래시세의 변동이 활발한 지역이기 때문에, 동 기간 동안 시가변동이 없었다고 볼 수 없어 2004.2.10.의 매매가액을 시가로 인정할 수 없다는 처분청의 판단은 달리 잘못이 없다. 나) 소득세법 제101조 의 양도소득의 부당행위계산 부인 규정은 특수 관계에 있는 자와의 거래로 인하여 당해 소득에 대한 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로, 여기에서 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 경우라 함은 수증자의 증여세와 양도소득세를 합한 금액이 증여자가 직접 양도한 것으로 보아 부과하는 양도소득세보다 적은 경우는 양도소득세를 부당하게 감소시킨 경우로 보는 것이므로 처분청에서 증여받은 자의 증여세와 양도소득세의 합계가 당초 증여자가 직접 양도한 것으로 보아 부과하는 양도소득세보다 크므로 본 규정을 적용하지 않는 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.

이 건 심사청구는 청구주장을 받아들일 수 없으므로 국세기본법 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.